Szekeres Bernadett * A MAGYAR ÉS A NÉMET KÖNYVVIZSGÁLÓI KAMARA MINİSÉG-ELLENİRZÉSI SZABÁLYZATÁNAK ÖSSZEHASONLÍTÓ ELEMZÉSE

Átírás

1 Szekeres Bernadett * A MAGYAR ÉS A NÉMET KÖNYVVIZSGÁLÓI KAMARA MINİSÉG-ELLENİRZÉSI SZABÁLYZATÁNAK ÖSSZEHASONLÍTÓ ELEMZÉSE BEVEZETÉS A könyvvizsgálati munka minıségbiztosításának folyamatos fejlıdését napjainkban is tapasztalhatjuk. A társaságok beszámolójának elsıdleges célja, hogy megbízható képet nyújtsanak a pénzügyi helyzetrıl, mivel azt valós és hően rögzített üzleti események alapján állították össze. Ha a könyvvizsgáló által ellenırzött és hitelesített beszámolóval szemben felmerül a gyanú, hogy az inkább a formai elıírásoknak felel meg, de információtartalma és áttekinthetısége nem elégséges, akkor a könyvvizsgáló felelıssége is elıtérbe kerül. Még inkább így van ez akkor, amikor egy jelentıs, tızsdén jegyzett cég egyik pillanatról a másikra való összeomlik. A befektetık érdekeit már nem teljesen védı, valamint a nyíltság és az átláthatóság hiányát mutató szabályrendszerek megbízhatatlansága miatt a biztonságos tıkeforgalom kockázatossá vált, így nemzetközi és nemzeti szinten jogszabályi szigorítások léptek érvénybe. A botrányok óta eltelt években a bizalom visszaszerzése érdekében az átfogó tanulmányok, szakmai konferenciák, egyeztetések, valamint törvények és irányelvek hihetetlen gyorsasággal történı megalkotásának, és módosításának szemtanúi lehetünk. Ilyen összefogást és gyors reakciót a könyvvizsgálói szakma védelme érdekében már régen látott a világ. Ezek a nemzetközi szigorító intézkedések segítették elı a minıségbiztosítási és a közfelügyeleti rendszer gyorsabb és hatékonyabb elterjedését is. A német és a hazánkban bevezetett külsı minıség-ellenırzési rendszer kialakítása során az Európai Unió ajánlásában megfogalmazott minimális követelmények mellett a nemzetközi szakmai szervezetek iránymutatásai is fontos szerepet játszottak. Mindkét rendszer céljai között szerepel a szakma védelme, a társadalom szakmába vetett bizalmának növelése, az egységesen magas színvonalú könyvvizsgálói munka biztosítása. A következı fejezetekben a hazai és a német szabályzat szervezeti megvalósítását, a vizsgálatok eljárási, végrehajtási rendjét, a rendszer finanszírozásának forrását, és eredményeit tekintem át. Az összehasonlítás során elsınek a német rendszert vizsgálom, majd ezt követi a magyar szabályzat részletes bemutatása. A MINİSÉG-ELLENİRZÉSI RENDSZEREK SZERVEZETI FELÉPÍTÉSE A német könyvvizsgálói kamara által kibocsátott minıség-ellenırzési szabályzat részletesen szabályozza a hivatásukat gyakorló német könyvvizsgálók rendszeres, megelızı vizsgálatát. Az egyéni könyvvizsgálók, valamint könyvvizsgáló társaságok abban az esetben kötelesek háromévente, független minıségvizsgálóval ellenıriztetni praxisukat, ha a törvényi szabályozás szerinti kötelezı könyvvizsgálati tevékenységet folytatnak. A vizsgálat kiterjed a belsı minıség-ellenırzési * BGF Kereskedelmi, Vendéglátóipari és Idegenforgalmi Fıiskolai Kar, Módszertani Intézeti Tanszéki Osztály, fıiskolai adjunktus, okleveles könyvvizsgáló. 77

2 rendszer alkalmasságának, mőködıképességének, hatékonyságának, valamint a megbízások szabályszerő lebonyolításának ellenırzésére. A német minıség-ellenırzési bizottság a kamara szervezetén belül a minıség-ellenırzési rendszer és eljárás szervezeti és felügyeleti hatáskörét gyakorolva, minden olyan minıség-ellenırzési ügyben illetékes, mely nem tartozik a felügyeleti bizottság hatáskörébe. Tagjai könyvvizsgálók és hites könyvvizsgálók, akiket az elnök javaslatára a tanács nevez ki. A független és mások által nem utasítható bizottság legalább egy tagjának szövetkezeti ellenırzési tapasztalatokkal is rendelkeznie kell. A minıség-ellenırzési bizottság hatáskörébe tartozik: A minıségvizsgálók regisztrálása A vizsgálat alól felmentési engedély kiadása, A minıségvizsgáló által készített jelentés elfogadása A részvételi igazolás kiállítása A minıség-ellenırzési eljárás vonatkozásában egyéb szükséges intézkedések, döntések meghozatala. A német minıség-ellenırzési szabályzat elsı része a minıségvizsgálók nyilvántartásba vételével kapcsolatos feltételeket rögzíti. Minıségvizsgálatot, csak a kamaránál minıségvizsgálóként nyilvántartásba vett olyan egyéni könyvvizsgáló, vagy könyvvizsgáló társaság végezhet, aki a következı feltételeknek megfelel: Legalább három éve könyvvizsgálóként, hites könyvvizsgálóként ezen a területen tevékenykedik, idetartozik a minıségbiztosítási szakfeladatok, valamint egyéb a könyvvizsgálattal összefüggı tevékenységek gyakorlása. Megfelelı minıség-ellenırzési ismeretekkel rendelkezik, mely magába foglalja a belsı minıségbiztosítási alapelvek, és egyéb idevonatkozó jogszabályok