DOKTORI (Ph.D.) ÉRTEKEZÉS

Átírás

1 1

2 DOKTORI (Ph.D.) ÉRTEKEZÉS PANNON EGYETEM Közgazdaságtudományi Kar Veszprém Gazdálkodás- és Szervezéstudományok Doktori Iskola Doktori Iskola vezető Dr. habil. Major Iván egyetemi tanár Témavezető: Dr. Tenk Antal egyetemi tanár AGRÁRGAZDASÁGBAN MŰKÖDŐ TÁRSAS VÁLLALKOZÁSOK ADÓZÁSI KÖRNYEZETE ÉS TÁRSASÁGI ADÓTERHELÉSÜK VIZSGÁLATA Készítette: Dr. Molnár Barna KESZTHELY

3 AGRÁRGAZDASÁGBAN MŰKÖDŐ TÁRSAS VÁLLALKOZÁSOK ADÓZÁSI KÖRNYEZETE ÉS TÁRSASÁGI ADÓTERHELÉSÜK VIZSGÁLATA Értekezés doktori (PhD) fokozat elnyerése érdekében a Pannon Egyetem Gazdálkodás- és Szervezéstudományok Témavezető: Dr. Tenk Antal Doktori Iskolájához tartozóan. Írta: Dr. Molnár Barna Elfogadásra javaslom (igen / nem). (aláírás) A jelölt a doktori szigorlaton... % -ot ért el, Az értekezést bírálóként elfogadásra javaslom: Bíráló neve: Dr. Búzás Gyula... igen /nem. (aláírás) Bíráló neve: Dr. Úrfi Péter... igen /nem. (aláírás) A jelölt az értekezés nyilvános vitáján...% - ot ért el Keszthely,. a Bíráló Bizottság elnöke A doktori (PhD) oklevél minősítése.... Az EDT elnöke 3

4 KIVONAT Magyarország adópolitikája a rendszerváltással óta jelentős változásokon esett át. A társasági adózásra tekintettel a folyamatot leginkább az adókulcs csökkenése, az adóalap szélesítése és a kedvezmények szűkítése jellemezte. A változások azonban korántsem értek véget. Az adórendszer a XXI. század elején olyan további kihívásokkal találta magát szemben, mint a nemzetközi megfelelősség, a versenyképesség és a fenntarthatóság. Ebből kiindulva vizsgálatainkban arra keressük a választ, hogy milyen módon vértezhető fel a hazai adórendszer annak érdekében, hogy az egyidejűleg több oldalról jelentkező elvárásoknak a leginkább meg tudjon felelni. A nemzetközi tőkemozgások, befektetések irányát nagyban meghatározza az egyes országokban működő fiskális politika, az adózás viszonyai. A tőke megtérülése mellett lényeges szempont a tulajdonosok jövedelmeikhez való hozzáférésének körülményei, amelynek számszerűsítésére első megközelítésben a vállalkozások adóterhelésének megállapítása nyújthat alternatívát. A vizsgálatokból nyert adatok elemzésével betekintést nyerhettünk hazai és néhány Európai Uniós élelmiszergazdasági vállalkozás jövedelmi viszonyaiba és az őket sújtó adóteher alakulásába. A magyar vállalkozásokat érintő vizsgálatok kimutatták, hogy jellemzően az Európai Uniós átlag alatti szintek, a vállalkozások volumenétől, tevékenység jellegétől, illetve regionalitástól függően eltérő társasági adóterhelések tapasztalhatók, amelyekhez a vizsgált időszakban változó mértékű adókedvezmények társultak. A fenntarthatóság elemeinek alkalmazásával a vizsgált élelmiszergazdasági vállalkozások gazdasági aktivitása javítható. 4

5 ABSTRACT The tax policy of Hungary went through significant changes since the change of political system. Related to the corporate tax the process was marked the most by the decrease of the tax rate, the widening of the tax base and the restriction of benefits. The changes are by no means over yet. The tax system in the beginning of the 21 st century faces such further challenges as the international conformity, the competitiveness and sustainability. Starting from hereon we seek the answer in our examination in which manner can the domestic tax system be steeled the most in order to meet the expectations arising simultaneously from more directions. The direction of the international capital transfers, investments are in a large way determined by the fiscal politics, the relations of taxation of single countries. Beside the reimbursement of capital the circumstances providing access to the owners to their incomes is a significant aspect, for the numerical representation of which the determination of the tax burden of the undertakings constitutes an alternative in first approach. By analysis of the data from the examinations we could gain an inside view into the earnings position of domestic undertakings and some undertakings from the European Union operating in the food-industry and the development of their tax burdens. The examinations concerning Hungarian undertakings showed that the level is typically under the average of the European Union, and that different company tax burdens can be experienced depending on the volume of the undertakings, the nature of operation, respectively regionalism, to which different measures of tax benefits were attached during the examination period. By applying the elements of sustainability the economic activity of the undertakings operating in the food-industry can be improved. 5

