Lukács János: Csalásra, hamisításra utaló jelek és kezelésük a könyvvizsgálatban ISA 240 - A könyvvizsgáló csalással összefüggő felelőssége a pénzügyi kimutatások könyvvizsgálatánál Csalás: szabályszegés, haszonszerzés, megtévesztés, károkozás, tévedésbe ejtés/tartás, tények, adatok, információk manipulálása, torzítása Hiba: nem szándékos, véletlen hibás állítás A csalás megelőzése és feltárása elsődlegesen a vezetés felelőssége. 1 2013.04.11.
A csalás kockázati tényezői (események, feltételek) Lukács Valótlan ügyletek, partnerek Eltitkolt, kihagyott események Helytelen értékelés Adatok, dokumentumok manipulálása Alkalom, vélt/valós lehetőség (fokozatosság, magabiztosság/óvatlanság 2 enyhítő körülmény)
A rejtett (szürke, fekete, illegális, irreguláris, informális, második, láthatatlan, eltitkolt, földalatti) gazdaság becsült mértéke Visa Europe 2011-es tanulmánya szerint: európai rejtett gazdaság kb. 2 100 milliárd euró, a GDP 16%-a, adóelkerülés uniós szintje évi kb. 1 000 milliárd euró, Magyarországon évi kb. 22 milliárd euró, a GDP 24%-a rejtett. Az összes bűncselekmény 7%-a gazdasági (évi 32 edb, emelkedik) A NAV feketelistája szerint: - 2 000 cég tartozik 100 mft fölött, ebből 200 jelentős adóhiányos Az első tíz 30 mrd Ft-tal tartozik. - 3 000 magánszemély és egyéni vállalkozó tartozik 10 mft fölött - adóhiányosok által felhalmozott teljes tartozás 45 mrd Ft A költségvetési bevételek 92%-át a NAV szedi be, 95%-a önkéntes Tárki: jövedelemi egyenlőtlenség Gini-indexe 29,3% (2012/2000: gazdagok: 8/9; felső közép: 27/25; középosztály: 30/34; alsó közép: 21/23; szegények:14/9) Gfk: 3 kevesebbet (háztartások 61%-a, 0,8-5) és olcsóbbat vásárolunk=rezsi
1. Valótlan (fiktív) ügyletek felismerése Valótlanság: megtévesztés, ürügy, álca, kiszínezés, elhomályosítás, eltitkolás Készpénzes (kerekszámos, kiugróan magas, szokásostól eltérő összegek) A készpénzfizetés napjától számított 15 napon belül az állami adóhatósághoz a vevőnek, a szolgáltatás igénybe vevőjének be kell jelentenie - a kapcsolt vállalkozások között létrejött, 1 mft-ot meghaladó értékben teljesített készpénzszolgáltatást, - egyéb esetben az 2 mft-ot meghaladó értékben teljesített készpénzszolgáltatást. (Art. 17. (9) bek.) Szolgáltatás vagy termékértékesítés ellenértékeként, szerződésenként egy naptári hónapban legfeljebb 1,5 mft összegben teljesíthető készpénzszolgáltatás. (Art. 38. 3a-b) Szankció: a kifizető és az elfogató is 20% mulasztási bírságot fizet a 1,5 millió forintot meghaladó része után. 4 (Art. 172. 20f)) De: tranzakciós illeték!
