Adóhatósági állásfoglalások. 2013/3. Adózási tanács. utazásszervezési szolgáltatás és az Áfa II. 4. Kötelező-e az árrésadózás?

Átírás

1 Adóhatósági állásfoglalások 2013/3. Adózási tanács utazásszervezési szolgáltatás és az Áfa II februári számunkban az utazásszervezési szolgáltatásról egy cikksorozatot indítottunk el, melynek második része az alábbiakban olvasható. 4. Kötelező-e az árrésadózás? Amennyiben az adóalany az Áfa törvény 206. (1) bekezdés a) pontja szerinti - az előző számban az 1. pontban ismertetett - utazásszervezési szolgáltatást nyújt, arra kötelezően az árrésadózás szabályai szerint kell az általános forgalmi adó alapját és az az után fizetendő áfa-t megállapítania. Tehát ez az adóalany számára nem lehetőség, nem választáson alapul, hanem kötelezettség. Az adóalanynak arra van lehetősége, hogy az árrésadózás szabályain belül az egyedi nyilvántartáson alapuló adóalap megállapítás helyett az önálló pozíciószámonkénti nyilvántartáson alapuló módszerrel állapítsa meg az adóalapját és az az után fizetendő adóját. Ezt az önálló pozíciószámos módszert azonban csak akkor alkalmazhatja, ha az erre irányuló döntését - választását - az adóhatósághoz előzetesen bejelentette. A bejelentést év közben is meg lehet tenni, például az adóalany március 1-jétől szeretne áttérni az önálló pozíciószámos módszerre, akkor ezt a tényt legkésőbb február 29-én éjfélig be kell jelentenie az adóhatósághoz (a bejelentő lapot elektronikusan be kell küldenie vagy postára kell adnia). Ha az utazásszervező élt a választás jogával, abból a bejelentés évét követő év végéig nem térhet el. Az említett, február 29-én bejelentett választás esetén, az adóalany e módszerről az egyedi nyilvántartáson alapuló módszerre január 1-jétől térhet vissza. E visszatérési szándékot azonban december 31-éig be kell jelentenie. Amennyiben az adóalany ilyen nyilatkozatot nem tesz, azaz nem jelenti be, hogy nem kívánja az önálló pozíciószámos módszert tovább alkalmazni, akkor az eredetileg (a példában február 29-éig) bejelentett választás (az önálló pozíciószámos módszer alkalmazásának lehetősége) automatikusan újabb 2 évre (2015. december 31-éig) meghosszabbodik. Ebből következően annak az adóalanynak, aki (amely) az önálló pozíciószámos módszert választotta (ezt legkorábban február 1-jétől lehetett megtenni, ezen időponttól van hatályban e rendelkezés), csak akkor kell az adóhatósághoz bejelentést tennie, ha e módszert nem kívánja alkalmazni. Ha a módszert továbbra is alkalmazni kívánja, azaz újbóli választást nem kell bejelenteni. Az önálló pozíciószámos módszer választásával összefüggésben fontos tudni, hogy e módszerre való áttérés során az adóalany az olyan út(ak)ra, amely(ek)re az e módszerre való áttérést megelőzően előleget szedett az egyedi nyilvántartáson alapuló adóalap megállapítást kell alkalmaznia az önálló pozíciószámos adómegállapítás időszakában is. Példabeli esetben a március 1-jei áttérést megelőzően átvett az adóalany (legkésőbb február 29-én) előleget március 1-je utáni utakra, akkor azokra még az egyedi nyilvántartáson alapuló (az utankénti) árrés számítást kell alkalmaznia. Az utazásszervezési szolgáltatásra tehát az árrésadózás kötelező, azon belül csak az önálló pozíciószámonkénti nyilvántartás alkalmazása alapul az adóalany választásán. Ez azt jelenti,

2 hogy ha az adóalany ilyen választást nem jelent be az adóhatósághoz, akkor e tevékenysége után a fizetendő adót az egyedi nyilvántartáson alapuló adóalap megállapításával kell meghatároznia. Annak ellenére így kell eljárni, hogy az adózás rendjéről szóló évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 22. (1) bekezdés d) pontja alapján az általános forgalmi adó alanyának adóhatósághoz többek között azt a tényt is be kell jelentenie, hogy az áfaban az adómegállapítás melyik különleges módját alkalmazza. Ez alapján az utazásszervezési szolgáltatást nyújtó adóalanynak az Áfa törvény XV. Fejezetében szabályozott egyedi nyilvántartáson alapuló módszert is be kell jelentenie. E bejelentés elmulasztása azonban nem jelenti azt, hogy nem kell vagy nem lehet e módszert alkalmaznia, mivel a feltételek megléte esetén annak alkalmazása kötelező. Az Art. szerinti bejelentés elmulasztása csak mulasztási bírság jogkövetkezménnyel járhat. 5. Ki minősül utazásszervezőnek? Utazásszervező - az Áfa törvény 206. (1) bekezdés b) pontja alapján - az utazásszervezési szolgáltatást nyújtó adóalany. Utazásszervező e fogalomból következően nemcsak az az adóalany lehet, aki (amely) rendszeres gazdasági tevékenységként végez utazásszervezést (például utazási iroda), hanem bármely áfaalany, aki (amely) az 1. pontban ismertetett utazásszervezési szolgáltatást nyújt (akár eseti jelleggel is). Az utazásszervezőnek pedig e tevékenységére az árrésadózást kell alkalmaznia és vonatkozik rá az Art.-beli előbb említett bejelentési kötelezettség is. (Emlékezetes, hogy január 1-je előtt hatályos Áfa törvény csak az utazási irodákat tekintette olyan áfaalanyoknak, akik árrésadózás alá eső utazásszervezési szolgáltatást végeztek. Ezt a szabályt az európai uniós szabályokkal való összhang érdekében - az Európai Unió Bizottsága kezdeményezésére - kellett megváltoztatni. 6. Teljesítés időpontja A fizetési kötelezettséget az utazásszervezési szolgáltatás esetében is - az általános szabályokat alkalmazva - a teljesítés időpontjában kell megállapítani. A szolgáltatás teljesítettnek abban az időpontban tekintendő, amikor az ügylet tényállásszerűen megvalósul. [Áfa törvény 55. ] Utazásszervezési szolgáltatás esetében ez azt jelenti, hogy a szolgáltatás akkor teljesül, amikor az utas részére a vállalt szolgáltatás egészét teljesítette a szervező, például külföldre történő utaztatásnál az a nap, amikor az utas hazaérkezik. Amennyiben az utat egyéni utazással szervezi (ti. nem az utazásszervező vállalja a hazai utaztatást), akkor értelemszerűen a teljesítés azon a napon valósul meg, amikor az utazásszervező az általa vállalt utolsó szolgáltatást teljesítette az utas részére, ez lehet például adott esetben az utolsó szálláshelyen töltött nap. 7. Előleg fizetése Az utazásszervezési szolgáltatás esetében is érvényesül az az Áfa törvény 59. -ában foglalt szabály, miszerint az előleg átvételének, jóváírásának időpontjában áfa-fizetési kötelezettség keletkezik. Az előleg utáni áfakötelezettséget szabályozó 59. -ban az is előírás, hogy az átvett összeget úgy kell tekinteni, hogy az az általános forgalmi adót is tartalmazza. Ehhez képest az utazásszervezési szolgáltatásra vonatkozó árrésadózásos szabályok között a ban az az eltérő rendelkezés szerepel, hogy az utazásszervező által kézhez vett, jóváírt előleget úgy kell tekinteni, amely az árrésnek megfelelő arányos részt is tartalmazza. A fizetendő adót az előlegből pedig az az arányos rész tartalmazza, mely az utazásszervező által számított árrésnek felel meg.

3 8. Az adó mértéke Az utazásszervezési szolgáltatás esetében az általános 27 százalékos adómértéket kell az adóalapra felszámítani. Ismeretes, hogy az általános adómérték január 1-jéig 25 százalék volt. Az adómérték változással összefüggésben az árrésadózást alkalmazók körében is merülhetnek fel kérdések. Az Áfa törvény módosításának adómértékkel kapcsolatos szabályából következően az új 27 százalékos adómértéket azokban az esetekben kell alkalmazni, amelyekben a fizetési kötelezettséget keletkeztető teljesítés időpontja, illetve a fizetendő adó megállapításának napja január 1-jén vagy azt követően van. Ez a módosító törvény vonatkozó szabályából, valamint az Áfa törvény 84. -ában foglaltakból következik. A fizetési kötelezettség keletkezésének napját az Áfa törvény aiban foglalt szabályokat alkalmazva kell az adóalanynak meghatározni. Utazásszervezési szolgáltatás esetében, amint azt már említettük, az Áfa törvény 55. -a alapján a fizetési kötelezettség a szolgáltatás tényállásszerű megvalósulásának (a teljesítésnek) napján keletkezik, valamint előleg fizetése esetében az Áfa törvény 59. és a alapján az előleg átvételének, jóváírásának napján kell az előleg után a fizetendő adót megállapítani. Például január közötti forint ellenértékért szervezett útra, az egyedi nyilvántartáson alapuló árrésadózást alkalmazó utazásszervező december 10-én átvett 50 ezer forint előleget. Ezen összeg után az útra kalkulált 5000 forint bruttó áfa-t is tartalmazó árrést alapul véve - 25 százalékos adómértéket alkalmazva forint áfa fizetési kötelezettsége keletkezik az adóalanynak. Az ellenérték fennmaradó részét a forintot az utasnak január 15-éig kellett fizetnie, melyet ezen a napon meg is tett (egyébként ezen összeg után is előleg jogcímén keletkezik áfa fizetési kötelezettség, mivel a teljesítés időpontját, azaz január 25ét megelőzően átvett pénzösszegről van szó). A forint összeg után, forint kalkulált bruttó árrést alapul véve már 27 százalékos adómértéket alkalmazva keletkezik az utazásszervezőnek áfa-fizetési kötelezettsége, mely fizetendő áfa összege ( x 0,2126=) 3189 forint. Az önálló pozíciószámonkénti nyilvántartáson alapuló módszer alkalmazása esetén az adómérték változással kapcsolatban a következő rendező elvek szerint kell eljárni. Ez esetben is érvényes, hogy a teljesítés, illetve az előleg átvételének, jóváírásának napján érvényes adómértéket kell a szolgáltatásra alkalmazni. Például egy november 1-jén nyitott önálló pozíciószám esetén, amelyet március 31-én zár le az egyébként havi adóbevallás benyújtására kötelezett adóalany, a novemberi és decemberi árrés tömeg után fizetendő adót 25 százalékos adómértékkel, a január, február és március havi árrés tömeg után fizetendő adót pedig 27 százalékos adómértékkel kell számolnia. A pozíció szám lezárásakor, márciusban számolt végleges árrés tömeg és a már leadózott árrés tömegek különbözete utáni adó megállapításakor - mivel erre az esetre sem a hatályba léptető rendelkezés, sem az Áfa törvény 84. -a nem tartalmaz szabályt, pontosabban a 84. (1) bekezdése erre a különbözetre nem értelmezhető, sem ún. átmeneti rendelkezés nincs nem kifogásolható, ha az adóalany az árrés tömeg különbözetet naptári napokat alapul véve, időarányosan megosztja évre eső 25 százalékos adómértékkel adóztatandó és évre eső 27 százalékos adómértékkel adóztatandó részre. Például egy forintos különbözet esetén /152*61 = /152*91 = 9100 árrés tömeg különbözet rész után 25 százalékos adómértéket alkalmazva (1220 forintot), árrés tömeg különbözet rész után 27 százalékos adómértéket alkalmazva (1935 forintot),

4 kell a fizetendő adót megállapítani, amelyet a március hónapról április 20-áig benyújtott bevallásban kell fizetendő adót növelő tételként szerepeltetni. 9. Adómentesség Abban az esetben, ha az utazásszervező olyan utazásszervezési szolgáltatást nyújt, amelyhez más adóalanytól igénybevett szolgáltatások a Közösség területén kívül teljesülnek (ezt az utas részére közvetlenül a harmadik országbeli adóalanyok teljesítik), akkor az utazásszervezési szolgáltatás mentes az adó alól. Amennyiben az utazásszervezési szolgáltatáshoz igénybe vett, más adóalany által teljesített szolgáltatás részben a Közösség területén, részben azon kívül, harmadik országban teljesül, akkor a mentesség csak részben, a harmadik országban teljesülő részre illeti meg az utazásszervezőt. [Áfa törvény 211. ] Példa 1. Magyar utazásszervező Kínába szervez 10 napos utazást, melyhez szállodai szolgáltatást, éttermi ellátást, helyben autóbuszos kirándulásokat rendel meg, amelyek teljesítési helye Kína. Az utazásszervezési szolgáltatás teljesítési helye - tekintettel az utazásszervező magyar letelepedési helyére - Magyarország, azonban a más adóalanyoktól igénybe vett szolgáltatások harmadik országbeli teljesítési helye miatt az utazásszervező szolgáltatása adómentes. 2. Magyar utazásszervező ausztriai-svájci körutazást szervez. E szolgáltatás teljesítési helye is Magyarország, az utazásszervező letelepedési helye alapján. A szolgáltatás adóalapját (árrését) a 3. pontban ismertetettek alapján ki kell számolni az utazásszervezőnek, azonban annak a harmadik országban (Svájcban) teljesített más adóalanyoktól igénybevett szolgáltatásokkal arányos része adómentes. Az adómentesség megállapítása során az utazásszervezési szolgáltatás teljesítéséhez más adóalanyoktól igénybe vett szolgáltatások, termékbeszerzések teljesítési helyét az Áfa törvény általános szabályai a alkalmazásával kell megállapítani. 10. Az utazásszervezési szolgáltatás bizonylatolása Az Áfa törvény XV. Fejezetében az utazásszervezési szolgáltatásokra vonatkozó különös szabályok között a bizonylatolásra, számlázásra nincs semmilyen előírás. Ebből következően az utazásszervezési szolgáltatásra is az Áfa törvény X. Fejezetében szabályozott bizonylatolási, számlázási előírásokat kell megfelelően alkalmazni. Az általános szabályok érvényesülnek a számlaadási-, nyugtaadási kötelezettségre, ezek határidejére, a számla adattartalmára vonatkozóan. Az adóalanynak főszabály szerint az általa teljesített termékértékesítésről, szolgáltatásnyújtásról számlát kell kibocsátania. A számla kibocsátása kötelező, ha a vevő, igénybevevő adóalany, nem adóalany, de - nem készpénzzel, nem készpénzhelyettesítő vagy nem pénzhelyettesítő eszközzel fizet, - a teljesítést követően fizeti meg az ellenértéket, - a készpénzzel, készpénzhelyettesítő eszközzel vagy pénzhelyettesítő eszközzel kiegyenlíti ugyan az ellenértéket és a teljesítést megelőzően, de az a 900 ezer forintot eléri vagy meghaladja, valamint - a teljesítést megelőzően készpénzzel kiegyenlített ellenérték esetén számlát kér.

