Vadász Iván INGATLANOKHOZ KAPCSOLÓDÓ FORDÍTOTT ÁFA. Lezárva: március 30.

Átírás

1 Vadász Iván INGATLANOKHOZ KAPCSOLÓDÓ FORDÍTOTT ÁFA Lezárva: március 30. 1

2 Tartalom Rövidítések I. A FORDÍTOTT ADÓZÁS FOGALMA II. A FORDÍTOTT ADÓZÁSBAN RÉSZT VEVŐ SZEMÉLYEK III. A FORDÍTOTT ADÓZÁS ALÁ TARTOZÓ ÜGYLETEK JANUÁR 1. ÁPRILIS 30. KÖZÖTT 1. Termékértékesítések 2. Szolgáltatásnyújtások IV. A FORDÍTOTT ADÓZÁS ALÁ TARTOZÓ ÜGYLETEK MÁJUS 1 TŐL 1. Termékértékesítések 2. Szolgáltatásnyújtások V. A FORDÍTOTT ADÓZÁS FOLYAMATA 1. Teljesítés 2. Adófizetési kötelezettség keletkezése 3. Számlázás 4. A vevő levonási joga 5. Az eladó levonási joga 6. A mentes adóalanyok többletterhei 7. Eva-s vállalkozók 8. A fordított adózásra vonatkozó szerződés VI. ÁTMENET ÉS HATÁLYBA LÉPÉS január 1. napján folyamatban lévő ügyletek 2. A április 30-i fordulópont szolgáltatásnyújtásoknál 3. A Héa-irányelv közvetlen hatálya 1. sz. melléklet Közösségi szabályozás 2. sz. melléklet Az építési szerződés fogalma 3. sz. melléklet A fővállalkozás szerződéstípus tárgyi ismérvei 4. sz. melléklet Szerelési szerződés fogalma 5. sz. melléklet Az új Polgári Törvénykönyv tervezete 6. sz. melléklet Iratminta 7. sz. melléklet Üzleti partnerek adóalanyiságának ellenőrzése 8. sz. melléklet Az ingatlan alkotórésze és tartozéka 9. sz. melléklet Ingatlankezelés 2

3 Rövidítések Art az adózás rendjéről szóló évi XCII. törvény (új) Áfa törvény az általános forgalmi adóról szóló évi CXXVII. törvény 1 (régi) Áfa törvény az általános forgalmi adóról szóló évi LXXIV. törvény ÁfaMód törvény egyes adótörvények módosításáról szóló évi VII. törvény 2 Eva tv Étv HÉA Héa-irányelv Inytv Inytv vhr OJ Ptk Szvt az egyszerűsített vállalkozói adóról szóló évi XLIII. törvény az épített környezet alakításáról és védelméről szóló1997. évi LXXVIII. törvény hozzáadottérték adó A TANÁCS november 28-i 2006/112/EK IRÁNYELVE a közös hozzáadottértékadó-rendszerről az ingatlan-nyilvántartásról szóló évi CXLI. törvény az ingatlan-nyilvántartásról szóló évi CXLI. törvény végrehajtásáról szóló 109/1999. (XII. 29.) FVM rendelet Official Journal Hivatalos Lap A Magyar Köztársaság Polgári Törvénykönyvéről szóló évi IV. törvény a számvitelről szóló évi C. törvény 1 Ha a továbbiakban jelző nélkül utalunk az Áfa törvényre, akkor a hivatkozás a évi CXXVII. törvényre vonatkozik. 2 Kihirdetve: március 17-én, a Magyar Közlöny 2008/44. számában. 3

4 I. A FORDÍTOTT ADÓZÁS FOGALMA Az Áfa törvény általános szabálya 3 szerint az adót az az adóalany fizeti, aki (amely) az ügyletet saját nevében teljesíti. Egyszerűbben megfogalmazva: az áfát általában az eladó számolja el a költségvetéssel. Eladó Nettó ellenérték + ÁFA Vevő ÁFA bevallás APEH A fordított adózás lényege az általános szabállyal szemben, hogy a terméket beszerző, illetve a szolgáltatást igénybe vevő adóalany, más néven a megrendelő számolja el az adóhatósággal az áfa-összeget. A gyakorlatban ez azt jelenti, hogy a vevő az eladó részére csak a nettó ellenértéket fizeti meg, és a saját bevallásában fizetendő adóként tünteti fel azt az adóösszeget, amelyet az általános szabályok szerint az eladónak kellene fizetendő adóként bevallania. VEVŐ adóalany Nettó ellenérték ÁFA ELADÓ adóalany APEH 3 Áfa tv

5 A fordított adózás alkalmazása biztosítja, hogy a hozzáadottérték adó a fogyasztás helye (a vevő székhelye) szerinti tagállam költségvetését gyarapítsa. A pénzügyi kormányzatok előszeretettel alkalmazzák a fordított adózás (reverse charge) szisztémáját az adóelkerülés megelőzésére is, pl. Ausztriában az építőipari alvállalkozók helyett azok megrendelőjét kötelezték a forgalmi adó megfizetésére. 4 A fordított adózás rendszere már a adóévet megelőzően is alkalmazásra került a magyar szabályozásban. A fordított adózás alá tartozó ügyletek felsorolását a következő táblázat tartalmazza. Fordított adózás alá tartozó ügyletek 2007-ig Közösségen belüli termékértékesítés Hulladékértékesítés Harmadik országot érintő szolgáltatások Közösségen belüli szolgáltatások Ezek az ügyletek az új Áfa törvény , illetve a 142. (1) bek. d) pontja alapján továbbra is fordítottan adóznak. A január 1. napjától hatályos új Áfa törvény a további ügyleteket vont a fordított szabályozás rendszerébe. 4 OJ L november 8. pp

6 Új fordított adózás alá tartozó ügyletek 2008-tól Ingatlanhoz kapcsolódó Dologi biztosíték értékesítése Felszámolás alatti értékesítés - építési szerződés - egyes szolgáltatások - munkaerő biztosítás - adókötelessé tett ingatlan eladása - tárgyi eszköz eft feletti termék A novemberében kihirdetett új Áfa törvényt már márciusában módosították. Az ÁfaMód törvény május 1-i hatállyal pontosította az Áfa törvény 10. d) pontjának szövegét, valamint jelentősen szűkítette a 142. (1) bek. b) pontjával érintett szolgáltatások körét. A továbbiakban kizárólag az új Áfa törvény 142. (1) bek. a) és b) pontjában tételesen megjelölt ügyletekkel kapcsolatos áfa-fizetési rendet ismertetjük. II. A FORDÍTOTT ADÓZÁSBAN RÉSZT VEVŐ SZEMÉLYEK Az Áfa törvény a szerint a fordított adózás alkalmazására kizárólag akkor kerülhet sor, ha az ügyletben részt vevő eladó és vevő egyaránt belföldön nyilvántartott olyan adóalany, akitől az áfa fizetése követelhető, valamint a törvény által nevesített ügylet teljesítésére, illetve az ahhoz kapcsolódó előleg megfizetésére kerül sor. Tehát a fordított adózás alkalmazását megelőzően elsősorban a személyi feltételeket kell vizsgálat tárgyává tenni. 6

