Zalaegerszegi Intézet 8900 Zalaegerszeg, Gasparich u. 18/a, Pf. 67. Telefonközpont: (06-92) 509-900 Fax: (06-92) 509-930 FELHASZNÁLÁSI FELTÉTELEK (felhasználási engedély) Ez a dokumentum a Budapesti Gazdasági Fiskola Pénzügyi és Számviteli Fiskolai Kar Zalaegerszegi Intézete Könyvtárának online szakdolgozat-archívumából származik. A szerzi és egyéb jogok a dokumentum szerzjét/tulajdonosát illetik. Ha a szerz vagy tulajdonos külön is rendelkezik a szövegben a terjesztési és felhasználási jogokról, akkor az megkötései felülbírálják az alábbi megjegyzéseket. Ugyancsak a felels azért, hogy ennek a dokumentumnak az elektronikus formában való terjesztése nem sérti mások szerzi jogait. Az archívum üzemelteti fenntartják maguknak azt a jogot, hogy ha kétség merül fel a dokumentum szabad terjesztésének lehetségét illeten, akkor töröljék azt az online szakdolgozattár állományából. Ez a dokumentum elektronikus formában szabadon másolható, terjeszthet, de csak saját célokra, nem-kereskedelmi jelleg alkalmazásokhoz, változtatások nélkül és a forrásra való megfelel hivatkozással használható. Minden más terjesztési és felhasználási forma esetében a szerz/tulajdonos engedélyét kell kérni. Ennek a copyright szövegnek a dokumentumban mindig benne kell maradnia. A szakdolgozat szerzje a dokumentumra vonatkozóan az alábbi felhasználási engedély-nyilatkozatot tette: Alulírott, a Budapesti Gazdasági Fiskola Pénzügyi és Számviteli Fiskolai Kar Zalaegerszegi Intézete végzs hallgatója kijelentem, hogy fent nevezett oktatási intézmény, oktatási és tudományos, non-profit célokra számítógépes hálózaton (pl. interneten) vagy egyéb számítógépes adathordozón közzéteheti az intézménynél benyújtott szakdolgozatomat. Jelen nyilatkozat a hatályos szerzi jogszabályok értelmében nem kizárólagos, idtartamra nem korlátozott felhasználási engedély. A felhasználás, terjesztés a kutatást végz felhasználók számára, magáncélra ideértve a másolatkészítés lehetségét is - történhet úgy, hogy az a felhasználó(k) jövedelemszerzése vagy jövedelemfokozása célját közvetve sem szolgálhatja és nem-kereskedelmi jelleg alkalmazásokhoz is csak változtatások nélkül és a forrásra való megfelel hivatkozással használható. A szerzi és tulajdonosi jogok, valamint az üzleti célú felhasználási lehetségek továbbra is fent nevezett szerzt illetik. Hozzájárulok, hogy azonos feltételekkel a fenti felhasználási, terjesztési jogokat az oktatási intézmény harmadik személyre elssorban az Országos Széchényi Könyvtár Magyar Elektronikus Könyvtárára ruházhassa át. Kijelentem, hogy nyilatkozatommal csak saját valós jogaimat gyakoroltam, így ez a gesztusom mások jogviszonyát és érdekeit nem csorbítja szakdolgozatommal kapcsolatban.
BUDAPESTI GAZDASÁGI FISKOLA PÉNZÜGYI ÉS SZÁMVITELI FISKOLAI KAR ZALAEGERSZEGI INTÉZETE GAZDASÁGI TÁRSASÁGOK ÁTALAKULÁSA Küls szakmai konzulens: Pulay Lászlóné Operatív konzulens: Kárászné dr. Rácz Lídia Loósz Imre Számvitel szak Vállalkozási számvitel szakirány 2003
Tartalomjegyzék Elszó 1. Az átalakulásról általánosságban 1.1. Az átalakulás általános szabályai és formái 1.2. Az átalakulás elhatározásának fbb lépései 1.3. Az átalakulás formái 2. Az átalakulás folyamata és számviteli feladatai 2.1. Az átalakulás folyamata 2.2. Az átalakulás számviteli feladatai 2.2.1. A vagyonmérleg-tervezet elkészítése 2.2.2. A végleges vagyonmérlegek 2.2.3. A vagyonleltár-tervezet és a végleges vagyonleltár elkészítésének folyamata 2.2.4. A jogutód társaság tkeszerkezete 2.2.5. Az átalakulással kapcsolatos számviteli elszámolások 2.2.6. Az átalakulás során felmerül könyvvizsgálati feladatok 3. Átalakuláshoz kapcsolódó kötelezettségek és tennivalók 3.1. Átalakulás számviteli és adózási kérdései 3.2. APEH iránymutatások az átalakulásra vonatkozóan 4. Az AGRIGIGHEN Kkt. átalakulása 5. Mellékletek
El-szó Szakdolgozatom témájának a gazdasági társaságok átalakulását választottam. Választásom azért esett erre a témára, mivel gyakorlatomat könyvelirodánál töltöttem. Itt tartózkodásom els napjaiban kaptam konzulensemtl az információt, hogy egyik ügyfelük közkereseti társaságból szeretne korlátolt felelsség: társasággá átalakulni. Mivel e témához kapcsolódó ismereteim még éltek emlékezetemben és nem jutottak a h:t mélyén megbúvó óvodás kori süti sorsára, melyet elfeledtek, úgy határoztam, hogy megpróbálok felnni eme feladat elvégzéséhez szükséges szintre és nekilátok a dolgozat megírásának. Elhatározásomban persze az önös érdekeket is szem eltt tartottam, gondolván, hogy nem sok ember vállalkozik e téma feldolgozására, mivel a fellelhet irodalom e témakörbl kevés és azokat sem eresztették éppen b lére. Hogy dolgozatom hogyan sikerült annak megítélése nem az én reszortom, az inkább a konzulenseimre bízom. Remélem, hogy az elkövetkez oldalakkal sikerül áttekinthet képet festenem a hazánkban érvényben lev szabályozásról, valamint az átalakulás folyamatát értheten tárom fel a tudásra szomjazó olvasó eltt.