5 Az előzőeket fordítva összefoglalva: csak akkor nem kötelező a számlakibocsátás, ha a vevő, esetünkben az utas, nem adóalany és készpénzzel, készpénzhelyettesítő fizetési eszközzel vagy pénzhelyettesítő eszközzel egyenlíti ki az ellenértéket a teljesítésig, amely ellenérték nem éri el a 900 ezer forintot és nem kér számlát. Ez esetben az utazásszervező számla helyett nyugta kibocsátásával bizonylatolhatja a szolgáltatásnyújtás teljesítését. (megjegyzés: a bankkártyával való fizetés készpénzfizetésnek számít.) [Áfa törvény 159., 165. ] Az Áfa törvény alapján előleg átvételéről, jóváírásáról kötelező a számla kibocsátás, ha az utas adóalany, nem adóalany, de az előleg összege eléri vagy meghaladja a 900 ezer forintot, nem adóalany, de a számla kibocsátását kéri. Előlegről tehát nem adóalany utas esetén lehet eltekinteni a számlakibocsátástól, de csak akkor, ha az összeg nem éri el a 900 ezer forintot és az utas nem kér számlát. [Áfa törvény 159. (2) bekezdés] Az utazásszervezésről szóló számlát is a teljesítésig, de legfeljebb attól számított ésszerű határidőn belül (ami adót tartalmazó számla esetében 15 nap) kell kibocsátani. Az előlegről szóló számlára ugyanez a szabály, vagyis annak átvételekor, de legkésőbb attól számított ésszerű határidőn (adót tartalmazó számla esetében 15 napon) belül kell kibocsátani. A számla adattartalmát az Áfa törvény 169. határozza meg. Az ott felsorolt adatokat értelemszerűen akkor kell a számlán feltüntetni, ha az a konkrét ügyletre, amelyről a számlát az adóalany kibocsátja, értelmezhető. Az utazásszervezési szolgáltatás esetén az az elterjedt gyakorlat, miszerint a megrendelt utazás ellenértékét az utazás megkezdéséig ki kell fizetnie az utasnak, azaz előleg(ek)et kell fizetni, amely után áfafizetési kötelezettség is keletkezik. A szolgáltatás teljesítésekor pedig már nem keletkezik az utasnak ellenérték fizetési kötelezettsége, sem az utazásszervezőnek áfa-fizetési kötelezettsége, mivel az már az előleg átvételekor keletkezett. A másik különösen sajátos körülmény, hogy az adóalap, amint azt a 3. pont alatt részleteztük, az utazásszervező árrése, amely adóalapot és az az után fizetendő adót - eltérő rendelkezés hiányában - az egyedi nyilvántartáson alapuló adóalap-megállapítási, a 3.1. pont alatt ismertetett módszer alkalmazása esetén, az adóalanynak szerepeltetni kell a számlán. Például márciusban befizet egy nem áfa alany utas egy május közötti olaszországi körútra 50 ezer forint előleget, amelyről számlát kér, ekkor az utazásszervező a kibocsátott számlában az 50 ezer forint ellenérték mellett feltünteti az útra kalkulált árrés alapján számított adóalapot és az után fizetendő 27 százalékos mértékű általános forgalmi adó összegét és természetesen az adómértéket is. A vételár fennmaradó részét május 10-éig kell megfizetni, amely e napon meg is történik. Erről az összegről (mint előlegről) szintén számlát kell kiállítani (tekintve, hogy az utas kéri azt), mely számlán a 150 ezer forintot, valamint a kalkulált árrés alapján meghatározott adóalapot és adót is fel kell tüntetni. A teljesítés időpontja május 25-én, a hazaérkezés napján van, mely teljesítésről szintén számlát kell(ene) kiállítani. Tekintve azonban, hogy a számlát a teljesítést megelőzően is ki lehet bocsátani - a törvény teljesítésig, de legfeljebb attól számított... megfogalmazásából adódóan - nem kifogásolható, ha az utazásszervező az utolsó részlet május 10-ei kifizetésekor a számlaadási kötelezettségét teljesíti. Az Áfa törvény szabályaiból következően azonban, ha az adóalap és/vagy az adó összeg utóbb módosul, akkor a kibocsátott számlát módosítani kell. Utazásszervezési szolgáltatás esetében ez a lehetőség felmerülhet, mivel a kibocsátott számlában az adóalapot csak a kalkulált árrés alapján tudja szerepeltetni az adóalany. Ha ez az árrés a tényleges adatok ismeretében változik, akkor az felveti a számlamódosítás szükségességét is.

6 A 3.2. pontban ismertetett önálló pozíciószámos nyilvántartáson alapuló adóalap megállapítás esetén az előzőekhez képest annyi az eltérés, hogy az arról kibocsátott számlán adóalapot nem kell szerepeltetni és a számlát adóalap változása miatt nem kell módosítani, mivel az árrés tömeg, valamint a végleges árrés tömeg megállapítás során keletkezett különbözet egy összevont adatokon alapuló számítás eredménye, nem értelmezhető egy-egy utas részére nyújtott szolgáltatás adóalapjaként, így a számlán - mint a konkrét esetben nem értelmezhető adatot feltüntetni sem kell, valamint annak változása így számla módosítást sem igényel. 11. Levonási jog keletkezése Az Áfa törvény XV. Fejezete az általános levonási joggal kapcsolatos szabályokhoz képest az olyan beszerzésekre, igénybevett szolgáltatásokra vonatkozóan tartalmaz előírást, levonási tiltást, amelyet az utazásszervezési szolgáltatás nyújtása érdekében az utazásszervező más adóalanytól rendelt meg. Lényegében azon beszerzések áfa-ja nem vonható le, amelye(ke)t az adóalany az árrés számítás során figyelembe kell, hogy vegyen. Ebből következő általánosságban elmondhatjuk, hogy az olyan termékbeszerzésre, szolgáltatás igénybevételre, amelyet az árrés számítás során nem kell figyelembe venni, a XV. Fejezetben szereplő levonási tiltás nem vonatkozik. A többi beszerzés, szolgáltatás igénybevétel esetén a VII. Fejezetében szabályozott adó levonásra vonatkozó előírásokat kell megfelelően alkalmazni. Például levonható az iroda bérleti díjának, rezsi költségének (a telefonszolgáltatás esetében természetesen a 124. (3) bekezdés c) pontjára tekintettel csak az áfa 70 százaléka) áfája, stb. (AVÉ 2013/3.) 2013/4. Adózási tanács utazásszervezési szolgáltatás és az Áfa III februári számunkban az utazásszervezési szolgáltatásról egy cikksorozatot indítottunk el, melynek harmadik része az alábbiakban olvasható. II. Általános szabályok Az utazásszervezőknek az olyan tevékenységükre, amelyik nem minősül az Áfa törvény 206. (1) bekezdés a) pontja szerinti utazásszervezési szolgáltatásnak, nem az árrésadózást, hanem az Áfa törvény általános szabályait kell alkalmazniuk. Akkor is így van, ha egyébként a tevékenységük a szó köznapi értelmében utazásszervezés, csak az Áfa törvény említett szabálya alapján nem minősül annak, valamelyik feltétel hiánya miatt. A tevékenység, annak tényleges tartalma, a szó köznapi értelmében vett utazásszervezés, de nem az Áfa törvény szerinti utas az igénybevevő és/vagy a szolgáltatás jellegadó tartalma alapján túlnyomórészt nem turisztikai szolgáltatás. Az ilyen szolgáltatásra is az általános szabályok az irányadók, valamint az olyan esetekben is, amikor a szolgáltatás köznapi értelemben sem utazásszervezés, hanem más tevékenység. Például saját nevében más javára eljárva, személyszállítási vagy szállodai szolgáltatást közvetít. Az általános szabályok alkalmazása esetén (is) első teendő a szolgáltatásnyújtó és a megrendelő közötti ügylet valós tartalmát meghatározni, majd ennek ismeretében a teljesítés helyét megállapítani.

7 1. A szolgáltatások teljesítési helye A szolgáltatás teljesítési helyének meghatározása során főszabály szerint attól függően eltér a megítélés, hogy a szolgáltatás igénybevevője adóalany vagy más személy Általános szabály a teljesítési hely meghatározására Adóalany részére nyújtott szolgáltatások esetében a teljesítés helye az a hely, ahol a szolgáltatás igénybevevője gazdasági céllal letelepedett (gazdasági célú letelepedési hely hiányában pedig az a hely, ahol a megrendelő lakóhelye vagy szokásos tartózkodási helye van). Nem adóalany részére nyújtott szolgáltatások esetében teljesítési hely az a hely, ahol a szolgáltatás nyújtója gazdasági céllal letelepedett (gazdasági célú letelepedés hiányában pedig az a hely, ahol a megrendelő lakóhelye vagy szokásos tartózkodási helye van). [Áfa törvény 37. ] Azt, hogy az Áfa törvény alkalmazásában gazdasági célú letelepedési helynek a székhely és állandó telephely minősül, az Értesítő 2. számában megjelent I.2. részben ismertettük. Ehhez kiegészítésül annyit szükséges fűzni, hogy az ott hivatkozott tanácsi rendelet (továbbiakban: Vhr.) a székhely és az állandó telephely meghatározáshoz is további segítséget ad, magyarázatot fűz. Az Áfa törvény alapján - egyezően az irányelvvel - székhelynek a vállalkozás központi ügyvezetésének helye minősül. A tanácsi rendelet szerint ehhez figyelembe kell venni - a vállalkozás általános irányítására vonatkozó alapvető döntések meghozatalának helyét, - a vállalkozás létesítő okirat szerinti székhelyét és - a vállalkozás ügyvezetése üléseinek helyét. Amennyiben ezek a kritériumok nem teszik lehetővé a gazdasági tevékenység székhelyének egyértelmű meghatározását, akkor a vállalkozás általános irányítására vonatkozó alapvető döntések meghozatalának helyét kell elsődleges kritériumként figyelembe venni. Mindenesetre az kikötés, hogy egy egyszerű postai cím nem fogadható el az adóalany gazdasági tevékenységének székhelyeként. [Vhr. 10. cikk] Az állandó telephely meghatározáshoz az Áfa törvényben foglalt fogalom alkalmazásakor figyelembe kell venni azt is, hogy állandó telephely bármely olyan telephely, amely a személyi és tárgyi feltételek tekintetében kellően állandó jelleggel és megfelelő szervezettel rendelkezik, - (ha a megrendelő adóalany telephelyét vizsgáljuk) a szükségleteinek kielégítésére igénybevett szolgáltatások fogadásához és használatához, - (ha a nyújtó adóalany telephelyét vizsgáljuk), a szolgáltatások nyújtásához. [Vhr. 11. cikk] Amennyiben az adóalanynak több letelepedési helye van, az a letelepedési hely a mérvadó, amelyik az adott szolgáltatással legközvetlenebbül érintett. A teljesítési hely vizsgálata során fontos annak ismerete is, hogy az igénybevevő adóalany-e. Más tagállami igénybevevő esetében a szolgáltatásnyújtó adóalanynak tekintheti a megrendelőt, ha az közölte vele az áfa azonosító számát (amelynek érvényességét a szolgáltatásnyújtónak ellenőrizni kell, illetve beszerezni - az adóhivatal Központi Kapcsolattartó Irodájától - az ahhoz kapcsolódó névre és címre vonatkozó megerősítés. Ha az igénybevevőnek még nincs áfa azonosító száma, akkor azt kell igazolnia, hogy már kérelmezte azt és a szolgáltatásnyújtónak ilyenkor más igazolást kell beszerezni ahhoz, hogy az adóalanyiságot alátámasztó adatok igazoltak legyenek, el kell végezni az adatok ésszerű szintű ellenőrzését is. A szolgáltatásnyújtó nem adóalanynak tekintheti az olyan igénybevevőt, akinek nincs vagy nem közölte az ún. áfa azonosító számát. Ez esetben a főszabály szerinti szolgáltatások teljesítési helyét nem az igénybevevő, hanem a nyújtó adóalany letelepedési helye szerint kell

8 meghatározni. Például egy magyar utazásszervező más tagállami - áfa azonosító számmal, adószámmal nem rendelkező - igénybevevőnek magyar áfával növelten számlázza például egy rendezvény megszervezésének ellenértékét. (Nem árrés utáni adóval, hanem a teljes ellenértékre felszámítva a 27 százalékos áfát.) Harmadik országbeli megrendelő esetében is igazolni kell a megrendelő adóalanyiságát, ahhoz, hogy hatályon kívüliként áfa felszámítása nélkül lehessen a szolgáltatásnyújtást kezelni. Ilyen igazolás lehet az igénybe vevő országának adóhatósága általi igazolás vagy ennek hiányában olyan igazolás beszerzése, amely azt támasztja alá, hogy a megrendelőt saját országában gazdasági tevékenységet végzőként nyilvántartásba vették. (Persze ezen adatok ésszerű szintű ellenőrzése is szükséges.) [A szolgáltatások teljesítési helye szempontjából adóalanynak kell tekinteni a nem adóalany jogi személy megrendelőt is, ha közösségi adószáma (áfa azonosító száma) van vagy lenni kellene. Egy nem adóalany jogi személynek akkor szükséges a közösségi adószám, ha más tagállamból 10 ezer eurót meghaladó értékben szerez be terméket, azaz a közösségen belüli termékbeszerzése ezt az összeghatárt meghaladja.] 1.2. Kivételes, az általánostól eltérő szabályok a teljesítési hely meghatározására A következőkben felsorolt szolgáltatások esetében nem az 1.1. pontban ismertetett főszabály szerint kell a teljesítési helyet meghatározni, hanem - függetlenül a megrendelő személyétől (adóalany-e vagy sem) - a vonatkozó speciális előírások szerint Ingatlanhoz közvetlenül kapcsolódó szolgáltatások esetében a teljesítés helye az a hely, ahol az ingatlan van. Ingatlanhoz közvetlenül kapcsolódó szolgáltatások körébe tartoznak többek között a kereskedelmi szálláshely szolgáltatások is. [Áfa törvény 39. ] Amennyiben magyar utazásszervező szállodai szobát foglalt saját nevében a megrendelő javára eljárva, nem az utazásszervezési szolgáltatás részeként, hanem önállóan, csak szállodai szobát foglal nála a megrendelő, és az utazásszervező azt nem ügynökként közvetíti, hanem saját nevében rendeli meg és saját nevében nyújtja tovább, akkor szálláshely szolgáltatást nyújt. Példa 1. Az utazásszervezőnél prágai szálláshelyet rendel meg egy magánszemély, amelyet az iroda említett módon foglal le, akkor a prágai szálloda cseh áfával növelten számlázza a szobát a magyar utazási irodának és a magyar utazási iroda szintén cseh áfával növelten számlázza azt tovább a megrendelő magánszemélynek. Tehát a magyar utazási iroda csehországi teljesítési helyű szállodai szolgáltatást nyújt az ügyfelének. (Adókötelezettség teljesítéséhez Csehországban regisztráltatnia kellene magát.) 2. Ha a magyar utazásszervező ügynökként jár el, azaz csak összehozza a feleket, és a szállodai szolgáltatást a prágai szállodás közvetlenül a magyar magánszemélynek nyújtja, részére számlázza (cseh áfával növelten persze), a magyar utazásszervező pedig az ügynöki jutalékát számlázza a megbízójának, a cseh szállodásnak. Ez az ügynöki szolgáltatás a magyar áfa területi hatályán kívüli, mivel ennek teljesítési helyére a főszabályt kell alkalmazni, azaz a megrendelő cseh szállodás letelepedési helye határozza meg a teljesítés helyét.

9 3. Ha a magyar utazási iroda nem a prágai szállodás ügynöke, hanem a magyar magánszemély bízta meg, akkor a szállodai szolgáltatás ugyanúgy kezelendő, mint a 2. példában, azonban az ügynöki jutalékot a megbízó magánszemély felé kell számláznia, szintén magyar áfa nélkül cseh áfával növelten, mivel ezen közvetítői szolgáltatás teljesítési helye nem adóalany megrendelő esetén ott van, ahol a közvetített ügylet (jelen esetben a szállodai szolgáltatás) teljesítési helye van. [Áfa törvény 38. ] 4. Ha az utazási iroda a prágai szálláshelye(ke)t árrésadózás alá eső utazásszervezési szolgáltatáshoz rendeli meg, ugyanez a megítélése a szálláshely szolgáltatásnak, azaz a teljesítés helye Prága, a szállodás cseh áfával számlázza a szobá(ka)t. (Az utazási iroda pedig nem igényelheti vissza a cseh áfát a külföldön bejegyzett vállalkozók áfa-visszatérítési szabályi alapján sem.) Személyszállítási szolgáltatás esetében a teljesítés helye az az útvonal, amelyet a szolgáltatás nyújtása során ténylegesen megtesznek. [Áfa törvény 40. ] Személyszállítási szolgáltatás saját nevében és más javára közvetítése esetén, - mivel a teljesítés helyét a megtett útvonal határozza meg -, ha az utazás több országon keresztül történik, akkor az utazásszervező is több országban teljesített utazási szolgáltatást nyújt. Tehát az Áfa törvény 15. szerinti közvetített szolgáltatásként kezelt menetjegy értékesítés esetén erre figyelemmel kell lenni. A Magyarországról induló személyszállítás esetén az országhatárig a magyar Áfa törvény területi hatálya alá tartozik a szolgáltatás, - de a nemzetközi személyszállításra tekintettel adómentes -, az országhatáron túli szakasz a magyar Áfa törvény területi hatályán kívüli, azonban nem biztos, hogy adómentes, mert az említett mentesség nem kötelező a tagállamokra nézve, és nincs is minden tagállamban Közlekedési eszköz rövid tartamú bérbeadása esetén a teljesítés helye az a hely, ahol a közlekedési eszközt ténylegesen a bérbevevő birtokába adják. Rövid időtartam a közlekedési eszköznek folyamatos - vízi közlekedési eszközök esetében 90, - minden más közlekedési eszköz esetében pedig 30 napot meg nem haladó használatát jelenti. [Áfa törvény 44. ] A közeledési eszköz fogalmát a Vhr. 38. cikke tartalmazza, amelyet terjedelmi korlátok miatt itt nem ismertetünk. Utazásszervezési szolgáltatás esetében nem az jellemző, hogy az adóalany közlekedési eszközt bérel, de ha előfordul, akkor az említett teljesítési hely szabályra kell figyelemmel lenni. Példa 1. Közlekedési eszközt bérel (pl. terepjáró) az utazásszervezési szolgáltatáshoz, ha ez rövid tartamú (30 napot nem haladja meg), akkor annak az országnak az áfájával (feltéve, hogy van ott áfa) növelt ellenértéket fizet érte, ahol bérelte a járművet. 2. Ha az 1. példabeli bérlet nem rövid időtartamú, mert egész nyárra kibérelte a tevékenységéhez, akkor a teljesítési helyet a főszabály szerint a megrendelő letelepedési helye alapján kell megítélni. Magyar utazásszervező esetében ez azt jelenti, hogy itthon fordított adózással kell a bérlet után áfát fizetni. 3. Ha az utazásszervező esetleg az utas megbízásából saját nevében az utas javára járna el, és nem az utazásszervezési - árrésadózás alá eső - szolgáltatás részeként nyújtaná tovább, hanem az Áfa törvény 15. -a szerinti szolgáltatásként, akkor a megítélés annyiban változik, hogy rövid tartamú bérlet esetén az igénybevevőkénti és nyújtókénti oldala is a bérbevétel országában teljesül, nem rövid tartamú bérlet esetén pedig a bérbeadó és az utazásszervező oldalán az Áfa törvény 37. (1) bekezdés főszabályát alkalmazva a megrendelő székhelye szerint Magyarországon kell fordított adózással áfát fizetni, az utazásszervező nyújtóként eljárva