7 Amennyiben az egyik szerződő fél nem felel meg az előbbi feltételeknek, akkor a fordított adózás nem alkalmazható. Ebből következik, hogy a vállalkozó (eladó), illetve a vevő (megrendelő) akkor jár el körültekintően, ha nyilatkoztatja a másik felet, valamint tájékoztatást kér az APEH-től 5 arról, hogy az üzleti partner megfelel a fordított adózás követelményeinek. A nyilatkozatra vonatkozó iratminta az 6. sz. mellékletben olvasható, az üzleti partner adóalanyiságának ellenőrzéséről a 7. sz. melléklet szól. Példák a fordított adózásban érintett személyekre Példák a fordított adózásból kizárt személyekre minden belföldön nyilvántartott áfaalany (kivéve: alanyi adómentes, különleges jogállású mezőgazdasági tevékenység) egyszerűsített vállalkozói adó (EVA) hatálya alá tartozó adózó adómentes közszolgáltató, pl. kórház lakásszövetkezet non-profit szervezet, pl. egyesület külföldi illetőségű személy adószám nélküli magánszemély egyszerűsített közteherviselési hozzájárulás (EKHO) alá tartozó személy alanyi adómentességben részesülő adóalany 6 különleges jogállású mezőgazdasági tevékenységet folytató adóalany 7 társasház a közös költség vonatkozásában 5 Tájékoztató az adóhatóságtól a belföldi adóalanyok közötti fordított adózáshoz a más adóalanyokról kérhető tájékoztatásról (iktatószám és kiadmányozó megjelölése nélkül) 6 Áfa tv 187. (2) bek. a) pont. 7 Áfa tv 199. (1) bek. a) pont. 7

8 III: A FORDÍTOTT ADÓZÁS ALÁ TARTOZÓ ÜGYLETEK JANUÁR 1. ÁPRILIS 30. KÖZÖTT A adóév első négy hónapjára hatályos törvényszöveg 142. (1) bek. a) és b) pontja az alábbi ábrának megfelelően határozza meg a fordított adózás alá tartozó termékértékesítéseket és szolgáltatásnyújtásokat. Fordított adózás az építőiparban Termékértékesítés Áfa tv (1) bek. a) pont Szolgáltatás-nyújtás Áfa tv (1) bek. b) pont Építőipari szerződés alapján ingatlan (ingatlanrész) átadása Ingatlanhoz kapcsolódó építési-szerelési, fenntartási, takarítási, tisztítási, karbantartási, javítási, átalakítási és bontási szolgáltatások. 1. A fordított adózás alá tartozó termékértékesítések Az Áfa törvény 142. (1) bek. a) pontja visszautal a 10. d) pontjára. Ebből az következik, hogy kizárólag azok a termékértékesítések tartoznak a fordított adózás alá, amelyek megfelelnek az Áfa törvény 10. d) pontjában leírt törvényi tényállásnak. A 10. d) pont szövege a következő: Termék értékesítésének minősül. d) építési szerződés alapján ingatlan (ingatlanrész) átadása a megrendelőnek, még akkor is, ha a teljesítéshez szükséges anyagokat és egyéb termékeket a megrendelő bocsátotta rendelkezésre. 8

9 A törvényi tényállás csak akkor valósul meg, tehát csak akkor kell alkalmazni a fordított adózást egy konkrét termékértékesítésre, ha építési szerződés alapján ingatlan vagy ingatlanrész átadására került sor. Az építési szerződésre vonatkozó szabályokat a Polgári Törvénykönyv A vállalkozás című XXXV. fejezete tartalmazza ( ). Építési szerződés alapján a vállalkozó építési-szerelési munka elvégzésére, a megrendelő pedig annak átvételére és díj fizetésére köteles. A Ptk. nem határozza meg az építési-szerelési munka fogalmát, ilyen meghatározás az Áfa törvényben sem olvasható, ezért kizárólag a bírói gyakorlat ad útmutatást arra vonatkozóan, hogy mely tevékenységek tartoznak az építési-szerelési munka körébe. A bírói gyakorlat rövid foglalatát lásd a 2. sz. mellékletben. Áfa szempontból az építési szerződés Janus-arcú, mert a szerződés tárgya lehet termékértékesítés vagy szolgáltatásnyújtás. A szerződés tartalma dönti el, hogy az építőipari vállalkozó által végzett értékesítés melyik csoportba tartozik. Nem könnyű a határvonalat meghúzni. Egy épület kifestésére irányuló építési-szerelési munka esetében senki nem gondol termékértékesítésre, bár a felhasznált igen drága festékanyag önmagában történő eladása termékértékesítésnek minősülne. Ezzel szemben egy új épület kivitelezése, illetve meglévő épület bővítése termékértékesítés, hiszen sor kerül ingatlannak (ingatlanrésznek) minősülő épület átadására. A meglévő épület átalakítása esetén már egyáltalán nem könnyű a minősítés. Hasonló probléma merült fel az Európai Bíróság ítélkezési gyakorlatában, amikor az képezte a vita tárgyát, hogy az éttermi tevékenység termékértékesítésnek vagy szolgáltatásnyújtásnak tekintendő-e. Az EB indokolása szerint az éttermi szolgáltatásokat összetett sajátosságokkal lehet jellemezni, melyek közül az étel biztosítása csak egy komponens, azonban a szolgáltatások dominálnak. 8 Az Áfa törvény 142. (1) bek. b) pontjának rendelkezése némileg oldja a jogértelmezési nehézséget, amikor kimondja, hogy az ingatlanhoz kapcsolódó fenntartási, karbantartási, javítási, átalakítási és bontási tevékenységek, valamint az ingatlan (ingatlanrész) átadással nem járó építés-szerelési munkák is szolgáltatásnyújtásnak minősülnek. 8 C-231/94. sz. ügy. 9

10 Az előbbiekből következik, hogy minden olyan tevékenység, amelyet építési szerződés (Ptk ) alapján végeznek a személyi feltételek fennállása esetén a fordított adózás szabálya alá tartozik, függetlenül attól, hogy a tevékenység termékértékesítésnek vagy szolgáltatásnyújtásnak minősül. Amennyiben egy termékértékesítés vagy szolgáltatásnyújtás végrehajtása nem építési szerződés, hanem a Ptk szerinti fővállalkozási (401. ) szerelési (407. ) szállítási (379. ) adásvételi (365. ) szerződés alapján történik, akkor az Áfa törvény 142. (1) bek a) b) pontjában meghatározott fordított adózás nem érvényesül. Természetesen nem kizárt, hogy ezek a szerződések is a fordított adózás alá tartoznak az Áfa törvény és a 142. d) g) pontja alapján. Például: fordított adózás érvényesül olyan ingatlan értékesítése esetén, amelyre vonatkozóan az értékesítő adóalany élt az Áfa törvény 88. -ban említett választás jogával. A különböző szerződések egymástól történő elhatárolása egyáltalán nem könnyű feladat. Különösen problematikus a fővállalkozási, a szerelési és az építési szerződés megkülönböztetése. Az egyes típusszerződések elhatárolásához nyújt segítséget a 2-5. sz. melléklet. 2. A fordított adózás alá tartozó szolgáltatásnyújtások Az Áfa törvény 142. (1) bek. b) pontja a fordított adózás hatályát kiterjeszti az ingatlanhoz kapcsolódó építési-szerelési, fenntartási, takarítási, tisztítási karbantartási, javítási, átalakítási és bontási szolgáltatások nyújtása esetében. 10