1. Az átalakulásról általánosságban 1.1. Az átalakulás általános szabályai és formái A gazdasági társaságok átalakulásának szabályait az 1998. évi CXLIV. törvény VII. fejezete tartalmazza. E törvény szerint átalakulásnak minsülnek a következ esetek: Átalakulás más társasági formává Szétválás, úgymint különválás és kiválás Egyesülés, ami lehet beolvadás és összeolvadás Átalakulás közhasznú társasággá Speciális eset: egyéni cégként bejegyzett egyéni vállalkozó átalakulása kizárólag egyszemélyes korlátolt felelsség: társasággá vagy részvénytársasággá Felmerülhetnek olyan esetek, amelyek kizárják a gazdaság társaság átalakulását. Ezekrl a törvény a következeket mondja ki: Nem alakulhat át azon gazdasági társaság, amely felszámolás alatt vagy végelszámolás alatt áll. Amíg a tagok nem bocsátották tejes egészében a gazdasági társaság rendelkezésére a társasági szerzdésben rögzített vagyoni hozzájárulásukat, addig nem dönthetnek az adott társaságnál annak átalakulásáról. Vannak azonban olyan esetek, amikor a vállalatnak kötelessége dönteni az átalakulásról. Ezen gazdasági társaságok azok, melyek a Sztv. szabályai szerint készített beszámolójának adatai alapján az egymást követ két évben nem rendelkeznek a társasági formára kötelezen elírt jegyzett tkének megfelel összeg: saját tkével, és nem gondoskodtak a második év beszámolójának elfogadását követ három hónapon belül a szükséges saját tke biztosításáról. Az átalakulásnál mindig célszer: figyelembe venni, hogy csak olyan társasággá alakuljon át, amelynek a törvényben nincs elírás jegyzett tkéjének minimumára vagy az elírásnak az átalakulással eleget tud tenni.
Minden egyes esetben az átalakulásról a gazdasági társaság legfbb szerve jogosult dönteni. Ezekrl is a törvény határoz, mely szerint az egyes cégformáknál a következk a legfbb szervek: Betéti és közkereseti társaságnál a tagok gy:lése Egyesülésnél a tagokból álló igazgató tanács Közös vállalatnál az igazgató tanács Korlátolt felelsség: társaságnál a taggy:lés Részvénytársaságnál a közgy:lés 1.2. Az átalakulás elhatározásának f-bb lépései Az átalakulásról két alkalommal köteles a társaság döntéseket hozni. Az els döntés során a vezet tisztségviselk valamint a felügyel bizottság tagjainak elterjesztése alapján a döntést hozó szerv a következ teendket végzi el: Felméri, hogy a tagok az átalakulási szándékkal egyetértenek-e Informálódik, hogy a tagok közül ki akar a jogutód társaságnak is a tagja lenni Dönt a jogutód gazdasági társaság formájáról Meghatározza azt a fordulónapot, amelyre a vezet tisztségviselknek el kell készítenie az átalakuló és az átalakulással létrejöv gazdasági társaság vagyonmérleg és vagyonleltár tervezetét, a társasági szerzdés tervezetét, valamint az elszámolási tervezetet azon tagokkal, akik nem kívánnak a jogutód gazdasági társaságnak tagjai lenni. A vagyonmérleg tervezet fordulónapjától számított három hónapon belül a döntést hozó szerv köteles határozni arról, hogy elfogadja-e a tervezeteket, kivéve azt az esetet, amikor a vagyonmérleg tervezetként elfogadható a számviteli törvény szerinti beszámoló mérlege abban az esetben, ha annak fordulónapja az átalakulásra vonatkozó döntés idpontját maximum hat hónappal elzi meg. Az átalakulás elhatározásáról a döntést hozó szerv tájékoztatja a társaságnál m:köd érdekképviseleti szerveket.
