7.1. Az adóköteles jövedelem megállapítása tételes költségelszámolás alkalmazásával Tételes költségelszámolás alkalmazása esetén az adóköteles jövedelem kiszámításához a bevételből kiindulva először az ún. számított összeget kell megállapítani, melynek megállapítását nem befolyásolja, hogy ingatlant vagy vagyoni értékű jogot ruházott át a magánszemély. A megállapított számított összegből kell az adóköteles jövedelmet kiszámítani oly módon, hogy a számított összeg a szerzés időpontjára tekintettel tovább csökkenthető attól függően, hogy milyen típusú ingatlan vagy vagyoni értékű jog átruházásából származik jövedelem. 7.1.1. A számított összeg megállapítása Ha a magánszemély a tételes költségelszámolás módszerét alkalmazza, akkor a számított összeget oly módon állapítja meg, hogy az ingatlan és a vagyoni értékű jog átruházásából származó bevételből le kell vonnia az átruházó magánszemélyt terhelő igazolt költségeket. Az átruházásból származó jövedelem megállapítása során igazolt költségnek minősül: a megszerzésre fordított összeg, a megszerzéssel összefüggő más kiadások, az értéknövelő beruházások, az átruházással kapcsolatos kiadások. + Bevétel (ld. 5. fejezet) Igazolt költségek a megszerzésre fordított összeg (ld. 7.1.1.1. fejezet) a megszerzéssel összefüggő más kiadások (ld. 7.1.1.2. fejezet) az értéknövelő beruházások (ld. 7.1.1.3. fejezet) az átruházással kapcsolatos kiadások (ld. 7.1.1.4. fejezet) = Számított összeg A számított összeg megállapítása során nem vonhatóak le azok a költségek, amelyeket a magánszemély valamely tevékenységéből származó bevételével szemben költségként elszámolt. (Ha például a magánszemély az ingatlant az átruházást megelőzően egyéni vállalkozóként bérbe adta, és a vállalkozói bevétellel szemben értékcsökkenési leírást számolt el, akkor a megszerzésre fordított összeget csökkentenie kell az elszámolt értékcsökkenési leírás összegével.) 7.1.1.1. A megszerzésre fordított összeg Az Szja tv. részletesen rendelkezik arról, hogy a szerzés módjától függően mit kell megszerzésre fordított összegnek tekinteni. A megszerzésre fordított összeg megállapításának általános szabálya Főszabály szerint a megszerzésre fordított összeg az átruházásról szóló szerződés (okirat, bírósági, hatósági határozat) szerinti érték. Ha a szerződés (okirat, bírósági, hatósági határozat) nem tartalmaz értéket, és az ügylettel összefüggésben illetékkiszabás történt, akkor az illeték megállapításához figyelembe vett értéket kell megszerzésre fordított összegnek tekinteni. - 1 -
A megszerzésre fordított összeg megosztása közös tulajdon esetén Ha az átruházott ingatlan közös tulajdonban állt, akkor a megszerzésre fordított összeget az ingatlan átruházásból származó jövedelem megállapítása során a tulajdoni hányadok arányában kell figyelembe venni. A megszerzésre fordított összegnek a tulajdoni hányadok arányában történő figyelembevétele eltérően történik, ha a házassági életközösség ideje alatt megszerzett ingatlant az egyik házastárs nevére jegyzik be az ingatlan-nyilvántartásba, és az nem tartozik a különvagyonához. Ilyenkor ugyanis nincs jelentősége annak a ténynek, hogy az ingatlan-nyilvántartás mely időponttól kezdődően tartalmazza mindkét házastárs tulajdonjogát, hiszen az egyik fél szerzésével a másik fél szerzése a törvény erejénél fogva bekövetkezett, azaz az egyik fél tulajdonszerzésére vonatkozó okirat a törvény erejénél fogva a másik fél tulajdonszerzését is eredményezte. Ebből következően a megszerzésre fordított összeget a házastársak azonos módszer szerint, azonos okirat(ok) alapján (például az akár mindkettőjűk, akár csak az egyikük nevére megszövegezett adásvételi szerződés, csereszerződés alapján) határozzák meg, de azt természetesen csak arányosan érvényesíthetik költségként a jövedelem meghatározásakor. A megszerzésre fordított összeg csere útján történő szerzés