11 Ez a jogszabályi előírás hét darab fogalmat (ingatlan és hat szolgáltatás) tartalmaz, de azok meghatározását a jogalkotó nem tartotta szükségesnek a törvény szövegébe beleírni. A polgári jogon belül az ún. dologi jog tárgyalja részletesen az ingatlanhoz kapcsolódó jogviszonyokat, de az ingatlan fogalmát és annak terjedelmét a Ptk. sem definiálja. Az új Polgári Törvénykönyv tervezetének indokolása is kifejti: Az ingó és az ingatlan fogalmának meghatározása a norma szintjén nem szükséges. Az ingatlanok nyilvántartására és átruházására vonatkozó szabályok tárgyi alkalmazásai köre az ingatlan külön definíciója nélkül is meghatározott, és annak kimondása, hogy ami nem ingatlan, az ingó, normatív tartalmat nem hordozó deklaráció lenne. 9 Törvényi fogalom meghatározás hiányában a polgári jogi gondolkodásban általánosan elfogadott álláspont, hogy az ingatlan a dolog egyik fajtája. E körbe tartoznak a telkek, a föld területének egyes meghatározott részei alkotórészeikkel tehát mindazzal együtt, ami a földdel tartósan egyesítve, szilárd összeköttetésben van (ház, gazdasági épület, fák, lábon álló termés stb.) együtt. 10 Más megfogalmazásban: ingatlannak minősül a föld és a földdel alkotórészi kapcsolatban álló minden dolog. Az ingatlan fogalmának megértéséhez meg kell ismerni az alkotórész és a tartozék kifejezések polgári jogi jelentését. A Ptk. 95. alapján alkotórésznek kell tekinteni, ami a dologgal olyképpen van tartósan egyesítve, hogy az elválasztással a dolog vagy elválasztott része elpusztulna, illetőleg az elválasztással értéke vagy használhatósága számottevően csökkenne. Tartozéknak minősül, ami nem alkotórész ugyan, de a dolog rendeltetésszerű használatához vagy épségben tartásához rendszerint szükséges, vagy azt elősegíti (lásd 8. sz. melléklet). Az APEH álláspontja 11 szerint nem minősül ingatlanhoz kapcsolódó szolgáltatásnak az olyan tevékenység, amely az ingatlan tartozékára irányul, mert a tartozék már nem része a fődolognak, vagyis az ingatlannak. Tehát a fordított adózás alkalmazása szempontjából lényegi kérdés annak eldöntése, hogy mely dolog minősül az ingatlan (fődolog) alkotórészének vagy tartozékának, ugyanis ettől függ, hogy a kapcsolódó szolgáltatás fordítottan adózik vagy nem. 9 Complex Jogtár Plusz Törvényjavaslatok Az új Polgári Törvénykönyv tervezete NEGYEDIK KÖNYV A DOLOGI JOG 10 Polgári jogi fogalomtár Szerkesztő: Sáriné dr. Simkó Ágnes HVGOrac oldal 11 Tájékoztató a fordított adózás alkalmazásáról az általános forgalmi adó rendszerében (iktatószám és kiadmányozó megjelölése nélkül) 11

12 A dologi jogi egyetemi tankönyvek külön fejezetet szentelnek a dolgok osztályozásának, illetve a dologkapcsolatok (alkotórész és tartozék) leírásának, megfogalmaznak alapelveket (pl. funkcionális megközelítés), de csak elvétve hivatkoznak egy-egy gyakorlati példára, amelyeket a 7. sz. mellékletben gyűjtöttünk össze. Az APEH tájékoztatása szerint a kéményseprés, a villanyszerelés, a vízvezeték-javítás, a kertészeti szolgáltatás a fordított adózás alá tartozó tevékenységek, mert az ingatlan alkotórészeire irányulnak, de nem tartozik ide az épület riasztójának, számítógép-hálózatának karbantartása, mivel ezek a berendezések az ingatlan szempontjából tartozéknak minősülnek. Ha végre túljutottunk az ingatlanhoz kapcsolódó kifejezés jelentésén, akkor már csak az építési-szerelési, fenntartási, takarítási, tisztítási karbantartási, javítási, átalakítási és bontási szolgáltatások fogalmát kell definiálni. Építési-szerelési szolgáltatásról kizárólag akkor beszélhetünk, ha a felek között építési szerződés jött létre. A takarítási, tisztítási karbantartási, javítási, átalakítási és bontási szolgáltatások fogalma viszonylag egyértelmű, a minősítés nem okoz gyakorlati problémát. Az előbbiekkel szemben az ingatlanhoz kapcsolódó fenntartási szolgáltatás kifejezés jelentése már eddig is sok vitát kavart. Az értelmező szótár szerint a fenntart ige jelentése: Valaminek a létét, fennmaradását anyagilag biztosítja megóv, biztosít maradandóvá tesz, megőriz. 12 A fenntartás kifejezés törvénybe iktatásával a jogalkotó igen tágra nyitotta a fordított adózás alá tartozó szolgáltatások körét, így többek között az általam vélelmezett jogalkotói szándékkal ellentétesen ide került számtalan mezőgazdasági tevékenység is, pl. az erdőfenntartás 13, mert az erdő is ingatlan, a fák alkotórészi kapcsolatban vannak a földdel, tehát ennek fenntartása érdekében igénybe vett szolgáltatásra is kiterjed az Áfa törvény 142. b) pontjának hatálya. Az adóhatóság is érzékelte a jogértelmezési problémát, ezért állásfoglalásában leszögezte: Általában véve a mezőgazdasági erdőgazdálkodási munkák bár kétségtelenül ingatlanhoz kapcsolódó szolgáltatások, nem vonatkozik rájuk a fordított adózás, mivel ezek a tevékenységek túlmutatnak az ingatlan fenntartásán, karbantartásán.ingatlan fenntartó, karbantartó jellegű kertészeti munka lehet például a szálloda zárt területén végzett fűnyírás, vagy a vasúti sín mentén 12 Magyar Értelmező Kéziszótár Akadémiai Kiadó oldal 13 TEÁOR Erdészeti, egyéb erdőgazdálkodási tevékenység. 12

13 a fűnyírás, vagy fa-, cserjemetszés, illetve veszélyes fák kivágása, mely annak érdekében szükséges, hogy a növényzet ne akadályozza a vasúti forgalmat. 14 A Héa-irányelv 199. cikk (1) bek. a) pontjának szövegében a fenntartási szolgáltatás kifejezés nem szerepel, mert a Héa-irányelv vonatkozó rendelkezése kizárólag az építési szolgáltatások fordított adózás alá vonását célozza. IV. A FORDÍTOTT ADÓZÁS ALÁ TARTOZÓ ÜGYLETEK MÁJUS 1 TŐL 1. Termékértékesítések A május 1. napjától hatályos módosítás alapján az Áfa tv 10. d) pontja szerinti termékértékesítésnek minősül az építési-szerelési munkával létrehozott, az ingatlan-nyilvántartásban bejegyzendő ingatlan átadása a jogosultnak, még abban az esetben is, ha a teljesítéshez szükséges anyagokat és egyéb termékeket a jogosult bocsátotta rendelkezésre. Az új törvényi tényállás elszakad a Ptk ban meghatározott építési szerződés fogalomtól és az építési-szerelési munka kifejtésére helyezi a hangsúlyt, ezáltal a fővállalkozási szerződés alapján, építési-szerelési munkával létrehozott, és az ingatlan-nyilvántartásban bejegyzendő ingatlan átadása is a fordított adózás alá tartozó termékértékesítésnek minősül. A ügylet minősítése során döntő jelentőséggel bír az ingatlan-nyilvántartási bejegyzés szükségessége, ezért az ingatlan-nyilvántartásról szóló évi CXLI. törvény, valamint az annak végrehajtására kiadott 109/1999. (XII. 29.) FVM rendelet ismerete nélkül nem lehet megállapítani az adókötelezettséget. Az ingatlan-nyilvántartási szabályok többek között előírják, hogy az ingatlan adatainál kell tüntetni annak művelési ágát (szántó, kert, erdő, stb) és a művelés alól kivett terület 14 Kiegészítés a Tájékoztató a fordított adózás alkalmazásáról az általános forgalmi adó rendszerében című tájékoztatóhoz (iktatószám és kiadmányozó megjelölése nélkül) 13