10 (továbbszámlázása) oldalán, a megítélés a bérbevevő személyétől függ. Adóalany megrendelő esetén a 37. (1) bekezdését, nem adóalany megrendelő esetén a 44. (2)-(4) bekezdését kell alkalmazni. Mindkét esetben a megrendelő letelepedési határozza meg a teljesítési helyet. Magyar megrendelő esetében akár adóalany, akár nem, a teljesítés helye Magyarország lesz, és az utazásszervezőnek kell magyar áfával növelten számláznia a bérbeadást. Megjegyzés: ebben a körben azonban vélhetően az a jellemző, hogy az utazásszervező nem járművet bérel, hanem személyszállítási szolgáltatást vesz igénybe (ti. a járművet vezetővel együtt bocsátják a rendelkezésére), amelyre az Értesítő 2. számában megjelent I. rész pontja alatt ismertetettek vonatkoznak Éttermi és egyéb vendéglátó-ipari szolgáltatás esetében a teljesítés helye az a hely, ahol a szolgáltatást ténylegesen teljesítik. Ilyen szolgáltatást az utazásszervezők általában a tevékenységükhöz vesznek igénybe, vagy az árrésadózás alá eső utazásszervezési szolgáltatáshoz, vagy az árrésadózás alá nem eső (nem utasnak nyújtott), csak a szó köznapi értelmében és nem az Áfa törvény alkalmazásában minősülő utazásszervezési szolgáltatáshoz. Igénybevevőként e szabály alapján azzal találkoznak, hogy a vendéglátó a saját országa szerinti áfával növelten számlázza az éttermi, vendéglátó-ipari szolgáltatást a szervezőnek. [Áfa törvény 45., Vhr. 6. cikk, cikk] Kulturális, művészeti, tudományos, oktatási, sport- vagy más hasonló eseményekre, rendezvényekre (így különösen kiállításokra, vásárokra és bemutatókra) való belépést biztosító szolgáltatások teljesítési helye az a hely, ahol az eseményt, rendezvényt ténylegesen megrendezik. (Ide kell érteni ezekhez ti. a belépést biztosító szolgáltatásokhoz járulékosan kapcsolódó szolgáltatásokat is.) Adóalanyok részére nyújtott szolgáltatások esetében január 1-jétől kizárólag e belépést biztosító kulturális, művészeti, stb. szolgáltatások tartoznak e kivételes teljesítési hely szabály alá. [Áfa törvény 42. ] Az említett eseményekre történő belépést biztosító szolgáltatások magukban foglalnak olyan szolgáltatásokat, amelyek alapvető jellemzője, hogy - jegy vagy díjfizetés ellenében, beleértve az előfizetés, bérlet vagy rendszeres díj formájában történő díjfizetést is - biztosítják az adott eseményre történő belépés jogát. Ez a szabály különösen az alábbi esetekben alkalmazandó: - előadásokra, színházi előadásokra, cirkuszi előadásokra, vásárokra, vidámparkokba, koncertekre, kiállításokra, valamint egyéb hasonló kulturális eseményekre való belépés joga; - sporteseményekre - például mérkőzésekre vagy versenyekre - történő belépés joga; - oktatási és tudományos eseményekre - például konferenciákra és szemináriumokra - történő belépés joga. (Létesítmények - például fitnesztermek vagy hasonló létesítmények - díj fizetése ellenében történő használata nem tartozik ebbe a körbe.) Az említett járulékos szolgáltatások olyanok lehetnek, amelyek az említett eseményekre történő belépéshez közvetlenül kapcsolódnak és amelyeket az eseményen részt vevő személyeknek elkülönülten ellenértékért nyújtanak (például ruhatár, mosdó használat), azonban nem tartozik ide a jegyértékesítés közvetítése. [Vhr. 32., 33. cikk] Az előbb ismertetett kulturális, művészeti stb. szolgáltatás(ok) esetében, ha az(oka)t nem adóalany részére nyújtják, a teljesítés helye a szolgáltatás(ok) tényleges végzésének helye, függetlenül attól, hogy a szolgáltatás csak a belépés lehetőségét biztosítja vagy nem. [Áfa törvény 43. (1) bekezdés d) pont]

11 E pontban ismertetett teljesítési hely szabály a tárgyalt téma - az utazásszervezési szolgáltatást nyújtóra vonatkozó áfaszabályok - szempontjából a teljesség igénye nélkül felsorolva, a következőket jelentheti. Példa 1. Egy magyar utazásszervező az árrésadózás alá eső utazásszervezési szolgáltatásához múzeumi belépőket, kiállításra szóló belépőket is megrendel, és azt a szolgáltatása részeként biztosítja az utasnak. A belépőjegyek után annak az országnak az áfájával növelt ellenértéket fizet, ahol a múzeum, kiállítás van, mivel a teljesítés helyet ott van. A tovább nyújtott szolgáltatásra az árrésadózás szabályait alkalmazza. A belépőjegy áfája nem vonható le, külföldön bejegyzett vállalkozók áfa-visszatérítési szabályai alapján sem igényelhető vissza, az árrésadózásra tekintettel. 2. Az 1. példabeli belépőjegyeket nem utas részére nyújtott komplex szolgáltatáshoz használja fel, amelyre nem vonatkozik az árrésadózás. A belépőjegyeket az 1. példában említett módon annak az országnak az áfájával növelt áron vásárolja, ahol a múzeum, kiállítás van, mivel ott van a teljesítés helye. Az általa nyújtott komplex szolgáltatásra - mivel a megrendelő nem utas [például adóalany, aki (amely) továbbértékesíti az utat] - nem az árrésadózást alkalmazza, hanem az általános szabályokat, vagyis annak a teljesítés helyére az Áfa törvény 37. -át kell megfelelően alkalmazni. Adóalany megrendelő esetén a megrendelő letelepedési helye határozza meg a teljesítés helyét. Ha a megrendelő magyar adóalany, akkor az utazásszervező magyar áfával növelten (a teljes ellenértékre felszámítva azt) számlázza a szolgáltatását, a belépőjegyek áfáját levonhatja, illetve a külföldi beszerzés esetén, ha a feltételek teljesülnek, külön eljárás keretében visszaigényelheti azt. Ha a megrendelő külföldi adóalany, akkor áfa nélkül területi hatályon kívüliként számlázza a szolgáltatását és a levonási, visszaigénylési jog a beszerzés tekintetében megilleti. 3. Ha az 1. példabeli belépőjegyeket az utazásszervező önállóan az Áfa törvény 15. -a alapján rendeli meg és nyújtja (értékesíti) tovább az ügyfelének, akkor nem csak az igénybevevői, hanem a nyújtói oldalon is a tényleges teljesítés helye a mérvadó, vagyis az általa, saját nevében továbbértékesített múzeumi vagy kiállításra való belépésre jogosító jegy ellenében nyújtott szolgáltatás ott teljesül, ahol a múzeum vagy kiállítás van (annak az országnak az áfájával kell azt az utazásszervezőnek továbbértékesíteni). Az előzőekben az 1.2. pont alatt ismertetett kivételes teljesítési hely szabály alá eső ügyletekben tehát az ott ismertetett módon kell a teljesítés helyét meghatározni. Ha az igénybevevő adóalany, akkor fontos tudni, hogy a kivételes szabályok alá nem sorolható szolgáltatások nyújtása esetén minden esetben az Áfa törvény 37. (1) bekezdésének főszabályát kell alkalmazni, vagyis a megrendelő adóalany letelepedésének helye határozza meg a teljesítés helyét (akár Európai Unión belüli, akár harmadik országbeli megrendelő). Ha a megrendelő nem adóalany, akkor a felsorolt kivételek szintén érvényesülnek, azonban esetükben még további kivételek is lehetnek, amelyeket (mivel témánk szempontjából jellemzően nem bírnak jelentőséggel) most nem sorolunk fel. Mindenesetre nem adóalany megrendelő esetében is érvényes, hogy ha a részére nyújtott szolgáltatásra nincs az általánostól eltérő szabály, akkor a főszabályt - azaz az Áfa törvény 37. (2) bekezdésében foglalt azon előírást - kell alkalmazni, miszerint a szolgáltatást nyújtó adóalany letelepedési helyén van a teljesítés helye. 2. Az adóalap meghatározása Az Áfa törvény általános szabályai szerint az adó alapja a termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás ellenértéke (az a pénzben kifejezett ellenérték), amelyet a teljesítésre

12 kötelezett eladó, szolgáltatásnyújtó kap, vagy kapnia kell akár a megrendelőtől (vevőtől, igénybevevőtől), akár harmadik személytől, ideértve a támogatások bármilyen formáját is, amely az árat közvetlenül befolyásolja. (Ellenérték az Áfa törvény fogalommeghatározása szerint: bármilyen vagyoni előny, ideértve a meglévő követelés mérséklésére elismert vagyoni értéket is, de ide nem értve a kártérítést.) Ismeretes az az előírás is, hogy az adó alapjába beletartoznak - az adók, vámok, illetékek, járulékok stb., kivéve magát az általános forgalmi adót; - a felmerült járulékos költségek, amelyeket a termék értékesítője, szolgáltatásnyújtója hárít át a termék beszerzőjére, szolgáltatás igénybevevőjére, így különösen: a bizománnyal, egyéb közvetítéssel, csomagolással, fuvarozással (szállítással) és biztosítással összefüggő díjak és költségek. A járulékos díj megítélése függetlenül attól, hogy megállapodáson alapul vagy sem, és természetesen attól is, hogy külön számlázzák vagy sem. Nem tartozik az adó alapjába az a pénzösszeg, amelyet az adóalany más nevében és javára eljárva szed be (a vevőtől, szolgáltatás igénybevevőtől), feltéve, hogy ezt a nyilvántartásában is ekként, ún. elszámolási kötelezettségként szerepelteti. Az adóalap meghatározására az Áfa törvény aiban, valamint a pontjában foglaltakat kell megfelelően alkalmazni. Az előzőekből következően mindig a felek között megvalósult ügylet konkrét körülményeit alapul véve kell az adóalany által teljesített termékértékesítést vagy szolgáltatásnyújtást minősíteni, mi az ügylet valós tartalma, milyen értékesítést végez, szolgáltatást nyújt az adóalany, és ez alapján kell a teljesítési helyet meghatározni, és e pont alatt ismertetett rendező elvek alapján az adóalapot meghatározni. Például ha egy magyar utazásszervezési szolgáltatással foglalkozó adóalany olyan szolgáltatást nyújt, amelyre az Áfa törvény XV. Fejezetének szabályát kell alkalmazni, akkor arra az árrésadózás vonatkozik. Ha azonban a szervező tartalmában ugyanazt a komplex szolgáltatást nem utas részére értékesíti, akkor arra nem a XV. Fejezet árrésadózási szabálya vonatkozik, de az tartalmában - annak ellenére, hogy az általános szabályok között nincs kifejezett előírás arra, hogy azt egyetlen szolgáltatásnak kell minősíteni - mégis csak egy konkrét szolgáltatást jelent (ti. az ügyfél ugyanarra az útra fizetett be, az a tény, hogy nem minősül utasnak, az adóalap meghatározás módját befolyásolja ugyan, de a szolgáltatás tartalmát nem). Minthogy erre az árrésadózás nem vonatkozik, az általános szabályok alapján kell a teljesítés helyét és az adó alapját is meghatározni. Nem utasnak nyújtott, de tartalma alapján a köznapi értelemben utazásszervezési szolgáltatásnak minősülő komplex szolgáltatás teljesítési helyét - mivel nem tartozik az 1.2. pontban említett egyik kivétel közé sem - a főszabály, azaz az Áfa törvény 37. -a alapján kell megítélni, vagyis adóalany megrendelő esetén a megrendelő letelepedési helye határozza meg a teljesítés helyét. Az adó alapja pedig az a teljes összeg lesz, amelyet a megrendelő (és/vagy harmadik személy) a szolgáltatásért térít vagy téríteni köteles. Ez azt jelenti, hogy más állambeli megrendelő részére területi hatályon kívüli (áfa felszámítása nélkül számlázott) szolgáltatásról van szó, magyar megrendelőnek nyújtott szolgáltatás esetében pedig a teljes ellenértékre kell a számlában 27 százalékos adót felszámítani. 3. Közösségi adószám, összesítő nyilatkozat Az adózás rendjéről szóló törvény január 1-jétől hatályos szabályai szerint - összhangban az Áfa törvény szolgáltatások teljesítési helyére vonatkozó szabályainak változásával - más tagállami adóalannyal folytatott kereskedelmi kapcsolatnak minősül a más tagállami adóalany részére teljesített szolgáltatásnyújtás, illetve a tőle való szolgáltatás igénybevétel is, és így ehhez

13 is közösségi adószámot kell igényelni az adóalanynak. Ez vonatkozik az utazásszervezési szolgáltatást nyújtó adóalanyra is. A másik lényeges tudnivaló, hogy az olyan szolgáltatásnyújtás és/vagy szolgáltatás igénybevétel esetén, amely szolgáltatás teljesítési helyét az Áfa törvény 37. (1) bekezdésének főszabálya alapján a megrendelő adóalany letelepedési helye alapján kell meghatározni, a más tagállami adóalanynak nyújtott szolgáltatásról és a tőle igénybe vett szolgáltatásról is összesítő nyilatkozatot (a 60-as nyomtatvány 03. és/vagy 04. lapját) kell benyújtani. Az összesítő nyilatkozattételi kötelezettségre vonatkozó szabályokat az Art. 8. számú melléklete tartalmazza. Egyik lényeges tudnivaló, hogy az összesítő nyilatkozatot főszabály szerint olyan gyakorisággal kell benyújtani, amilyen gyakorisággal a 65. sz. áfabevallási nyomtatványt. Ez alól a negyedéves áfa bevalló kivétel, ha az adómentes közösségen belüli termékértékesítése az 50 ezer eurós értékhatárt eléri vagy meghaladja, mert ekkor havi összesítő nyilatkozattételi kötelezettségre kell áttérnie, annak ellenére, hogy az áfa bevallás gyakorisága nem változik. (Természetesen most is érvényes, hogy a közösségi adószámmal rendelkező áfaalany nem tartozhat éves áfabevallás gyakoriság alá.) 4. Utazásszervező adóalany által végzett általános szabályok alapján megítélendő egyes tevékenységek A következőkben összefoglaljuk azon komplex szolgáltatásnak minősülő utazásszervezési szolgáltatásra vonatkozó tudnivalókat, amelyek nem tartoznak az árrésadózás alá, mert a megrendelő nem minősül utasnak, mivel a szolgáltatást saját nevében, más javára (továbbértékesítésre) rendeli meg Beutaztatás megítélése Az utazásszervező (magyar adóalany) a szervezett útjait értékesíti másik adóalanynak (például másik utazásszervezőnek), aki (amely) azt saját nevében értékesíti az utasok részére. A teljesítés helyét a megrendelő adóalany letelepedési helye határozza meg. Ha a megrendelő - belföldi adóalany, akkor a szolgáltatás a magyar Áfa törvény területi hatálya alá tartozik, a teljes ellenérték után fel kell számítani a 27 százalékos mértékű áfát. A szolgáltatással kapcsolatos beszerzések (igénybe vett szolgáltatások) áfája a levonási szabályok megfelelő alkalmazásával - a feltételek megléte esetén - érvényesítőket. (A belföldi megrendelő az utakat árrésadózással értékesíti tovább, így a beszerzés során rá áthárított áfa tekintetében levonási joga nincs.) - más tagállami adóalany, akkor a magyar adóalany által nyújtott szolgáltatás teljesítési helye a megrendelő tagállama. Az ügyletről a magyar Áfa törvény szerinti számlát áfa nélkül kell kibocsátani, Területi hatályon kívül szöveget, a megrendelő adóalany közösségi adószámát (áfa számát) és a fordított adózás kifejezést kell feltüntetni. Az ügyletről összesítő nyilatkozatot is be kell nyújtani. A területi hatályon kívüli ügyletek esetében is keletkezik a szolgáltatásnyújtó adóalanynak áfa levonásijoga, amely a feltételek megléte esetén gyakorolható; - harmadik országban letelepedett adóalany, akkor a szolgáltatás az Áfa törvény területi hatályán kívül a megrendelő országában teljesül. Erről a számlát az Áfa törvény szerint e tény feltüntetésével áfanélkül kell kibocsátania, ha van a megrendelőnek adószáma, azt is feltüntetve. A szolgáltatásnyújtó magyar adóalanynál ez az értékesítés levonásra jogosító értékesítésnek