esetén Ha a magánszemély az átruházott ingatlant, vagyoni értékű jogot csere útján szerezte, akkor megszerzésre fordított összegnek minősül a csereszerződésben rögzített érték. Ha a csereszerződés nem tartalmaz értéket, akkor az illeték megállapításához figyelembe vett értéket kell megszerzésre fordított összegnek tekinteni. A megszerzésre fordított összeg öröklés útján történő szerzés esetén Ha a magánszemély az átruházott ingatlant, vagyoni értékű jogot öröklés útján szerezte, akkor megszerzésre fordított összeg az, amelyet az illeték megállapításához figyelembe vettek. Öröklés esetén az örökös az örökség tiszta értéke, tehát a hagyatéki terhekkel csökkentett forgalmi érték után fizet öröklési illetéket. Ezen öröklési illeték alapjául szolgáló tiszta értéket lehet megszerzésre fordított összegként figyelembe venni. Megszerzésre fordított összegként figyelembe vehetőek továbbá azok a kiadások, amelyek az örökölt ingatlan, vagyoni értékű jog megszerzésével kapcsolatosan merültek fel. (Például az ingatlan megszerzésével, biztosításával és kezelésével járó szükséges költségek.) Nem számolhatóak el azonban olyan kiadások, amelyek nem kizárólag az örökölt ingatlan, vagyoni értékű jog szerzésével kapcsolatban merültek fel, így például: az örökhagyó illő eltemetésének költségei; a hagyatéki eljárás költségei. A megszerzésre fordított összeg megállapítása ajándékozás útján történő szerzés esetén Ha a magánszemély az átruházott ingatlant, vagyoni értékű jogot ajándékba kapta, a megszerzésre fordított összeg az, amelyet az illeték megállapításához figyelembe vettek. Ajándékozás esetén a megajándékozott az ajándék tiszta értéke, tehát az ajándékot terhelő adósság és egyéb terhek értékével csökkentett forgalmi érték után fizet ajándékozási illetéket 1, azzal, hogy az ajándékot terhelő adósság és egyéb terhek után (ide nem értve az ajándékot terhelő 1 Itv. 13. (1)-(2) bek. - 2 -
vagyoni értékű jogot) visszterhes vagyonátruházási illetéket kell fizetni 2. Erre tekintettel megszerzésre fordított összegnek minősül mind az ajándékozási, mind a visszterhes vagyonátruházási illeték alapja. A megszerzésre fordított összeg helyi önkormányzati lakás megvásárlása Ha a helyi önkormányzat tulajdonában lévő lakást a magánszemély megvásárolja, akkor megszerzésre fordított értéknek a szerződésben szereplő tényleges vételárat kell érteni. A megszerzésre fordított összeg kárpótlás során gyakorolt vételi jog gyakorlása esetén A kárpótlásról szóló törvényekben szabályozott vételi jog gyakorlása során szerzett termőföld, erdő művelési ágú föld esetében a megszerzésre fordított összegnek a vételi jog gyakorlása során vételárként szereplő összeget kell tekinteni. A megszerzésre fordított összeg a 2008. január 1-jét követően megvalósult ráépítés, újjáépítés, alapterület-növelés esetén Ha a magánszemély 2008. január 1-jétől ráépítést, újjáépítést, alapterület-növelést végez, akkor megszerzésre fordított összegként a használatbavételi (fennmaradási) engedély jogerőre emelkedésének napjáig, illetve a használatbavételi (fennmaradási) engedélyben megjelölt feltételek teljesítésének határidejéig kibocsátott, az építő (építtető) magánszemély nevére kiállított számla szerinti érték vehető figyelembe. Ha a felépített ingatlan, illetve alapterület-növelés nem rendelkezik használatbavételi vagy fennmaradási engedéllyel, akkor a tényleges használatbavételig, illetve ennek megállapíthatósága hiányában az átruházásig kibocsátott az építő (építtető) magánszemély nevére kiállított számla szerinti érték vehető figyelembe. 7.1.1.2. A megszerzéssel összefüggő más kiadások 7.1.1.3. Értéknövelő beruházások. 7.1.1.4. Az átruházással kapcsolatos kiadások Az Szja tv. a megszerzéssel összefüggő kiadásokhoz hasonlóan nem nevesíti az átruházással kapcsolatban elszámolható költségeket, de az adóhatósági gyakorlat alapján átruházással kapcsolatos kiadás lehet: az ügyvédi, közjegyzői költség; a hirdetés díja; az ingatlanközvetítői jutalék; az ingatlan értékbecslő szakértői díja. Átruházással kapcsolatos kiadás az adott ingatlannal kapcsolatban az állammal szemben vállalt kötelezettség alapján igazoltan megfizetett összeg is. 2 Itv. 13. (5) bek. - 3 -