Törvényi elírás alapján a társaság köteles a nyilvánosságot tájékoztatni a Cégközlöny egymást követ két lapszámában közzétett közleménnyel az átalakulási tervezetek elfogadásától számított nyolc napon belül. A közleménynek a következeket kell tartalmaznia: Átalakuló társaság nevét és székhelyét Jogutód gazdasági társaság formáját, nevét, székhelyét Társasági szerzdés megkötésének illetve az alapító okirat elfogadásának napját Az átalakuló és az átalakulással létrejött gazdasági társaság vagyonmérleg tervezetének fbb adatait, kiemelve ezek közül a saját tke és a jegyzett tke összegét Ezen tervezetek jegyzett tkéjének megoszlását pénzbeli és nem pénzbeli hozzájárulásra Jogutód tevékenységét, vezet tisztségviselinek nevét és lakhelyét Hitelezknek szóló felhívást A törvény a következ szabályokat fogalmazza meg a jogutód gazdasági társaság jogaira, valamint kötelezettségeire: - nem m:ködhet eltársaságként - az átalakuló társaság által az illetékes hatóságokhoz benyújtott és ügyintézés alatt álló hatósági engedély iránt kérelemnek jogosultja a jogutód gazdasági társaság lesz, amennyiben megfelel a hatósági engedély feltételeinek. Ezen okból kifolyólag az átalakulás tényét a hatósági szervnek is be kell jelenteni. - Jogutód gazdasági társaságot megilletik a jogeld jogai és terhelik annak kötelezettségei, ahová beletartozik a munkavállalókkal szemben vállalt kötelezettségek is, melyek a kollektív szerzdésben lettek rögzítve. - Át kell venni a társasági szerzdésbe azonos tartalommal az egyes tagoknak biztosított külön jogokat, elnyöket, eltekintve azoktól a tagoktól, akik ezen elnyökrl és jogokról lemondtak írásban. A jogutód gazdasági társaság formájára választott társasági formától függen elírások lépnek életbe. Mivel tanulmányomban csak Kft szerepel, ezért nem
kívánok a többi társasági formával foglalkozni, csak a témához kapcsolódóval. Tehát korlátolt felelsség: társasággá alakulás esetén az alábbi elírásokat kell alapul venni: A jogutód vagyonleltár tervezetében azokat a vagyontárgyakat meg kell jelölni, amelyek a saját tkének a mérleg fösszeghez viszonyított aránya alapján a jogutód jegyzett tkéjét fogják képezni. Nem kell alkalmazni a törzstkét érint pénzbeli és nem pénzbeli hozzájárulás arányára vonatkozó elírásokat. 1.3. Az átalakulás formái Az átalakulás formái az alábbiak lehetnek. Átalakulásnak minsül Ez lehet Átalakulás más társasági formává Szétválás Kiválás Különválás Egyesülés Beolvadás Összeolvadás Átalakulás közhasznú társasággá Speciális eset 1. ábra: Átalakulás formái Átalakulás más társasági formává történhet: - a könyvvezetési rendszer megváltoztatásával - a könyvvezetési rendszer megváltoztatása nélkül
Az egyesülés lehet: - beolvadás, melynek során a beolvadó gazdasági társaság megsz:nik és ezzel vagyona a jogutód gazdasági társaságra száll át, azaz a beolvasztóra úgy, hogy eközben a beolvasztónak társasági formája nem változik meg - összeolvadás, melynek során az egyesül gazdasági társaságok megsz:nnek és vagyonuk a jogutódra száll át. A szétválás lehet: - különválás, amikor a szétváló gazdasági társaság megsz:nik és vagyona az átalakulással létrejött jogutód gazdasági társaságokra száll át. - Kiválás, mely esetben a szétváló gazdasági társaság változatlan formában m:ködik tovább, míg a kiváló tagok a kivitt vagyonnal egy új társaságot hoznak létre.