14 minősül, a levonási jog feltételeinek megléte esetén a jog gyakorolható (összesítő nyilatkozatot nem kell benyújtani) Kiutaztatás megítélése Magyar székhelyű adóalany nyújt árrésadózás alá eső utazásszervezési szolgáltatást, amelyhez más adóalanyok által szervezett utakat vásárol, azokat saját nevében értékesítve tovább. A teljesítés helyét ez esetben is az Áfa törvény 37. (1) bekezdése alapján a megrendelő letelepedési helye határozza meg. Magyar székhelyű megrendelő esetén a vásárolt utazásszervezési szolgáltatás Magyarországon teljesül, itt kell utána általános forgalmi adót fizetni. Az adófizetésre kötelezett személye azonban attól függ, hogy a szolgáltatás nyújtója belföldön letelepedett-e, mert ha nem letelepedett, akkor fordított adózással a magyar megrendelőnek kell az Áfa törvény 140. a) pontja alapján az adót fizetni. A magyar megrendelő által továbbértékesítésre vásárolt szolgáltatás nyújtója - belföldi (belföldi utazási iroda útjait értékesíti saját nevében), akkor a belföldi eladó az általános szabályokat alkalmazva a teljes ellenértékre 27 százalékos adót felszámítva állítja ki a számlát. A megrendelő az árrésadózás alá eső szolgáltatáshoz való igénybevétel miatt az Áfa törvény 212. alapján levonási jogot nem gyakorolhat; - más tagállami adóalany, akkor az ügylet Magyarországon teljesül, fordított adózással a magyar adóalanynak kell a 27 százalékos mértékű adót megfizetni, melyet levonható adóként nem érvényesíthet. Az ügyletről összesítő nyilatkozatot is be kell nyújtani; - harmadik országbeli adóalany, akkor a teljesítés helye szintén Magyarország, az áfa fizetésre a megrendelő kötelezett, amely után nem keletkezik levonási joga, összesítő nyilatkozatot nem kell beadni. (Harmadik országba való kiutaztatásról lévén szó, az adó alapja ugyan az árrés, de az Áfa törvény 211. szerinti adómentesség vonatkozik rá.) (AVÉ 2013/4.) 2013/2. Adózási tanács utazásszervezési szolgáltatás és az Áfa I. Az utazásszervezési szolgáltatással kapcsolatos Áfa szabályok fokozott érdeklődésre tartanak számot az érintettek körében. A következőkben az általános forgalmi adóról szóló évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa törvény) utazásszervezési tevékenységgel kapcsolatos különös, csak e speciális tevékenységre vonatkozó, valamint általános - más tevékenységet végző áfa alanyokra is vonatkozó - szabályait foglaljuk össze. Lényeges, hogy az Áfa törvény alkalmazásában utazásszervezési szolgáltatáson nem a tevékenység általános köznapi értelmezését kell érteni, mivel az Áfa törvény erre külön fogalmat ad és annak megfelelő tartalom esetén a tevékenységre az általánostól eltérő, különös szabály vonatkozik, az ún. árrésadózás, míg az olyan tevékenységre, amely e fogalomnak tartalmában nem felel meg, az Áfa törvény általános rendező elvei vonatkoznak. I. Különös szabályok, azaz árrésadózás

15 Az utazásszervezésre vonatkozó különös szabályokat az Áfa törvény XV. Fejezete tartalmazza. E szabályok esetében az általánostól eltérő előírások érvényesülnek. Az utazásszervezési szolgáltatás esetében lényegében a teljesítési hely meghatározására, az adóalap számítására, valamint a sajátos adóalap meghatározásból adódóan a levonási jogra vonatkozóan van az általánostól eltérő szabály megfogalmazva. Mielőtt e szabályokat ismertetjük, lényeges annak meghatározása, hogy az Áfa törvény alkalmazásában milyen tevékenység minősül utazásszervezési szolgáltatásnak. 1. Utazásszervezési szolgáltatás fogalma Utazásszervezési szolgáltatás: az adóalany által - saját nevében - utasnak nyújtott olyan, jellegadó tartalma alapján egészben vagy meghatározó részben turisztikai jellegű szolgáltatás, amelynek teljesítéséhez saját nevében, de az utas javára megrendelten, más adóalany vagy adóalanyok által teljesített szolgáltatásnyújtás, termékértékesítés (így különösen személyszállítás, szálláshely-szolgáltatás, ellátás és idegenvezetés) szükséges. [Áfa törvény 206. (1) bekezdés a) pont] A fogalommeghatározásból következően a feltételeknek együttesen kell fennállnia ahhoz, hogy az Áfa törvény szerinti utazásszervezési szolgáltatásról legyen szó. Ezek a feltételek: - a szolgáltatás megrendelője utas legyen (e fogalmat is meghatározza a törvény), - a szolgáltatás jellegadó tartalma alapján meghatározó részben turisztikai szolgáltatás legyen, - a szolgáltatást az utazásszervező az utas felé saját nevében nyújtsa, - a saját nevében nyújtott szolgáltatáshoz más adóalany(ok)tól vegyen igénybe az utas javára szolgáltatást, amely(ek)et más adóalanyok jellemzően közvetlenül az utas részére teljesítenek. Ez a tevékenység nem tévesztendő össze az utazásközvetítő (ügynök) tevékenységével, aki (amely) nem saját nevében, hanem a megbízója nevében és javára jár el, a megbízó utazásszervező nevében köt szerződés(eke)t az utassal. Az utazásközvetítő tevékenységére nem az árrésadózás vonatkozik Az utas fogalma: Az előzőekből következően, ahhoz, hogy egy szolgáltatás árrésadózás alá eső utazásszervezési szolgáltatásnak minősüljön, lényeges a megrendelő személye is, vagyis az, hogy a megrendelő a törvény szerint utasnak minősüljön. Az Áfa törvény 206. (1) bekezdés c) pontja alapján utas az az ügyfél, aki (amely) a szolgáltatást - nem adóalanyként vagy nem adóalanyi minőségében, illetőleg - egyéb - az előző meghatározás alá nem tartozó - esetben pedig saját nevében és javára - veszi igénybe, és erről a teljesítést megelőzően nyilatkozik az utazásszervezőnek. Az előzőekből következőkben megrendelő lehet - természetes személy vagy más személy, aki (amely) nem alanya az áfá-nak és így értelemszerűen adóalanyként nem tud eljárni, vagy áfa alany ugyan, de nem ilyen minőségében rendeli meg a szolgáltatást (például egy egyéni vállalkozó olaszországi nyaralását nem áfa alanyi minőségében rendeli meg) vagy - természetes személy, más személy (például gazdasági társaság is), aki (amely) áfa alany és ilyen minőségében (adóalanyként) rendeli meg az utazást (utazásszervezést), azonban azt saját nevében és saját javára veszi igénybe.

16 A megrendelő saját nevében és saját javára jár el, ha az igénybe vett szolgáltatást nem nyújtja tovább ellenérték fejében (nem számlázza ki az utazó személyek részére). Amennyiben a megrendelő továbbértékesíti (továbbszámlázza) a megrendelt utat (szolgáltatást), akkor saját nevében, de nem saját javára jár el, hanem saját nevében, más (az utazó személy) javára. Például egy cég saját nevében megrendel egy utazási irodától a dolgozói részére franciaországi utazást, melyet továbbértékesít (számláz) a dolgozók részére. Ekkor az utazási iroda a cég felé nem számlázhat árrésadózás alkalmazásával, mivel a cég nem minősül utasnak. A cég azonban a dolgozói részére, akik utasnak minősülnek, az Áfa törvény szerinti utazásszervezési szolgáltatást nyújt, tehát a cégnek árrésadózást kell alkalmaznia. Az Áfa törvény arról is rendelkezik, hogy a megrendelőnek nyilatkoznia kell az utazásszervező részére, azaz, az utazásszervező köteles a megrendelőt nyilatkozattételre felhívni az utazás teljesítése előtt, arra vonatkozóan, hogy a megrendelő - milyen minőségében jár el (adóalanyként vagy nem), illetve ha - adóalanyként jár el, saját nevében saját javára vagy saját nevében, de más javára. A nyilatkozat pontos tartalmára, sem formájára nincs a törvényben szabály. Lényeges, hogy a teljesítést megelőzően kerüljön rá sor (erről a törvény is rendelkezik), valamint az ellenőrizhetőség érdekében írásban történjen. Célszerű ezt a nyilatkozatot a megrendelő ügyféllel kötött írásbeli megállapodásba (szerződésbe) beépíteni A jellegadó tartalma turisztikai szolgáltatás Ahhoz, hogy egy szolgáltatás árrésadózás alá eső utazásszervezési szolgáltatásnak minősüljön, az ismertetett személyi feltételek mellett teljesülnie kell annak legfontosabb tartalmi feltételének is, vagyis annak, hogy a szolgáltatás jellegadó tartalma alapján túlnyomórészt turisztikai szolgáltatás legyen. Tehát nem elég a megrendelőre vonatkozó személyi feltételek teljesülése, a nyújtott szolgáltatás tartalma is vizsgálandó. A túlnyomórészt megfogalmazásból következően e szempont esetében az a lényeg, hogy a nyújtott szolgáltatás együttesből a turisztikai jellegű szolgáltatások legyenek többségében. Például egy cég a dolgozói szakmai ismereteinek fejlesztése érdekében németországi utat rendel meg saját nevében és javára (nem számlázza tovább, a dolgozóknak nem kell fizetni érte), melyben szakmai előadások, üzemlátogatások szerepelnek többségében, a szabadidő eltöltésére azonban városnézés, múzeumlátogatás is van a programok között. Az utazásszervező - tekintve, hogy a nyújtott szolgáltatása nem túlnyomórészt turisztikai jellegű - nem alkalmazhatja az árrésadózást, annak ellenére, hogy a megrendelőre előírt feltétel teljesül, az utasnak minősül. Fordított esetben, vagyis egy túlnyomórészt turisztikai jellegű szolgáltatás árrésadózás alá esik, akkor is, ha abban van nem turisztikai jellegű elem. Például egy cég egy hetes skóciai körutazásra befizeti dolgozóit saját nevében és saját javára eljárva, azaz nem továbbszámlázva azt, amely út során az egyik nap a cég profiljába illő témában szakmai előadást is hallgatnak a résztvevők. Ez a szolgáltatás nyilvánvalóan túlnyomórészt turisztikai jellegű és árrésadózás alá esik A szolgáltatás nyújtója más adóalany(ok)tól igénybe vett szolgáltatás(oka)t nyújtson tovább Az utazásszervezési szolgáltatás tartalmi követelményeinek vizsgálatakor az is lényeges, hogy a nyújtó más adóalany(ok)tól igénybe vett szolgáltatást nyújtson tovább, tehát közvetített szolgáltatás, szolgáltatások együttesének nyújtója legyen. Például az a cég, amely saját autóbuszával szállítja a vendégeket, saját szállodában helyezi el és saját étteremben biztosítja az

17 ellátást, nem árrésadózás alá eső utazásszervezési szolgáltatást nyújt, akkor sem, ha a megrendelő utasnak minősül és a szolgáltatások túlnyomórészt turisztikai jellegűek. Abban az esetben, ha a szolgáltatások között vannak más adóalany(ok)tól megrendeltek és saját szolgáltatások is - például más adóalanytól megrendelt szállás és ellátás, idegenvezetést biztosít, azonban saját autóbusszal történik az utaztatás -, akkor az árrésadózás szempontjából (az árrés számítás során) csak a közvetített (más adóalanytól megrendelt) szolgáltatások veendők figyelembe A szolgáltatás nyújtója a más adóalany(ok)tól igénybe vett szolgáltatás(oka)t saját nevében nyújtsa tovább A szolgáltatás nyújtóra vonatkozó feltételek között annak is szerepe van, hogy ne utazásközvetítő legyen, aki (amely) más nevében és javára (ügynökként) eljárva összehozza a feleket, hanem a megrendelő felé saját nevében és kockázatára eljárva az utazási (utazásszervezési) szolgáltatás nyújtójaként kössön az ügyfelével megállapodást. E minőség feltételezi, hogy nemcsak egyszerű közvetítője az ügyletnek, ügyleteknek, hanem saját szolgáltatásként egyfajta szervezői tevékenységet lát el. Ez megvalósulhat úgy, hogy megrendeli a személyszállítást, szállást, idegenvezetést, éttermi szolgáltatást, múzeumi belépőket más adóalanyoktól, és ezeket nyújtja tovább egy szolgáltatásként az utas(ok) részére, de megvalósulhat úgy is, hogy az említett szolgáltatások együttesét rendeli meg egy adóalanytól (például egy másik utazásszervezőtől) és azt nyújtja tovább saját nevében az utas(ok) részére. Az utazásszervezési szolgáltatás fogalma teljesülése szempontjából bemutatott négy feltétel megléte vizsgálatakor, az utas fogalmának teljesülését a megrendelő ügyfél nyilatkozata alapozza meg, a többi három feltétel megléte azonban kifejezetten a szolgáltatásnyújtó által ismert információk alapján döntendő el. Egy komponensű ügylet lehet-e utazásszervezési szolgáltatás, tartozhat-e árrésadózás alá? Az Áfa törvény arról is rendelkezik, hogy utazásszervezési szolgáltatás lehet az is, ha a szolgáltatás időtartama nem haladja meg a 24 órát, illetőleg az éjszakai szálláshelyadást nem tartalmaz. [Áfa törvény 206. (3) bekezdés] A törvényben kifejezett rendelkezés nincs arról, hogy utazásszervezési szolgáltatásnak csomagnak (több szolgáltatás együttesének) kell lenni, de abból következően, hogy január 1-jétől hatályos törvény szövege - ellentétben a korábbi szabályozással - már nem tartalmaz erre vonatkozó kitételt, következik, hogy az egykomponensű szolgáltatás is tartozhat az árrésadózás alá, ha az előbb ismertetett feltételeknek megfelel. Közvetített szolgáltatás vagy árrésadózás? Leggyakrabban menetjegy értékesítés, valamint szálláshely foglalás esetén merül fel ez a kérdés. A kérdésfeltevés persze nem teljesen szakszerű, mivel amint láttuk az árrésadózás alá tartozó utazásszervezési szolgáltatás is egyfajta közvetített szolgáltatás. A kérdés természetesen arra utal, hogy a saját nevében más javára megrendelt és közvetítőként saját nevében továbbnyújtott szolgáltatás önállóan az Áfa törvény 15. -át alkalmazva ítélendő meg és alkalmazandó rá az Áfa törvény általános előírása, vagy az Áfa törvény XV. Fejezetében szabályozott különös adózási mód érvényesül. A kérdésre adandó választ az dönti el, hogy a szolgáltatásnyújtás során az utazásszervező az utas részére milyen tartalmú szolgáltatást nyújt. Igényel-e az általa végzett tevékenység szervező tevékenységet, nyújtóként csak egyszerű megrendelője és továbbértékesítője a szolgáltatásnak vagy sem. Az említett esetekben, amikor az utas csak menetjegyet szeretne vásárolni, vagy szállodai szobát foglaltat valahol, és az egyébként