7.1.1.5. A költségek igazolása Az Szja tv. konkrétan nem rendelkezik arról, hogy a költségek igazolására milyen eszközök vehetők igénybe az adóköteles jövedelem megállapítása során. Csupán az általános szabályok között találunk egy olyan rendelkezést 3, mely szerint, ha a magánszemély olyan termék vagy szolgáltatás ellenértéke alapján kíván költséget elszámolni, amelynek értékesítője, illetve nyújtója az általános forgalmi adóról szóló törvényben meghatározott bizonylat kiállítására kötelezett, akkor a kiadás igazolására kizárólag az általános forgalmi adóról szóló törvény szerinti bizonylat (ide nem értve a nyugtát) alkalmas. Egyébként a kiadás igazolására kizárólag az a bizonylat alkalmas, amely tartalmazza a költség összegének megállapításához szükséges valamennyi adatot (így például a kiadás összegét és pénznemét) is. Ebből a rendelkezésből megállapítható, hogy az Áfa tv. szerinti bizonylat kiállítási kötelezettség hiányában is szükséges a költség összegének megállapításához valamilyen egyéb bizonylat. Ha például a korszerűsítést végző magánszemély más magánszemélytől vásárolja meg az építkezés során megmaradt építőanyagot, akkor az építőanyagot eladó magánszemély nem kötelezett az általános forgalmi adóról szóló törvényben meghatározott bizonylat kiállítására, és kizárólag egyéb bizonylat igazolhatja a kiadást. A házilagos kivitelezés keretében történő akár saját, akár más által ingyenesen végzett munkaráfordítás értéke értéknövelő beruházásként bizonylat hiányában nem vehető figyelembe. A költségek igazolása tekintetében irányadó lehet a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló törvény 4 rendelkezése, mely szerint a tényállás tisztázása egyrészt kötetlen (a bizonyítási eszközöket példálózó módon sorolja fel a törvény), másrészt a bizonyítékok szabadon értékelhetők. Eszerint lényegében bármilyen bizonyítási eszköz felhasználható a költségek igazolására, akár egy szakértői vélemény is, amely megbecsüli pl. építkezés esetén az ingatlan felépítésére fordított kiadások összegét. Ugyanakkor a Legfelsőbb Bíróság egy ítéletében kimondta, hogy a bizonylatok szakértői bizonyítással és nyilatkozattal nem pótolhatóak. A költségek igazolási módját illetően egységes adóhatósági álláspont nem alakult ki. A gyakorlatban arra is találunk számos példát, hogy szakértői vélemény támasztja alá a jövedelem megállapítást, de arra is találni eseteket, amikor a Legfelsőbb Bíróság döntését irányadónak tekintve a szakértői véleményt nem fogadta el az adóhatóság a kiadások alátámasztására. Gyakori probléma, hogy a magánszemélyek nem őrzik meg a költségelszámoláshoz szükséges bizonylatokat, és ez azt a következményt eredményezheti, hogy a felmerülő költségek nem érvényesíthetőek a jövedelem megállapítása során. Sok esetben viszont a magánszemélyek olyan költségeket is figyelembe vesznek, amelyek kifizetéséről szabályszerű igazolással nem rendelkeznek. Így előfordul, hogy költségként elszámolásra kerül az ingatlanközvetítőnek kifizetett díj úgy, hogy a díj átvételéről csupán átvételi elismervény, bevételi pénztárbizonylat, megbízási szerződés áll rendelkezésre. Ezek azonban a költség elszámolását nem teszik lehetővé, hiszen az ingatlanközvetítő köteles a megbízási díjáról számlát vagy egyszerűsített számlát kibocsátani. Ilyen esetben az adóhatóság jogosan nem ismeri el költségként a magánszemély kiadását. Előfordul továbbá az is, hogy az ingatlanon értéknövelő beruházást végző vállalkozó az általa elvégzett munkáról szintén nem bocsát ki számlát vagy egyszerűsített számlát, csak egyéb bizonylatot. Ezek az iratok azonban az előzőekhez hasonlóan nem elegendőek a költségek 3 Szja tv. 4. (4) bek. 4 2004. évi CXL. törvény - 4 -
