Adóparadicsomok Európában és azon túl 2013/20142. II 1
Kereslet az alacsony adóra Az adóoptimalizálás immáron nem egy országon belül az adófizetés minimalizálását, illetve az ehhez szükséges technikák kidolgozását követelte meg, az adófizetést egy olyan csoport szintjét kellett a legtöbb esetben újból meghatározni, ahol 24 órán keresztül nem ment le a nap. 2013/2014. II 2
Tax haven-adó paradicsom Az adóparadicsom olyan önálló országot, vagy legalább gazdasági szempontból önálló területet jelent, ahol egyrészt egyszerű off-shore céget alapítani, másrészt nemcsak az adózási könnyítések léteznek, hanem általában a vagyon feletti rendelkezési jognak alig vannak, vagy nincsenek korlátai, garantálják a befektetők anonimitását, a tőketranszfert. 3
Paradicsomi bűnök OECD álláspont: az az ország tekinthető adóparadicsomnak, amely tisztességtelen adóversenyt folytat, vagyis a külföldi befektetőknek alacsonyabb adókulcsot kínál, mint a hazai cégeknek. További jellemző az adórendszer áttekinthetetlensége és az együttműködés, az adatszolgáltatás megtagadása más országok számára azok saját adófizetőiről, ottani üzleti tevékenységéről, bevételeiről, befektetéseiről, adóköteles jövedelmeiről. 4
Off-shore- területen kívüli Szekrénytől a szigetig Off-shore cégeknek olyan vállalatok tekinthetők, amelyek abban az országban, ahol bejegyezték őket, semmilyen gazdasági-üzleti tevékenységet nem folytatnak, csupán más országokban keletkezett bevételeiket irányítják oda adókikerülés céljából. 5
Adóparadicsomok Kétféle fogalom keveredik 1.Adóparadicsom olyan ország, vagy város, ahol a külföldi cégek nem fizetnek, külföldön végzett tevékenységeik után adót, Vagy fizetnek csökkentett mértékű adót, de cserében teljes anonimitást élveznek 2.Off shore cég- az a cég típus, aminek betelepülését az adóparadicsomokban engedélyezik 6
Kedvező adózású országok Cíprus- vannak egyezmények Svájc- vannak egyezmények, banktitok Ausztria- vannak egyezmények, titkos betétek-voltak! Hollandia-tőkeegyesíő holdingok, kedvező osztalék repatriálás 7
Listák Az OECD feketelista, illetve kiegészítő szürkelista, ami az egyáltalán nem együttműködő, tisztességtelen adóversenyt folytató országok csoportját, illetve a nem működik kellően együtt csoportosítást takarja. 8
Hová tartozik Magyarország? A 2009-es listán Svájc, Ausztria, Belgium, Luxembourg, Szingapúr a szürke listára került, míg Urugay és Malajzia feketelistás. Magyarország is a nem működik kellően együtt kategóriába került 9
Kedvező helyszínek csoportosítása Adózás: a vállalatok és személyek vagy nem fizetnek társasági adóhoz, illetve személyi jövedelemadóhoz hasonló adót, vagy annak szintje minimális. 10
Anonimitás: a cég jövedelmének végső haszonélvezőinek adatai titkosak, más ország adóhatóságainak azokat nem adják ki. Bizonyos esetekben elképzelhető, hogy névleges tulajdonosokat biztosítanak. 11
Biztonság: jogi garanciákat adnak a tulajdonosoknak arra nézve, hogy korlátozás nélkül rendelkeznek az ott elhelyezett vagyonuk fölött. A garanciák kiterjednek a célokra is, a cég vagyona bármikor, bármire felhasználható. Mérsékelt bürokrácia: általában nincs könyvelési kötelezettség, nem kell bevallásokat, statisztikai jelentéseket stb. készíteni. 12
Jogi-infrastruktúrális háttér: ezekre az országokra, területekre a politikai stabilitás, az állandó jogrendszer és a fejlett szolgáltatási szektor jellemző, fejlett a telekommunikációs, a bank- és szakértői rendszer. 13
Cafeteria másként Az adóparadicsomok természetesen egymástól eltérő szolgáltatásokat nyújtanak, hiszen a nemzeti és nemzetközi adózási keretektől szabadulni kívánó befektetéseknek és befektetőknek eltérőek az igényei. 14
Adóparadicsom, vagy kedvező adózás Négyféle adóparadicsomot különböztethetünk meg, illetve olyan területeket, amelyek rendelkeznek más országokkal kettős adóztatást elkerülő egyezményekkel, de ezek különleges státuszt adnak a náluk letelepedetteknek, vagy velük kapcsolatba állóknak: 15