2. Az átalakulás folyamata és számviteli feladatai 2.1. Az átalakulás folyamata Az átalakulás esetében a vállalkozás folytatásának elve nem érvényesíthet, a szervezeti változásokhoz kapcsolódó vagyonértékelés nem múltbéli áron, hanem átalakuláskori piaci értéken történhet. Ez a vagyonértékelés eredményezheti az eszközök felértékelését, illetve leértékelését is. Az átalakulásnál fontos felmérni az átalakuló gazdasági társaság vagyonát, amelynek értéke a reális vagyonértéket kell, hogy tükrözze. Az átalakulás minden esetben az átalakulási terv szerint történik, amelyben rögzítésre kerül az átalakulással elérni kívánt cél, a tagok szándéknyilatkozata, az új gazdasági társaság társasági szerzdésének tervezete, az átalakulással létrejött jogutód gazdasági társaság formájától függen a vagyoni hozzájárulás összege és az egyes tagokra jutó vagyonhányad, valamint minden olyan elírás, amelyet a törvény elír, és amelyeket a tagok szükségesnek tartanak. A gazdasági társaságok átalakulása több lépésbl álló feladat, mely esetben mindig figyelembe kell venni az aktuális törvényeket, úgymint a gazdasági társaságokról szóló törvényt és a számvitelrl szóló törvényt. Az alábbi ábrával az átalakulással kapcsolatos feladatokat demonstrálom idsorrendben:
végleges vagyonmérlegek, illetve beszámolók letétbe helyezése 2. ábra: Az átalakulás folyamata 2.2. Az átalakulás számviteli feladatai els" döntés az átalakulásról vagyonleltár-tervezetek, vagyonmérlegtervezetek elkészítése második döntés az átalakulásról átalakulás közzététele átalakulási dokumentumok cégbírósághoz való benyújtása esetleges hiánypótlás felhívás alapján cégbírósági bejegyzés végleges vagyonmérlegek, illetve a megsz)n" társaságoknál a tevékenységet lezáró beszámoló, adatbevallás elkészítése átalakulás miatti számviteli nyilvántartások rendezése Mivel a számviteli törvény meghatározza, hogy az átalakulás számviteli bizonylata a könyvvizsgáló által hitelesített vagyonmérleg, ezért szükséges, hogy az átalakulni kívánó jogeld gazdasági társaságnak elkészítsék a vagyonleltár és vagyonmérleg tervezetét, valamint végleges vagyonmérlegét és vagyonleltárát. A számviteli törvény kimondja, hogy az átalakuló társaságnak kötelessége az átalakulásról szóló döntés megalapozásához és az átalakulás napjával vagyonleltárral alátámasztott vagyonmérleget készíteni, amely az átalakulással létrejöv gazdasági társaság vagyonának megállapításához szükséges. A kimutatások elkészítésénél a számviteli beszámoló készítésére vonatkozó elírásokat kell figyelembe venni kiegészítve ket a számviteli törvény sajátos szabályaival is, melyeket a 41/F 4-> 9 bekezdése és a 41/G-> 41/L paragrafusok tartalmaznak. Megállapíthatjuk, hogy a számviteli feladatok a vagyonleltár és a vagyonmérleg tervezet elkészítéséhez, a könyvvizsgálathoz és a végleges
vagyonleltár és vagyonmérleg elkészítéséhez kapcsolódnak. A számviteli feladatokat az alábbi alfejezetekben szeretném kifejteni. 2.2.1. A vagyonmérleg tervezet elkészítése Az átalakulás cégbírósági bejegyzésének elengedhetetlen feltétele a vagyonmérleg tervezet elkészítése, amelyet vagyonleltár tervezettel kell alátámasztani. A vagyonmérleg tervezet fordulónapja az átalakulás elhatározásakor - vagyis az els döntéskor a legfbb döntéshozó szerv által kijelölt nap. Abban az esetben, ha a számviteli beszámoló hat hónapnál nem régebbi, akkor annak mérlegének fordulónapját is figyelembe lehet venni. Persze ebben az esetben elengedhetetlen, hogy a vagyonmérleg tervezet megegyezzen a mérleggel és ekkor a vagyon sem kerülhet átértékelésre, hiszen azt már a mérlegnél elvégezték. A vagyonmérleg tervezetet az azonos fordulónapi leltárral és a teljes analitikus nyilvántartással, valamint a fkönyvi kivonattal kell alátámasztani. A vagyonmérleg tervezet az átalakuló és az átalakulással létrejöv gazdasági társaságoknál nem egyezik meg. Az átalakuló gazdasági társaság vagyonmérlege a következ adatokat tartalmazza: Az eszközök és források könyv szerinti értékét Az átértékelési különbözetet A vagyonleltár szerinti értéket, amely az elz kett összegeként kerül beállításra Különválás és kiválás esetén a vagyonértékelés szerinti értéket meg kell bontani a gazdasági társaság legfbb szerve által meghatározott módon, hogy a jogutód társaság (ok) vagyonmérlegét el tudjuk készíteni. Az átalakulással létrejöv gazdasági társaság vagyonmérlege tartalmazza: A jogeld gazdasági társaságok vagyonértékelés szerinti értékét, melyet beolvadás és összeolvadás esetén társaságonként megbontásban kell felt:ntetni