követelményrendszerének, normáinak ismeretét. Mindezen ismereteket a kamara által elismert oktatásszervezı akkor igazolja, ha a jelölt legalább tizenhat alkalommal megjelent a kötelezı oktatáson. Az elmúlt öt évben nem állt minıségvizsgálói tevékenységtıl eltiltó jogerıs bírósági ítélet hatálya alatt. A kamara szakmai felügyeleti osztályának kötelessége kérésre tájékoztatni a minıség-ellenırzési bizottságot, hogy a minıségvizsgáló jelölt ellen szakmai kötelezettség megsértése miatt született-e elmarasztaló ítélet. Bejegyzett minıségvizsgáló elítélése esetén az osztálynak haladéktalanul értesíteni kell a bizottságot. Elsı nyilvántartásba vételnél igazolni kell, hogy a jelölt részt vett egy speciális minıségbiztosítási képzésen. Ezt követıen a minıségvizsgáló háromévente köteles részt venni a szabályzatban elıírt továbbképzésen. A kamara által elismert oktatásszervezınek igazolnia kell, hogy a minıségvizsgáló részt vett az oktatáson, melynek tárgya az aktuális törvényi és szakmai követelmények változásai mellett a minıségvizsgálat végrehajtására vonatkozó ismeretek is. A nyilvántartásba vétel a jelölt írásbeli kérelme alapján történik, melynek mellékletei tényszerően bizonyítják a regisztráció feltételeinek meglétét. Így a könyvvizsgálati területen végzett tevékenységet vagy a munkáltatói igazolás, vagy a saját könyvvizsgálói praxis megléte bizonyítja, míg az alapvetı ismereteket az oktatásszervezı által kiállított részvételi igazolás támasztja alá. Összességében mindazon egyéni könyvvizsgálók, valamint könyvvizsgáló társaságok akiknek legalább egy képviselıjük, vezetı tisztségviselıjük regisztrált minıségvizsgáló bekerülhetnek a nyilvántartásba, akik a fentiekben felsorolt követelmények meglétét igazolják, mely regisztráció visszavonásig, vagy a nyilvántartásból való törlésig érvényes ben 1010 fı regisztrált minıségvizsgálót tartott nyilván a kamara, 2002-ben számuk 2665 fıre, 2003-ban 2711 fıre, 2004-ben 2826 fıre, míg 2005-ben 2789 fıre változott. A német szabályzat második részének értelmében mind az egyéni minıségvizsgálókra, mind a minıségvizsgáló társaságokra vonatkozó összeférhetetlenségi elıírások kizárják a minıségvizsgálat elvállalását, valamint annak lefolytatását, ha az ellenırzés alá vont könyvvizsgálóval, könyvvizsgáló társasággal üzletszerő, pénzügyi, vagy személyes kapcsolat, vagy bármely további kölcsönös függésbıl adódó összeférhetetlenség, elfogultság áll fenn. 78

3 A német minıség-ellenırzési rendszer közfelügyeletét a Könyvvizsgálók Felügyeleti Bizottsága látja el, melynek tagjai a könyvvizsgálói szakmán kívülálló számviteli, pénzügyi, gazdasági, jogi tudományok jeles képviselıi, így biztosítva a bizottság függetlenségét és utasíthatatlanságát. A bizottsága minıség-ellenırzéssel kapcsolatos legfontosabb feladatai: A nyilvánosság érdekeit szolgálva felügyeli a minıség-ellenırzési rendszer alkalmasságát, mőködıképességét, A rendszer fejlesztése és javítása érdekében ajánlásokat fogalmaz meg, Évente nyilvános jelentésben értékeli a minıség-ellenırzési rendszert. A bizottság csak akkor képes a fentiekben felsorolt feladatait maradéktalanul ellátni, ha rendszeresen megkapja az ehhez szükséges felvilágosításokat, igazolásokat a minıség-ellenırzési bizottságtól, a minıségvizsgálóktól. Tagjai jogosultak a minıség-ellenırzési bizottság ülésein részt venni. 1. ábra A Német Könyvvizsgálói Kamara felépítése 1 A Magyar Könyvvizsgálói Kamara alapszabálya értelmében az állandó bizottságok egyike a minıség-ellenırzési bizottság 2, mely a minıség-ellenırzési rendszer mőködésének felügyeletére hivatott, tagjait (6 fı) a kamara elnökségének javaslata alapján a kamara küldöttgyőlése a minıségvizsgálók közül legfeljebb öt éves idıtartamra választja. Elnökét a bizottság saját maga választja tagjai közül, akinek irányításával az alapszabály 197. pontjában felsorolt tevékenységeket végzik. Minıség-ellenırzési vizsgálatot végzı könyvvizsgáló, minıségvizsgáló, a szabályzat 14. pontja alapján az a személy lehet, aki a) a kamara aktív tagja, b) legalább 6 éves igazolt szakmai gyakorlattal rendelkezik, és a 6 év alatt legalább 30, a magyar számviteli törvény szerint készített beszámoló könyvvizsgálatát végezte bejegyzett könyvvizsgálóként, c) a legutóbbi teljes körő minıség-ellenırzési vizsgálaton megfelelt minısítést kapott, d) részt vesz a minıségvizsgálók részére évente szervezett tanfolyamon, e) a kamara etikai bizottsága által lefolytatott fegyelmi vagy etikai eljárás eredményeként a minıségvizsgálóvá válását megelızı három évben nem marasztalták el A bizottság alakuló ülését január 6-án tartotta, melyen dr. Borbás Mátét választották elnöknek, aki december 31-ig töltötte be ezt a tisztséget. Ezt követıen a bizottság Agócs Gábort választotta elnökévé. 79