14 megnevezését, ami azt jelenti, hogy az adott művelési ág területén bármilyen építmény 15 létrehozása miatt megváltoznak az ingatlan adatai, tehát szükségessé válik az ingatlannyilvántartási bejegyzés (módosítás). Az épület létesítését, átalakítását, vagy lebontását szintén be kell jegyeztetni az illetékes földhivatalnál. 2. Szolgáltatásnyújtások A május 1. napjától hatályos módosítás alapján az Áfa tv 142. (1) b) pontja szerinti szolgáltatás nyújtásának minősül építési-szerelési és egyéb szerelési munka, amely ingatlan létrehozatalára, bővítésére, átalakítására vagy egyéb megváltoztatására, bontással történő megszüntetésére irányul, feltéve, hogy építési hatósági engedély-köteles. A módosítás következtében kimaradt a szolgáltatások felsorolásából az ingatlanhoz kapcsolódó a fenntartási, takarítási, tisztítási, karbantartási, javítási szolgáltatások nyújtása, ezzel szemben az egyéb szerelési munka kifejezéssel bővült a fordított adózás alá tartozó szolgáltatások köre. Az egyéb szerelési munka fogalmát a jogalkotó nem határozta meg, így abba beletartozik többek között a Ptk 407. szerinti technológia szerelés is. 1. számú melléklet a 253/1997. (XII. 20.) Korm. rendelethez Fogalommeghatározások 3. Állagmegóvás (karbantartás): meglévő építmény, építményrész, önálló rendeltetési egység, helyiség kármegelőzése, kárelhárítása érdekében végzett, az eredeti állagának visszaállítását szolgáló építési-szerelési munka. 4. Átalakítás: meglévő építmény, építményrész, önálló rendeltetési egység, helyiség alaprajzi elrendezésének, vagy külső megjelenésének, illetőleg használati módjának megváltoztatása érdekében végzett, az építmény térfogatát nem növelő építési munka. 12. Bővítés: meglévő építmény beépített térfogatának vízszintes, és/vagy függőleges irányú növelése érdekében végzett építési munka (toldaléképítés, tetőtér-beépítés, emeletráépítés). 15 Az Étv pontja szerint az építmény az épület és a műtárgy gyűjtőfogalma. 14

15 26. Felújítás: meglévő építmény, építményrész, önálló rendeltetési egység, helyiség eredeti használhatóságának, üzembiztonságának biztosítása érdekében végzett építési-szerelési munka. 34. Helyreállítás (újjáépítés): sérült, nem teljes egészében tönkrement építmény, építményrész, eredetihez hasonló állapotának visszaállítása érdekében végzett építési munka. 60. Rendeltetés: az a használati cél, amelyre az építmény, az önálló rendeltetési egység vagy a helyiség létesül. 61. Rendeltetés-módosítás: az építmény használati céljának, üzemeléstechnológiájának olyan megváltoztatása, amely az állékonyság, a tűzbiztonság, az egészségvédelem, a környezetre gyakorolt hatás, a használati biztonság, az energiafelhasználás, a zaj- és rezgéskibocsátás tekintetében változást eredményez a megelőző használathoz képest. Új feltételként megjelent az építési hatósági engedély. Az építésügyi hatósági engedélyfajták, valamint az engedélyköteles tevékenységek felsorolását a 37/2007. (XII. 13.) ÖTM rendelet 16. -a és 1. számú melléklete tartalmazza. Ha ilyen engedélyre nincs szükség, abban az esetben a szolgáltatás nem tartozik az Áfa tv 142. (1) b) pontja alá. A törvény kifejezett rendelkezése alapján az engedély kötelezettségről a szolgáltatást igénybevevő adóalany előzetesen és írásban köteles nyilatkozni a szolgáltatás nyújtójának. Természetesen a vevő értesítésének elmaradása nem menti fel a szolgáltatás nyújtóját a fordított adózás alól abban az esetben, ha az általa végzett tevékenység a jogszabály alapján építési hatósági engedély-köteles. V. A FORDÍTOTT ADÓZÁS FOLYAMATA 1. A teljesítés időpontja Az áfa rendszerében a teljesítés kulcsfogalomnak minősül. A teljesítés helye határozza meg az Áfa törvény tárgyi hatályát, vagyis azt, hogy az adóztatás, melyik állam joga. A termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás teljesítésének (részteljesítésének) időpontjában keletkezik az adófizetési kötelezettség, ekkor kell a számlát kibocsátani, megnyílik (a számla alapján) az áfa levonási jog, ezzel egyidejűleg kell a számvitelben kimutatni az árbevételt, illetve a kötelezettséget. 15

16 A teljesítés a polgári jog ezen belül a kötelmi jog egyik alapfogalma. A Ptk értelmezésében a teljesítés a szerződés céljának megvalósulását jelenti. A Ptk szerint a szerződéseket tartalmuknak megfelelően, a megszabott helyen és időben, a megállapított mennyiség, minőség és választék szerint kell teljesíteni. Legfelsőbb Bíróság GK 16. számú kollégiumi állásfoglalása kimondja: a szolgáltatás 16 szerződésszerű teljesítésének megtörténtéről csak akkor lehet szó, ha a megrendelő a dolgot, a szolgáltatást át is vette (éspedig teljesítésként, tehát ide nem értve a felelős őrzésbe vételt). Ez azt jelenti, hogy a szerződő felek kölcsönös nyilatkozata, vagy ráutaló magatartása (pl. a számla kiállítása, illetve befogadása) szükséges a teljesítés bekövetkezéséhez. 17 Az Áfa törvény 55. -a szerint a fordított adózás esetében a teljesítés általában akkor következik be, amikor az adóztatandó ügylet tényállásszerűen megvalósul (főszabály).. Az ügylet tényállásszerűen megvalósulását a konkrét szerződésben rögzített feltétel bekövetkezésekor lehet megállapítani. Például: az építési szerződések rendszerint előírják, hogy a teljesítés a Ptk a szerinti átadás-átvételi eljárás jegyzőkönyvének kölcsönös aláírásával fejeződik be. Megjegyezzük, hogy a Legfelsőbb Bíróság ítélete kimondta: A kialakult bírósági gyakorlat elvei szerint építési-szerelési munka elvégzésére kötött vállalkozási szerződés teljesítése - szabályszerű átadás-átvétel hiányában - a megrendelő által történt birtokba vétel, illetőleg használatba vétel alapján is megállapítható. 18 A január 1. április 30. között hatályos törvényszövegben felsorolt ingatlanhoz kapcsolódó fenntartási, takarítási, tisztítási karbantartási, javítási szolgáltatásnyújtása teljesítési időpontjának meghatározására alkalmazni kell az Áfa tv 58. előírásait, feltéve, ha a szerződő felek részletfizetésben, vagy határozott időre szóló elszámolásban állapodtak meg. Szakmai körökben nagy vita bontakozott ki arról, hogy mely ügyletekre vonatkozik az 58., amely szerint a teljesítés időpontja megegyezik az ellenérték megtérítésének esedékessége napjával. 16 A szolgáltatás kifejezés polgári jogi értelemben nem azonos a KSH által kiadott Szolgáltatások Jegyzéke szerinti tevékenységi körökkel, hanem a szerződés tárgyát jelenti, amely dolog adására, tevékenységre, tevékenységtől való tartózkodásra vagy más magatartásra irányulhat. 17 Részletesebben lásd: a 71/1999. és 31/2003. sz. Számviteli kérdést. 18 Bírósági Határozatok