Az eltéréseket és a különbözeteket. A jogutód gazdasági társaság vagyonát, amely az elz kett összegeként jelenik meg. A jogeld gazdasági társaság vagyonmérleg tervezete megegyezik a számviteli beszámoló mérlegével mind szerkezetileg és felépítésileg. Vannak bizonyos eltérések, amelyeket a törvény is rögzít. Eszerint a vagyonmérleg tervezet saját tkéje csak a jegyzett tkét, a tketartalékot és az eredménytartalékot tartalmazhatja. Ebbl adódik, hogy az értékelési tartalékot ki kell vezetni, a mérleg szerinti eredményt pedig át kell vezetni az eredménytartalékba. A törvényi elírások betartása mellett a vagyonmérleg tervezetet legalább háromoszlopos formában kell elkészíteni, úgymint könyv szerinti érték, átértékelési különbözet és végül a vagyonértékelés szerinti érték. A vagyonmérleg tervezetek általános sémái megtalálhatóak a mellékletben. A jogutód gazdasági társaság vagyonmérleg tervezete ennél több oszlopot tartalmaz. Itt a jogeld gazdasági társaság vagy társaságok vagyonértékelés szerinti vagyonát, a különbözeteket, a rendezéseket és a jogutód gazdasági társaság vagyonát kell szerepeltetni. A rendezés oszlopban a saját tke átrendezésébl adódó tételeket kel kimutatni. A saját tke elemeit át kell rendezni, ha azt jogszabály írja el vagy azt a gazdasági társaság saját maga határozza el. Ettl eltéren a különbözet oszlopba kell beállítani a kiválással létrejöv társaságnál az átértékelési különbözeteket, a meglév tagok pótlólagos vagyoni hozzájárulását a társasági szerzdés szerinti értéken, az átalakulással egyidej:leg kilép tagok részére kiadásra kerül vagyon értékét, az átalakulással egyidej:leg belép tagok által beadott vagyoni hozzájárulás társasági szerzdés szerinti értékét, valamint egyesülés esetén a létrejöv gazdasági társaság jegyzett tkéjének meghatározása során figyelembe nem vehet részesedések értékét a jogeld vagyonmérleg tervezete szerinti értéken és a jogeld vagyonmérleg tervezeteiben kimutatott egymással szemben fennálló követelések és kötelezettségek összegét.
Az átalakuló gazdasági társaság dönt abban, hogy a számviteli törvény szerinti beszámolójában kimutatott eszközöket és kötelezettségeket a vagyonmérleg tervezetben könyv szerinti értéken mutatja ki vagy piaci értéke. Piaci értéken azt kell értenünk, hogy eszközeit és kötelezettségeit átértékeli. Vannak esetek, amikor az átértékeléssel nem élhet a gazdasági társaság. Nem élhet vele beolvadás esetén a beolvasztó gazdasági társaság, kiválás esetén a változatlan formában továbbm:köd gazdasági társaság. A könyv szerinti érték meghatározásakor nem szabad figyelembe venni és alkalmazni az eszközök értékhelyesbítésére és az értékelési tartalék képzésére vonatkozó szabályokat. Ha korábban a társaság élt a piaci értékelés lehetségével, akkor a könyveiben kimutatott értékhelyesbítés összegét az értékelési tartalékkal szemben ki kell vezetni az átalakulással egyidej:leg. A vagyonértékelésnek két változata lehet. Az els esetben a gazdasági társaság az eszközöket piaci értéken értékeli, amely esetben a vagyonmérleg tervezetbe felveheti azokat az eszközöket is, amelyeket a számviteli törvény szerinti beszámoló mérlegében értékkel nem szerepelhetnek, de a gazdasági társaság tulajdonában vannak. Ezek jellemzen a kis érték: tárgyi eszközök, melyek nincsenek elhasználódva, valamint az 1998. január elseje eltt térítés nélkül átvett eszközök. Az egyes kötelezettségek értékét a társaság az elfogadott, illetve várható összegben veszi figyelembe a kötelezettségek között, vagy pedig idbeli elhatárolásként állítja be. A társaság a cég saját tkéjének értékét számítással határozza meg úgy, hogy az eszközök piaci értéke és a kötelezettségek reális értéke közti különbözetet veszi figyelembe. A második esetben a vagyonértéket az üzleti értékelés, vagyis a jövedelemtermel képesség módszerével állapítják meg. Ekkor az egyes kötelezettségek értékét az elfogadott, illetve a várható összegben veszik figyelembe a kötelezettségek között, vagy pedig idbeli elhatárolásként. Az eszközök értékét a piaci értékelés módszerével határozzák meg. Ez úgy történik, hogy megvizsgálják az egyes vagyoni elemeket, hogy azok mekkora megtérülést tudnak biztosítani,