6 KURZFASSUNG In der ungarischen Steuerpolitik sind nach der Wende bedeutende Änderungen vorgefallen. Bezüglich der Körperschaftssteuer ist dieser Prozess vor allem durch die Senkung der Steuerrate, die Ausweitung der Steuerbasis und die Einschränkung der Steuerermäßigungen geprägt. Die Änderungen jedoch sind bei weitem nicht abgeschlossen. Am Anfang des 21. Jahrhunderts muss sich das Steuersystem solchen weiteren Herausforderungen stellen, wie die internationale Konformität, die Wettbewerbsfähigkeit und die Aufrechterhaltung. Auf dieser Grundlage suchen wir in unseren Untersuchungen die Antwort darauf, wie das nationale Steuersystem so gerüstet werden kann, dass es den von mehreren Seiten gleichzeitig gestellten Erforderungen am meisten entspricht. Die Richtung der internationalen Kapitaltransfers, Investitionen wird im grossen von der fiskalen Politik und den Steuerverhältnisen der einzelnen Länder bestimmt. Ein wichtiger Standpunkt neben dem Umschlag des Kapitals sind die Umstände des Zugriffs auf das Einkommen der Eigentümer, auf deren numerische Wiedergabe in erster Annäherung die Bestimmung der Steuerelasten der Unternehmen eine Alternative bildet. Mit der Analyse der durch die Untersuchung gewonnenen Daten haben wir Einblick in die Einkommensverhältnise von nationalen und in der Europäischen Union ansässigen Unternehmen der Nahrungsmittelindustrie, sowie in die Entwicklung der diese Unternehmen belastenden Steuerlasten bekommen. Die bezüglich der ungarsichen Unternehmen durchgeführten Untersuchungen haben ergeben, dass es abhängig vom bezeichnend unter dem Durchschnitt der Europäischen Union sich befindlichen Niveau, vom Volumen der Unternehmen, von der Art der Tätigkeit, beziehungsweise von der Regionalität verschiedene Körperschaftssteuerlasten in Erfahrung gebracht wurden, denen im untersuchten Zeitraum wechselnde Steuerermäßigungen zuzuordnen sind. Mit der Anwendung der Elemente der Aufrechterhaltung kann die Wirtschaftsaktivität der untersuchten Unternehmen der Nahrungsmittelindustrie verbessert werden. 6

7 1. TARTALOMJEGYZÉK 1. TARTALOMJEGYZÉK BEVEZETÉS ELŐZMÉNYEK, CÉLKITŰZÉSEK IRODALMI ÁTTEKINTÉS Adópolitika, adózási alapelvek Nemzetközi gazdasági környezet Liszaboni csúcs az Europai Unió stratégája A fenntarthatóság -elmélet Az adóügyi harmonizáció Az európai jövedelemadózás értékelése Adóráta vizsgálatok Az implicit adóráta Effektív adóráta modell Az európai adópolitika alakulásának jövője A magyar vállalati jövedelemadózás Az agárgazdasági tevékenység adózása Magyarországon Az egyéni termelők adózása A társas vállalkozások adózása Az élelmiszeripar adottságai ANYAG ÉS MÓDSZER SAJÁT VIZSGÁLATOK Nemzetközi adóterhelés vizsgálatok a BACH adatbázis felhasználásával Mezőgazdasági tevékenység adóterhelésének vizsgálata A pozitív adóalappal rendelkező mezőgazdasági vállalkozások tevékenységének elemzése A pozitív adóalappal rendelkező, az adózás előtti eredmény szerint nyereséges mezőgazdasági vállalkozások tevékenységének elemzése Gazdaságok méretkategóriák szerinti adóterhelés vizsgálata Regionális adóterhelés vizsgálatok Tevékenység jellege alapján vizsgált regionális adóterhelések Adókedvezményeket is figyelembe vevő adóterhelés alakulása Élelmiszeripari vállalkozások adóterhelésének vizsgálata A pozitív adóalappal rendelkező élelmiszeripari vállalkozások tevékenységének elemzése A pozitív adóalappal rendelkező, az adózás előtti eredmény szerint nyereséges élelmiszeripari vállalkozások tevékenységének elemzése Gazdaságok méretkategóriák szerinti adóterhelés vizsgálata A vállalkozások regionális adóterhelés vizsgálata Adókedvezményeket is figyelembe vevő adóterhelés alakulása KÖVETKEZTETÉSEK, JAVASLATOK ÚJ ÉS ÚJSZERŰ KUTATÁSI EREDMÉNYEK ÖSSZEFOGLALÁS SUMMARY IRODALOMJEGYZÉK