Teljes adómentességet garantáló helyszínek: ebben az esetben a teljes adómentesség azt jelenti, hogy az ott bejelentett társaságok, és személyek sem az ott szerzett, sem a máshonnét odautalt jövedelmük után sem fizetnek adót. Ide tartoznak a Bahamák, Bermuda, a Kajmánszigetek, Madeira, Gibraltár, Brit- Virgin szigetek. 16
Csak az adott országban keletkező jövedelmeket megadóztató helyszínek: csak a ténylegesen az adott területen keletkező jövedelmet adóztatják meg minimális mértékben mind vállalkozások, mind természetes személyek esetében. Ebbe a csoportba sorolhatjuk többek között Libériát, Panamát, Costa Rica-t is. Ezeknek az országoknak egyik fő előnye, hogy a külföldön szerzett jövedelmet semmiféle adó nem terheli. 17
Más országokkal aláírt, kettős adóztatást elkerülő egyezményekkel kedvezményes lehetőségeket kínáló helyszínek: az adott területen működő cégek ezeknek az egyezményeknek az előnyeit használhatják ki, ilyenek például a Holland Antillák, Ciprus, Man szigetek, Jersey. 18
Különleges kedvezményeket nyújtó helyszínek: ebben az esetben nem egy adóparadicsomról van szó, hanem általában a nemzetközi befektetési társaságoknak, holdingoknak kínálnak kedvező lehetőséget az adott ország jogszabályai. Ebbe a csoportba tartozik például Svájc, Luxemburg, Lichtenstein és Hollandia. 19
Brit Virgin szigetek Az adómentes helyszínek közül a legismertebbek közé tartoznak a Brit- Virgin szigetek, vagy éppen a Seychelles szigetek. A szigetek népszerűségét mi sem bizonyítja jobban, minthogy több mint 150.000 off-shore céget jelentettek ott be, és nem véletlenül. 20
Komppal a paradicsomba Nincs személyi jövedelemadó, társasági adó, tőke értéknövekedési adó, nem ismerik a forrásadózást sem, és nem kell fizetni illetéket az ajándékozás és az öröklés után sem. Mindezen adó- és illetéktípus helyett az ott bejegyzett cégek egy, az alaptőkéjük nagyságától függő éves illetéket fizetnek. A bejegyzett cégek pedig a bejegyzéstől számított adott időszakra, húsz évre garanciát kapnak arra nézve, hogy ebben az időszakban mentesülnek az adófizetés alól. 21
Magyar SZJA Önálló tevékenységből származó (17. ) Nem önálló tevékenységből származó jövedelem (24. - 27. ) Egyéb jövedelmek (28. ) például: Ingatlan átruházás jövedelme egyezménnyel nem rendelkező országból Ellenőrzött külföldi társaságtól [TAO, 1996]kapott kamat, osztalék, árfolyamnyereség Egyezménnyel nem rendelkező országból kapott kamat Külföldi kiküldetés Nem magánszemélytől természetbeni juttatás 1996. évi LXXXI. Tv 4. 22
TAO A Tao. rendelkezik az osztalék adómentesítéséről is, vagyis az osztalékból származó jövedelmet Magyarországon nem terheli még egyszer társasági adó, ennek érdekében az adózás előtti eredményt csökkenti a kapott osztalék és részesedés címén az adóévben elszámolt bevétel. 2010-ben bevezetett változás, hogy az osztalékból levont adó ráfordításként elszámolt összege növeli a társasági adó alapját. 23
Kivételek Nem vonatkozik ez a lehetőség az ellenőrzött külföldi társaságtól kapott, vagy járó osztalék és részesedés címén az adóévben elszámolt bevételre és olyan cégekre, amelynek székhelye adóparadicsomban, olyan államban található, ahol az adóterhelés (fizetett adója és adó alapja hányadosa) nem éri el a magyar társasági adó kétharmadát, 10 százalékot, vagy ha pozitív eredmény mellett negatív vagy nulla adóalap miatt nem fizet társasági adónak megfelelő adót. 24
Adóperek-joggyakorlat az EUban Elsősorban értelmezési kérdések Fogalmi meghatározások pontosítása Római Szerződésben foglalt alapelvek ellenőrzése, értelmezése 25
Ki fordulhat az Európai Bírósághoz? Bíróságok, személyek, ezen belül természetes személyek is Döntése ellen nincs fellebbezés és kötelező alkalmazni az összes tagországban 26