17 Az egyik szakmai álláspont arra hivatkozik, hogy az ellenérték esedékességéhez kötött teljesítési időpontot a Héa-irányelv vonatkozó fejezete 19 nem tartalmaz, ezért az 58. helyett a közvetlen hatály 20 alapján a Héa-irányelv 64. cikkét kell alkalmazni, amely szerint, ha egymást követő időszakonkénti elszámolásra vagy fizetésre kerül sor, a termékértékesítés és a szolgáltatásnyújtás mindig azon időszak lejártakor minősül teljesítettnek, amelyre ezen elszámolások vagy fizetések vonatkoznak (kivéve a lízinget). Másik vélemény szerint az 58. nem alkalmazható az átalánydíjas tevékenységekre (pl. bérbeadás, könyvelés, ügyeleti jellegű szolgáltatások), mert ezek esetében elszámolásra (meghatározott időszakra vonatkozó tételes számadás készítésére) nem kerül sor. A harmadik álláspontot képviselő jogértelmezés az Értelmező Szótár szócikke alapján az elszámol ige két fajta jelentésére hívja fel a figyelmet: a) Ügyletről tételes számadást készít, mutat be. b) Vmit könyvelési tételként beír, vagy igazol, függő pénzügyét rendezi vele. Ebből azt következtetést vonják le, hogy az 58. szerinti teljesítési időpontot kell alkalmazni minden olyan folyamatos jellegű értékesítés (pl. raktárkészletből történő lehívás, vagy a naponként leszállított áruról a felek csak havonta számolnak el, a közüzemi szolgáltatások, bérbeadás, újság-előfizetés, stb.). 2. Adófizetési kötelezettség keletkezése Fordított adózás esetében kizárólag a vevőt terheli adófizetési kötelezettség az ügylettel kapcsolatban, tehát a vevőnek alapvető érdeke, hogy az adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontját egyértelműen megállapítsa. Az Áfa tv. 60. (1) bek. alapján a vevő adóalany a fizetendő adót a) az ügylet teljesítését tanúsító számla kézhezvételekor, vagy b) az ellenérték megtérítésekor, vagy c) a teljesítést követő hónap tizenötödik napján köteles megállapítani, attól függően, hogy melyik esemény következik be leghamarabb. 19 VI. CÍM ADÓZTATANDÓ TÉNYÁLLÁS ÉS AZ ADÓFIZETÉSI KÖTELEZETTSÉG KELETKEZÉSE 20 Lásd a VI. 3. pontot. 17

18 Ha az eladó nem állít ki számlát, és a vevő az ellenértéket nem térítette meg, abban az esetben a vevő adófizetési kötelezettségének keletkezése átcsúszik a teljesítést követő hónapra. Például: ha a teljesítés május 16-án történik, az eladó csak augusztus hónapban állít ki számlát, és ezzel egyidejűleg történik meg annak kiegyenlítése, akkor a vevő áfa-fizetési kötelezettsége június 15. napján keletkezik, és az ügyletet szerepeltetni kell a július 20-ig benyújtandó havi áfabevallásában. Ha a példában szereplő vevő a számlát május 25. napján már kézhez veszi, abban az esetben a vevő adófizetési kötelezettsége keletkezésének napja: május 25-e, ezért az adó összegét a június 20. napjáig benyújtandó áfa-bevallásban kell feltüntetni. Ha a vevő nem kapta kézhez a számlát, de az ügylet teljesítése megtörtént, és a teljesítés tényét a vevő elismerte, abban az esetben az adó alapját a felek közötti okiratok 21 vagy a szóbeli megállapodás 22 figyelembe vételével kell a vevőnek meghatároznia. Az adó megállapításának főbb lépései: az eladó az általa kiállított számlán nem tüntethet fel áfa összeget [142. (7) bek.], a vevő önadózással állapítja meg az adó összegét [156. ], az adó alapja megegyezik az eladó számlájának végösszegével, vagyis nettó (áfa nélküli) ellenértékkel [65. ], a vevő az általa fizetendő adóként megállapított adó összegét előzetesen felszámított (levonható) adóként tartja nyilván, ha ennek egyéb feltételei fennállnak [120. b) pont]. 3. Számlázás A számlát legkésőbb a teljesítésig, előleg fizetése esetében a pénz jóváírásakor, illetve kézhezvételekor, de legfeljebb az attól számított 15 napon belül köteles gondoskodni. 21 Pl. vállalkozási szerződés, építési napló, átadás-átvételi jegyzőkönyv, teljesítés-igazolás. 22 A Ptk (1) kimondja: Szerződést jogszabály ellenkező rendelkezése hiányában akár szóban, akár írásban lehet kötni. A szerződési akaratot ráutaló magatartással is kifejezésre lehet juttatni. 18

19 A fordított adózás alá tartozó gazdasági eseményről készített számlában felszámított (áthárított) áfa nincs [142. (7) bek.], a vevő adószáma is feltüntetésre kerül [169. d) pont], szerepeltetni kell a termék beszerzője az adófizetésre kötelezett, vagy a szolgáltatás igénybevevője az adófizetésre kötelezett kifejezést [169. kb) pont] Célszerű a számlához mellékelni az annak alátámasztásául szolgáló iratokat, nevezetesen a vevő (megrendelő) nyilatkozatát, illetve az APEH tájékoztatását arról, hogy a vevő (megrendelő) megfelel a fordított adózásra vonatkozó követelményeknek. A vevő adminisztrációján belül dokumentálni kell a számla átvételét, ugyanis adófizetési kötelezettséget keletkeztet a számla kézhezvétele. 4. A vevő adólevonási joga Az Áfa törvény 120. b) pontja alapján a vevő adóalany jogosult arra, hogy az általa fizetendő adóból levonja azt az adót, amelyet termék beszerzéséhez, szolgáltatás igénybevételéhez kapcsolódóan fizetendő adóként megállapított. A levonási jognak nem feltétele, hogy azt előbb az adóhatóság részére megfizessék. A vevő a saját áfa nyilvántartásában a fordított adó összegét fizetendő adóként, és ha az levonható, akkor előzetesen felszámított adóként is elszámolja. A vevő az általános szabályok szerint gyakorolja az adó levonási jogát, tehát figyelembe kell vennie az előzetesen felszámított adó megosztására, és az adólevonási jog korlátozására vonatkozó rendelkezéseket. Fordított adózás keretében a vevő által megállapított fizetendő adóra vonatkozó levonási jog gyakorlásának nem elengedhetetlen tárgyi feltétele a számla. A levonási jog akkor is gyakorolható, ha a fizetendő adó összegszerű megállapításához szükséges okiratok, (pl. szerződés, átadás-átvételi jkv) rendelkezésre állnak[ 127. (1) b) pont és 170. ]. Az Európai Bíróság ezzel összefüggésben leszögezte: Abban az esetben tehát, ha egy adóalany a szolgáltatások címzettjeként köteles a szolgáltatások adóterhének megfizetésére, akkor az adóigazgatás az adólevonási jog gyakorlásának további feltételeként nem írhatja elő, hogy az adóalanynak a hatodik irányelv 22. cikk (3) bekezdésének megfelelően kiállított számlával kell rendelkeznie, mert ez az azt eredményezné, hogy az adóalany a szolgáltatások címzettjeként az áfa megfizetésére ugyan köteles, viszont fennáll a veszély, hogy az adó levonására vonatkozó jogát nem gyakorolhatja A C-90/02. sz. ügy pont. 19