A magas készpénzállomány és -forgalom JELZI Az adóelkerülés magas szintjét A feketegazdaság működését (valóságos pénzmozgást elkerülő fiktív számlázásokat) A rejtett jövedelmeket A fejlettségi szintet (Kereskedelmi vendéglátó hálózat 1/3-ánál van csak elektronikus fizetést segítő infrastruktúra: POS-hálózat 75 edb, 7 ezer/mlakos, EU-ban 17 ezer db/mlakos) A pénzhelyettesítő kultúrát A vállalkozások közötti bizalomhiányt Inflációt, dekonjuktúrát, fizetési fegyelmet Az állam készpénzt preferáló hatósági és szabályozói magatartását
1. Valótlan (fiktív) ügyletek felismerése befolyt összegek azonnali továbbutalása, túl- vagy alulszámlázás (kapcsolt, veszteséges, jutalék, siker-, közvetítői díj, visszavásárlási kötelezettség), fordulónaphoz közeli teljesítések (de édesség, szesz, áig) előre hozott, még nem teljesült számlázások (összemérés, de támogatások elszámolása!) jóval a fizetési határidő előtti/utáni utalások, előlegek, nehezen bizonyítható, ellenőrizhető események (építőipari pótmunkák, média, reklám, marketing, tanácsadás, informatika, őrzővédő szolgáltatás, üzemeltetés, pék, étterem), nem létező vagy ninja partner, háttérvizsgálat
A számla befogadójától elvárható magatartás Kellő gondosság, körültekintés (gyanú, tudta vagy tudhatta volna), óvatosság, ellenőrzés Nem elég az ügyelt megvalósulását igazolni, hanem a számla eredetének hitelességét is ellenőrizni kell. Azt, hogy az ügylet minden szempontból a számlában foglaltak szerint valósult meg, a számla hitelesen tanúsítja az ügyletet, olyan körülményeket, amelyekre sem rálátásuk, sem ráhatásuk nincs. 2013. július 1-jétől az adózóknak lehetőségük/kötelezettségük lesz ellenőrizni, hogy a feléjük számlát-kibocsátó adóalanyok eleget tettek-e a belföldi összesítőjelentés-tételi kötelezettségüknek. Az adózók a jövőben már nem hivatkozhatnak arra, hogy nem tudtak az üzleti partnerük adóelkerülő vagy szabálytalan működéséről, mert a nyilvánosan hozzáférhető adatbázis útján folyamatosan lehetőségük lesz nyomon követni, hogy az üzleti partnereik között van-e olyan, amely nem vallja be a számlázott ügyleteit.
1. Valótlan (fiktív) ügyletek felismerése teljesítés nélküli számlázás (eva, számlagyárak, önbizonylat), utólagos engedmény, visszaküldés, stornó, visszaszámlázás, jutalékok hibás vagy nem létező bizonylat, számla, szerződés (nem eléggé konkrét, nincs ajánlatkérés, megrendelés, teljesítésigazolás, szállító levél), jövedelmi viszonyokat meghaladó tagi kölcsön, aranykártya, biztosíték határt át nem lépő export: ömlesztett áru 2x több gabonát ad el, mint amennyi termett; cukor, étolaj zúzott kő), nem vámkezelt import (márkás ruhák, cigaretta, ásványolaj forgalmi jutalék helyett reklám, jogosulatlan adókedvezmények, adómentességek igénybevétele (átsorolások)
1. Valótlan (fiktív) ügyletek felismerése Leköltségelés (pajkosság: tisztítószerek, bútorok, fogyasztási cikkek, könyv, szemüveg, étterem, akvárium, kutyakaja, benzin, tőzsdei ügyletek, management fee, leltár, készültségi fok, elhatárolás, hiány, selejt, káresemény, kisértékű te., használatba vételi engedély, közmű, várható élettartam, kaució, fordított áfa, arányosítás, alultőkésítés, késve érkezett számla kontír hibák: karbantartás, értékvesztés, hipa, utazás, lottó) Számla nélküli értékesítések
Visszaélések a készleteknél Lukács Az egymásra halmozott dobozok közé üres dobozokat rejtenek. Egyes kartonok szemetet, vagy más értéktelen dolgot tartalmaznak. Bizományba átvett készleteket is beállítják be a saját leltárba. Felhígítják a készletet. (Például vizet adnak a folyékony anyagokhoz.) Megváltoztatják azon készletek mennyiségét és értékét a leltárban, amelyeket a könyvvizsgáló nem számolt meg. Számítógépes készletnyilvántartó program segítségével állítanak be fiktív készletet az analitikába. A könyvvizsgáló által fel nem keresett raktárak leltáríveit meghamisítják. A telephely között úton lévő szállításokat mindkét raktárban leltárba veszik. Egyes készleteket átviszik egy másik raktárba, és ott is számba veszik, felleltározzák. A már eladott, de még ki nem szállított termékeket is felveszik a leltárba. Hamis visszaigazolást szereznek be az idegen helyen tárolt készletekről. A már megrendelt, de még le nem szállított készleteket is beállítják a leltárba. A befejezetlen termelés készültségi fokát a valóságtól eltérően vagy túl magas, vagy túl alacsony szinten állapítják meg. Túlértékelik a készleteket. A nem fordulónapon elvégzett leltározás során csalnak az előre- vagy a visszavetítésénél.