4 A minıség-ellenırzési bizottság a minıségvizsgálókról névsort vezet, az évente kiírt pályázat alapján a feltételeknek megfelelı pályázókat nyilvántartásba veszi és a listát folyamatosan felülvizsgálja. Minıségvizsgáló tehát, csak a teljes körő minıség-ellenırzési vizsgálaton megfelelt minısítést szerzett könyvvizsgálók lehetnek, az elsı ilyen vizsgálatot 2002-ben a szakértıi bizottság hajtotta végre, melynek eredményeként 16 fı minıségvizsgálót neveztek ki. Ezt követıen 2003-ban már a megalakult minıség-ellenırzési bizottság vizsgált le 45 fı-t. A pályázatok benyújtása, és a teljes körő vizsgálatok lefolytatása után jelenleg 67 fı minıségvizsgáló tevékenykedik. 2. ábra A minıség-ellenırzés a kamara szervezetében, és a minıség-ellenırzési bizottság szervezete 3 A MINİSÉG-ELLENİRZÉSI VIZSGÁLAT ÁLTALÁNOS SZABÁLYAI, DOKUMENTÁLÁSA A minıség-ellenırzési eljárás lefolytatásának lépéseit a német szabályzat harmadik része tartalmazza. A külsı minıség-ellenırzési rendszer méltányosságának növelése érdekében a német könyvvizsgálói kamara a minıség-ellenırzési kötelezettség alól felmentési engedélyt nyújthat, azon kérelmezık számára, akik a feltételeknek megfelelnek, mindez maximum három évre adható, de meghosszabbítható. Az ellenırizendı praxis minimum négy héttel a minıség-ellenırzési megbízás megkötése elıtt köteles a minıség-ellenırzési bizottságnak eljutatni a három, független minıségvizsgálóra tett javaslatát. Minden javasolt minıségvizsgálóra vonatkozóan mellékelni kell a függetlenségi nyilatko- 3 Dr. Borbás Máté: Az elsı minıség-ellenırzésrıl, SZAKMA 2003/ oldal 80

5 zatot. Ha a minıségvizsgáló és a vizsgálandó praxis közös könyvvizsgálatokat is végeztek, vagy végeznek, akkor a függetlenségi nyilatkozatban szerepeltetni kell, hogy a közös munkából származó bevétel hányad része a minıségvizsgáló összbevételének. A benyújtott javaslatokról a bizottság az adatok felülvizsgálata után dönt. A vizsgálat elvégzéshez szükséges megbízási szerzıdést az ellenırzés alá volt praxis maga köti meg a minıségvizsgálóval. A megbízó praxisnak a minıségellenırzés végrehajtására adott megbízás megkötését haladéktalanul, írásban be kell jelentenie a kamaránál, feltüntetve a minıségvizsgáló, vagy könyvvizsgáló társaság esetén a vizsgálatért felelıs személy megnevezését, a vizsgálat várható kezdetét, és idıtartamát. A minıségvizsgáló csak különösen indokolt esetben utasíthatja vissza a vizsgálat lefolytatását, nem minısül ennek, ha a vizsgálandó praxis és közte véleménykülönbség áll fenn. A vizsgálat végeredményeirıl az ellenır minıségvizsgálati jelentést készít, melyet a késıbbi minıségvizsgálatok lefolytatásához a következı minıségvizsgáló számára hozzáférhetı. A minıségvizsgálónak úgy kell elkészítenie jelentését, hogy a vizsgált praxis minıségbiztosítási rendszerének alkalmasságáról, hatékonyságáról alkotott véleményét, a bizottság ellenırizni tudja. A jelentés egyértelmően és világosan tartalmazza a törvényi és szakmai elıírásoknak megfelelıen: a vizsgált praxis általános adatait, a minıségbiztosítási rendszer leírását, a minıség-ellenırzés jellegét, terjedelmét, a vizsgálati megállapításokat, a hiányosságok megszüntetésére tett javaslatokat, és a vizsgálat végeredményét, minısítését. A minıségvizsgálati jelentést a kamara értékeli ki, melynek során megvizsgálják, hogy az mindenben megfelel-e az alapelveknek, és az abban felsorolt hiányosságokat a vizsgálat eredményei alátámasztják-e. Ha a jelentés hiányosságokat állapít meg, akkor a vizsgált praxisnak önálló állásfoglalást kell kiadnia a vizsgálat eredményérıl, melyet a kiértékeléskor a kamara köteles figyelembe venni. Megfelelt minısítés abban az esetben adható, ha a vizsgálat a praxis által bevezetett belsı minıségbiztosítási rendszer és az ellenırzött megbízások tekintetében nem állapított meg lényeges hiányosságokat, az megfelel a törvényes és szakmai követelményeknek. Ha a vizsgálat során lényeges hiányosságok tapasztalhatók, vagy a vizsgálat lefolytatásának akadályozása áll fenn, akkor a minıségvizsgáló vagy korlátozott minısítést ad, vagy megtagadja a minısítés kiadását, melyet minden esetben indokolni kell. Korlátozott minısítés esetén a minıségvizsgáló köteles javaslatokat tenni a hiányosságok megszüntetésére. Amennyiben a kamara szükségesnek tartja, tovább felvilágosítást, dokumentumokat kérhet mind a minıségvizsgálótól, mind a vizsgált praxistól, vagy elrendelheti azok meghallgatását. A kamarához beérkezett minıségvizsgálati jelentéseket hét év után a kamara megsemmisíti. A minıségvizsgálati jelentés beérkezését követıen, de annak kiértékelése elıtt a kamara köteles haladéktalanul kiállítani a vizsgált praxis számára a részvételi igazolást, mely a következı minıség-ellenırzési