EURÓPAI BIZOTTSÁG Brüsszel, 2014.6.4. COM(2014) 315 final A BIZOTTSÁG KÖZLEMÉNYE AZ EURÓPAI PARLAMENTNEK, A TANÁCSNAK ÉS AZ EURÓPAI GAZDASÁGI ÉS SZOCIÁLIS BIZOTTSÁGNAK az EU közös transzferárfóruma által 2012. július és 2014. január között végzett munkáról HU HU
1. BEVEZETÉS A globális gazdasági egymásrautaltság és a nemzeti adózási szabályok kölcsönhatása a multinacionális vállalatok kettős adóztatását vagy adóztatásának kettős elmaradását eredményezheti. A Gazdasági Együttműködési és Fejlesztési Szervezet (OECD) által 2013 júliusában előterjesztett, adóalap-erózióra és nyereségátcsoportosításra (Base Erosion and Profit Shifting BEPS) vonatkozó cselekvési terv (BEPS cselekvési terv) amelynek célja a nemzetközi adózási szabályok javítása a legmagasabb szinten is széles körű nemzetközi támogatásnak örvend. A cselekvési terv több hiányosságot azonosít a meglévő nemzetközi adózási szabályokban és standardokban, amelyek az adóalap más joghatóságokban történő csökkentése és az adóalap egyes elemeinek átcsoportosításával az adó teljes összegének csökkentése céljából kihasználhatók. Az Európai Unió (EU) szempontjából a nemzetközi adószabályok és -standardok fennálló hézagai hátráltatják a 28 különböző adórendszert felölelő belső piac zökkenőmentes működését. A Bizottság a működőképes megoldások Unión belüli létrehozása céljából fontosnak tartja a BEPS-ről folyó nemzetközi vita és az EU-n belüli viták közötti szinergiák feltárását, figyelembe véve az uniós Szerződésekből eredő kötelezettségeket, valamint fontosnak tartja az uniós érdekek előmozdítását a nemzetközi standardok meghatározása során. A Bizottság azt is elismeri, hogy az uniós szinten hozott intézkedések hozzájárulhatnak a BEPS cselekvési tervben megállapított célkitűzések eléréséhez. A transzferárképzés területén a multinacionális vállalatok és az adóhatóságok gyakorlati problémákkal szembesülnek a kapcsolt vállalkozások közötti határokon átnyúló tranzakciók adózási célú árazása során. Az uniós tagállamok által elfogadott, az említett ügyletek árának helyes értékelését célzó módszer a szokásos piaci ár elvén (ALP arm's length principle) alapul 1. Ennek megfelelően a kapcsolt vállalkozások által alkalmazott feltételeket össze kell hasonlítani azokkal a feltételekkel, amelyeket független vállalkozások alkalmaztak volna. A szokásos piaci ár elvének értelmezése és alkalmazása azonban eltérő mind az adóhatóságok szintjén, mind pedig az adóhatóságok és a vállalkozások közötti viszony szintjén. Ez bizonytalansághoz, a költségek növekedéséhez és esetleges kettős adóztatáshoz vagy az adóztatás kettős elmaradásához vezethet. Ezek a vonatkozások kedvezőtlenül hatnak a belső piac zökkenőmentes működésére. A Bizottság 2002 októberében 2 létrehozta az EU közös transzferárfórumát (Joint Transfer Pricing Forum JTPF), egy szakértői csoportot, hogy pragmatikus megoldásokat találjon a szokásos piaci ár elvének alkalmazásából eredően az Unión belül felmerülő problémákra. A JTPF négyéves megbízatások alapján működik, amelyeket bizottsági határozatokban állapítanak meg. A JTPF jelenlegi megbízatása 2015. március 31-ig tart. 1 A szokásos piaci ár elvét a Gazdasági Együttműködési és Fejlesztési Szervezet (OECD) által kidolgozott adózási modellegyezmény (OECD MTC) 9. cikke határozza meg. Az OECD kidolgozott egy transzferárképzési iránymutatást is a multinacionális vállalkozások és az adóhatóságok számára. 2 A Bizottság közleménye a Tanácsnak, az Európai Parlamentnek és a Gazdasági és Szociális Bizottságnak: Egy akadálymentes belső piac felé a vállalatok EU-n belüli tevékenységeire vonatkozó, konszolidált társasági adóalap létrehozására irányuló stratégia, COM(2001) 582 végleges, 2001.10.23., 21. o. 2