ÁFA ügyek Parat-ügy C-74/08 A magyar adóhatóság szerint az adóalany az egyes termékbeszerzéseihez kapott államháztartási támogatás esetén ezen beszerzéseire kizárólag a nem támogatott hányad erejéig érvényesíthette áfa levonási jogát. PARAT áfa bevallásában levonta a kapott beruházásaihoz kapcsolódó teljes áfa összegét. Az adóhatóság megállapította, hogy a PARAT köteles a beruházás keretében beszerzett gépek tekintetében levont áfa összegét csökkenteni, tekintettel az általa kapott, vissza nem térítendő támogatásra. A PARAT az adóhatóság határozatával szemben fellebbezést nyújtott be, míg az ügy elkerült az Európai Bírósághoz. 27
Bírósági döntés Az akkor hatályos hatodik HÉA irányelv 17. cikke értelmében ugyanis, amennyiben az adóalany termékeket és szolgáltatásokat adóköteles tevékenységéhez használt fel, jogosult az általa fizetendő adóból levonni az olyan termékek és szolgáltatások után fizetendő, illetve megfizetett hozzáadottérték adót, amelyet részére egy másik adóalany értékesített vagy fog értékesíteni, illetve teljesített vagy teljesíteni fog. Ez a HÉA rendszer egyik alapelve, így nem korlátozható. 28
Az Európai Bíróság tehát arra jutott, hogy a vonatkozó nemzeti szabályozás a HÉA levonási jog olyan általános korlátozását tartalmazta, amely a hatodik irányelvben biztosított levonási jog meg nem engedett korlátozását jelenti. 29
Ez az Art.-be iktatott általános visszatérítési szabályt megállapító 124/C. alapján egyértelműen nem volt lehetséges, ezért az Országgyűlés 2009 májusában beiktatott a 2003. évi XCII. törvénybe egy új, 124/D. -t, amely kifejezetten az Európai Bíróság határozatának következtében keletkező levonási jog utólagos gyakorlására állapított meg a 124/C. -tól eltérő szabályokat. 30
Az ellenőrzéssel lezárt bevallási időszak tekintetében is az önellenőrzést elkészíteni és benyújtani, mely önellenőrzést az adóhatóság ismételt ellenőrzésre irányuló kérelemnek tekint. A PARAT ügy következtében az adózók mintegy 40 milliárd forintnyi áfát igényeltek vissza, melynek vagy kifizetését vagy azt kérték, hogy azt már fennálló vagy későbbi áfa kötelezettségük teljesítésébe számítsák be 31
Bizottság kontra Magyarország ügyben hozott ítélete: C-274/10 A ki nem fizetett beszerzésekhez kapcsolódó ÁFA visszatérítését kizáró magyar szabályozás nincs összhangban az uniós joggal. A tényállás a következő volt: A cégek a befizetendő ÁFA összegéből levonhatják a beszerzéseik után megfizetett ÁFA-t, és amennyiben a levonható ÁFA összege meghaladja a befizetendő adóét, úgy a vállalkozás a különbözet visszatérítését kérheti az államtól. Abban az esetben viszont, ha a cég valamely beszerzése ellenértékét a hozzá kapcsolódó ÁFA-val együtt ténylegesen még nem fizette meg üzleti partnerének, úgy az ezen ügylet keretében felszámítandó ÁFA összegével csökkentenie kellett az államtól visszaigényelhető adó összegét. 32
Bíróság kimondja, hogy az irányelv főszabály szerint nem teszi lehetővé a tagállamok számára, hogy a beszerzések ellenértékének megfizetéséhez kössék az ÁFAkülönbözet visszatérítéséhez való jog gyakorlását. 33
Mahagében Kft ( C-80/11) és Dávid Péter ( C 142/11 A Magyar adóhatóságok mindkét esetben hasonló okokra hívatkozva tagadták meg az áfa levonási jogot a számlát befogadóknál. Az adóhatóság szerint az előzetesen felszámított áfa levonását gyakorló felek nem jártak el olyan mértékű körültekintéssel, mely alapján fényt deríthettek volna a számlakiállító vagy azok alvállalkozói tevékenységének visszáságára, csalásra utaló körülményekre (pl, hogy a számlakíállító rendelkezett-e a megvásárolni kívánt mennyiséggel vagy rendelkezett-e a tevékenység elvégzéséhez 2011/2012. szükséges II eszközökkel 34
A Biehl ügy (EB19.C-175/88) Klaus Biehl német állampolgár Luxembourgban vállalt munkát. Bár korábban folyamatosan éveket töltött Luxembourgban, 1983-ban már csak 10 hónapig élt Luxembourgban, mert utána visszaköltözött Németországba. A luxembourgi törvény előírta, hogy ha az adóelőleg levonása során valakinél az adott évi végleges adófizetési kötelezettséghez képest túlfizetés történik, akkor a különbözet nem utalható vissza az adóalanynak többek között akkor, ha számára fizetést folyósítanak munkaviszony alapján, és luxemburgi illetősége csak az év egy részében állt fenn, mivel hogy illetőségét csak az adóév folyamán, év közben szerezte meg vagy az adóév folyamán azt elveszítette azzal, hogy elhagyta az országot. 35