18 utazásszervező adóalany azt saját nevében rendeli meg és saját nevében értékesíti az utasnak, nem igényel különösebb szervezői tevékenységet, a nyújtott szolgáltatás jellemzően önállóan az Áfa törvény 15. -át alkalmazva ítélendő meg. Azonban menetjegy értékesítés esetén sem zárható ki az árrésadózás alkalmazása, ugyanis előfordulhat például, hogy az utas többféle közlekedési eszközzel, több átszállással kíván eljutni a világ egy távoli pontjára, amely az utazásszervezőtől már egy többletszolgáltatást (komoly szervezési tevékenységet) is igényel. Ennek eldöntéséhez is az utazásszervező adóalany rendelkezik megfelelő információval. A lényeg az, hogy mindig az ügylet valós tartalma, a szolgáltatás összes körülménye alapján döntendő el, hogy a szolgáltatásra az Áfa törvény mely előírásai vonatkoznak. 2. Az utazásszervezési szolgáltatás teljesítési helye Az utazásszervezési szolgáltatás egyetlen szolgáltatásnyújtásnak tekintendő, melynek a teljesítési helye az a hely, ahol az utazásszervező gazdasági céllal letelepedett, gazdasági célú letelepedés hiányában pedig az a hely, ahol lakóhelye vagy szokásos tartózkodási helye van. (Ez utóbbi értelemszerűen természetes személy adóalanyok esetében jöhet szóba.) Gazdasági célú letelepedési helynek a székhely és állandó telephely minősül. Amennyiben az adóalanynak több letelepedési helye is van, a székhelye mellett több állandó telephelye is van, a teljesítési hely szempontjából az a letelepedési hely veendő figyelembe, amely az adott szolgáltatásnyújtással legközvetlenebbül érintett. [Áfa törvény 254. ] Székhely: az Áfa törvény alkalmazásában a gazdasági tevékenység folytatásának az a helye, ahol a központi ügyvezetés helye van. [Áfa törvény pont] Állandó telephely: a székhelyén kívül a gazdasági tevékenység helyhez kötött folytatására huzamosabb időtartamra létesített vagy arra szánt földrajzilag körülhatárolt hely, amelyen a gazdasági tevékenység - székhelyhez képest - önálló folytatásához szükséges egyéb feltételek is ténylegesen rendelkezésre állnak. [Áfa törvény pont] A letelepedési hely és ezen belül a legközvetlenebbül érintett letelepedési hely vizsgálatánál figyelemmel kell lenni az Európai Unió Tanácsa 282/2011. évi Tanácsi rendeletében foglaltakra is. Ne feledjük, a teljesítés helyének meghatározása során az adóztatás helyét határozzuk meg. Egy magyarországi székhelyű (más államban nem letelepedett) utazásszervező által nyújtott utazásszervezési szolgáltatás teljesítési helye (függetlenül attól, hogy az utazás helye, céliránya mely ország) Magyarországon van, vagyis a magyar Áfa törvény szabályait alkalmazva kell áfá-t fizetni. 3. Adóalap számítása Az utazásszervezési szolgáltatásra vonatkozó különös szabály lényege az adóalap számítása. Az Áfa törvény általános szabályai szerint a termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás adóalapját az ügylet ellenértéke képezi, az a pénzben kifejezett érték, amit a teljesítésére kötelezett (eladó, szolgáltatásnyújtó) az ügyletért kap vagy kapnia kell akár a megrendelőtől, akár harmadik személytől (ideértve az árat közvetlenül befolyásoló támogatásokat is). Az adó alapjába beletartoznak az adók, díjak, vámok stb., kivéve magát az általános forgalmi adót. [Áfa törvény 65., 70. (1) bekezdés] Az utazásszervezési szolgáltatás esetén alkalmazandó különös szabály lényege, az általánostól eltérő eljárás legfontosabb eleme - a már ismertetett teljesítési hely meghatározás mellett - az

19 adóalap számítás. Árrésadózás esetén ugyanis az utazásszervezőnek az általános forgalmi adót nem az - ügyféltől kapott vagy tőle járó, neki kiszámlázott - ellenérték után kell megállapítani, hanem az adóalap az utazásszervező árrése lesz. Gyakorlatilag csak az utazásszervezőnél az értékesítés során a teljesítésével keletkező ún. hozzáadott érték képezi az adóalapot. Az adóalap számításra kétféle lehetőséget biztosít az Áfa törvény, az egyik utankénti (utasonkénti) ún. egyedi nyilvántartáson alapuló árrés számítás, a másik az utakat összevonva elvégzett ún. önálló pozíciószámonkénti nyilvántartáson alapuló módszer Egyedi nyilvántartáson alapuló adóalap meghatározás Amint az előzőekben már említettük az utazásszervezési szolgáltatás nyújtása esetén az adó alapja az utazásszervező árrése. [Áfa törvény 210. ] Az árrés a pénzben kifejezett különbözet, amelynél a kisebbítendő tag az utas által megtérített vagy megtérítendő, pénzben kifejezett - adó nélkül számított - ellenérték, a kivonandó tag pedig az utazásszervezési szolgáltatás teljesítéséhez szükséges más adóalany(ok) által teljesített szolgáltatásnyújtás, termékértékesítés megtérített vagy megtérítendő pénzben kifejezett - adóval számított - együttes ellenértéke. [Áfa törvény 210. (2) bekezdés] A törvény szövege alapján az árrés számítás során az utas által fizetett nettó, azaz az adóval csökkentett összegből kellene kiindulni, amelyből kivonandó a más adóalanyok által teljesített ügyletek bruttó áfát is tartalmazó értéke. A számítást azonban nyilvánvalóan az utas által fizetett bruttó összeggel lehet elvégezni, hiszen áfa összeg az adóalap ismeretének hiányában (nem lehet ismert, ti. most akarjuk kiszámítani) szintén nem lehet ismert. A számítás menete tehát a következő. Az utas által fizetett összeg 1000 pénz, más adóalany(ok)tól igénybe vett szolgáltatások ellenértéke 600 pénz =400 pénz az árrés, amely adót is tartalmaz, melynek (400 0,2126=) 85 pénz az adótartalma. A példabeli esetben az adó alapja =315 pénz, a fizetendő áfa 85 pénz. Az áfa-törvény 210. (2) bekezdése szerinti számításhoz szükséges adatok tehát csak így fordított módszerrel érhetők el. (Utas által fizetendő összeg áfával csökkentve =915, melyből kivonandó a más adóalanyok által teljesített ügylet ellenértéke =315, mely különbözet képezi az adó alapját. Ez után fizetendő adó a 85 pénz.) Az egyedi nyilvántartáson alapuló módszer lényege, hogy az árrést utanként és utasonként kell(ene) számítani. Az utóbbi, vagyis az utasonkénti számítás akkor elengedhetetlen, ha egy azonos út alatt az utasok eltérő tartalmú szolgáltatásokat vesznek igénybe (időtartam, szállás minősége, ellátás különbözősége stb.). Abban az esetben azonban, ha az út során az utasok ugyanazon minőségű szolgáltatásokat kapnak (például egy hetes turnus, 4 csillagos szállodában félpanzióval, idegenvezetéssel, autóbusszal utaztatva), akkor lehetősége van az utazásszervezőnek, azaz nem kifogásolható, ha utankénti árrés számítással végzi el az adóalap és a fizetendő adó számítását. Abban az esetben, ha a számítás eredményeként a különbözet (az árrés) negatív, akkor adóalapként nulla értéket kell figyelembe venni. Az adóalap tehát nem lehet negatív szám! Az egyedi (utankénti és/vagy utasonkénti) nyilvántartáson alapuló módszer hátránya az utazásszervező számára, hogy nem veszi figyelembe azt a körülményt, hogy ugyanazon helyre különböző időpontokban szervezett utaknak a hozama (árrése) eltérhet. Egyik út nyereséges, a másik veszteséges és ezek nem egyenlítik ki egymást. A nyereséges út után áfát kell fizetni, viszont a veszteséges út esetén visszatérítés nem jár, legfeljebb nem kell utána áfát fizetni, ha az adóalap nulla.

20 Ezen ok miatt került bevezetésre az adóalap számításra a törvényben biztosított másik lehetőség, az utak összevonásával megállapított árrés számítás Az önálló pozíciószámonkénti nyilvántartáson alapuló adóalap Önálló pozíciószám: olyan - külön nyilvántartott - utazásszervezési szolgáltatásokat foglal magában, amelyek azonos földrajzi területre (helyszínre) irányulnak, azonos tartalmúak és színvonalukat tekintve azonos minőségűek. [Áfa törvény 206. (1) bekezdés d) pont] Az adóalanynak lehetősége van arra, hogy az egyedi nyilvántartáson alapuló adóalap megállapítás módszere helyett - az adóhatóságnak tett előzetes bejelentése alapján - az összevont ún. önálló pozíciószámonkénti nyilvántartáson alapuló módszert alkalmazzon. Fontos, hogy e módszer alkalmazására az adóalany választása és ennek az adóhatósághoz való előzetes bejelentése alapján van lehetőség. Az önálló pozíciószámonkénti nyilvántartáson alapuló módszer lényege, hogy az utazásszervező adóalany az azonos paraméterekkel (azonos földrajzi helyre, azonos tartalommal és minőségben) szervezett útjait utanként külön nyilvántartja, feltüntetve az erre beszedett ellenértékeket és ahhoz igénybevett szolgáltatásokra kifizetett ellenértékeket. Az adóalapot pozíciószámonként és adó-megállapítási időszakonként kell számolni, majd a pozíciószám lezárásakor egyfajta végelszámolást kell végezni, és a különbözet miatt korrekciós kötelezettséget - ha van ilyen - a pozíciószám lezárásának időszakáról benyújtott bevallásban kell szerepeltetni. Ilyen esetben az adóalap az utazásszervezési szolgáltatásoknak az adómegállapítási időszakra önálló pozíciószámonként - összesített, az utazásszervező által számított árrés tömeg, csökkentve az így összesített árrés tömegre jutó adó együttes összegével. (Tehát ez esetben is visszafelé számítva jutnak el az adóalap és a fizetendő adó összegéhez.) Az árrés számítás menete a következő: Kisebbítendő tag: az utazásszervezési szolgáltatás nyújtása érdekében az utasok által a fizetett ellenérték és jóváírt, kézhez vett előleg adómegállapítási időszakra fizetett összege, csökkentve ebben az időszakban az utasoknak esetleg visszafizetett (visszatérített) ellenérték (vagy előleg) összegével. Kivonandó tag: az utazásszervező által az Áfa törvény 206. (1) bekezdés a) pontjában említett más adóalanyoknak juttatott ellenértéknek (tehát a más adóalanyoktól igénybe vett szolgáltatások értékének) az adott adómegállapítási időszakban az utazásszervező által nyújtott vagy a beszedett előleg fejében majdan nyújtandó szolgáltatásokhoz igénybe vett szolgáltatásoknak arányos része. Az arányos rész levonását az utazásszervezőnek kell igazolnia. Ezt az árrés számítást adóelszámolási (adóbevallási) időszakonkénti pozíciószámonként különkülön el kell végezni, majd összesíteni, melynek eredménye képezi az adott adóbevallási időszak árrés tömegét, mint adóalapot. E módszer alkalmazása esetén is érvényes, hogy az adóalap nem lehet nullánál kevesebb. Példa 1. Az adóalany márciustól októberig szervezett útjaira nyit pozíciószámokat: I. Kréta szigetére 4 csillagos szálloda, félpanzióval II. Kréta szigetére apartman reggelivel III. Kréta szigetére 5 csillagos All inclusiv allátással IV. Korfu 5 csillagos szálloda All inclusiv ellátással V. Korfu 4 csillagos szálloda félpanzióval Az adóalany havonta köteles áfa bevallást benyújtani.

21 Márciusi adóalap számítás I. pozíciószámra beszedett ellenérték + előleg 20 ezer. A repülőtársaság és a görög szolgáltatókkal (szálloda, autóbusz szolgáltatás, stb.) való megállapodás alapján erre az időszakra eső arányos költsége 18 ezer. 20 ezer -18 ezer = 2 ezer adót is tartalmazó árrés. II. pozíciószámra az említett tételek 15 ezer - 16 ezer = -1 ezer árrés = nulla III. pozíciószámra 25 ezer - 20 ezer = 5 ezer IV. pozíciószámra 24 ezer - 21 ezer = 3 ezer V. pozíciószámra 19 ezer - 15 ezer = 4 ezer Március havi Árrés tömeg (2 ezer ezer + 3 ezer + 4 ezer = 14 ezer pénz) ,2126 = adóalap ( ) fizetendő áfa 2976 A számítást az adóalanynak a további hónapokban is hasonló módon kell elvégeznie. A törvény szerint abban az adó-megállapítási időszakban, amelyben egy adott önálló pozíciószám megszűnik, az adóalany köteles a megszűnő önálló pozíciószám fennállásának teljes időtartamára a megszűnő önálló pozíciószám végleges árrés tömegét megállapítani. [Áfa törvény 212/C. (1) bekezdés] A pozíciószám megszűnés leggyakoribb esete, ha azt az utazásszervező lezárja. A végleges árrés tömeg számítás menete a következő. Kisebbítendő tag: az adott pozíciószámon - annak fennállása alatt - nyilvántartott utakon az utasoktól beszedett ellenérték összesített teljes összege. Kivonandó tag: az adott pozíciószámon szereplő utak érdekében más adóalanyoktól igénybe vett szolgáltatások ellenértékeként járó összeg. Ha a számítás eredménye nem pozitív összeg, akkor végleges árrés tömegként nulla érték veendő figyelembe. Abban az esetben, ha egy adott önálló pozíciószámra végleges árrés tömeg összegének és az adott önálló pozíciószámra a fennállása alatt elszámolási időszakonként számított árrés tömeg összesített összegének különbözete eléri vagy meghaladja a 10 ezer forintot, akkor az utazásszervező - ha ez a különbözet pozitív előjelű (tehát kevesebbet fizetett, mint a végleges árrés tömeg alapján kell(ett) volna), akkor erre a különbözetre jutó adót a pozíciószám lezárás időszakáról benyújtott bevallásban köteles fizetendő adóként szerepeltetni, - ha ez a különbözet negatív előjelű (tehát a végleges fizetendő adója kevesebb, mint a pozíciószám fennállása alatt addig megállapított adó), akkor jogosult arra, hogy ezen negatív különbözet adótartalmát a pozíciószám lezárás időszakáról benyújtott bevallásban az összes fizetendő adót csökkentő tételként szerepeltesse. A végleges árrés tömeg számítás eredményként kapott különbözet miatt tehát nem kell önellenőrizni, az a pozíciószám lezárás időszakáról benyújtott bevallásban szerepeltetendő. Lényeges az is, hogy a számítás eredményeként kapott különbözet miatt - amely nem az adó, hanem az árrés tömeg (amely magát az adót is tartalmazza) különbözete - csak akkor van

22 pótlólagos fizetési kötelezettsége az adóalanynak, ha ez a különbözet eléri vagy meghaladja a 10 ezer forintot. Ne feledjük, hogy ez fordított esetben is igaz, vagyis ha ez a különbözet negatív előjelű, a korrekció - vagyis a fizetendő adó csökkentés - lehetősége is csak ezen összegű különbözet esetén áll fenn. Az utazásszervező adóalanynak tehát a pozíciószám megszűnésekor kell a végleges árrés tömeget megállapítania és az ezzel kapcsolatos számítást elvégeznie. Az önálló pozíciószám megszűnésének azonban - a leggyakoribb, azaz az adóalany általi lezárása miatti megszűnésén túl - lehetnek további esetei is. A törvény 212/C. (5) bekezdése alapján a pozíciószám megszűnik akkor is, ha az utazásszervező - az adott önálló pozíciószámon 6 hónapos időtartamban ténylegesen nem nyújt utazásszervezési szolgáltatást; - választási jogával élve a soron következő adómegállapítási időszak kezdetétől az önálló pozíciószámonkénti nyilvántartáson alapuló módszer helyett az egyedi nyilvántartáson alapuló módszert kívánja alkalmazni; - jogutód nélkül megszűnik. A 6 hónapos időtartamot - amely szolgáltatásnyújtás hiányában a pozíciószám megszűnését eredményezi -, a pozíciószám megnyitásától, illetőleg ha az adott pozíciószám alá tartozó szolgáltatásnyújtás érdekében utas az utazásszervezőnek ellenértéket térített meg vagy előleget fizetett, az utolsó ilyen fizetéstől kell számítani. Például az utazásszervező január 5-én nyitott egy önálló pozíciószámot Svájcba szervezendő sítúrára, amelyre március 25-én érkezett az utolsó befizetés. Ha az adóalany ezt a pozíciószámot nem zárja le az utak megszervezésének befejezésével saját döntése alapján, akkor ezt a törvényi kötelezettség alapján legkésőbb szeptember 25-én meg kell tennie, és ha az elszámolás eredménye alapján korrekciós kötelezettsége van, azt a szeptemberről (vagy ha negyedéves bevalló) a III. negyedévről benyújtott bevallásban szerepeltetnie kell. Jogutód nélküli megszűnés esetén az önálló pozíciószám abban az adómegállapítási időszakban szűnik meg, amelyről az adóalanynak záró bevallást kell beadnia. Példa 2. Az 1. példabeli adóalany a márciusában nyitott önálló pozíciószámait októberben lezárja és külön-külön megállapítja azok végleges árrés tömegét. Az I. pozíciószám március-október közötti összesen 8 hónap alatt - utasok által fizetett összes ellenérték forint - más adóalanyoktól igénybevett szolgáltatások ellenértéke forint végleges árréstömeg a 8 hónap alatt (március-szeptember hónapokban) összesen figyelembe vett árrés összege különbözet 3000 Az I. pozíciószámon nyilvántartott utasok után nem keletkezik az adóalanynak többlet kötelezettsége, sem fizetendő adó csökkentési lehetősége. A II. pozíciószám A 8 hónap alatt - utasok által fizetett ellenérték forint - szolgáltatóknak fizetett ellenérték forint végleges árréstömeg a már figyelembe vett árrés összege különbözet