mekkora a jelenértéke a várható élettartalmuk során elállított hasznuknak. Ezt követen az eszközök és a források értéke közti eltérés kerül megállapításra. Ha ezen eltérés pozitív - vagyis az eszközök értéke nagyobb, mint a források értéke -, akkor az eszközöket le kell értékelni, mivel a törvény tiltja a negatív üzleti vagy cégérték kimutatását. Ha viszont az eltérés negatív, ebben az esetben a különbözet üzleti vagy cégérték lesz, melyet az immateriális javak közé kell beállítani. Az átértékelési különbözet a vagyonértékeléssel megállapított érték és a könyv szerinti érték különbözete, ami eljelétl függen lehet pozitív vagy negatív is. Ha a vagyonmérleg tervezet átértékelési különbözet oszlopában kimutatott átértékelési különbözet összege pozitív, akkor a vagyont felértékelték, tehát annak összegével a tketartalék összegét kell megemelni. Ha viszont az összevont átértékelési különbözet negatív eljel:, akkor a vagyont leértékelték, tehát ezen összeggel a tketartalék összegét kell csökkenteni. Itt meg kell említeni, hogy amennyiben a tketartalék nem fedezi a negatív eljel: átértékelési különbözetet, akkor a tketartalékot meghaladó összeggel az eredménytartalékot kell csökkenteni, mivel a tketartalék nem lehet negatív, de az eredménytartalék ezzel szemben igen. Azon gazdasági társaságoknál a vagyonmérleg tervezetben szerepl els és harmadik oszlopbeli adatok megegyeznek, melyek az átértékelés lehetségével nem éltek. A törvény szerint a vagyonmérleg tervezet vagyonértékelés szerinti érték oszlopában szerepl saját tkéjének csak a jegyzett tke, a tketartalék és az eredménytartalék lehetnek a részei. Éppen ezen ok miatt a vagyonmérleg tervezet készítésekor át kell vezetni az eredménytartalékba a mérleg szerinti eredményt, és meg kell sz:ntetni az értékhelyesbítések és az értékelési tartalék összegét, melyeket egymással szemben kell kivezetni. Az átalakulással létrejöv gazdasági társaság vagyonmérleg tervezetének els oszlopában az átalakuló gazdasági társaságok vagyonmérleg tervezeteinek harmadik
oszlopbeli értékadatait kell szerepeltetni. A második oszlopban a különbözeteket kell felt:ntetni. Ezek az alábbiak lehetnek: Az átalakulással egyidej:leg belép új tagok vagyoni hozzájárulása társasági szerzdés szerinti értéken eszköz növekedésként és saját tke növekedésként kimutatva. A meglév tagok pótlólagos vagyoni hozzájárulását társasági szerzdés szerinti értéken eszköz növekedésként és saját tke növekedésként kimutatva. Az átalakulással egyidej:leg kilép tagok kiadásra kerül vagyon értékét eszköz csökkenésként és kötelezettség csökkenésként vagyonmérleg tervezet szerinti értékben, valamint saját tke csökkenésként kimutatva, ahol a saját tkébl járó rész a tagnak járó eszközök és kötelezettségek közti különbözet. Kiválással létrejöv társaságnál az átértékelési különbözetet. Egyesülés esetén a jogutód gazdasági társaság jegyzett tkéjének meghatározása során figyelembe nem vehet részesedések értékét a jogeld vagyonmérleg tervezete szerinti értéken eszköz csökkenésként és jegyzett tke csökkenésként a részesedés névértékét, majd a vagyonmérleg tervezet szerinti érték és a névérték különbségét az eljeltl függen eszköz növekedésként és eredménytartalék növekedésként vagy eszköz csökkenésként és eredménytartalék csökkenésként kell kimutatni. Egyesülés esetén a jogeld gazdasági társaságok vagyonmérleg tervezeteiben kimutatott egymással szemben fennálló követelések és kötelezettségek összegét követelés és kötelezettség csökkenésként kell kimutatni, ezek különbözetét pedig a saját tkét kell módosítani. A harmadik oszlopban azokat az összegeket kell szerepeltetni, amelyek a saját tke átrendezésébl adódó jogszabályi elírások illetve tulajdonosi döntések alapján kerülnek beállításra. Az utolsó oszlopban az elz három oszlop adatainak összege kerül beállításra. A saját tke elemeinek átrendezése fölött nem szabad elsiklani, mivel ezekre külön jogszabályok is vonatkoznak. Fontos megemlíteni azért is, mivel több féle