igazolásához, így ezeket az ingatlan átruházásból származó jövedelem megállapítása során nem lehet figyelembe venni. Figyelem! Az ingatlan és a vagyoni értékű jog megszerzéséhez kapcsolódó öröklési, ajándékozási, visszterhes vagyonátruházási illeték összegének igazolásához nem elegendő az illetékhivatal fizetési meghagyása. Az illeték összegének megfizetését szükséges igazolni a csekkszelvénnyel, az átutalásról szóló bankszámlakivonattal, igazolással, vagy illetékhivatali igazolással. Az utóbbi igazolások azért szükségesek, mert az Illetékhivatal az illeték összegét kérelemre méltányosságból vagy jogorvoslat folytán utólag módosíthatja, elengedheti. 7.1.1.6. A számított összeg megállapításának különös szabályai 7.1.2. A számított összeg növelése lakásszerzési kedvezménnyel szerzett lakás átruházása esetén 7.1.3. Az adóköteles jövedelem megállapítása a számított összegből Az Szja tv. 2008. január 1-jétől módosította az adóköteles jövedelem megállapításának szabályát. Ennek következtében eltérő rendelkezések érvényesek: 1. a lakásingatlanok és a lakásra vonatkozó vagyoni értékű jogok (ld. 7.1.3.1. fejezet), 2. az egyéb ingatlanok (ld. 7.1.3.2. fejezet), valamint 3. az egyéb ingatlanokra vonatkozó vagyoni értékű jogok (ld. 7.1.3.3. fejezet) átruházásából származó adóköteles jövedelem megállapítására. 7.1.3.1. Az adóköteles jövedelem megállapítása lakásingatlan és lakásra vonatkozó vagyoni értékű jog átruházása esetén Ha a magánszemély a 2008. évben lakásingatlan vagy lakásra vonatkozó vagyoni értékű jog átruházásából bevételt szerez, akkor a bevételből megállapított esetlegesen a lakásszerzési kedvezmény alapjával megnövelt - számított összegnek az Szja tv-ben meghatározott hányadát kell adóköteles jövedelemnek tekinteni. Ebben az esetben az adóköteles jövedelmet a számított összegből az alábbiak szerint kell megállapítani: Az átruházás éve a szerzés éve a szerzéstől számított 1. év a szerzéstől számított 2. év a szerzéstől számított 3. év a szerzéstől számított 4. év a szerzéstől számított 5. év Az adóköteles jövedelem a számított összeg alapulvételével 100 százalék 100 százalék 90 százalék 60 százalék 30 százalék 0 százalék - 5 -
Fentiek alapján 2008. évi jövedelemszerzés esetén a jövedelmet az alábbiak szerint kell megállapítani: Ha az ingatlan szerzési éve Az adóköteles jövedelem a számított összeg alapulvételével 2008 100 százalék 2007 100 százalék 2006 90 százalék 2005 60 százalék 2004 30 százalék 2003 0 százalék 2003 előtti 0 százalék Figyelem! Az adóköteles jövedelem megállapításának ezen szabálya kizárólag lakásingatlan és lakásra vonatkozó vagyoni értékű jog esetén alkalmazható. Lakásingatlannak minősül a lakóház vagy lakás megnevezéssel nyilvántartott vagy ilyenként feltüntetésre váró építmény és a hozzá tartozó földrészlet (ideértve azt is, amelyet a lakáshoz kapcsolódó földhasználati jog terhel). A lakásra vonatkozó vagyoni értékű jog körébe tartozik minden olyan vagyoni értékű jog, amely az ingatlan-nyilvántartásban lakóház vagy lakás megnevezéssel nyilvántartott, vagy ilyenként feltüntetésre váró építményhez, valamint az építési engedély szerint lakóház céljára létesülő készültségi foka szerint szerkezetkész építményhez, továbbá az ingatlan-nyilvántartásban tanyaként feltüntetett földrészleten lévő lakóházhoz kapcsolódik. Figyelem! Ha a bevétel nem lakásingatlan, hanem egyéb ingatlan átruházásából származik, akkor az adóköteles jövedelmet a 7.1.3.2. fejezetben foglaltak szerint kell megállapítani. Ha a bevétel nem lakásingatlanhoz, hanem egyéb ingatlanhoz kapcsolódó vagyoni értékű jog átruházásából származik, akkor az adóköteles jövedelmet a 7.1.3.3 fejezetben foglaltak szerint kell megállapítani. - 6 -