vizsgálatig érvényes. Az igazolás kiadása elıtt csak azt ellenırzik, hogy a minıségvizsgálati jelentést kiállító ellenır, illetve minıségvizsgáló társaság esetén a vizsgálatért felelıs személy bejegyzett minıségvizsgáló-e. Korlátozott, vagy elutasító minıségvizsgálati jelentés esetében a kamara a részvételi igazolás kiadását a jelentés kiértékeléséig visszatartja. A minıség-ellenırzési bizottság által minden évben kötelezıen összeállított éves jelentés a vizsgálatok eredményeit a minıségvizsgálati jelentések statisztikai kiértékelését követıen rendszerezi. Így a lefolytatott vizsgálatokat a jelentés végeredménye alapján három kategóriába sorolják: megfelelt, korlátozott, elutasított. Az éves jelentés tartalmazza az elvégzett vizsgálatok alapján feltárt legfontosabb hiányosságokat, és ismerteti a bizottság éves tevékenységét, ideértve az ülésék számát, azok témáit, a legfontosabb döntéseket. Ha az éves jelentést a Könyvvizsgálók Felügyeleti Bizottsága elfogadta, akkor azt a kamara hivatalos folyóiratában közzéteszik. A német szabályzat negyedik része alapján a kötelezı minıség-ellenırzés három éves periódusának számításakor a részvételi igazoláson szereplı dátum az irányadó. Ha az új minıségvizsgálati jelentés a hároméves határidı lejárta elıtt hat hónapon belül beérkezik a kamarához, akkor a következı három éves idıszak az eredeti határidı lejárta után kezdıdik, míg ha az új jelentés az eredeti határidıt megelızı hat hónapnál korábba érkezik be a kamarához, akkor az új részvételi igazolás dátumától számítódik újra a három év. A magyar minıség-ellenırzési bizottság minden év július 20-áig minıség-ellenırzési tervet állít össze, melyet köteles bizalmasan kezelni. A terv tartalmazza, hogy az adott naptári évben mely 81

6 könyvvizsgálókat ellenırzik, mikor, a vizsgálat tervezett idıtartamát, valamint a vizsgálatra kijelölt minıségvizsgáló személyét. A bizottság abban az esetben is kezdeményezheti a vizsgálat lefolytatását, ha a könyvvizsgálat minıségével kapcsolatban lényeges kételyek merültek fel, és a vizsgálatot a szakértıi, vagy az etikai bizottság kérte. 4 A bizottság rövidítheti a két vizsgálat közötti idıtartamot, ha a könyvvizsgáló az utolsó vizsgálat során nem felelt meg minısítést kapott. A minıségellenırzési tervbıl az egyes minıségvizsgálókra személy szerint lebontva minıség-ellenırzési lista készül. A minıségvizsgáló a listát köteles bizalmasan kezelni, mely az által lefolytatandó, tervezett vizsgálatokat tartalmazza. Ha függetlenségi, vagy összeférhetetlenségi okok állnak fent a listán szereplı könyvvizsgálóval, akkor a minıségvizsgáló köteles a bizottságot értesíteni. A minıség-ellenırzési bizottság a vizsgálatra kijelölt könyvvizsgálót az ellenırzés megkezdése elıtt négy héttel hivatalosan értesíti a minıség-ellenırzési vizsgálatról. Ha a már fent bemutatott speciális körülmények miatt a könyvvizsgálat minıségével kapcsolatban lényeges kételyek merültek fel kerül sor a vizsgálat lefolytatására, akkora bizottság négy héten belül is megküldheti az értesítést. A könyvvizsgáló köteles értesíteni a bizottságot, ha függetlenségi, vagy összeférhetetlenségi problémák állnak fenn, valamint bizonyítható okokra hivatkozva kérheti az ellenırzés elhalasztását, vagy más minıségvizsgáló kijelölését. A minıség-ellenırzési terv és lista alapját a könyvvizsgálók kötelezı adatszolgáltatása biztosítja. A szabályzat értelmében a könyvvizsgáló adatszolgáltatási kötelezettségét minden év június 15-éig a minıség-ellenırzés hatálya alá tartozó kamarai törvény 26. (2) bekezdésében felsorolt szakmai szolgáltatásokról a szabályzat 1. mellékleteiben található adatlapok kitöltésével teljesíti. A könyvvizsgálónak, illetve a könyvvizsgáló társaságnak az elızı évi és a tárgyévi könyvvizsgálatból származó éves árbevételérıl, a magyar számviteli törvény szerinti beszámolók könyvvizsgálata alapján kibocsátott jelentések számáról, mely beszámolók könyvvizsgálata kizárólag a kamarai törvény 26. (2) a.) pontjában meghatározott éves, egyszerősített éves, valamint összevont (konszolidált) beszámolók könyvvizsgálati tevékenységet jelenti, kell adatot szolgáltatni. Ezen felül a kibocsátott jelentéseket tovább kell részletezni a jelentést kiadó könyvvizsgáló személye neve, tagsági száma, jogviszonya és a gazdálkodók típusa közérdeklıdésnek kitett, illetve nem közérdeklıdésnek kitett bontás szerint. A fentiek értelmében bár a minıség-ellenırzési szabályzat hatálya kiterjed a kamarai törvény 26. (2) bekezdésének b) és c) pontjaira is, arra vonatkozóan könyvvizsgálót adatszolgáltatási kötelezettség nem terheli. Ez a gyakorlatban azt jelenti, hogy például az átalakulási vagyonmérleg-tervezet független könyvvizsgálói jelentésérıl nem kell adatot