A JTPF fontos forrása a Bizottság által annak érdekében végzett munkának, hogy javítsa a transzferárképzés uniós igazgatásának és működésének gyakorlatait. Hasznos forrásanyagként szolgálhat az OECD G20-ak által szponzorált BEPS-projektjéhez is. Ez a közlemény a JTPF által a 2012 júliusa és 2014 januárja közötti időszakban végzett munkáról számol be. 2. A JTPF 2012 JÚLIUSA ÉS 2014 JANUÁRJA KÖZÖTT VÉGZETT TEVÉKENYSÉGEINEK ÖSSZEFOGLALÁSA A 2012 júliusa és 2014 januárja közötti időszakban a JTPF folytatta 2011 2015-ös munkaprogramjának végrehajtását, és négy alkalommal ülésezett. Részletes jelentések készültek három témában a másodlagos korrekciókról, a transzferárképzési kockázat kezeléséről és a kiegyenlítő korrekciókról. Ezzel párhuzamosan a JTPF több nyomonkövetési projektet hajtott végre. A JTPF folyamatban lévő projektjei közé tartozik a kapcsolt vállalkozások nyereségkiigazításával kapcsolatos kettős adóztatás megszüntetéséről szóló 90/436/EGK egyezmény 3 (választottbírósági egyezmény) és a választottbírósági egyezmény sikeres végrehajtását célzó átdolgozott magatartási kódex 4 gyakorlati működésének nyomon követése, valamint az EU-ban található kapcsolt vállalkozások transzferárképzési dokumentációval kapcsolatos magatartási kódexének (EU TPD) 5 nyomon követése. A JTPF munkája összességében összhangban van az adóalap-erózióra és a nyereségátcsoportosításra vonatkozó cselekvési tervben tervbe vett intézkedésekkel. Az újonnan elfogadott jelentések információkkal szolgálhatnak az OECD MTC magyarázataiban és a transzferárképzési iránymutatásban foglalt érintett rendelkezések lehetséges átdolgozásához, míg a JTPF által a választottbírósági egyezmény gyakorlati működésének javításával kapcsolatban jelenleg végzett munka a vitarendezési mechanizmusok eredményesebbé tételével kapcsolatos BEPS-vita szempontjából lényeges (a BEPS cselekvési terv 14. pontja). A BEPS keretében a transzferárképzési dokumentációval kapcsolatban végzett munkának (a BEPS cselekvési terv 13. pontja) szintén hasznára válnak majd a JTPF által az EU TPD folyamatban lévő felülvizsgálata kapcsán tett megállapítások. 2.1. A JTPF másodlagos korrekciókról szóló jelentése (I. melléklet) A transzferárképzési jogszabályok egyes tagállamokban a nyereség tényleges elosztásának az eredeti transzferárképzési korrekcióval (elsődleges korrekció) való összehangolása érdekében másodlagos tranzakciókat engednek meg vagy írnak elő. Kettős adóztatás fordulhat elő amiatt, hogy maga a másodlagos tranzakció is adózási következményeket vonhat maga után és korrekciót eredményez (másodlagos korrekció). A tagállamokban 2011. július 1-jén fennálló helyzetet egy JTPF-kérdőív vette számba, amelyből az derült ki, hogy a másodlagos korrekciókkal kapcsolatban különböző jogi 3 HL L 225., 1990.8.20., 10. o. 4 HL L 322., 2009.12.30., 1. o. 5 HL C 176., 2006.7.26., 1. o. 3
rendelkezések és gyakorlatok állnak fenn, amelyek az EU-n belül kettős adóztatáshoz vezethetnek. A jelentés ismerteti a másodlagos korrekciók általános szempontjait, és ajánlásokat ad azzal kapcsolatban, hogy miként lehet kezelni az ezzel összefüggésben lehetséges kettős adóztatást. Azoknak a tagállamoknak, amelyekben nem kötelezők a másodlagos korrekciók, azt tanácsolják, hogy a kettős adóztatás elkerülése érdekében tartózkodjanak az ilyen korrekcióktól. Azoknak a tagállamoknak, amelyekben a másodlagos korrekciók kötelezőek, azt tanácsolják, hogy határozzanak meg a kettős adóztatás elkerülésére szolgáló módozatokat és eszközöket. Az ajánlások azonban feltételezik, hogy az adófizető jóhiszeműen jár el. A jelentés az uniós anya- és leányvállalatokra