8 2. BEVEZETÉS ELŐZMÉNYEK, CÉLKITŰZÉSEK Adót szedni annyi, mint a lehető legkevesebb gágogás árán minél jobban megkopasztani egy libát Jean Baptiste Colbert Magyarország adópolitikája az elmúlt időszakban jelentős változásokon esett át. A rendszerváltás, valamint az Európai Uniós csatlakozás alapjaiban érintette az állami bevételek legjelentősebb forrását kitevő területet. A változások azonban korántsem értek véget. Az adórendszer a XXI. század elején olyan további kihívásokkal találta magát szemben, mint a nemzetközi megfelelősség, a versenyképesség és a fenntarthatóság. Ebből kiindulva vizsgálatainkban arra keressük a választ, hogy milyen módon vértezhető fel a hazai adórendszer annak érdekében, hogy az egyidejűleg több oldalról jelentkező elvárásoknak a leginkább meg tudjon felelni. E cél eléréséhez elemzésre kerültek a hazai adórendszer mozgásterét meghatározó gazdasági folyamatok, az Európai Unió adópolitikájának alakulása, illetve a tagállami adóügyi szuverenitást befolyásoló brüsszeli elképzelések. Emellett a vizsgálatok kiterjednek a globalizációs folyamatokra válaszként megfogalmazott liszaboni stratégiára, a fenntarthatóság biztosítását szolgáló adóügyi lehetőségekre. A jövedelemadózás elméleti és gyakorlati kérdései a kibővült Európai Unióban képezték vizsgálat tárgyát. Különös figyelmet érdemel ezen belül az agrárgazdaság, az alapanyagtermelés, illetve az arra épülő feldolgozás gyakorlata. A vizsgálatok célja kettős: egyrészt a hatályos adókulcsok figyelembevételével megállapítani, hogy Magyarország hol helyezkedik el abban a napjainkban sokat emlegetett, a globalizációs hatások közé sorolt adóversenyben, amely a nemzetközi tőkemozgások sok tekintetben legfontosabb hatótényezője, másrészt számba venni azokat a jellemző mutatószámokat és rátákat, melyekkel a vállalkozások országonként eltérő társasági jövedelemadó terheit összevethetjük. Ez természetesen hatással lesz arra, hogy az egyes ágazatok milyen módon járulnak hozzá a költségvetés bevételi oldalához. Azt is vizsgálni szükséges, hogy e vállalkozások adózása alapján lehet-e, véleményt alkotni a mezőgazdaság és élelmiszeripar nemzetgazdasági súlyáról és szerepéről. Ezen túlmenően a rendelkezésre álló információk, irodalmi források feldolgozásával megkíséreljük prognosztizálni a társasági jövedelemadózás közeli jövőben várható változásait. 8