20 5. Az eladó levonási joga Az eladó áfa levonási jogát a fordított adózás alkalmazása nem korlátozza. Az eladó az általa beszerzett termékek és szolgáltatások ellenértékében felszámított áfa összegre az általános szabályok szerint gyakorolja adólevonási jogát. Ennek ellenére a jellemzően építőipari alvállalkozóként tevékenykedő adóalanyok hátrányként élik meg a fordított adózást, mert az eddigi gyakorlattal szemben az előzetesen felszámított adó összege már nem állítható szembe a fizetendő adó összegével, tehát az ilyen adóalanyok állandó visszaigénylő pozícióban lesznek. Ez azt jelenti, hogy minden bevallási időszak végén kiutalási igényük keletkezik, ezért folyamatosan kell számítaniuk áfa ellenőrzésre, valamint saját forrásból kell finanszírozniuk a beszerzéseikhez kapcsolódó áfát, de ezt a hatást enyhíti, hogy megrendelőtől kapott előleg után az eladónál nem jelentkezik fizetendő áfa (csak a vevőnél). 6. A mentes adóalanyok többletterhei A fordított adózás igazi szenvedő alanyai azok a szervezetek, amelyek kizárólag az Áfa törvény 85. (1) bekezdése, 86. (1) bekezdése, vagy 87. -a szerint adómentes termékértékesítést, szolgáltatásnyújtást végeznek, és ezért a 257. alapján mentesülnek a bevallástételi kötelezettség alól. A mentesülés megszűnik, vagyis ezeknek az adóalanyoknak adóbevallást kell tenniük abban az adómegállapítási időszakban, amikor a fordított adózás alá eső beszerzést végeznek. 7. Az Eva-s vállalkozók Az egyszerűsített vállalkozói adóról szóló törvény hatálya alá tartozó egyéni és társas vállalkozások nem alanyai az áfa-nak, de az Eva tv. 13. és 16. -a előírja: ha az eva-s vállalkozó eladóként vesz részt az Áfa tv körébe tartozó ügyletben, abban az esetben az általa kiállított számlán áfát nem tüntethet fel, amennyiben az eva-s vállalkozó vevőként vesz részt az Áfa tv ában meghatározott fordított adózás alá eső gazdasági eseményben, akkor köteles a fordított áfát bevallani, és megfizetni, de adólevonási jogot nem gyakorolhat. 20

21 EVA-s vállalkozó számlázása Főszabály (belföldi teljesítés) A teljesítés helye külföld Fordított adózás esetén ÁFA törvény szerinti áfa-t áthárít, de áfa fizetési kötelezettsége nincs Nem hárít át áfa-t ha vevő megfizeti az áfa-t, de levonási joga nincs ha eladó nem hárít át áfa-t 8. A fordított adózásra vonatkozó szerződés A fordított adózással érintett ügyletre vonatkozó szerződés szövegében célszerű kitérni az alábbi kérdésekre: a szerződés tárgyát képező tevékenység eredménye az ingatlan-nyilvántartásba bejegyzendő tényt keletkeztet, a szerződés tárgyát képező tevékenység építési hatósági engedély-köteles, a szerződő felek megfelelnek az Áfa törvény szerinti személyi feltételeknek, számlázásra vonatkozó előírások, teljesítés időpontjának meghatározása. 9. Jogkövetkezmények Ha a szerződő felek között létrejött ügyletre a fordított adózás szabályait kellene alkalmazni, de a felek kölcsönösen az általános szabályok szerint járnak el, vagyis az eladó felszámítja az áfa-t (egyenes adózás), abban az esetben egy későbbi adóellenőrzés során az alábbi következményekre számíthatnak: 21

22 az eladó számlájában felszámított adó összegére a vevő levonási jogát nem gyakorolhatja, mert a számla nem felel meg az Áfa törvény követelményeinek, mivel a vevő fizetendő adót nem vallott, ezért az eladó számlájában feltüntetett áfa összeg adóhiánynak minősül, ezért adóbírság és késedelmi pótlék is kiszabható terhére, az eladónál adótöbblet keletkezik. A hiba kijavítása: az eladó olyan módosító (helyesbítő) számlát állít ki, amely már csak a nettó összeget tartalmazza, és mind a két fél önellenőrzést végez. Amennyiben az általános szabályok helyett a fordított adózást alkalmazzák, vagyis az eladó nem számít fel áfa-t, abban az esetben: az eladónál adóhiány keletkezik, amely után adóbírságot és késedelmi pótlékot kell fizetnie, a vevőnél a jogsértés miatt nem keletkezik adókülönbözet, csak mulasztási bírsággal sújtható. A hiba kijavítása: az eladó olyan módosító (helyesbítő) számlát állít ki, amelyben felszámítja az áfa összegét, és önellenőrzést is végez. VI. ÁTMENET HATÁLYBA LÉPÉS Az új Áfa törvény január 1. napjával már hatályba lépett, de az igen bonyolultra sikeredett hatályba léptető és átmeneti rendelkezések szövege nem hagy kétséget a felől, hogy az adóalanyok hosszú ideig fognak az adóhatósággal arról vitatkozni, hogy a január 1-én hatályos Áfa tv 142 (1) bek. a)-b) pontjában felsorolt értékesítésekre a december 31. napján, a január 1. április 30. között, vagy a május 1. napjától hatályos rendelkezéseket kell alkalmazni. A hatásaiban átgondolatlan 269. (1) bek., valamint az ÁfaMód törvény előírásai miatt az egyes értékesítések adózása lehet fordított, egyenes, vagy vegyes (ugyanazon szerződés alapján történő egyik teljesítés, illetve részteljesítés fordított, a másik egyenes). 22