vonatkozó irányelvre (anya- és leányvállalatokra vonatkozó irányelv 6 ) támaszkodva az EU-ban a másodlagos korrekciók vélelmezett osztalékként vagy vélelmezett tőke-hozzájárulásként való minősítését ajánlja. Ennek megfelelően az anya- és leányvállalatokra vonatkozó irányelv biztosítja, hogy ne vessenek ki forrásadót a leányvállalat által az EU-n belül az anyavállalatának teljesített kifizetésre. Az anya- és leányvállalatokra vonatkozó irányelv hatályán kívüli esetekben a jelentés a kölcsönös megállapodási eljárás keretében történő repatriálási eljárást írja le és ajánlja, amely az érintett alkalmazandó kettős adóztatási megállapodás alapján, vagy akár korábbi szakaszban is rendelkezésre áll. Ezenkívül ajánlott, hogy a tagállamok tartózkodjanak a másodlagos korrekciókkal kapcsolatos szankciók kiszabásától. A jelentésben szereplő ajánlások a másodlagos korrekciók tekintetében alkalmazott különböző tagállami gyakorlatokból eredő kettős adóztatás legtöbb esetével foglalkoznak. 2.2. A JTPF jelentése a transzferárképzési kockázat kezeléséről (II. melléklet) A transzferárképzési szabályok érvényesítése és betartása erőforrás-igényes lehet az adóhatóságok és az adófizetők számára. A JTPF felismeri, hogy a transzferárképzéshez rendelkezésre álló erőforrások korlátozottak, és azokat ezért hatékonyan kell bevetni. E célból fontos a kockázatok értékelése, eredményes kezelése, és olyan mechanizmusok működtetése, amelyek révén a viták hatékonyan és kellő időben rendezhetők. A jelentés kiemeli, hogy a rendelkezésre álló jogi és gyakorlati eszközökön túlmenően az uniós adóhatóságok és adófizetők speciális eszközöket is felhasználhatnak a transzferárképzés kezelésére. Ezen eszközök közé tartozik az információcsere, az ellenőrzések közös munkavégzési eljárásai általánosságban, a transzferárképzési ellenőrzésekkel kapcsolatos összehangolt megközelítések, a közös dokumentációs szabvány 7 és a választottbírósági egyezmény szerinti vitarendezési mechanizmus. 6 A Tanács 2011. november 30-i 2011/96/EU irányelve a különböző tagállamok anya- és leányvállalatai esetében alkalmazandó adóztatás közös rendszeréről. 7 Az Európai Unióban található kapcsolt vállalkozások transzferárképzési dokumentációjára (EU TPD) vonatkozó magatartási kódex, HL C 176., 2006.7.28. 4
A jelentés a Bizottság 8 és más szervek például az OECD 9 által a kockázatkezelés tekintetében végzett korábbi munkákra épül, amelyeket a transzferárképzés különleges kihívásaival, valamint az EU-n belül rendelkezésre álló jogi és igazgatási eszközökkel összefüggésben ismertet. A jelentés útmutatást tartalmaz a transzferárképzési kockázatoknak az adófizető és az adóhatóság(ok) közötti együttműködés, a magas és alacsony kockázatú területek azonosítása, valamint a jól célzott, kellő idejű és megfelelő intézkedések általános elve alapján történő kezeléséhez. Az ellenőrzést megelőző szakasz tekintetében a jelentés javasolja az adófizető és az adóhatóság(ok) között korai időpontban történő kommunikációt, valamint az adóhatóság(ok) információigénye és az adófizetőre az információkérések révén rótt teher közötti egyensúly megteremtését. A jelentés azt is ajánlja, hogy a tagállamok megfelelő körülmények között mérlegeljék a közigazgatási együttműködésről szóló irányelv 10 alapján történő információcserét. Az irányelv szerint minden, hatáskörrel rendelkező tagállami hatóság kikérheti a vonatkozó információkat bármely másik tagállam hatáskörrel rendelkező hatóságától. A hatáskörrel rendelkező hatóságok saját kezdeményezésükre, spontán módon is megoszthatják az általuk más, hatáskörrel rendelkező hatóságok számára lényegesnek tartott információkat a szóban forgó, hatáskörrel