9 A nemzetközi tőkemozgások, befektetések irányát sokszor megszabja az egyes országokban működő fiskális politika, az adózás viszonyai. A tőke megtérülése mellett lényeges szempont a tulajdonosok jövedelmeikhez való hozzáférésének körülményei, amelynek számszerűsítésére első megközelítésben a vállalkozások adóterhelésének megállapítása nyújthat alternatívát. A dolgozat legfőbb célkitűzése a nemzetközi adatok összegyűjtése mellett meghatározni a hazai társas vállalkozások jövedelemadó terhelésének nagyságrendjét, illetve tanulmányozni a kialakult trendeket. Az adóterhelés, illetve az annak számítását megalapozó bevételi, eredmény, majd adóalap mutatószámok vizsgálatát több szempontból is célszerű elvégezni. A rendelkezésre álló adatok regionális, gazdasági méret, illetve tevékenység szerinti feldolgozásával a vizsgálatok célja az adóterhelési szintek meghatározása az eltérő szempontrendszerek alapján, illetve olyan módszer leírása, amely alapján később akár más ágazatok, akár nemzetközi szintű adóterhelés vizsgálatok is készülhetnek, illetve azok eredményei összevethetők lesznek. Az egyes vállalkozási formákra, az eltérő gazdasági tevékenységekre bizonyos szempontból más elszámolási szabályok vannak érvényben. A mezőgazdaság kedvezőtlen adottságait (pl. az eltérő kockázatot, az alacsonyabb jövedelmezőséget) a szabályozórendszer az egyéni termelőknél alacsonyabb adókulcsokkal, illetve különféle adókedvezményekkel igyekszik kompenzálni. A kedvezmények azonban eltérően jelentkeznek az egyéni és a társas vállalkozások vonatkozásában. A dolgozat a vállalati jövedelemadózás elméleti és gyakorlati kérdéseinek elemeit vizsgálja a kibővült Európai Unióban, különös tekintettel a magyar mezőgazdaságra és élelmiszeriparra vonatkozó adózási gyakorlatra. 9

10 3. IRODALMI ÁTTEKINTÉS 3.1. Adópolitika, adózási alapelvek A fiskális politika az adózáson keresztül avatkozik be a gazdaságba. Alkotmányunk (1949.évi XX tv.) 70/I -a szerint a Magyar Köztársaság minden polgára köteles jövedelmi és vagyoni viszonyainak megfelelően a közterhekhez hozzájárulni. Az adó tehát olyan egyoldalúan teljesítendő pénzbeli kötelezettség, amit az állam a társadalmi közös kiadások finanszírozása érdekében szed be. (Koppányi, 1993) Az adózás alapvetően kötelezettséget jelent a vállalkozások és a lakosság számára, ugyanakkor a társadalmi kontroll részeként történelmi távlatokban adófizetők oldaláról elvárások is megfogalmazódnak az a mindenkor aktuális adórendszerrel kapcsolatban. Az adózás alkotmányos elveinek arra a kérdésre kell választ adnia, hogy milyen célok érdekében milyen feltételekkel adóztasson az állam. Az alkotmányból levezethető általános alapelvek (mint általánosság, egyenlőség, arányosság) mellett olyan elvárások is jelentkeznek az állami szabályozás rendszerével szemben, mint az igazságosság, olcsóság és kényelem. A klasszikus alapelvek mellett az adórendszer fejlődésével új, modern alapelvek is megjelentek. Nemzetközi gazdasági folyamatok további elvárásokat támasztanak az adórendszerekkel kapcsolatban. Modern piacgazdaságok adózási alapelvei között megjelennek olyan elemek, mint az - arányos közteherviselés; - gazdasági fejlődés támogatása; jövedelem nivellálás; - foglalkoztatás elősegítése; - létminimum adómentessége; - versenysemlegesség. (Horváth et. al., 2005) A felsorolt adózási alapelvek alkalmazása mellett az egyes országok arra törekednek, hogy gazdasági szempontból optimális adórendszert építsenek ki. Herich (2005) és munkatársa szerint a jó adórendszer ismérvei közt olyan jelzőket találunk, mint: egyszerű, semleges, igazságos, konzisztens, stabil és kiszámítható. Az adórendszerekkel szemben támasztott további követelmény lehet még, hogy legyen védhető, hatékony, rugalmas, olcsó, ugyanakkor egyértelmű is. (ERNST & YOUNG experts, 2003) Balogh, Turján (1996) illetve Hetényi (1999) munkái nyomán hasonlóan igazságos és méltányos adórendszerről írnak az Agrárgazdasági Kutató Intézet munkatársai is. Emellett 10