szolgáltatni, vagyis minıség-ellenırzés alá sem vonható. Az ellenırzésre kijelölt könyvvizsgálót, a bizottsági értesítést követı 15 napon belül még egy adatszolgáltatási kötelezettség terheli. Ebben az esetben már magának a minıségvizsgálónak kell a 2. mellékletben található adatlapot visszaküldeni, mely a minıségvizsgáló számára biztosítja az ellenırzés lefolytatásának megtervezéséhez szükséges adatokat. Ezt az adatlapot a vizsgálat lefolytatása után a minıségvizsgálónak kötelezı megsemmisítenie. A könyvvizsgálónak, illetve könyvvizsgáló társaság esetében bejegyzett könyvvizsgálónként részletezni kell a megbízásokat az alábbi szempontok szerint: felmerült munkaóra ráfordítás nagysága, közérdeklıdésnek kitett társaság-e az ügyfél, a kiadott vélemény fajtája. 5 A minıségvizsgáló a beérkezett adatlapok alapján kiválasztja az ellenırzésre kerülı megbízásokat, megtervezi, ütemezi a vizsgálat lefolytatását. Amennyiben a minıségvizsgáló a szabályok fi ban a szakértıi bizottság kérésére két teljes körő ellenırzést folytattak le. 5 Kiadott vélemények fajtája: a) korlátozás nélküli b) korlátozás nélküli figyelemfelhívó megjegyzéssel c) korlátozott záradék (vélemény) d) záradék megadásának elutasítása (véleménynyilvánítás visszautasítása) e) elutasító záradék (ellenvélemény) 82

7 gyelembevételével az ellenırizendı mintát kialakította, úgy a helyszíni vizsgálat megkezdése elıtti 10. napon megküldi azt a könyvvizsgálónak. A minıség-ellenırzési vizsgálat lefolytatására vagy az ellenırzésre kijelölt könyvvizsgáló székhelyén, vagy a könyvvizsgáló külön kérése esetén a kamara helyi szervezetnek a székhelyén kerülhet sor. Mindkét esetben a könyvvizsgáló a vizsgálat megkezdésékor köteles átadni a minıségvizsgálónak az általa megküldött ellenırizendı megbízások teljes munkadokumentációját, és a minıség-ellenırzési szabályzatot. Ezen felül, a minıségvizsgáló betekinthet a vizsgálat lefolytatásához szükséges egyéb iratokba, és a vizsgálathoz szükséges egyéb információkat is kérhet. A vizsgálatok során értékelésre kerül a könyvvizsgáló által mőködtetett minıség-ellenırzési rendszer, valamint az egyes megbízások minısége, az alkalmazott minıség-ellenırzési eljárások, melyeket a 220. témaszámú, a könyvvizsgálati munka minıség-ellenırzésérıl szóló magyar nemzeti könyvvizsgálati standard elıírásai alapján kerülnek megítélésre. A minıség-ellenırzési rendszer értékelését a minıségvizsgáló a könyvvizsgáló, illetve könyvvizsgáló társaság minıség-ellenırzési eljárásait összefoglaló szabályzatok, illetve a minıségellenırzési eljárások dokumentációjának áttekintésével, és a könyvvizsgálóval, vagy a társaság alkalmazottaival történı interjú alapján valósítja meg. A szabályzat 46. pontja alapján a könyvvizsgáló által mőködtetett minıség-ellenırzési rendszer vizsgálata során értékelni kell: a) a szakmai követelményeknek való megfelelést, b) a könyvvizsgáló és a könyvvizsgálatot végzı munkacsoport felkészültségét és szakértelmét, c) a munkatársak kijelölésének és a feladatok elosztásának folyamatát, d) a könyvvizsgálati munkacsoport irányításának és felügyeletének folyamatát, e) a szakmai konzultációkat, f) az új megbízások elfogadására, illetve a régiek fenntartására vonatkozó döntésekhez alkalmazott eljárásokat. Abban az esetben, ha a könyvvizsgáló asszisztensek nélkül dolgozik, a minıség-ellenırzési rendszer értékelése során a c) és d) bekezdésekre nem kell kitérni. A minıség-ellenırzési vizsgálatra kijelölt megbízás ellenırzése alapján a minıségvizsgáló a könyvvizsgáló társaság által mőködtetett minıség-ellenırzési rendszer hatékony mőködésének gyakorlati megvalósulását vizsgálja. A vizsgálatra kijelölt megbízás ellenırzésének lefolytatáshoz a minıségvizsgáló a megbízás fajtájának megfelelı egyedi értékelést végez, amely lehet általános, teljes körő vizsgálat, vagy speciális például hitelintézetek, pénzügyi vállalkozások, biztosító társaságok, pénztárak, befektetési alapok, befektetési vállalkozások vizsgálata. A minıség-ellenırzési rendszer értékelése, mind az egyéni könyvvizsgálók, mind könyvvizsgáló társaságok esetében, valamint a kiválasztott megbízások vizsgálata kérdıíves módszer alapján történik. A kérdıívek a minıség-ellenırzési rendszer, és a minıség-ellenırzési vizsgálatra kijelölt megbízás, mint két fı terület értékelendı szempontjaira vonatkozóan részletes, standardokon alapuló szakmai kérdéseket tartalmaznak, melyekre csak igen, nem vagy nem értelmezhetı válaszok adhatók. Az egyes részterületekre vonatkozó eldöntendı kérdések tekintetében a minıségvizsgáló igen választ abban az esetben adhat, ha a dokumentumok átvizsgálása után egyértelmően arra a következtetésre jutott, hogy a vizsgált megbízás az adott területre vonatkozó könyvvizsgálati standard lényegének és tartalmának megfelel. Ellenkezı esetben nem választ ad, melyet minden esetben indokolnia kell. Nem értelmezhetı válasz azokra a kérdésekre adható, melyek a vizsgált megbízás, vagy minıség-ellenırzési rendszer esetében nem relevánsak. Így az egyes részterületek minısítésének alapja a kérdıívben szereplı igen válaszok aránya az összes igen és nem válaszhoz viszonyítva, mely három kategóriába sorolható: megfelelt a minısítés, ha a kérdésekre adott igen válaszok aránya meghaladja a 90%-ot, megfelelt, de további fejlıdés szükséges, ha kérdésekre adott igen válaszok aránya 60 és 90%-a közé esik, nem felelt meg a részterület, ha a kérdésekre adott igen válaszok aránya nem éri el a 60%-ot. 83