23 Az adóalanynak a II. pozíciószám lezárásakor - mivel az árrés tömeg különbözet pozitív és meghaladja a forintot - többletfizetési kötelezettsége keletkezik. A forint adót is tartalmazó különbözet adótartalma ( x 0,2126)=3189, amelyet az október hónapról november 20-ig benyújtott bevallásban kell fieztendő adóként szerepeltetni. A III. pozíciószám 8 hónap alatt - utasok által fizetett ellenérték forint - más adóalanyoknak fizetett ellenérték forint végleges árréstömeg A 7 hónap alatt figyelembe vett árrés tömeg különbözet, melynek adótartama ( ,2126)=2764 fizetendő adót csökkentő tételként számolható el. A IV. és V. pozíciószám esetében is hasonló az eljárás menete. (AVÉ 2013/2.) 2016/12. Adózási kérdés utazásszervezési szolgáltatásra vonatkozó különleges szabályozás esetében érvényesíthető egyszerűsítés [az általános forgalmi adóról szóló évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa tv.) 40. és ához] Az Áfa tv a értelmében: (1) Abban az esetben, ha az utazásszervezési szolgáltatás teljesítéséhez szükséges, a 206. (1) bekezdésének a) pontjában említett más adóalany által teljesített szolgáltatásnyújtás, termékértékesítés teljesítési helye a Közösség területén kívül van, az utazásszervezési szolgáltatás nyújtása a 110. (1) bekezdésének értelmében - mint közvetítői szolgáltatás nyújtása - mentes az adó alól. (2) Az (1) bekezdés szerinti adó alóli mentesség csak arányos részben illeti meg az utazásszervezőt abban az esetben, ha az utazásszervezési szolgáltatás teljesítéséhez szükséges, a 206. (1) bekezdésének a) pontjában említett, más adóalany által teljesített szolgáltatásnyújtás, termékértékesítés teljesítési helye részben a Közösség területén, részben azon kívül van. Az Áfa tv a értelmében a teljesítési hely személyszállítás esetében az az útvonal, amelyet a szolgáltatás nyújtása során megtesznek. Ebből kifolyólag személyszállítás esetében az utazásszervezési szolgáltatás a Közösségen kívüli területen megtett útszakasz arányában lehet adómentes. Nem kifogásolható, ha egyszerűsítési okokból az utazásszervező a nemzetközi légi személyszállítási szolgáltatások esetében a Közösség területén belül és a Közösség területén kívül megtett útszakasz, illetve az adómentesség meghatározásához a Közösség területén kívüli célállomás esetében a szolgáltatást úgy tekinti, mint amely teljesítési helye teljes egészében a Közösség területén kívül van, a Közösség területén belüli célállomás esetén pedig úgy, hogy a szolgáltatás teljesítési helye teljes egészében a Közösség területén van. Menettérti személyszállítás esetében az oda- és visszautazás külön-külön önálló személyszállításnak tekintendő.

24 Amennyiben azonban az adóalany a fenti egyszerűsítés alkalmazása mellett döntött, azt az összes általa az utas javára igénybe vett nemzetközi légi személyszállításra alkalmaznia kell. [Nemzetgazdasági Minisztérium NGM/ /2015; NAV Ügyfélkapcsolati és Tájékoztatási Főosztály /2015.; AVÉ 2016/2.] 71/2011. Számviteli kérdés A hivatalos külföldi utazásoknál a repülőjegyről szóló számlában az utazási irodák reptéri illetéket is számláznak. A reptéri illeték az igénybe vett szolgáltatások értékét növeli, vagy egyéb hatósági díjként kezelendő?1 Az illetéktörvény preambuluma alapján az illeték az állami és társadalmi feladatokhoz való arányos hozzájárulás, valamint az önkormányzatok saját bevételi forrásának gyarapítása érdekében meghatározott eseményekhez kötött fizetési kötelezettség. A reptéri illeték pedig valójában az utasforgalmat szolgáló létesítmények utas általi használatának a díja. Így azt a számlázott összegben az igénybe vett szolgáltatások költségei között kell elszámolni. (A számviteli elszámolásnál félrevezető a reptéri illeték elnevezés.) [2000. évi C. törvény 78. (3)] 36/2011. Számviteli kérdés Az áfatörvény 2011-ben hatályos előírásai szerinti, utazásszervezési szolgáltatásra vonatkozó különös adózási mód alapján megállapított általános forgalmi adó része-e az utazásszervező árbevételének, vagy azt a vevőkövetelésekkel szemben kell elszámolni? Függ-e az elszámolás az utazásszervezési szolgáltatás után fizetendő áfa megállapítására választható nyilvántartásokon alapuló módszerektől?2 Az utazásszervezési szolgáltatáshoz kapcsolódó általános forgalmi adó számviteli elszámolása az általános forgalmi adóról szóló évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfatörvény) január 1-jei hatálybalépésével (illetve azt követően is) változott. Az Áfatörvény ezeket a rendelkezéseket a XV. fejezetében rögzíti. Az utazásszervezési szolgáltatáshoz kapcsolódó, az utazásszervező által fizetendő általános forgalmi adót az utastól átvett előlegről, illetve a nyújtott szolgáltatásról kiállított számlában is fel 1 Megjelent: a Számvitel, Adó, Könyvvizsgálat októberi számában. 2 Megjelent: a Számvitel, Adó, Könyvvizsgálat májusi számában.

25 kell tüntetni. Az utastól átvett előleget úgy kell tekinteni, mint amely az utazásszervező által számított árrésnek megfelelő, arányos fizetendő áfa összegét is tartalmazza, a megkapott teljes ellenérték kapcsán pedig a számított árrés - mint adóalap - után számítandó fel, és hárítandó át a fizetendő adó. Az ismertetett Áfatörvényi rendelkezések alapján a számviteli elszámolás a következőképpen alakul. Mind az Áfatörvény szerinti egyedi nyilvántartáson alapuló módszer, mind az önálló pozíciószámonkénti nyilvántartáson alapuló módszer szerint az utastól az utazásszervezési szolgáltatás teljesítését megelőzően kapott ellenértéket (ellenértékrészt) előlegnek kell tekinteni, és arról számlát kell kiállítani. Az utastól kapott ellenérték (rész) számviteli elszámolása teljes összegében előlegként (rövid lejáratú kötelezettségként) történik. A kapott előlegből kalkulált általános forgalmi adót (árrésadót) a számviteli elszámolásban fizetendő általános forgalmi adóként az egyéb követelésekkel szemben kell kimutatni. A szolgáltatás teljesítését követően az utazási szolgáltatásról kiállított számla alapján az utas által teljesített (fizetett) ellenérték számított árrés-adót nem tartalmazó összegét értékesítés nettó árbevételeként kell elszámolni. Az Áfatörvény szabályai szerint számított árrésadót az áfa számviteli elszámolására vonatkozó általános szabályoknak megfelelően, a vevőkövetelésekkel szemben kell könyvelni a fizetendő általános forgalmi adó főkönyvi számlával szemben [T311 - K467]. A korábban rövid lejáratú kötelezettségként kimutatott, vevőktől kapott előleget a vevői követelés csökkentésével szemben ki kell vezetni, az előleggel kapcsolatosan könyvelt áfatételt szintén meg kell szüntetni. A kérdésre röviden válaszolva tehát: az Áfatörvény szerinti, utazásszervezési szolgáltatásra vonatkozó különös adózási mód alapján megállapított általános forgalmi adót a vevőkövetelésekkel szemben kell elszámolni, az utazásszervezési szolgáltatás után fizetendő áfa megállapítására választható nyilvántartásokon alapuló módszerektől függetlenül. Az így elszámolt áfa tehát nem lesz része az utazásszervező árbevételének. Az önálló pozíciószámonkénti nyilvántartáson alapuló módszer esetében a pozíció zárásakor fordulhat elő, hogy a kalkulált árrés és a tényleges árrés között esetlegesen különbözet alakul ki. Ezt az áfakülönbözetet kell egyedül az eredményt érintően elszámolni a számvitelben, a többletként fizetendő általános forgalmi adót egyéb ráfordításként [T86 - K467], a túlfizetett általános forgalmi adót egyéb bevételként [T467 - K96] kell kimutatni. [2007. évi CXXVII. törvény 210. ]

26 50/2003. Számviteli kérdés Utazási iroda szerződést köt éttermi és egyéb partnereivel arról, hogy az utazási iroda meghatározott vendéglátóhelyeket vesz igénybe a vendégek ellátásánál, és ezért egy meghatározott összegre jogosult a partnerekhez irányított vendégforgalom által elért bevétel után. Ezt az összeget az utazási iroda számlázza a vendéglátóhelyeknek. Kérdés, hogy jutalék, visszatérítés, vagy árengedmény-e ez az összeg? 3 A kérdésben meghatározott összeg minősítésekor a rendelkezésre álló információk alapján az alábbi lehetőségeket indokolt számításba venni, különös tekintettel a szerződésben foglaltakra is. 1. Amennyiben az utazási iroda - saját nevében - az utazási csomag részeként rendeli meg az éttermi, vagy egyéb szolgáltatásokat az utas részére, úgy az általános forgalmi adóról szóló évi LXXIV. törvény (a továbbiakban: áfatörvény) idegenforgalmi tevékenységre vonatkozó különös adózási szabályai szerinti adóalap meghatározásakor az utas által fizetett adóval növelt ellenértéket kell csökkentenie a szolgáltató(k) által kibocsátott számla bruttó ellenértékével. A fennmaradó különbözet az adóra is fedezetet nyújtó [az áfatörvény 66. -ának (1) bekezdése szerinti] árrés. Mivel a kérdés szerint az utazási iroda számlázza a vendéglátóhelyeknek az elvégzett szolgáltatás ellenértékének összegét, és nem fordítva, így ezt a lehetőséget ki kell zárni. 2. A vendéglátóhely által bizonyos feltételek mellett nyújtott kedvezmény utólag adott árengedménynek minősülhet, amely - számlázott engedmény esetében - számlahelyesbítést von maga után. A helyesbítő számla csökkenő ellenértéket tartalmaz, így a helyesbítő számlát befogadó utazási irodánál az eredetileg megállapított árrést növeli. Lehetséges megoldás még a nem számlázott - forgalommal arányosan adott - árengedmény esete (ekkor azonban a szerződésben is így kellett megállapodni), amikor a vendéglátóhelytől kapott pénz az utazási irodánál egyéb bevételt képez, és áfakörön kívüli tétel. Az előzőhöz hasonlóan ezek a lehetőségek sem valószínűek, mivel nem a vendéglátóhely, hanem az utazási iroda számlázza az általa végzett szolgáltatást, illetve utólag adott, nem számlázott engedményként sem számolható el a kérdéses összeg a számlázás tényéből következően. 3. Elképzelhető az utazási iroda részéről a jutalék fejében történő szolgáltatás az étterem, a szálloda részére a közvetítésért. Ez a szolgáltatás az áfatörvény általános szabályai szerint kezelendő, az utazási iroda számlázza ki a vendéglátóhelynek a kötelezettségvállalás ellenértékét 25 százalék áfa felszámításával. Az utazási iroda az utas felé e szolgáltatások tekintetében nem jár el saját nevében, csak összehozza az utast a jutalékot fizető étteremmel, szállodával. A kérdésből kiolvasható információk alapján valószínűleg ez utóbbi eset áll fenn, ugyanis az utazási iroda - erre vonatkozó szerződése alapján - az ügylet gazdasági tartalmát tekintve valóban többletforgalmat generál a vendéglátóhelynél, amiért ( ügynöki ) jutalékra lehet jogosult. 3 Megjelent a Számvitel, Adó, Könyvvizsgálat májusi számában.

27 Megjegyezzük, hogy a végzett tevékenység sajátosságainak, az általunk ismert gyakorlati tapasztalatoknak inkább megfelel az a megoldás, amikor a vendéglátóhely az utazási iroda részére, a neki betudható forgalom nagysága alapján, szerződésben előre meghatározott módon utólag, nem számlázott árengedményt ad. [1992. évi LXXIV. törvény 66. (1)] 12/2004. Számviteli kérdés Az utazási iroda által fizetendő, árrés alapján számított általános forgalmi adó összegével az értékesítés árbevételét kell csökkenteni vagy az adó összegét egyéb ráfordításként kell elszámolni (tekintve, hogy az utóbbi megoldás a helyi iparűzési adó alapjára is hatással van)? 4 Az idegenforgalmi tevékenységet folytató adóalanynál az általános forgalmi adóról szóló évi LXXIV. törvény (a továbbiakban: áfatörvény) ainak előírásai szerint - az általános szabályoktól eltérően - az általános forgalmi adó (a továbbiakban: áfa) alapja nem a szolgáltatás ellenértéke, hanem az adóalany által elért, önálló pozíciószámonként számított árrés. A különös adózási módból következik, hogy a számviteli elszámolás során az idegenforgalmi tevékenység keretében értékesített termékek, szolgáltatások és az ezzel kapcsolatosan vásárolt termékek, igénybe vett szolgáltatások alapján a fenti módon számított, fizetendő általános forgalmi adó összegét nem lehet a számlázott árbevételből levonni, hanem egyéb ráfordításként kell azt elszámolni. Ezt a következők támasztják alá: 1. A számviteli törvény előírásai szerint az értékesítés nettó árbevételét a szerződés szerinti teljesítés időszakában, a szerződés szerinti teljesítés alapján, a szerződésben rögzített teljesítési időponttal kell elszámolni. Ez az időpont utazási irodánál az utas (a szolgáltatás igénybevevője) kiindulási helyre való visszaérkezésének napja. Az áfatörvény előírásai szerinti áfaalap meghatározásánál figyelembe vett ellenérték és a számviteli törvény szerinti - az előzőeknek megfelelően meghatározott és elszámolt - árbevétel (figyelembe véve az utazási irodáknál jellemző előlegfizetést, az áfatörvény szerinti bevallási időszakokat, illetve az üzleti év mérlegfordulónapját) eltérhet (az előleg esetén is kell számolni a kalkulált árréssel az áfafizetési kötelezettség megállapításánál), így a könyvelt árbevételből vonnánk le azt a fizetendő áfát, amely áfaösszegnek nem is a könyvelt árbevétel az egyik kiindulási pontja (számítási alapja). 2. Mivel az előzetesen felszámított áfa közvetlenül vagy közvetetten - az áfatörvény ide vonatkozó, adólevonási jogot tiltó előírásaiból [66. (4)] következően - az eredményt terheli, az áfa fedezetét jelentő összegnek is az eredményben, azaz az árbevételben kell megjelennie. Az árrés-megállapítást nem támasztanák alá a könyvviteli adatok, ha az annak alapján fizetendő áfa fedezetét - akár részben is - az árbevételből lehetne levonni. 3. Az áfatörvény 66. -ának (5) bekezdése szerint az idegenforgalmi tevékenységet végző a számlában nem tüntethet fel fizetendő áfát (felszámított adómértéket). Az árbevétel elszámolásának bizonylata a szolgáltatásról kiállított számla (egyszerűsített számla), az 4 Megjelent a Számvitel, Adó, Könyvvizsgálat februári számában.