11 kiemelik a nemzetközi szabványoknak, partnerországok elvárásainak való konzisztens megfelelést. Az egyes tényezők azonban sokszor egymással ellentétben vannak. Szigeti (2006) vizsgálatai alapján hatékonynak tartjuk az egyösszegű adót, a fejadót amelyet mindenkinek fizetnie kell, mert itt nem lehet kiskaput keresni az adó elkerülésére. Ez azonban nem igazságos, hiszen így ugyanakkora összeget kellene fizetnie a kisgyereknek és a felnőttnek, a munkanélkülinek, a nyugdíjasnak és a foglalkoztatottnak. A hatékonyság és igazságosságosság együttes kezelésére tesz kísérletet a szupertisztességes elosztás elmélete, amely szigorúan vett közgazdasági modell keretei között jól működik, de az életminőséget meghatározó explicit tényezőket nem tudja kezelni. Az ellentmondások azonban nem csak az egyes elvek között, hanem magukon az elveken belül is megfigyelhetőek. A torzítás, ha adókikerülés formájában jelenik meg nyilvánvalóan nem előnyös. Létezik azonban korrektív, azaz javító szándékkal alkalmazott torzítás, ahol például a környezeti szempontból kedvezőbb eljárást kevésbé adóztatja az állam. Ez azonban lehetőséget ad az adóelkerülésre. Kertész (2006), a személyi jövedelemadó-rendszerről szóló írásában a jó adórendszer legfontosabb jellemzőit a következőkben sorolta fel: 1. Az adózásnak kicsi legyen a piactorzító hatása, 2. Kicsi legyen az adóelkerülés veszélye, 3. Legyen társadalompolitikai szempontból méltányos, 4. Az adó bevallása, beszedése és az adózás ellenőrzése legyen minél olcsóbb. Ugyanezt Kurtán (2001) beszedési hatékonyság növeléseként írja le korábban. Az optimális adózás elméleti ajánlásai azonban nem minden esetben alkalmasak a gyakorlatba történő átültetésre. Különösen így van ez a mezőgazdaság esetében, ahol leggyakrabban ellentétes a keresleti és a kínálati struktúra szerkezete. Mizik (2003) szerint az optimális adózás kritériumainak nem felel meg a magyar adórendszer, leginkább a túlzott újraelosztás és a munka keresleti oldalát sújtó magas terhek miatt. A többi uniós tagállam esetében sem optimálisak a laza halmazként felfogható nemzeti adórendszerek, vagyis sokkal inkább előtérben vannak az elméleti ajánlásokkal szemben a gyakorlatiak. Mizik szerint nem az optimális, hanem az adott helyzetre optimalizált rendszer a kívánatos. Az adók kivetése akkor tartható jogosnak, ha valamely állami funkció megvalósítását mozdítja elő, egyébként az adózók jogtalan tehernek értékelik. Az adózás rendszerét a fentiek 11

12 szerint tehát a mindenkori közgazdasági körülményeknek kell megfeleltetni. Összehangolni a költségvetési és az adófizetői kör elvárásait az adott gazdasági helyzetben Nemzetközi gazdasági környezet Liszaboni csúcs az Europai Unió stratégája A Millennium beköszöntével a nemzetközi verseny részeként Európát több oldalról érő kihívások gazdasági mechanizmusai és szabályozórendszerei felülvizsgálatára késztették. A globalizációnak köszönhetően mind a Közösségen belüli, mind pedig a Közösségen kívülről illetve kívülre áramló termékekre és szolgáltatásokra vonatkozó szabályokat meg kellett vizsgálni annak érdekében, hogy az EU jelentős szerepét a nemzetközi gazdaságban megőrizze. A számos területen élénkülő verseny tehát nem kerülte el a Közösségi stratégiák, az egyes politikák, így az adópolitika területét sem, mivel annak hatása lehet a nemzetközi gazdasági aktivitásra, és egyúttal a versenyképesség befolyásolására is alkalmas eszköz. Erdős (2005) márciusában a lisszaboni csúcs alkalmával az akkor még 15 tagállamot számláló EU állam és kormányfői az alábbi stratégiai küldetésnyilatkozatot tették a Közösség vonatkozásában: A világ legversenyképesebb és a legdinamikusabb tudásalapú társadalmaként a fenntartható gazdasági növekedést alkalmazva, több és jobb munkahelyet teremtve erősíteni a szociális kohéziót. (Európai Bizottság, 2004) A Lisszabon-stratégia néven ismertté vált program, amely több egymástól független megközelítést tartalmaz, tehát a versenyképességet helyezi a középpontba, amelynek alapját a gazdasági növekedés fenntartásában láttak biztosítottnak. A vizsgált terület szempontjából fontos összefüggésre mutat rá Erős (2005) írásában, ahol kifejti, hogy az adórendszerek harmonizálása kiemelten fontos szerepet játszik az Egységes Piac megteremtésében, így a Lisszaboni Stratégiában kitűzött növekedési és versenyképességi célok elérése sem képzelhető el nélküle. A megfogalmazott stratégia végrehajtásában a kezdetektől problémák adódtak. Például ben bekövetkezett általános gazdasági recesszió mellett a tőkemozgásokat indukáló keleti és közép-kelet-európai folyamatok is hátráltatták az EU gazdasági kibontakozását. Az Unió gazdasági növekedése az új évezred első öt évében is csalódást keltő maradt. Az Európai Bizottság azonban akár további reformok bevezetése mellett is, de kitart a 2000-ben megfogalmazott célkitűzések mellett. 12