átrendezend feladat van, melyeket érdemes bvebben is kifejteni. Tehát a saját tke elemeinek átrendezésére sor kerülhet abban az esetben, amikor a jogeldök vagyonadatai és a különbözetek alapján kialakított saját tke egyes elemeinek értékétl a felek a társasági szerzdésben eltérnek vagy az eltérést a törvény elírja. Ebben az esetben a kialakított saját tke megoszlását a társasági szerzdésben meghatározott megoszláshoz kell igazítani. A vagyonmérleg tervezetben a jogutód gazdasági társaság vagyonán belül a saját tke részei csak pozitív eljel:ek lehetnek. A negatív eljel: tkeelemet a pozitív eljel: tkeelem terhére meg kell emelni. A vagyonmérleg tervezetben a saját tke megoszlásánál is érvényesülnie kell annak a szabálynak, mely kimondja, hogy a jegyzett tke értéke nem lehet magasabb a meghatározott tételekkel csökkentett saját tke értékénél. Ezt hívjuk a szabadrendelkezés: saját tke vizsgálatának. A meghatározott tételek a következk lehetnek: az aktivált alapítás, átszervezés még le nem írt értéke, a lekötött tketartalék, a lekötött eredménytartalék. A vagyonmérleg tervezetben a saját tkén belül az eredménytartalék értékét úgy kell megállapítani, hogy az fedezetet nyújtson a vagyonmérleg tervezet fordulónapja és az átalakulás napja között várhatóan bekövetkez veszteségekre, az átalakulással közvetlenül összefüggen keletkez társasági adófizetési kötelezettségre, és az alapítás, átszervezés aktivált értékébl még le nem írt összegre. Korlátolt felelsség: társasággá, részvénytársasággá vagy közhasznú társasággá való átalakulás esetén a jegyzett tkén felüli vagyonként kell figyelembe venni a jogutód gazdasági társaság vagyonán belül azoknak a vagyontárgyaknak a saját tke és a vagyonmérleg tervezet mérleg fösszege arányában számított értékét, amelyek a jegyzett tkénél nem vehetek figyelembe, mert nem forgalomképesek, vagy átruházásukhoz harmadik személy hozzájárulása szükségeltetik. Ebben az esetben a jegyzett tke eszközfedezettségét kell vizsgálni. A 3. melléklettel szeretnék segítséget nyújtani a tervezetben bekövetkez változások szemléltetéséhez.
2.2.2. A végleges vagyonmérlegek Az átalakulással létrejött társaság a cégbejegyzés napját követ napon kezdi el tevékenységét, ezen a napon nyitja meg nyilvántartásait. Ahhoz, hogy az átalakuló gazdasági társaságok zárni tudják a nyilvántartásaikat, illetve a létrejöv társaságok meg tudják nyitni azokat, fel kell mérni átalakulással érintett társaságok vagyonát. Ehhez el kell készíteni az átalakuló és az átalakulással létrejött társaság végleges vagyonmérlegét, végleges vagyonleltárát. A végleges vagyonmérleg és vagyonleltár összeállításának specialitásait az alábbi pontokban fejtem ki: Az átalakuló és az átalakulással létrejött társaságoknak is el kell készítenie, függetlenül attól, hogy az átalakulás során megsz:nnek, vagy tovább m:ködnek. A cégbírósági bejegyzés napjára készítendek. Az átalakulással megsz:n társaságok tevékenységet lezáró beszámolót készítenek és ennek a beszámolónak a mérlege alapján készítend az átalakuló társaság végleges vagyonmérlege. A végleges vagyonmérlegek felépítése ugyanolyan, mint a vagyonmérlegtervezeteké. Beolvadás esetén az átvev társaság, illetve kiválás esetén az a társaság, akibl kiválnak a végleges vagyonmérleg:ek a cégbírósági bejegyzés napjára, mint fordulónapra, a fordulónapi értékelés szabályai szerint, zárás nélkül, a folyamatos könyvelés során állítják össze. Ez a vagyonmérleg ugyanúgy készül, mint a vagyonmérleg-tervezet. A végleges vagyonmérlegben az átértékelés hatása ugyanúgy megjelenik, mint a vagyonmérleg-tervezetben. Az itt megjelen pozitív átértékelési különbözet lesz a társasági adóalapot növel. Ha az átalakulással létrejött társaság végleges vagyonmérlegében kimutatott saját tke eltér a vagyonmérleg-tervezetben kimutatott saját tkétl, akkor a különbözettel a változás tartalmának és eljelének megfelelen a