23 január 1. napján folyamatban lévő ügyletek Az adózás rendjéről szóló törvény előírja 24, hogy a január 1. napját megelőző időszakra vonatkozó kötelezettségeket a december 31. napján hatályos szabályok szerint kell teljesítenie. Ezzel összhangban az új Áfa törvény kimondja 25, hogy a régi szabályokat még alkalmazni kell, ha az adófizetési kötelezettség, vagy az adólevonási jogosultság december 31. napjáig keletkezett, de már figyelemmel kell lenni az új Áfa törvény ában foglalt átmeneti szabályokra. Az új törvény indokolása szerint a 269. (1) bekezdése Egy új, generális jellegű előírás beiktatásával biztosítja, hogy egy adott ügyletre vonatkozóan kétszeres adófizetési kötelezettség nem keletkezhet, következésképpen olyan eset nem fordulhat elő, hogy az adott ügyletre vonatkozóan a jelenleg hatályos áfa-törvény, illetőleg a most hatályba lépő áfa-törvény egyaránt adófizetési kötelezettséget állapítson meg. Véleményem szerint a 269. (1) bekezdésének rendelkezése értelmezhetetlen. Az eredeti törvényjavaslatban nem is volt ilyen szövegrész, ezt a parlamenti vita során szúrták be, de a jogalkotó Országgyűlés nem gondolta át ennek következményeit. Az első áfa törvény január 1. napjával történő hatályba lépése óta több tucat törvénymódosítás volt, de most először érezte úgy a jogalkotó, hogy ilyen szokatlan átmeneti szabály beiktatására szükség van. Az eddigi törvénymódosítások mindig ugyanazzal a fordulattal záródtak, mint a jelenleg hatályos új Áfa törvény 264. (1) bek. utolsó fordulata, vagyis az új törvény hatályba lépéséig a régi törvényt kell alkalmazni, azt követően pedig kizárólag az új törvény az irányadó. Saját véleményünket félre téve a 269. (1) bekezdéséről az alábbiakat kell tudni. A kétszeres adóztatást kizáró átmeneti szabály kimondja, ha a régi és az új Áfa tv. ugyanazon érintett félre vagy felekre nézve tényállásbeli elemeken nyugvó adóztatandó ügyletből származó, önadózással gyakorlandó jogokról és kötelezettségekről egyaránt rendelkezik, akkor az önadózással gyakorlandó jogokat és kötelezettségeket a régi Áfa törvény rendelkezései alapján kell megállapítani és alkalmazni évi CXXVI. törvény 481. (1) bek (1) bek. s) pont évi V. tv. 23

24 Az átmeneti szabály csak olyan ügyletre (értékesítésre) alkalmazható, amely január 1. napján folyamatban volt, vagyis az ügyletre vonatkozó szerződést december 31-ig megkötötték, a teljesítés december 31-ig nem fejeződött be 27, önadózásra sor került december 31-ig. A régi és az új szabályok ütközése esetén az új Áfa törvényt csak akkor lehet alkalmazni, ha annak előírásai valamennyi érintett félre együttesen és összességében a kötelezettségek hiányát állapítja meg, vagy kevésbé terhes kötelezettségeket állapít meg, illetőleg új jogokat vagy többletjogokat biztosít. Ekkor a jogokat és kötelezettségeket az új Áfa törvény alapján lehet megállapítani, de kizárólag az elévülési időn belül, valamennyi érintett fél közös egyetértésben, írásban nyilatkozik, és ez a nyilatkozat február 15. napjáig beérkezik az APEH illetékes szervéhez. A február 15-i határidő jogvesztő, tehát a határidőn túli kézbesítés, vagy a nyilatkozat hiánya esetében kizárólag a régi törvény alkalmazható, feltéve, hogy volt olyan önadózással gyakorlandó jog, vagy kötelezettség, amelyről a régi és az új Áfa törvény egyaránt rendelkezik. A án az APEH honlapján megjelent tájékoztató utolsó bekezdése a következőket mondja: Amennyiben olyan ügylethez történt előlegfizetés, vagy részteljesítés december 31-ig bezárólag, mely január 1-jétől fordított adózás hatálya alá tartozik, úgy az új Áfa-törvény 269. (1) bekezdése értelmében még a teljes ügyletre az általános forgalmi adóról szóló évi LXXIV. törvényt (továbbiakban: régi Áfa-törvény) kell alkalmazni, vagyis nem kell fordítottan adózni sem az előleg, sem a teljesítés után, még akkor sem, ha a teljesítés december 31-e után következik be. Ugyanakkor az új Áfa-törvény 269. (1) bekezdése lehetőséget biztosít arra, hogy amennyiben az új Áfa-törvény rendelkezései valamennyi érintett félre együttesen és összességében kedvezőbbek, mint a régi Áfa-törvény, akkor az új Áfatörvény rendelkezéseit lehet alkalmazni. Azonban ennek feltétele, hogy a felek erről a döntésről 27 Különös gondossággal kell megállapítani a régi Áfa törvény 16. (11) bekezdése szerint minősülő un. elszámolási időszakos szolgáltatások teljesítési időpontját, mert ilyen jellegű tevékenységeknél több teljesítési időpont is van (vagy lehet). Lásd: Tájékoztató az áfatörvény 269. (1) bekezdésében foglalt átmeneti rendelkezés gyakorlati alkalmazásáról (iktatószám és kiadmányozó megjelölése nélkül) 24

25 írásban nyilatkozzanak, mely nyilatkozatnak február 15-ig az állami adóhatóság illetékes szervéhez be kell érkeznie. Egy másik szintén az APEH honlapján megjelent tájékoztató részletes útmutatást ad a február 15-ig beérkezett bejelentéseket követő feladatokról: Tekintettel arra, hogy az áfatörvény 269. (1) bekezdése úgy fogalmaz, hogy amennyiben a felek február 15-ig beérkezetten bejelentik az adóhatóságnak, hogy az áthúzódó ügyletükre vonatkozóan az ügylethez kapcsolódó jogokat és kötelezettségeket az áfatörvény rendelkezései alapján állapítják meg, akkor az áfatörvény szabályai alkalmazandók még akkor is, ha az adott jogok és kötelezettségek az áfatörvény hatálybalépését megelőzően az elévülési időn belül keletkeztek, ezért abban az esetben, ha a felek az együttes döntésük alapján az áfatörvény rendelkezéseit kívánják alkalmazni az ügyletre, akkor nem csak az ügylet december 31-ét követően teljesült elemeire, hanem az ügylet január 1-jét megelőzően teljesült elemeire is az áfatörvény rendelkezéseit kell alkalmazni. Ez azt jelenti, hogy ilyen esetben a feleknek az elévülési időn belül önellenőrizniük kell a január 1-ig történt részteljesítéseket, előlegfizetéseket és azokat az áfatörvény rendelkezéseinek megfelelően kell elszámolniuk az önellenőrzés során. Ezekben az esetekben az önellenőrzés pótlékmentesen elvégezhető. 28 Összefoglalva a fentieket, levonhatjuk az alábbi következtetéseket: a) ha a január 1-én hatályos Áfa tv 142 (1) bek. a)-b) pontjában felsorolt értékesítés teljesítése január 1. napján folyamatban volt, és a szerződő felek az Áfa tv 269. (1) bek. alapján nem nyilatkoztak február 15-ig az adóhatóságnak az új Áfa törvény szerinti szabályok alkalmazásáról, valamint a 269. (1) bekezdésében előírt feltételek fennállnak, vagyis a szerződésben nem következett be változás, abban az esetben a teljesítés bekövetkezéséig a december 31. napján hatályos (régi) Áfa törvény előírásat kell alkalmazni, ami azt jelenti, hogy az adott ügylet nem tartozik a fordított adózás alá. b) ha a január 1-én hatályos Áfa tv 142 (1) bek. a)-b) pontjában felsorolt értékesítés teljesítése január 1. napján folyamatban volt, de a szerződő felek február 15-ig az adóhatósághoz benyújtották nyilatkozatukat az új Áfa törvény szerinti szabályok alkalmazásáról, abban az esetben az ügylet fordított módon adózik. 28 Tájékoztató az áfatörvény 269. (1) bekezdésében foglalt átmeneti rendelkezés gyakorlati alkalmazásáról (iktatószám és kiadmányozó megjelölése nélkül) 25