Bírósági ítélet Az Európai Bíróság ítéletében kimondta azt, hogy a kérdéses luxembourgi törvényi rendelkezés hátrányos megkülönböztetést eredményez, és ellentétes a Római Szerződésnek a munkavállalók mozgási szabadságáról rendelkező 48. cikkével is. 36
H.-M. Bachmann (EB4.C- 204/90) Bachmann német állampolgár, aki Belgiumban vállalt munkát. Mivel Németországban már évek óta befizetést teljesített egészség- és nyugdíjbiztosítási pénztárba, ezért az adóalapját ahogyan korábban Németországban Belgiumban is csökkenteni akarta a pénztári befizetésekkel. Ezt azonban a belga adóhatóság megtagadta tőle azzal, hogy a külföldi pénztárba történő befizetés nem jogosít fel adóalap-csökkentésre. 37
Az Európai Bíróság döntésében a nemzeti adórendszer belső szilárdságának védelmére tekintettel nem találta megalapozatlannak a belga jognak azt az előírását, hogy a külföldi egészségbiztosítási és nyugdíjpénztárnak befizetett összegek után nem lehet Belgiumban igénybe venni adókedvezményt. A bíróság megállapította ugyan a munkavállalás szabadságának a megsértését, de a fiskális kohézió elvére való hivatkozással mégis elfogadhatónak találta a belga törvényt. 38
A bíróság által kifejtett álláspont azzal magyarázható, hogy ha a befizetések után kedvezményt lehet igénybe venni, akkor ezzel az a rendelkezés is párosul, hogy a biztosítási kifizetés viszont valamilyen értelemben adóköteles jövedelem. Az viszont méltánytalan, hogy az egyik országban csak a befizetések utáni adókedvezményt veszi egy adóalany igénybe, de nem keletkezik adóköteles jövedelem a biztosítási kifizetés miatt, mert a kifizetés időpontjában az illető már nem rendelkezik abban az országban adójogi illetőséggel. Ezért Belgium a bíróság szerint megalapozottan írta elő azt, hogy a külföldi pénztárba történő befizetés után Belgiumban nem lehet kedvezményt igénybe venni. 39
Werner ügy (EB20.C-112/91) Hans Werner német állampolgár volt, de évek óta holland adójogi illetőséggel rendelkezett, és nem kapott európai bírósági védelmet a német adóhatóságok megkülönböztető bánásmódjával szemben, mivel német állampolgár volt. A német adótörvények értelmében nem vehetett igénybe bizonyos adókedvezményeket az adóalap megállapítása során, mivel nem német adójogi illetőségű volt, Hollandiában viszont azért nem vehetett igénybe adókedvezményeket, mert nem volt jelentős jövedelme az adott évben, amellyel szemben kedvezményeket érvényesíthetett volna. 40
A hátrányos megkülönböztetés nyilvánvalóan igazolhatatlan, mert az adóalany jövedelmének túlnyomó többségét a kérdéses évben Németországban szerezte. Ennek ellenére meglepő módon nem kapott védelmet az európai bíróságtól azon az alapon, hogy egy állam a saját polgárával szemben nem képes hátrányosan megkülönböztető rendelkezéseket hozni. 41
Valójában mint látható a hátrányos megkülönböztetés nem az állampolgárság, hanem a külföldi adójogi illetőség okán valósult meg, ami ráadásul nem is igazán igazolható, tekintetbe véve azt, hogy az adóalany jövedelme az adóévben nagyrészt Németországból származott (ezt a döntést korrigálja a bíróság a Wielockx döntésben). 42
Következmények Kimondtál, hogy nem lehet a hátrányos megkülönböztetést igazolni a külföldi illetőségűekkel szemben akkor, ha a külföldi természetes személy jövedelmének nagy része a forrásországban keletkezik. A döntést követően valamennyi tagállamban revízió alá kellett venni az egyéni jövedelemadózás szabályait és hozzáigazítani a bírósági gyakorlatban kifejlesztett doktrínához, amely a Római Szerződés (régi) 48. cikkének végrehajtására hivatott 43