8 A vizsgálat végeredményét a minıségvizsgáló a két fı terület összesített minısítése alapján határozza meg. Amennyiben a két fıterület bármelyike nem megfelelt minısítést kapott, akkor az összesített minısítés is csak nem megfelelt lehet, így végeredményként megfelelt minısítés csak akkor adható, ha mind a két terület összesített minısítése megfelelt és nincs lényeges hiányosságot tartalmazó megállapítás sem a minıség-ellenırzés, sem az adatszolgáltatás területén. A minıségvizsgáló a vizsgálat végeredményét indokolja, és kiegészítheti még a minıség-ellenırzési rendszer, és a minıség-ellenırzési eljárások hatékonyságának növelését szolgáló javaslataival. A MINİSÉG-ELLENİRZÉSI VIZSGÁLAT KÖVETKEZMÉNYEI, EREDMÉNYEI A német minıség-ellenırzési bizottság intézkedései a vizsgált praxis minıségbiztosítási rendszerének alkalmasságát, mőködıképességét, valamint a minıségvizsgálat szakszerő kivitelezését biztosítják. Ezért a rendszer hatékonyságának érdekében, ha a vizsgálat hiányosságokat állapított meg, vagy egyéb szabályzattal ellentétes vétség esetén a következı szankciókat alkalmazhatja: A bizottság felszólíthatja a praxist a hiányosságok megszüntetésére és szabályozhatja a megszüntetést igazoló bizonyítékok formáját. Különvizsgálat lefolytatását rendelheti el, melynek folyamata megegyezik a normál minıségellenırzéssel (javaslattétel a minıségvizsgáló személyére, tájékoztatás a megbízás megkötésérıl, különvizsgálati jelentés megküldése a kamarának). Amennyiben a minıségbiztosítási rendszer hiányosságaira vonatkozó felszólítást az adott praxis nem teljesíti, vagy a különvizsgálatot nem végeztei el, vagy a részvételi igazolást nem adja vissza a bizottság bírságot vethet ki. A bizottság által már odaítélt részvételi igazolás visszavonására akkor kerülhet sor, ha a minıségvizsgálati jelentés alapján a bizottság a minıségvizsgálótól eltérı véleményre jut, vagy a vizsgálat lefolytatása során súlyosan megsértették az idevonatkozó jogszabályokat, vagy a hiányosságok megszüntetését többszöri felszólítás ellenére sem teljesíti. Az elmúlt évek minıség-ellenırzési jelentéseinek minısítéseit a 3. ábra szemlélteti. 3. ábra A német minıség-ellenırzési jelentések minısítései

9 A hazai minıség-ellenırzési rendszer hatékony mőködésének alapja a nem megfelelés szankcionálása. A minıség-ellenırzési bizottság írásbeli figyelmeztetést, oktatáson való kötelezı részvétel elrendelését, illetve fegyelmi ügy kezdeményezését teheti, abban az esetben, ha a könyvvizsgáló nem felelt meg minısítést kapott. Az elmúlt évek minıség-ellenırzési tevékenységének minısítéseit a ábrák szemléltetik. 4. ábra A szőkített hatókörő minıség-ellenırzési vizsgálatok eredményei A minıség-ellenırzési rendszer bevezetésének kezdeti szakaszában a minıségvizsgálati minta legnagyobb részét a szőkített hatókörő, úgynevezett elsı ellenırzés tette ki. 5. ábra A teljes körő minıség-ellenırzési vizsgálatok eredményei 85

10 Míg 2003-ban csak a minıségvizsgálónak jelentkezı könyvvizsgálóknál hajtottak végre ilyen szintő vizsgálatot, addig 2004-tıl már ebbe a körbe tartoznak a big four könyvvizsgálói, az etikai bizottság által elrendelt eljárás miatti vizsgálatok, illetve a pályázó minıségvizsgálók ellenırzései. 6. ábra A minıség-ellenırzési vizsgálatok összesített eredményei Az összesített eredmények láthatóan azt tükrözik, hogy a minısítések aránya az elmúlt években lényegesen nem változott. A megfelelt minısítést kapott könyvvizsgálók aránya (2003-ban 68%, 2004-ben 75%, 2005-ben 71%, 2006-ban 70%) átlagosan 71%-os szintet mutat. A vizsgálat során a kiválasztott megbízások esetében a megbízó nevét a dokumentációban szerepeltetni nem szabad, ennek elkerülésére az egyes megbízásokat kódokkal látják el. A vizsgálat lezárásakor a minıségvizsgáló a vizsgálat eredményét, a kitöltött kérdıívcsomagokat, valamint az összesítı lapot bemutatja a könyvvizsgálónak, és az esetleges kérdéses pontok megvitatását követıen az összesítı lapot mind a minıségvizsgáló, mind a vizsgált könyvvizsgáló aláírja. Ezt követıen a