26 én folyamatban lévő ügylet adózása év előtt volt előleg, részteljesítés év előtt nem volt önadózás ig bejelentés Áfa tv 269. (1) bek. szerint nem volt bejelentés új Áfa tv alapján fordított adózás új Áfa tv alapján fordított adózás és önellenőrzés a előtti időszakra a évi szabályok szerint adózik a teljesítés befejezéséig 2. A április 30-i fordulópont szolgáltatásnyújtásoknál Az ÁfaMód törvény 34. külön átmeneti szabályokat fogalmaz meg az Áfa tv április 30. napján hatályos a (1) bekezdésének b) pontjában meghatározott szolgáltatásnyújtásokra. Az alábbi három eset lehetséges: a) ha az Áfa tv. szerinti teljesítés legkésőbb április 30. napjáig megtörténik, abban az esetben az Áfa tv április 30. napján hatályos rendelkezéseit kell alkalmazni még akkor is, ha a szolgáltatás igénybevevőjének a fizetendő adót az Áfa tv a szerint április 30. napját követően kell megállapítania (mivel a számlát nem kézbesítették, vagy az ellenértéket nem fizették meg április 30-ig); 26

27 b) ha a szolgáltatás igénybevevőjének a fizetendő adót az Áfa tv a szerint legkésőbb április 30. napjáig kell megállapítania (mert a számlát kézbesítették, vagy az ellenértéket megfizették meg április 30-ig), abban az esetben az Áfa tv április 30. napján hatályos rendelkezéseit kell alkalmazni még akkor is, ha az Áfa tv. szerinti teljesítés április 30. napját követően történik meg; c) ha az Áfa tv. szerinti teljesítés április 30. napjáig nem történik meg, a számlát nem kézbesítették, és az ellenértéket sem fizették meg április 30-ig, akkor az ügyletre a május 1. napjától hatályos szabályokat kell alkalmazni, kivéve azokat a január 1. napján folyamatban lévő értékesítéseket, amelyekre még a december 31. napján hatályos (régi) Áfa törvény előírásait kell alkalmazni án hatályos 142. (1) bek. b) pont alapján fordított adózás alá eső szolgáltatás a teljesítés ig megtörtént a teljesítés nem történt meg ig a án hatályos szabályokat kell alkalmazni ig az ellenértéket megfizették, vagy a számlát kiállították ig az ellenértéket nem fizették meg, és nem számláztak a vevő a fizetendő adót ig megállapítja a től hatályos szabályokat kell alkalmazni, kivéve, ha a évi Áfa törvényt kell alkalmazni 27

28 Két példa az évközi jogszabályváltozás alkalmazására: 1. Neonreklám szerkezet szállítására és épület homlokzatára történő felszerelésére a felek évben vállalkozási szerződést kötnek első négy hónapjában az ilyen tartalmú szerződés nem esett fordított adózás alá, mert a fényreklám szerkezet épülettartozéknak minősül május 1. napjától ez a tevékenység már a fordított adózás hatálya alá esik, mert a fényreklám felszerelése az ingatlan egyéb megváltoztatásának minősül, valamint a 37/2007. (XII. 13.) ÖTM rendelet 1. számú mellékletének II. 8. pontja szerint engedélyköteles tevékenységnek minősül (feltéve, hogy a fényreklám felülete a 2 m 2 nagyságot meghaladja). 2. A szerződő felek által december 19-én aláírt, de csak január 1. napján hatályba lépő, ingatlankezelésre vonatkozó vállalkozási szerződés egyértelműen kimondja, hogy annak célja az ingatlan fenntartása, és ennek keretében az ingatlankezelő feladata az ingatlan fenntartásához, tisztántartásához, karbantartásához és javításához szükséges összes munkálat elvégzése. A vállalkozási díj negyedévenként esedékes, a negyedévet követő hónap 15. napjáig. A felek a vállalkozási díj összegét tételes elszámolás alapján, negyedévenként határozzák meg. Az elszámolás napja a negyedévet követő hónap 5. napja. Az ilyen feltételek alapján végzett tevékenység április 30-ig fordított adózás alá tartozik. Az első vállalkozói díj április 15. napján esedékes, amely összeg még fordítottan adózik. A következő negyedéves díj már egyenesen, az általános szabályok szerint adózik. 3. A Héa-irányelv közvetlen hatálya Az Európai Bíróság több ítéletében 29 leszögezte: Az EK-Szerződés cikkének harmadik bekezdésében (jelenleg az EK 249. cikk harmadik bekezdése) kimondott általános kötelezettség alapján a tagállamok kötelesek a hatodik irányelv 31 valamennyi rendelkezésének megfelelni. Az Európai Bíróság több ügyben is vizsgálta a hatodik irányelv, vagyis a közösségi áfa szabályozás rendelkezéseinek közvetlen hatályát, és kimondta, hogy bizonyos feltételek fennállása esetén egy tagállam magánjogi alanyai (természetes és jogi személyek) közvetlenül hivatkozhatnak a közösségi jogszabályokra jogaik érvényesítése során. A kritériumok a következők: az irányelvi rendelkezésnek tartalmilag elég világosnak és pontosnak kell lennie, 29 Legutóbb C-228/05 sz. ügy 66. pontja. 30 Szerződés az Európai Közösség létrehozásáról 31 A tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról - közös hozzáadottértékadó-rendszer: egységes adóalap-megállapítás 77/388/EGK irányelv, valamint ennek átdolgozása a közös hozzáadott értékadó rendszerről szóló 2006/112/EK irányelv. 28

29 feltétel nélkülinek kell lennie, azaz a tagállamok ne gyakorolhassanak diszkrecionális jogkört, ne legyen lehetőség megkülönböztetés gyakorlására a végrehajtás során sem a tagállamok, sem pedig a Közösségi intézményei részről. A magyar Legfelsőbb Bíróság hivatkozva az Európai Bíróság joggyakorlatára kimondta, hogy a Hatodik Irányelv szabályai a közvetlen hatály feltételeinek megfelelnek 32. Ebből következik, hogy a Héa-irányelv rendelkezéseire a magyar adóalanyok is közvetlenül jogot alapíthatnak, ami azt jelenti, hogy a január 1. április 30. közötti időszakra az Áfa törvény május 1-től hatályos szabályait alkalmazzák, mivel azok már harmonizáltak a Héa-irányelv 199. cikk (1) bek. a) pontjával. 32 Kfv.I /2006/4.szám, november

30 Mellékletek 1. sz. melléklet Közösségi szabályozás A TANÁCS november 28-i 2006/112/EK IRÁNYELVE a közös hozzáadottértékadó-rendszerről 14. cikk (3) A tagállamok bizonyos építési munkák elvégzését termékértékesítésnek tekinthetik cikk (1) A tagállamok előírhatják, hogy a HÉA megfizetésére azon adóalany kötelezett, aki részére a következő termékértékesítések vagy szolgáltatások bármelyikét teljesítették: a) építési szolgáltatások, ideértve az ingatlanhoz kapcsolódó javítási, tisztítási, karbantartási, átalakítási és bontási szolgáltatásokat, valamint a 14. cikk (3) bekezdése értelmében termékértékesítésnek minősülő építési munkák átadása; 30