28 áfafizetési kötelezettség viszont nem az árbevételhez kapcsolódik (hanem az árréshez), így hiányzik az árbevétel csökkentésének bizonylata. Az áfatörvény a fizetendő áfát nem az árbevétel arányában határozza meg, ezért azt az árbevételhez nem lehet hozzárendelni, nem lehet az áfa összegével az árbevételt csökkenteni. Ha az árbevétel csökkenését szabályszerűen dokumentáló bizonylat nélkül számolják el az áfát - árbevételt csökkentő tételként -, akkor valójában az utazási iroda a bizonylati fegyelem alapkövetelményét sérti meg, mert szabályszerű bizonylat nélkül könyvel. Mivel a helyi iparűzési adó alapjának megállapításánál a számviteli törvény szerint elszámolandó árbevétel a kiindulópont, az utazási iroda a helyi iparűzési adó alapjának megállapításánál sem csökkentheti az árbevételt az árrés alapján fizetendő áfával. [A évi C. törvény 81. (2) e), évi LXXIV. törvény ] 49/2003. Számviteli kérdés Utazásközvetítő iroda utazási csomag értékesítése esetén kiállíthatja-e a saját nevében a közvetített útról a számlát, valamint előlegfizetés esetén a számlát helyettesítő okmányt az utas részére? 5 Ha egyik utazási iroda kész utazási csomagját értékesíti egy második utazási iroda saját nevében az utas felé, úgy szolgáltatásnyújtása az általános forgalmi adóról szóló évi LXXIV. törvény (a továbbiakban: áfatörvény) aiban tárgyalt különös adózási szabályok szerint ítélendő meg. Továbbra is érvényben van az 1998/33. számú Adózási kérdés, miszerint utasnak a szolgáltatás megrendelőjét kell tekinteni, legyen az akár természetes, akár jogi személy. Ilyen módon a második utazási iroda - mint megrendelő - képletesen utasnak minősülhet. Ilyenkor az utassal közvetlenül kapcsolatban lévő (második) utazási iroda természetesen saját nevében bocsátja ki a számlát az utas felé. Amennyiben az utak közvetítése nem az utazási iroda saját nevében történik, úgy ügynöki a konstrukció. Csak a közreműködésért (közvetítésért) kapott díj képez áfaalapot, amely után 25 százalékos adómérték felszámításával kell az adót megfizetni. Ez esetben sem az áfatörvény 8. ának (4) bekezdésében, sem pedig a aiban foglalt előírások nem alkalmazhatók, mivel ezek a törvényhelyek csak az utazási iroda saját nevében végzett tevékenységekre vonatkoznak. Az utasnak a számlázást - megállapodás alapján - azonban a közvetítő is elvégezheti. Ilyenkor az utat eredetileg szervező adja át a számlázáshoz saját, szigorú számadás alá vont számlatömbjeit, vagy számítógépes számlázás esetén jegyzőkönyvben rögzített sorszámtartományt ad le a közvetítő felé. A közvetítő természetesen a számlát az utat eredetileg szervező nevében bocsáthatja ki. Minderről a 1997/136. számú Adózási kérdés tartalmaz részletes eligazítást. Ha azonban nincs a felek között ilyen megállapodás, úgy az utasnak a számláért valóban el kell mennie ahhoz az utazási irodához, amelyik az utat eredetileg szervezte. Felhívjuk a figyelmet arra is, hogy a számlát helyettesítő okmány kibocsátására ugyanezek a szabályok vonatkoznak, tehát az áfatörvény szerinti számlát helyettesítő okmányt sem bocsáthatja ki az, aki egyébként saját nevében számlakibocsátásra nem jogosult. Az előleg átvételét ilyenkor más bizonylattal, például bevételi pénztárbizonylattal lehet dokumentálni. Az áfatörvény már 5 Megjelent a Számvitel, Adó, Könyvvizsgálat májusi számában.

29 2000. január 1-je óta kimondja, hogy az idegenforgalmi tevékenységet folytató adóalany az általa kibocsátott számlában nem tüntethet fel áthárított áfát, felszámított adómértéket. Az adóalany az áfatörvény előírásai szerint számított árrés-adóját analitikus nyilvántartása alapján számítja ki és vallja be. [1992. évi LXXIV. törvény ] 2009/45. Adózási kérdés utazásszervezéssel kapcsolatos egyes kérdések áfarendszerbeli megítélése február 1-jétől [az általános forgalmi adóról szóló évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa törvény) XV. Fejezetéhez] Abban az esetben, ha az utazási iroda megrendelője nem természetes személy, akkor február 1-jei hatállyal az utazási iroda szolgáltatása nem adózhat az utazásszervezési árrésadózási szabályok szerint, tekintettel arra, hogy az Áfa törvény jelzett időponttól hatályos 206. (1) bekezdés c) pontja alapján utasnak kizárólag az minősülhet, aki ténylegesen igénybe veszi a szolgáltatást. Ez azt jelenti, hogy amennyiben valamilyen utazási szolgáltatást az utazási irodától természetes személynek nem minősülő szervezet, pl. gazdasági társaság rendel meg, akkor a szolgáltatás áfarendszerbeli megítélésére az általános szabályok az irányadók. Abban az esetben, ha egy természetes személynek nem minősülő adóalany (pl. egy cég) olyan utazást rendel meg, amelyet az utazási iroda egyébként turisztikai céllal hirdetett meg, akkor az utazási iroda komplex - az Áfa törvény 206. (1) bekezdés a) pont alapján e törvény alkalmazásában nem utazásszervezésnek minősülő, ezért árrésadózás alá nem eső utazásszervezési szolgáltatást nyújt, amelynek teljesítési helye az Áfa törvény 36. -a alapján az a hely, ahol a szolgáltatás nyújtójának, jelen esetben az utazási irodának a székhelye van, ami magyar illetőségű utazási iroda esetén belföldi teljesítési helyet eredményez. Tekintettel ugyanakkor arra, hogy az árrésadózás alá nem eső - vagyis nem az Áfa törvény szerinti értelemben vett - komplex utazásszervezési szolgáltatás tekintetében adómentesítő szabály nincsen, azért - függetlenül attól, hogy az utazás belföldre, a Közösség más tagállamába, vagy harmadik országba irányul - a teljes ellenértékre 20 százalékos általános forgalmi adót kell az utazási irodának felszámítania. Amennyiben azonban egy természetes személynek nem minősülő adóalany (pl. egy cég) nem turisztikai céllal meghirdetett utazást vesz igénybe, hanem az utazási irodától egyedileg megadott paraméterek alapján kér szállást, személyszállítást stb., akkor az utazási iroda az adóalany megrendelőnek - jellemzően - az Áfa törvény 15. -a szerinti közvetített szolgáltatás(oka)t nyújt, így minden egyes közvetített szolgáltatást egyedileg, külön-külön kell minősíteni, feltéve, hogy a megrendelt szolgáltatás nem minősíthető egyéb komplex (pl. rendezvényszervezési) szolgáltatásnak. A szállodai szolgáltatás teljesítési helye az Áfa törvény 86. (2) bekezdés a) pontjának és 38. -ának együttes értelmezéséből következően az a hely, ahol az ingatlan fekszik. Ez azt jelenti, hogy a magyar utazási iroda a saját nevében közvetített szolgáltatásként továbbértékesített szállásokat belföldi szálláshely esetén 20 százalékos áfával terhelten köteles továbbszámlázni.

30 Abban az esetben azonban, ha a szálláshely a Közösség más tagállamában, vagy harmadik országban található, akkor a szállodai szolgáltatás teljesítési helye külföld, így azt magyar általános forgalmi adó nem terheli. Figyelemmel kell lenni ugyanakkor arra, hogy ez a külföldön található szálláshelyek esetén a szálláshely-szolgáltatást saját nevében nyújtó magyar adóalany számára az ingatlan fekvése szerinti országban adóalanykénti bejelentkezési kötelezettséggel járhat (kivéve, ha a külföldön található ingatlanban teljesített szálláshely-szolgáltatás nyújtására az ingatlan fekvésének helye szerint illetőséggel bíró adóalany felé kerül sor, ilyenkor ugyanis a szolgáltatás után a hozzáadott-érték adót annak adóalany megrendelője fizeti). A személyszállítási szolgáltatás saját név alatt - közvetített szolgáltatásként - történő továbbszámlázása esetén arra kell figyelemmel lenni, hogy a teljesítés helye az Áfa törvény 39. -a alapján a ténylegesen megtett útvonal. Ehhez kapcsolódóan az Áfa törvény a adómentességet állapít meg azokra a személyszállítási szolgáltatásokra, amelyeknek akár az indulási, akár az érkezési helyük, akár mindkettő nem belföldön van. Mindezek alapján, amennyiben az utazási iroda külföldre irányuló, vagy onnan érkező (legyen az más tagállamba, vagy harmadik országba irányuló, illetőleg ezek valamelyikéből érkező) személyszállítást számláz tovább közvetített szolgáltatásként, akkor annak belföldi útszakasza adómentes, külföldi útszakasza pedig Áfa törvény területi hatályán kívüli ügylet. (PM Forgalmi adók, Vám és Jövedéki főosztály 3383/1/ APEH Ügyfélkapcsolati és Tájékoztatási Főosztály ; AEÉ 2009/8.)

31 Utazásszervezés Európai Uniós esetjoga Összefoglaló Ügy száma C-163/91 Felek Van Ginkel C-260/95 DFDS 3. C-308/96 és C-94/97 Madgett és Baldwin 4. C-149/01 First Choice Holidays 5. C-291/03 MyTravel 6. C-200/04 7. C-31/10 Internationale Spachund Studierenreisen GmbH Minerva 8. C-220/11 Star Coaches (végzés) 9. C-557/11 Maria Kozak 10. C-300/12 Ibero Tours 11. C-599/12 Jetair, Travel4you Érintett témakör Kizárólag szálláshely szolgáltatás is minősülhet utazásszervezésnek Állandó telephely keletkezik más tagállamban, ha megvannak a minimális személyi és tárgyi feltételek Az önálló szolgáltatásokra nem alkalmazható az árrés áfa, ezen szolgáltatások ára a tényleges költség vagy a piaci árak alapján is meghatározható utas által fizetendő teljes összeg részének kell tekinteni a közvetítő által fizetett kiegészítő összeget is Utazási csomagok értéke házon belüli szolgáltatások értékmeghatározási módjai, átlagérték alkalmazhatósága Nyelvkurzusokhoz és tanulmányi utazásokhoz kapcsolódó utazási szolgáltatásra is alkalmazható az árrésadózás Önmagában operajegyek értékesítésére nem alkalmazható az árrésadózás A pusztán személyszállítási szolgáltatások (többletszolgáltatás nélkül) nem minősülnek utazásszervezésnek A turisztikai szolgáltatás részét képező, önerőből nyújtott szállítási szolgáltatásra nem alkalmazható az árrésadózás. Utazásközvetítő által nyújtott kedvezmény összegével nem csökkenthető a bevétel összege Utazásközvetítők átmeneti rendelkezések (standstill klauzula, fenntartások) Az ítéletek ügyszám alapján kereshetőek az alábbi webcímen: 1

32 Jogesetek és döntések rövid leírása 1. Van Ginkel ügy (C-163/91) Van Ginkel Hollandiában végzett utazásszervezési tevékenységet, melynek keretében az utasok saját járműveikkel utaztak és Van Ginkel mindössze a szálláshelyet biztosította az utasoknak. A szálláshelyek (nyaralók) nagy része harmadik személyek tulajdonában állt, melyek használatával kapcsolatban Van Ginkel a tulajdonosokkal vagy közvetítőkkel kötött megállapodást. Az adóhatóság álláspontja szerint Van Ginkel tevékenysége valójában nyaralók bérbeadása volt, ezért nem alkalmazhatott volna árrésadózást. Az EuB kimondta: az a körülmény, hogy a személyszállítást nem az utazásszervező szervezi és mindössze az üdülési szállást biztosított nem olyan körülmények, amelyek alapján az ilyen szolgáltatásokat ki kellene zárni a Hatodik Irányelv 26. cikkének alkalmazása alól. (Ítélet rendelkező része) Ítélet 24. pontja: Az a körülmény, hogy az utazásszervező csak üdülési szálláshelyet biztosít az utasoknak, nem elegendő körülmény ahhoz, hogy a kizárjuk az árrésadózás alkalmazását. 2. DFDS ügy (C-260/95) A DFDS egy dán székhelyű cég, mely létrehozott egy leányvállalatot, a DFDS Ltd.-t (melynek kizárólagos tulajdonosa) az Egyesült Királyságban. A brit leányvállalat az Egyesült Királyságban értékesít utazási csomagokat a DFDS nevében, kvázi közvetítőként. A központi kérdés az volt, hogy a DFDS Ltd. tevékenysége adóztatható-e az Egyesült Királyságban, azaz letelepedettnek tekinthető-e. Az EuB szerint: az egyik tagállamban letelepedett utazásszervező egy másik tagállamban ügynökként működő közvetítő útján nyújt szolgáltatásokat az utasoknak, a Héa-t ezen szolgáltatásokra az utóbbi államban kell megfizetni, amennyiben az a társaság, mely pusztán az utazásszervező kiegészítő szerveként jár el rendelkezik azokkal a személyi és technikai forrásokkal, melyek egy állandó telephelyet jellemeznek. (Ítélet rendelkező része) Az EuB egy többlépcsős tesztet dolgozott ki, melyet az ítélet pontjaiban ismertet: 1. Önmagában az a körülmény, hogy a brit leányvállalat önálló jogi személyiséggel rendelkezik nem elegendő az anyacégtől való függetlenség megállapításához. Épp ellenkezőleg: a kizárólagos tulajdonlás és a szerződésekben rögzített kötelezettségek, melyeket az anyavállalat szabott a leányvállalatnak azt támasztják alá, hogy a leányvállalat csak az anyagcég kiegészítő szerveként működik. 2. Meg kell határozni, hogy a vizsgált telephely rendelkezik-e a minimálisan szükséges emberi és technikai forrásokkal, azaz egy állandó telephely képét mutatja-e. 2

33 3. Madget és Baldwin (C-308/96 és C-94/97) Az ügy tényállása szerint a szállodatulajdonosok azzal próbálták csábítóbbá tenni szállodájukat, hogy a vendégeknek bizonyos távolabbi felszállási pontokon buszos transzfert biztosítottak a szállodába és vissza. Emellett a vendégeknek az ott tartózkodás alatt egy buszos kirándulást is szerveztek. Az EuB szerint (ítélet rendelkező része): 1. Az május 17-én elfogadott Hatodik Tanácsi Irányelv, a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról, az egységes többletértékadó-rendszer egységes adóköteles adóalapjáról, 26. cikkelye vonatkozik arra a szállodai vállalkozóra, aki csomag-ár ellenében, a szállás mellett, rendszeresen biztosítja vendégeinek oda-vissza utaztatását távoli kiindulási pontok és a hotel között, valamint buszkirándulást a szállodai tartózkodás ideje alatt, és ezeket a szállítási szolgáltatásokat harmadik személytől vásárolja meg. 2. A Hatodik Irányelv 26. cikkelyének helyes értelmezése alapján, amennyiben egy vállalkozó, aki ezen cikkely hatálya alá tartozik, csomag-ár ellenében olyan értékesítéseket végez, melyek részint általa, részint más adóalanyok által nyújtott szolgáltatásokból állnak, akkor a 26. cikkelyben lefektetett VAT-szabály kizárólag a harmadik személy által nyújtott szolgáltatásokra vonatkozik. A vállalkozótól nem követelhető meg, hogy a csomagnak a házon belüli szolgáltatásokhoz kapcsolódó részét a tényleges költségen alapuló módszerrel számítsa ki, amennyiben mód van a csomagnak ezt a részét olyan szolgáltatások piaci értékének alapján meghatározni, melyek hasonlóak a csomag részeként nyújtott szolgáltatásokhoz. Az EuB ebben az ügyben elvi éllel kimondta: A speciális szabályt, csak annyiban kell alkalmazni, amilyen mértékben az szükséges, és kizárólag a 3. személyek által nyújtott szolgáltatásokra kell alkalmazni. (Ítélet pontjai) 4. First Choice Holidays ügy (C-149/01) A First Choice Holidays utazásszervező által összeállított utazásokat utazásközvetítőként eljáró utazási irodák értékesítették az utasok részére, melyek saját hatáskörükben eljárva kedvezményeket adtak az utasoknak, amiről a First Choice Holiday nem tudott (a kedvezmény nyújtása nem volt tilos a felek közötti szerződés szerint). A First Choice Holidays mindig a brosúrája szerinti teljes árat kapta meg az utazásközvetítőtől. Példa: 1000 értékű út esetében az utas megfizet 950-et a közvetítőn keresztül a First Choice Holiday részére a közvetítő megfizet 50-et (az általa adott kedvezmény összegét) a First Choice Holidaynek a First Choice Holiday megfizet 100-at (10%-os közvetítői díj) a közvetítőnek A First Choice Holidays, mint utazásszervező a számlát az utas nevére 1000-ről állította ki. A First Choice Holidays nem tudta mennyit fizetett az utas valójában az útért. 3