minıségvizsgáló a vizsgálat valamennyi dokumentumát, a minıség-ellenırzési bizottság munkatársának átadja, aki arról jegyzıkönyvet állít ki. A bizottság köteles a dokumentumokat a következı minıség-ellenırzési vizsgálatig megırzi, majd azt követıen megsemmisíti azokat. Mivel az elsı minıség-ellenırzési vizsgálatok esetében a nem felelt meg minısítést kapott könyvvizsgálóval szemben csak a kötelezı oktatáson való részvétel elrendelése, mint szankció alkalmazható, ezért a bizottság kidolgozta az oktatás tananyagát, mely a következıket tartalmazza: a könyvvizsgálói munkaprogram elkészítése, a bizonyítékszerzés, a dokumentálás, és a jelentéskészítés. E könyvvizsgálók a késıbbi évek vizsgálatainak során ismételten ellenırzésre kerülnek. Ezen kívül 2003-ban 2 fı, 2004-ben 16 fı, 2005-ben 6 fı ellen etikai eljárást kezdeményezett. A magyar minıség-ellenırzési rendszert a kamara bevételeibıl kell fenntartani. A minıségellenırzési szabályzat 73. pontja tételesen szabályozza a minıségvizsgáló által az egyes vizsgálatokra elszámolható idıráfordítást: a) egyéni könyvvizsgáló esetében 10 óra, b) 2 könyvvizsgálót foglalkoztató könyvvizsgáló társaságok esetében 16 óra, c) 3 vagy ennél több könyvvizsgálót foglalkoztató társaságok esetében 10 óra és könyvvizsgálónként további 8 óra. 86

11 Ezektıl eltérni csak a bizottság jóváhagyását követıen akkor lehet, ha az adott vizsgálat lényegesen több idıráfordítást igényel. A minıségvizsgálók juttatása összességében az elszámolt munkaórák melyek óradíját az éves pénzügyi terv tartalmazza, valamint a dologi kiadások megtérítését jelenti. Az elmúlt évek során a vizsgálatok idıráfordításának nagyságát a 7. ábra szemlélteti. 7. ábra A minıség-ellenırzési vizsgálatok idıráfordításának alakulása A NÉMET ÉS A MAGYAR MINİSÉG-ELLENİRZÉSI RENDSZER ÖSSZEFOGLALÁSA A két minıség-ellenırzési rendszer közötti fıbb különbségek az eltérı külsı minıségellenırzési módszerek használatára vezethetık vissza. A német külsı minıség-ellenırzési rendszer gyakorlatban a társvizsgálati módszert vezette be, így szintén a szakmához tartozó és könyvvizsgálati területen aktívan tevékenykedı minıségvizsgáló ellenırzi a másik praxist. A hazánkban bevezetett vegyes módszer lényege, hogy ténylegesen a könyvvizsgálat területén tevékenykedı gyakorlati szakemberek a minıségvizsgálók, akik a kamara által kijelöl vizsgálandó könyvvizsgálókat, illetve társaságokat ellenırzik. Mind a német, mind a magyar kamara saját szervezetén belül külön minıség-ellenırzési bizottságot hozott létre, amely saját elnökének irányításával, szervezeti és felügyeleti hatáskörben ellátja a minıség-ellenırzési rendszer hatékony mőködtetésével kapcsolatos feladatokat. A német szabályzat értelmében, a minıség-ellenırzési rendszer felett a társadalmi felügyeletet külön felügyeleti bizottság látja el. A hivatás társadalmi elismertségének növelése, a szervezet függetlensége érdekében a felügyeleti bizottság tagjai csak szakmán kívüli egyéb tudományterületek képviselıi lehetnek. A nyilvánosság érdekeit szem elıtt tartva a közfelügyeleti bizottság felügyeli a minıség-ellenırzési rendszer alkalmasságát, mőködıképességét, ajánlásokat tesz a rendszer fejlesztése, javítása érdekében. Kezdetben a hazai minıség-ellenırzési szabályzat is tartalmazta a közfelügyelet és közzététel intézmény-rendszerének kialakítására vonatkozó, a némethez hasonló szervezeti egység felállítását, de mindez a gyakorlatban nem valósult meg. Mindkét szabályzat az aktív szakmai gyakorlatot, a minıség-ellenırzési ismereteket, az etikai, erkölcsi feddhetetlenséget elıfeltételként fogalmazza meg a minıségvizsgálóval szemben. Míg hazánkban csak egyéni könyvvizsgálók, addig Németországban könyvvizsgáló társaságok is kérheti 87

12 felvételüket a minıségvizsgálók közé. A szabályzatok eltérı struktúrában, de azonos tartalommal külön kitérnek a minıségvizsgálókat érintı titoktartási, függetlenségi, és összeférhetetlenségi követelményekre. Elsısorban a vizsgálat lefolytatási szakaszában jelentkeznek az eltérı külsı minıségellenırzési módszerekbıl fakadó különbségek. Németországban a vizsgálandó praxis maga tesz javaslatot a minıségvizsgáló személyére, majd a bizottság véleményezése után megköti a minıségvizsgálóval a minıség-ellenırzési megállapodást. Hazánkban a könyvvizsgálók kötelezı adatszolgáltatása biztosítja a kamara által összeállított minıség-ellenırzési terv és listák alapját, mely minıségvizsgálókra lebontva tartalmazza az adott évben ellenırzésre kijelölt könyvvizsgálók személyét. Mindkét országban lefolytatott minıségvizsgálatok lényege, hogy a minıségvizsgáló a könyvvizsgáló szabályzatainak és munkadokumentációinak áttekintésével meggyızıdjön arról, hogy az ellenırzés alá vont könyvvizsgáló belsı