rendelkező más hatóságokkal. Ezenfelül az adóhatóságoknak a megfelelő eszközökkel kell rendelkezniük a nagy kockázatú ügyek kezeléséhez. Az ellenőrzési szakasz tekintetében a jelentés azt ajánlja az adófizetők és az adóhatóságok számára, hogy már a korai szakaszban gondoskodjanak a vizsgált tranzakciók mögöttes tényállásának és körülményeinek kölcsönös megismeréséről. Azt is ajánlja, hogy az ellenőrzések vonatkozásában a tagállamok a megfelelő körülmények fennállása esetén vegyék fontolóra egy együttműködő szellemiségű uniós megközelítés kidolgozásának lehetőségét. A vitarendezés szakaszában a jelentés a kölcsönös megállapodási eljárások és a választottbírósági egyezmény keretében, hatékony és időben történő rendezést ajánl. 2.3 A JTPF kiegyenlítő korrekciókról szóló jelentése (III. melléklet) A kiegyenlítő korrekciók olyan transzferárképzési korrekciók, amelyek esetében az adófizető a beszámolóban egy adózási célú transzferárat ad meg, vagyis valamely ellenőrzött tranzakciónak az adófizető véleménye szerint szokásos piaci árát, annak ellenére, hogy ez az ár eltér a kapcsolt vállalkozások között ténylegesen felszámított összegtől 11. A JTPF kérdőíve számba vette az uniós tagállamokban 2011. július 1-jén fennálló helyzetet, és feltárta, hogy a tagállamok a kiegyenlítő korrekciók tekintetében eltérő 8 Európai Bizottság: Kockázatkezelési útmutató az adóhatóságok számára (2006) és Útmutató a megfelelési kockázat kezeléséhez az adóhatóságok számára (2010). 9 Az OECD FTA Dealing effectively with the Challenges of Transfer Pricing (A transzferárképzés kihívásainak eredményes kezelése) című tanulmánya és az OECD Draft Handbook on Transfer Pricing Risk Assessment (Kézikönyvtervezet a transzferárképzési kockázat értékeléséről). 10 A Tanács 2011. február 15-i 2011/16/EU irányelve az adózás területén történő közigazgatási együttműködésről és a 77/799/EK irányelv hatályon kívül helyezéséről, HL L 64., 2011.3.11. 11 Az OECD multinacionális vállalatoknak és adóhatóságoknak szóló transzferárképzési irányelvének szószedete (2010). 5
gyakorlatokat követnek. A tagállamok körében eltérőek az ilyen korrekciók elvégzésének feltételei, eljárásai és időzítése, és ennek következtében kettős adóztatás vagy az adóztatás kettős elmaradása fordulhat elő. A jelentés célja, hogy gyakorlati útmutatást nyújtson a kettős adóztatás és az adóztatás kettős elmaradásának elkerüléséhez, amely a kiegyenlítő korrekciók alkalmazásának eltérő tagállami gyakorlatai miatt fordulhat elő. Az e jelentésben foglalt útmutatás az adófizető számláin elvégzett és az adófizető transzferárképzési dokumentációjában magyarázattal ellátott kiegyenlítő korrekciókra vonatkozik. A jelentés azt ajánlja, hogy a tagállamok fogadják el az adófizető által kezdeményezett kiegyenlítő korrekciót (a felfelé és a lefelé történő korrekciót egyaránt), ha az adófizető eleget tett bizonyos feltételeknek, azaz: az érintett kapcsolt vállalkozások nyereségének kiszámítása szimmetrikus, azaz a tranzakcióban részt vevő vállalkozások mindegyik érintett tagállamban ugyanarról az árról számolnak be az adott tranzakció tekintetében; az adófizető ésszerű erőfeszítéseket tett a szokásos piaci ár elvének megfelelő eredmény elérése érdekében; az adófizető által alkalmazott megközelítés hosszú időn át következetes; a korrekcióra az adóbevallás benyújtása előtt került sor; abban az esetben, ha az adófizető előrejelzése eltér az elért eredménytől, az adófizető meg tudja magyarázni, hogy ez miért fordult elő, amennyiben ezt az érintett tagállamok legalább egyike előírja. 