2. Gazdasági események hatásának eltitkolása, kihagyása Be nem jelentett dolgozók színlelt szerződések munkaidő nyilvántartás, munkaügyi szabálytalanságok, munkaviszony megszüntetés, igazolások, bérelszámolás
2. Gazdasági események hatásának eltitkolása, kihagyása Eladósodás, fizetési morál A vállalkozások számláinak 52%-át nem fizetik ki határidőre (2008 előtt 56%-át, németek 22%-át), átlagos fizetési határidő 31 nap + 15 nap átlagos késedelem (mikrováll. 66%, 1/3-át egy hónap, 6%-át 90 nap után, 2%-át soha nem fizetik ki - alacsony érdekérvényesítő képesség, középváll. 34 nap, külföldi vevőnek 43 nap, nagyváll. 27 nap) A bizalom olcsóbbá, gyorsabbá, kiszámíthatóbbá és hatékonyabbá teszi a működést Költségvetési intézmények lejárt tartozása 64,1 milliárd forint - ebből az állammal szemben fennálló tartozások 8,4 milliárd Ft - kifizetetlen szállítói-szolgáltatói számlaállomány 55,7 milliárd Ft - 60 napon túli tartozás 26,1 milliárd forintra rúgott, ebből a minősített - 50 milliót vagy az intézményi költségvetés 3,5 %-át meghaladó, 60 napon túli - adósság 24,7 milliárd Ft.
2. Gazdasági események hatásának eltitkolása, kihagyása Semmitmondó kiegészítő melléklet, üzleti jelentés, peres ügyek, kötbér, kamat, céltartalék, értékvesztés cégfantomizálás, téves jogszabály értelmezés, alkalmazás, összetett, magyarázatra szoruló ügyletek. nyilvántartási hiányosságok (iktató rendszer, eredeti bizonylatok hiánya, megváltoztatása, más nevére szóló számlák) utólagos szerződésmódosítások kétnyelvű szerződések eltérései vissza- vagy utólagos dátumozás
3. Adatok, dokumentumok manipulálása, megváltoztatása Egyenlegközlőkre kapott válaszok eltitkolása, módosítása információkhoz való hozzáférési jogok, bennfentes információk, számítógépes bűnözés bizonylatok archiválása, őrzése, megsemmisítése: - bejelentett helyen köteles őrizni, 3 munkanapon belül be kell mutatni, - bevallás esedékessége évének utolsó napjától számított 5 évig, - 8 évig üzleti évről készített beszámolót, üzleti jelentést, leltárt, értékelést, főkönyvi kivonatot, törvény követelményinek megfelelő nyilvántartást, - magánszemély ingatlan költség bizonyításra 15 év
4. Számviteli politika és becslés helytelen alkalmazása - Mérlegkészítés napja(i)nak indokolatlan változtatgatása, - beszámoló formájának, pénznemének hibás kiválasztása, - jelentőség és lényegesség hibás meghatározása - értékelési elvek, értékelési eljárások következetlen alkalmazása (bekerülési érték tartalma, amortizációs módszerek, önköltségtartalom, egyedi vagy csoportos, mennyiségi és/vagy értéki nyilvántartás, leltározás, pénzkezelés, piaci értékelés, átszervezések, kísérleti fejlesztések költségeinek aktiválása), - eltérés a Számviteli törvény előírásaitól, - maradványérték, értékvesztés, céltartalék képzés mértéke
5. Eszközök jogellenes eltulajdonítása Saját bankszámlára utalás, lopás, kenőpénz, saját célú felhasználás (fedezet, autó, számítógép), nem meglévő eszközök hamis nyilvántartása.
Kifehérítést segítő megoldások Szigorítani a törvényeket, szakmai standardokat globálisan Eljárások egyszerűsítése, egyértelművé, átláthatóvá tétele, kiskapumentesség, GVH Növelni a kiszabható büntetések nagyságát. Törvényt súroló (törvénysértő) tevékenységgel ne lehessen büntetést meghaladó nyereséget elérni. Növelni az ellenőrzés gyakoriságát, hatékonyságát. Tervszerű adópropaganda; könyvvizsgálóval közös szakmai műhely és ellenőrzés mérés, értékelés, ösztönzés, hatékonysági mutatók; külső kontroll erősítése (bíróság, adózói érdekképviselet, 90 paraméter); anonim bejelentő programok, csalási kockázatok rendszeres értékelése Csökkenteni az adórátákat, mellyel csökken az adócsalás motívumainak erőssége, alulfizetettség enyhítése Egyszerűbb, átláthatóbb adószabályok Külső környezet (a társadalom) szemléletváltozása Makrogazdasági feltételek, gazdasági kilátások javítása, a legális tevékenységből elérhető jövedelmek nagyságának növelése