minıség-ellenırzési rendszere hatékonyan mőködik, a vizsgálat megbízások megfelelnek a törvényi, szakmai elıírásoknak. Az eltérı módszerekbıl fakadóan a hazánkban lebonyolított minıség-ellenırzési vizsgálat metodikája szigorúan szabályozott, a kitöltendı kérdıívek adottak, azoktól eltérni nem lehet. A vizsgálat lefolytatása után a német minıségellenır által kibocsátott minıségvizsgálati jelentést a kamara kiértékeli, ha mindent rendben talált, akkor kiállítja a praxis részére a részvételi igazolást. Hazánkban a minıségvizsgáló a vizsgálat lezárásakor a vizsgálat eredményét tartalmazó kérdıívcsomagokat, az eredményt összesítı lapot, a vizsgálat valamennyi dokumentumát átadja a minıség-ellenırzési bizottságnak, aki arról jegyzıkönyvet állít ki. Mindkét ország minıségvizsgálója a vizsgálati megállapításokat indokolhatja, és kiegészítheti javaslataival. Mindkét minıség-ellenırzési szabályzat tételesen felsorolja a minıség-ellenırzési bizottság szankcionálási lehetıségeit, melyek jelentısen eltérnek egymástól. Míg a német szabályozás a hiányosságok megszüntetésére szólíthat fel, külön vizsgálat lefolytatását, bírság megfizetését írhatja elı, és legvégsıbb esetben visszavonhatja a részvételi igazolást, addig a hazai szabályok az írásbeli figyelmeztetést, az oktatáson való részvételt és legvégsıbb esetben fegyelmi ügy kezdeményezését tartalmazzák. Meg kell azonban jegyezni, hogy hazánkban az elsı minıség-ellenırzési vizsgálatok esetében a nem felelt meg minısítést kapott könyvvizsgálóval szemben csak a kötelezı oktatáson való részvétel elrendelése, mint szankció alkalmazható. A német és a magyar minıség-ellenırzési bizottság minden évben kötelezıen éves jelentést állít össze, melynek része a vizsgálatok eredményeinek statisztikai kiértékelése. A lefolytatott vizsgálatokat a jelentés végeredménye alapján mindkét bizottság három kategóriába sorolja, melyek elnevezései eltérnek, de tartalmukat tekintve azonosak. Ha a német minıség-ellenırzési bizottság éves jelentését a felügyeleti bizottsága elfogadta, akkor azt a kamara hivatalos folyóiratában közzéteszik. IRODALOM A Magyar Könyvvizsgálói Kamara minıség-ellenırzési szabályzata, május 25. A minıség-ellenırzési bizottság beszámolója évi tevékenységrıl, 2003, /pages/kamaraiszervezet/2003eves.htm. A minıség-ellenırzési bizottság beszámolója évi tevékenységrıl, 2004, /pages/kamaraiszervezet/2004eves.htm. A minıség-ellenırzési bizottság beszámolója évi tevékenységrıl, 2005, /pages/kamaraiszervezet/2005eves.htm. BORBÁS, M., 2003: Az elsı minıség-ellenırzés tapasztalatai, Számvitel, adó, könyvvizsgálat, Vol. 2003/12., pp BORBÁS, M., 2003: Az elsı minıség-ellenırzésrıl, Számvitel, adó, könyvvizsgálat, Vol. 2003/3., pp BORDA, J., FEKETE IMRÉNÉ, FRIDRICH, P., PRINTZ, J., SZILÁGYI, J., TREMMEL, Z., UJVÁRI, G., 2005: Könyvvizsgálat és ellenırzés II. kötet, MKVK Budapest, CSEMNICZKY JÁNOSNÉ, 2005:, Minıség-ellenırzés új kihívások elıtt, Számvitel, adó, könyvvizsgálat, Vol. 2005/11., pp

13 FEKETE IMRÉNÉ, 2003: A magyar könyvvizsgálók már az EU-ban vannak, Számvitel, adó, könyvvizsgálat, Vol. 2003/1., pp FEKETE IMRÉNÉ, 2003: A minıség-ellenırzés jövıje az unióban, Számvitel, adó, könyvvizsgálat, Vol. 2003/12., pp FEKETE IMRÉNÉ, 2003: Újabb fejlemények a könyvvizsgálat európai szabályozásában, Számvitel, adó könyvvizsgálat, Vol. 2003/6., pp FEKETE IMRÉNÉ, 2004: A FEE felhívása a globális standardokért, Számvitel, adó, könyvvizsgálat, Vol. 2004/6., pp FEKETE IMRÉNÉ, 2004: A könyvvizsgálók szerepe az EU-ban, Számvitel, adó, könyvvizsgálat, Vol. 2004/10., pp FEKETE IMRÉNÉ, 2006: Startvonalon a 8-as irányelv, Számvitel, adó, könyvvizsgálat, Vol. 2006/5., pp FEKETE IMRÉNÉ, 2007: A jog szerinti könyvvizsgálat minıségének ellenırzése, Számvitel, adó könyvvizsgálat, Vol. 2007/2., pp Gemeinsame Stellungnahme der WPK und des IDW: Anforderungen an die Qualitätssicherung in der Wirtschaftsprüferpraxis, (VO 1/2006). Gesetz über eine Berufsordnung der Wirtschaftsprüfer (Wirtschaftsprüferordnung), Vom 24. Juli 1961., (BGBI. I S. 1049). Peer Review, Die Wirtschaftsprüfung Heft, Vol /1999/. Satzung für Qualitätskontrolle ( 57c WPO), Vom 17. Januar 2001., (BAnz. S. 2181) SOMOGYINÉ DR. KOVÁTS ERZSÉBET, 1998: Minıség-ellenırzés a könyvvizsgálatban, Számvitel és Könyvvizsgálat, Vol. 1998/12., pp SOMOGYINÉ DR. KOVÁTS ERZSÉBET, 1999: Minıségbiztosítás a könyvvizsgálói gyakorlatban., Számvitel, adó, könyvvizsgálat, Vol. 1999/9., pp SOMOGYINÉ DR. KOVÁTS ERZSÉBET, 2000: A kisvállalkozások könyvvizsgálatának módszertana a minıség-ellenırzés alapköve, Számvitel, adó, könyvvizsgálat, Vol. 2000/1., pp Zur Einführung einer externen Überwachung der Qualität in der deutschen Wirtschafsprüferpraxis, Die Wirtschaftsprüfung Heft, Vol /