tketartalékot, illetve az eredménytartalékot kell módosítani. Ha a tketartalék emiatt negatívvá válna, akkor a tketartalék pozitív összegéig a tketartalékot, azt meghaladóan az eredménytartalékot kell csökkenteni. Az átalakulással létrejött társaság végleges vagyonmérlegét is vagyonleltárral kell alátámasztani. A végleges vagyonleltárban korlátolt felelsség: társasággá, közhasznú társasággá, vagy részvénytársasággá való átalakulás esetén el kell különíteni azokat az eszközöket, amelyek a saját tkének a mérleg fösszeghez viszonyított arányos értéke alapján a jogutód gazdasági társaság vagyonmérleg-tervezet szerinti jegyzett tkéjét képezik. Amennyiben ezen eszközök értéke nem éri el a társaság vagyonmérleg-tervezet szerinti jegyzett tkéjét, akkor a jegyzett tkét le kell szállítani. A jegyzett tkét abban az esetben is le kell szállítani, ha az átalakulással létrejött társaság végleges vagyonmérlegében, a lekötött tartalékkal csökkentett, illetve a jegyzett, de még be nem fizetett tkével növelt saját tke összege nem éri el a vagyonmérleg-tervezet szerinti jegyzett tke összegét, mely a cégbíróságon is jegyezve van. A végleges vagyonmérlegeket, végleges vagyonleltárokat is kell könyvvizsgálóval ellenriztetni, ez lesz az átalakulás számviteli dokumentuma. A végleges vagyonmérlegeket, végleges vagyonleltárakat a cégbírósági bejegyzés napját követ 90 napon belül kell mind az átalakuló társaságra, mind az átalakulással létrejött társaságra a cégbíróságon letétbe helyezni. Ezekhez a dokumentumokhoz csatolni kell a könyvvizsgálói záradékot is. A vagyonmérleg-tervezetben a tkekivonás és a tkebevonás hatásait a tervnek megfelelen kellett figyelembe venni. Ezzel szemben a végleges vagyonmérlegben a ténylegesen kialakult értéket kell figyelembe venni. Az ebbl következ eltéréseket az alábbi táblázat szemlélteti:
A vagyonmérleg-tervezetben T"kekivonás Az átadandó eszközök értéke az eszközöket csökkenti. Jegyzett t"ke csökken a névértékkel. A névérték és az átadandó eszközérték különbsége t"ketartalék, illetve eredménytartalék változás (arányosan). T"keemelés A vagyoni hozzájárulás az eszközök értékét növeli ( az ázsiót is ). Jegyzett t"ke n" a névértékkel. Alapt"kén felüli vagyoni hozzájárulás t"ketartalékot növel. A végleges vagyonmérlegben Az átadandó eszközök értéke a kötelezettséget növeli. Jegyzett t"ke csökken a névértékkel. A névérték és az átadandó eszközérték különbsége t"ketartalék, illetve eredménytartalék változás (arányosan). A rendelkezésre bocsátott vagyoni hozzájárulás a kötelezettségeket csökkenti ( ázsiót is ). A rendelkezésre nem bocsátott pénzbeli vagyoni hozzájárulás a jegyzett, de még be nem fizetett t"ke értékét növeli. Jegyzett t"ke n" a névértékkel. Alapt"kén felüli vagyoni hozzájárulás t"ketartalékot növel. 3. ábra: Tkeemelés és tkekivonás a,,különbözetek,, oszlopban A vagyonmérleg-tervezetben a társaságtól megváló taggal történ elszámolással kapcsolatban azt kell bemutatni, hogy a megállapodás szerint milyen eszközt vagy kötelezettséget adnak át a kilép tagnak. Ezt az összeget kell szerepeltetni az eszközöknél csökkenésként a megfelel mérlegtételben. A végleges vagyonmérleg a cégbírósági bejegyzés napjára ténylegesen kialakult helyzetet mutatja. Mivel a társaságtól megváló taggal a cégbírósági bejegyzést követen lehet csak elszámolni, emiatt a neki járó eszközök értékét kötelezettségként kell szerepeltetni a végleges vagyonmérlegben. A vagyonmérleg-tervezetben az újonnan belép tulajdonosok, illetve a meglév tulajdonosok alaptke emelésével kapcsolatban azt kell bemutatni, hogy a társasági szerzdés szerint milyen pénzbeli és nem pénzbeli vagyoni hozzájárulást vállaltak a tulajdonosok. Itt figyelembe kell venni az alaptkén felüli vagyoni hozzájárulást is, mely a tketartalékot növeli. Ezeket az összegeket kell szerepeltetni az eszköz növekedéseként a megfelel mérlegtételekben. A végleges vagyonmérleg a cégbírósági bejegyzés napjára ténylegesen kialakult helyzetet mutatja. Az alaptke emeléssel kapcsolatban a tulajdonosok már korábban (az átalakulási dokumentumok cégbíróságra való benyújtása eltt) a társaság rendelkezésére bocsátották a nem pénzbeli hozzájárulást, a pénzbeli