34 A First Choice Hollidays visszatérítést kért az adóhatóságtól, mikor kiderült, hogy az utasok valójában lényegesen kevesebbet fizettek az útért. Az EuB állásponta (ítélet pontok): Az utas által fizetendő teljes ár kifejezés nem értelmezhető szó szerint; nem értelmezhető olyan módon, hogy az nem foglalja magában a harmadik személyektől kapott ellenértéket. Az ellenérték a Hatodik irányelv 11A. cikk (1) bek. a) pontja szerint minden olyan érték, amit az adózó ténylegesen megkap egy adott esetben. Az utas által fizetendő teljes összeg magában foglalja azt a kiegészítő összeget, amit az utazási iroda, mint az utazásszervező közvetítője fizet meg az utazásszervezőnek azon az áron felül, amit az utas megfizetett és ami megfelel összegében a kedvezménynek amit az utazási iroda (közvetítő) adott az utasnak az utazásszervező brosúrájában szereplő üdülési árra. (ítélet rendelkező része) Tehát a fent leírt számítási példánál maradva: a közvetítő által megfizetett 50-et is az utas által fizetendő teljes összeg részének kell tekinteni. 5. MyTravel (C-291/03) A MyTravel külföldi utazásokat szervez, melyek keretében harmadik személyek szálláshelyeit veszi igénybe, de az utazást saját légitársasága útján biztosítja, tehát maga végzi az utasok nyaralás helyszínére való elszállítását. Ezen felül a MyTravel végzett a légitársaságával kizárólag személyszállítást is (más szolgáltatást nem tartalmazó seat only) saját utasai részére és nagykereskedelemben is értékesített repülőjegyeket más utazásszervezők részére is. A saját (házon belüli) szolgáltatások értékének meghatározásához a MyTravel alapvetően a TOMS módszert (tényleges költség) alkalmazta, de a Madget és Baldwin ítélet után újraszámolta a Héa kötelezettségét a repülőjegyek piaci értéke alapján. Más házon belüli szolgáltatást is végzett, de csak a repülőjegyekre számította ki a piaci érték alapján eső részt (összehasonlítási adatok hiányában). EuB álláspontja: Az előzetes döntéshozatal során hozott ítélet rendeltetésénél fogva hatással van az annak meghozatala előtt keletkezett jogviszonyokra is (ítélet 17. pontja) Ezért MyTravel újraszámolhatja a korábban TOMS (tényleges költség) alapján számított Héa-kötelezettségét a piaci érték alapul vételével. a piaci érték módszer alkalmazásának nem feltétele, hogy az a tényleges költség módszernél egyszerűbb legyen. (ítélet 23. pontja) nincs jelentősége annak a körülménynek, hogy a két módszer alkalmazásával kiszámolt adókötelezettség hasonló mértékű-e (ítélet 26. pontja) 4

35 az utazási csomagok árának lebontására használt piaci érték módszer hatodik irányelv 26. cikke szerinti, az utasok részére utazási csomagban értékesített, harmadik személyek igénybevételével és önerőből teljesített szolgáltatásokat nyújtó adóalany általi alkalmazásának nem feltétele, hogy az a tényleges költség módszerrel kapott összeghez hasonló HÉAkötelezettséget eredményezzen. (ítélet 28. pontja) Az adóalany így ugyanazon adózási időszakban alkalmazhatja a piaci érték módszert egyes szolgáltatásokra, míg mellőzheti azt egyéb szolgáltatások esetén, ha nem képes azok piaci árának meghatározására. (ítélet 40. pontja) jogszerűen határozhatja meg a MyTravel által utazási csomag keretében értékesített repülőutak piaci értékét az adóalany által értékesített ugyanazon vagy hasonló rendeltetési helyre szóló repülőjegyek átlagos eladási ára alapján (ítélet 44. pontja) Az ítélet rendelkező része szerint: 1) Azon utazási iroda vagy utazásszervező, amely a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról közös hozzáadottértékadó-rendszer: egységes adóalap-megállapításról szóló, május 17-i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelvet a belső jogba átültető nemzeti szabályozásban rögzített módszer szerint készítette el az adott adózási időszakra vonatkozó HÉA-bevallását, jogosult a Bíróság által a hatodik irányelvvel összeegyeztethetőnek ítélt módszer alapján újraszámolni HÉA-kötelezettségét a nemzeti jogában meghatározott feltételek szerint, amelyeknek tiszteletben kell tartaniuk az egyenértékűség és a tényleges érvényesülés elvét. 2) Akként kell értelmezni a 77/388 hatodik irányelv 26. cikkét, hogy azon utazási iroda vagy utazásszervező, amely az értékesített utazási csomagok keretében harmadik személyek igénybevételével és önerőből teljesített szolgáltatásokat nyújt az utasok számára, fő szabályként jogosult az utazási csomagon belül a piaci érték alapján elkülöníteni az önerőből nyújtott szolgáltatásnak megfelelő részt, ha ezen érték meghatározható. Ilyen esetben az adóalany csak akkor alkalmazhatja a tényleges költség módszert, ha bizonyítja, hogy e módszer hűen tükrözi az utazási csomag tényleges összetevőit. A piaci érték módszer alkalmazásának nem feltétele, hogy az a tényleges költség módszernél egyszerűbb legyen, sem az, hogy a tényleges költség módszerrel számolt eredménnyel azonos vagy ahhoz hasonló összegű HÉA-kötelezettséget eredményezzen. Ezért: az utazási iroda, illetve utazásszervező nem alkalmazhatja tetszés szerint a piaci érték módszert, és e módszer azon önerőből nyújtott szolgáltatásokra alkalmazható, amelyek piaci értéke megállapítható, még akkor is, ha ugyanazon adózási időszakra vonatkozóan egyes önerőből nyújtott szolgáltatások értéke nem állapítható meg az utazási csomagon belül, mivel az adóalany önállóan nem kínál ezekhez hasonló szolgáltatásokat. 3) A kérdést előterjesztő bíróság feladata, hogy az alapügy körülményeinek figyelembevételével meghatározza a jelen ügyben az utazási csomag keretében kínált repülőutak piaci értékét. E bíróság meghatározhatja e piaci értéket az átlagértékekből kiindulva. Ezen összefüggésben a más utazásszervezők részére értékesített jegyek piacát lehet a legmegfelelőbb piacnak tekintetni. 5

36 6. Internationale Spach- und Studierenreisen GmbH (C-200/04) Az ISt középiskolásoknak és hallgatóknak értékesít nyelvi programokat, melyek keretében a külföldre történő utazást és a szállást (egyes esetekben befogadó családoknál) biztosította. A nyelvi képzések 3-10 hónaposak voltak. Kérdés volt, hogy erre a tevékenységre alkalmazható-e a Hatodik Irányelv 26. cikke. EuB álláspontja szerint: Nem csak a kifejezések általánosan elfogadott jelentése szerinti utazási iroda vagy utazásszervező vonatkozásában kell alkalmazni a speciális szabályokat; a nyújtott szolgáltatás jellege a döntő. (ítélet 22. pontja) Az ISt a nyelvi képzésen kívül olyan rendszeres utazási szolgáltatásokat is kínál (célországba beutazás, ott tartózkodás), ami jelentősen befolyásolja az utazási csomag árát, így ezek nem minősülnek pusztán járulékos szolgáltatásnak. (ítélet 28. pontja) Közelebbről: a hatodik irányelv 26. cikkének a gazdasági szereplő tevékenységére történő alkalmazásának egyetlen irányadó feltétele az utazási szolgáltatás járulékos vagy nem járulékos jellege. (ítélet 34. pontja) Semmi nem enged ugyanis arra következtetni, hogy a közösségi jogalkotó korlátozni kívánta a hatodik irányelv 26. cikkének hatályát két együttesen vagy külön-külön alkalmazandó szempont, vagyis az utazás célja és a célországban történő tartózkodás időtartama alapján. Az ezzel ellentétes következtetés jelentősen leszűkítené e cikk terjedelmét, és összeegyeztethetetlen lenne az általa rögzített különös szabályozással. (ítélet 36. pontja) Az ítélet rendelkező része szerint: A tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról közös hozzáadottértékadó-rendszer: egységes adóalap-megállapításról szóló, május 17-i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv 26. cikkét akként kell értelmezni, hogy az kiterjed arra a gazdasági szereplőre, amely külföldön nyelvtanulási, illetve oktatási célú utazások szervezéséből álló olyan szolgáltatásokat nyújt, mint a High-School - és College -programok, és utazási csomagok keretében a saját nevében háromtól tíz hónapig terjedő időtartamú külföldi utazásokat kínál ügyfelei részére, amelynek érdekében igénybe veszi más adóalanyok szolgáltatásait. 7. Minerva ügy (C-31/10) Minerva utazási irodát működtet, ami opera belépőjegyeket is értékesített: kapcsolódó szolgáltatásokkal együtt (személyszállítás, szállás) kapcsolódó szolgáltatások nélkül, pusztán jegyértékesítés keretében. A kérdés az volt, hogy a második esetre azaz a pusztán operajegyek értékesítésére alkalmazható-e az árrésadózás. Az ítélet rendelkező része szerint: A tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról közös hozzáadottértékadó-rendszer: egységes adóalap-megállapításról szóló, május 17-i 6

37 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv 26. cikkét úgy kell értelmezni, hogy az nem alkalmazandó arra az esetre, amikor az utazási iroda kizárólag operajegyeket értékesít, utazási szolgáltatás nyújtása nélkül. Meg kell jegyezni továbbá, hogy e különös szabályozásnak az olyan tevékenységre történő alkalmazása, mint amely az alapügy tárgyát képezi, amelynek esetében az utazási iroda csupán eladja a belépőjegyeket, anélkül hogy utazási szolgáltatásokat nyújtana, a verseny torzulásához vezetne, tekintettel arra, hogy ugyanezen tevékenység eltérően adózna aszerint, hogy az említett jegyeket eladó gazdasági szereplő utazási iroda-e, vagy sem. (ítélet 24. pontja) 8. Star Coaches ügy (C-220/11) A Star Coaches autóbuszos személyszállítást végez a Cseh Köztársaságban és a tagállamok között. E szállítást vagy a saját autóbuszai segítségével végzi, vagy fuvarozó társaságként működő olyan alvállalkozókat vesz igénybe, amelyek ügyletei HÉA-kötelesek. Megrendelői kizárólag a Cseh Köztársaságban vagy más tagállamban letelepedett utazási irodák. A megrendelőit illetően a Star Coaches mindig a saját nevében jár el. Amikor az utóbbi alvállalkozókat vesz igénybe, a megrendelői számára HÉÁ-t tartalmazó számlát állít ki, és az általános HÉA-szabályozás alapján kéri az adótöbblet visszatérítését. Az ügyben felmerülő kérdés az volt, hogy az a fuvarozó társaság, amely csupán személyszállítást biztosít oly módon, hogy autóbuszos szállítást végez utazási irodák és nem közvetlenül az utasok megrendelésére, és amely más szolgáltatást például szállást, tájékoztatást, tanácsadást nem nyújt, utazási irodának minősül-e [HÉA-irányelv] 306. cikkének alkalmazásában? Az EuB álláspontja szerint: Nem kizárt tehát, hogy az olyan autóbuszos utasszállító által nyújtott azon szolgáltatások, amikor az utasszállító nem a saját autóbuszait használja, hanem HÉA-alany alvállalkozók utazási szolgáltatásait veszi igénybe, a HÉA-irányelv 306. cikkének különös szabályozása alá tartoznak. Az a körülmény, hogy az ilyen szolgáltatások nem tartalmaznak szállásnyújtásra irányuló szolgáltatást, nem elegendő annak kizárásához, hogy e rendelkezés hatálya alá tartoznak. (ítélet 22. pontja) A konkrét ügyben az EuB rögzítette, hogy a Star Coaches minden más szolgáltatás kizárásával csak szállítási szolgáltatást nyújt az utazási irodák részére és nem nyújt olyan szolgáltatásokat, mint például szállás, tájékoztatás vagy tanácsadás. Az ítélet rendelkező része szerint: Az a fuvarozó társaság, amely csupán személyszállítást biztosít oly módon, hogy autóbuszos szállítást végez utazási irodák megrendelésére, és amely más szolgáltatást például szállást, tájékoztatást, tanácsadást nem nyújt, nem valósít meg a közös hozzáadottértékadó-rendszerről szóló, november 28-i 2006/112/EK tanácsi irányelv 306. cikkében foglalt, az utazási irodákra vonatkozó különös szabályozás hatálya alá tartozó ügyleteket. 7

38 9. Maria Kozak (C-557/11) M. Kozak utazási irodát működtet, amelynek székhelye Lengyelországban van folyamán turisztikai célú utazási csomagokat értékesített közvetlenül az utasok részére, amelyek más szolgáltatók szolgáltatásait igénybe véve a szállást és az étkezést, valamint a szállítást foglalták magukban, amelyet saját autóbuszparkján keresztül maga biztosított. A harmadik személyek igénybevételével nyújtott szolgáltatásokat terhelő héa számítása során az utazási irodákra vonatkozó különös szabályozás szerint járt el, az önerőből nyújtott szolgáltatásokra pedig az általános szabályok szerinti adómértéket (ami Lengyelországban kedvezményes adómérték a személyszállítási tevékenységre tekintettel). A lengyel adóhatóság álláspontja szerint a fenti eljárás nem volt helyes, mert az önerőből nyújtott szállítási szolgáltatás elengedhetetlenül szükséges a turisztikai szolgáltatáshoz, a szállítási szolgáltatást a turisztikai szolgáltatás járulékos elemének kell tekinteni, amely mint főszolgáltatás egységet képez, és a héairányelv cikkében szereplő különös szabályozás alá tartozik. Az EuB ítéletében megerősítette, hogy az árrésadózást az önerőből nyújtott szolgáltatásokra nem lehet alkalmazni. Az EuB az ítélet rendelkező részében kifejtette: A közös hozzáadottértékadó-rendszerről szóló, november 28-i 2006/112/EK tanácsi irányelv cikkét akként kell értelmezni, hogy amennyiben az e rendelkezések szerint adóztatott, az utasnak átalánydíj ellenében nyújtott turisztikai szolgáltatás keretében valamely utazási iroda ezen utasnak önerőből olyan szállítási szolgáltatást nyújt, amely e turisztikai szolgáltatás részét képezi, e szolgáltatás különösen az adómérték tekintetében nem az utazási irodák tevékenységére vonatkozó különös hozzáadottértékadó-szabályozás, hanem az általános hozzáadottértékadó-szabályozás hatálya alá tartozik. Ha a tagállamok az ezen irányelv 98. cikkének megfelelően kedvezményes hozzáadottértékadó-mértéket állapítottak meg a szállítási szolgáltatások vonatkozásában, e kedvezményes adómérték alkalmazandó az említett szolgáltatásra. 10. Ibero Tours ügy (C-300/12) Az Ibero Tours közvetítőként olyan utazási szolgáltatásokat kínál, amelyeket utazásszervezők nyújtanak a megrendelőknek, és amelyek a hatodik irányelv 26. cikkében szereplő különös szabályozás hatálya alá tartoznak. Tekintettel arra, hogy az Ibero Tours utazásközvetítőként jár el, rá nem vonatkoznak a speciális szabályok, tehát nem alkalmazhatja az árrésadózást. Az Ibero Tours az utazásszervezők részére közvetítői minőségben szolgáltatásokat nyújt, és tőlük szerződéses jutalékot kap. Az Ibero Tours ugyanakkor árengedményeket nyújtott a megrendelő utasoknak, amelyeket részben a jutalékai terhére finanszírozott. 8

39 Miután a kapott jutalékok után először teljes mértékben megfizette a héát, utólagosan a kérte az adómegállapítás módosítását oly módon, hogy az adóalapból vonják le a megrendelőinek nyújtott árengedményeket. A felek közötti elszámolást az alábbi ábra szemlélteti: Az ügyben utalva az Elida Gibbs ügyben hozott korábbi döntésre kérdésként merült fel, hogy csökken-e az adóalap egy értékesítési lánc esetében, ha a közvetítő az általa közvetített ügylet (a jelen esetben az utazásszervező által az utasok részére nyújtott szolgáltatás) címzettjének (a jelen esetben az utasnak) megtéríti a közvetített ügylet árának egy részét? Az ítélet pontjaiban az EuB részletezte, hogy a jelen ügy tényállása lényegesen eltér a hivatkozott Elida Gibbs ügy tényállásától: A fent hivatkozott Elida Gibbs ügyben hozott ítélet alapjául szolgáló ügyben az ügyleti lánc elején lévő adóalany által kapott ellenérték ugyanis ténylegesen csökkent azzal az árengedménnyel, amelyet ugyanez az adóalany nyújtott közvetlenül a végső fogyasztónak. Azonban az alapügybeli körülmények között az utazásszervező nem az ügyleti lánc elején található, hiszen közvetlenül ő nyújtja a szolgáltatásait a végső fogyasztónak, az Ibero Tours csak ezen egységes ügylet közvetítőjeként jár el. Az Ibero Tours ellenben olyan szolgáltatást nyújt, mégpedig a közvetítői szolgáltatást, amely teljesen elkülönül az utazásszervező által nyújtott szolgáltatástól. Végeredményben az utazásszervező egyáltalán nem nyújt árengedményt az alapügyben, hiszen az Ibero Tours mindenképpen köteles az előbbinek megfizetni a szerződéses árat függetlenül attól az esetleges árengedménytől, amelyet az utasnak ad. 9