2.4 Nyomonkövetési tevékenység A JTPF továbbra is nyomon követi és irányítja az általa elért eredmények hathatós gyakorlati végrehajtását. Ennek céljára éves statisztikai jelentéseket és bizonyos témákra vonatkozó egyedi jelentéseket készít. A jelentések alapján a Bizottság és a JTPF végül meghatározza, hogy a fórumnak mely témákon kellene továbbdolgoznia. A választottbírósági egyezmény keretében zajló, folyamatban levő kölcsönös megállapodási eljárásokra (MAP), valamint az előzetes árképzési megállapodásokra vonatkozó statisztikai jelentések elkészítésére és értékelésére évente kerül sor. A választottbírósági egyezmény keretében zajló, folyamatban levő kölcsönös megállapodási eljárásokra vonatkozó statisztikák formátumát nemrégiben javították, és ezek immár jobb értékelést tesznek lehetővé. Az átfogó nyomonkövetési projekt amelynek végrehajtása a választottbírósági egyezmény és a hozzá tartozó magatartási kódex gyakorlati működése tekintetében most folyik máris a javítására irányuló konkrét javaslatokat eredményezett, amelyek a JTPF-nél jelenleg is vita tárgyát képezik. Az EU TPD működését 2013-ban világították át. A tagállamok és a nem kormányzati érdekelt felek az EU TPD hatására vonatkozó kérdőíveket töltöttek ki. Az eredményeket a JTPF 2014-ben fogja megvitatni. A kis- és középvállalkozásokról (kkv-k) és a transzferárképzésről szóló jelentésen túl a JTPF honlapján 2013-ban minden tagállam tekintetében közzétette a kkv-k számára lényeges transzferárképzésre vonatkozó információkat. 3. A BIZOTTSÁG KÖVETKEZTETÉSEI A Bizottság továbbra is úgy véli, hogy a JTPF szakértői csoport fontos feladatokat lát el a transzferárképzéssel kapcsolatos kérdések megválaszolása kapcsán és a témát érintő számos problémára pragmatikus megoldásokat kínál. A JTPF munkája 6
összhangban áll a BEPS cselekvési tervben előirányzott intézkedésekkel. A másodlagos korrekciókról, a transzferárképzési kockázat kezeléséről és a kiegyenlítő korrekciókról szóló jelentések a Bizottság által a JTPF létrehozásakor meghatározott, illetve a BEPS cselekvési tervben azonosított kulcsfontosságú feladatokkal foglalkoznak. A Bizottság maradéktalanul támogatja a másodlagos korrekciókról, a transzferárképzési kockázat kezeléséről és a kiegyenlítő korrekciókról szóló jelentések következtetéseit és javaslatait. A Bizottság felkéri a Tanácsot, hogy erősítse meg a másodlagos korrekciókról szóló jelentést, a tagállamokat pedig felkéri, hogy az ajánlásokat nemzeti jogszabályaikban és igazgatási szabályaikban hajtsák végre. A Bizottság felkéri a Tanácsot, hogy hagyja jóvá a transzferárképzési kockázat kezeléséről szóló jelentést, a tagállamokat pedig felkéri olyan gyakorlatok folytatására, amelyek összhangban állnak a jelentésben megállapított módszerekkel és eljárási megfontolásokkal. A Bizottság felkéri a Tanácsot, hogy hagyja jóvá a kiegyenlítő korrekciókról szóló jelentést, a tagállamokat pedig felkéri a jelentésben ajánlott gyakorlati megoldás végrehajtására. A Bizottság úgy véli, hogy a jelentésekben tett következtetések és ajánlások végrehajtásának a jövőre tervezett időszakos nyomon követése hasznos visszajelzést adhat arról, ha további változtatások válnak szükségessé. A Bizottság ösztönzi a JTPF-et, hogy folytassa nyomonkövetési tevékenységét, és várakozással tekint a választottbírósági egyezmény gyakorlati működésének javítására irányuló jelenlegi munkájának eredménye, valamint az EU-ban található kapcsolt vállalkozások transzferárképzési dokumentációjára vonatkozó magatartási kódexről folytatott vita elé. A BEPS-szel összefüggésben a transzferárképzés területén konkrét megoldásokra vonatkozó megegyezést követően a JTPF meg fogja vizsgálni, hogy milyen módon járulhat hozzá azoknak az EU-ban történő következetes végrehajtásához. 7