13 Az új tagállamok csatlakozásától, - látva azok (átlagosan évente 4%-os) növekedési potenciálját, termelékenységi potenciálját, illetve beruházásvonzó képességét, - Bizottsági szakértők azt várták, hogy majd ösztönző hatást gyakorol az európai gazdaságra, a közös szabályokból kifolyólag mindkét tömb az előnyös tulajdonságait viszi az integrációba. A gazdasági növekedés centrumba állítása mellett azonban annak a fenntarthatóságára fókuszálnak. Ezért a fenntartható gazdasági növekedés mögé olyan szabályzó rendszerbeli elemeket kell keresni, amelyek megfelelnek a fenntarthatóság kritériumának. Wim Kok (2004), illetve az általa vezetett bizottság szerint ahhoz, hogy Európában növekedjen az életszínvonal, a foglalkoztatás és a termelékenység növekedését fel kell gyorsítani, reformpolitikák széles körének, valamint egy átfogóbb makrogazdasági keretrendszernek a segítségével. Nagyobb növekedést és több munkahelyet csak az egymással szoros kapcsolatban álló kezdeményezések és szerkezeti változások sorának az Európai Unión belüli összehangolt végrehajtásával lehet elérni. Ehhez a politikák több területén van szükség sürgős fellépésre. A szerző kiemeli a tudás alapú társadalmi fejlesztéseket, a belső piac kiteljesedésének fontosságát, az üzleti légkör vonatkozásában az új vállalkozások gyors beindításának elősegítését, a vállalkozásokat támogató környezet kialakítását, az adminisztrációs terhek csökkentését, illetve mindennek fenntartható alkalmazását A fenntarthatóság -elmélet A fenntarthatóság-elmélet olyan megközelítést jelent, amelyet a különféle politikák terén a tervezéstől a megvalósításig célszerű figyelembe venni. Alkalmazásához, a Lisszabonstratégia és így a fogyasztó-centrikus megközelítések értelmezéséhez célszerű egy rövid áttekintést adni az elmélet fejlődéstörténetéről. Az ENSZ Közgyűlése 1984-ben független szakértőkből álló bizottságot hozott létre (Brundtland Bizottság), hogy a következő évre előretekintő stratégiát dolgozzanak ki a környezetpolitika és a gazdaságpolitika kölcsönhatásairól. A Bizottság elkészítette a Közös jövőnk című jelentést, amelyet 27 nyelven publikáltak. A jelentés röviden és tömören fogalmazta meg a fenntartható fejlődés fogalmát, miszerint: A fenntartható fejlődés olyan fejlődés, amely kielégíti a jelen generáció szükségleteit anélkül, hogy veszélyeztetné a jövő generációk esélyét arra, hogy ők is kielégíthessék szükségleteiket. A Brundtland Bizottság jelentésének hatására döntés született arról, hogy a következő környezetvédelmi világértekezletet Az ENSZ- Környezet és fejlődés 13

14 konferenciája címmel tartsák meg Rio de Janeiroban. (A riói konferencia (1992), környezetvédelmi világértekezlet) Az ENSZ konferencia után minden országban nagyobb figyelmet fordítottak a természeti erőforrások és a környezet értékeinek védelmére, a környezettudatos nevelésre és felvilágosításra decemberében került sor a Kiotói értekezletre, amely során elfogadták a kiotói jegyzőkönyvként ismert dokumentumot. Az értekezleten többek közt sikerült elérni, hogy a fejlett országok számszerűsített kötelezettséget vállaljanak az üvegházhatású gázok kibocsátásának csökkentése érdekében. Tíz évvel a Rió és harminc évvel Stockholm után, 2002-ben Johannesburgban került sor a harmadik világkonferenciára. A fenntarthatóság és az adópolitika viszonyát világíthatják meg a világértekezletek elnevezésének változásai. A korábbi környezetvédelmi koncepció később erősen összefonódott a gazdasági szektorokkal, majd a szociális kérdésekkel. A fenntartható fejlődés három alappillére, a három dimenziója, vagyis a környezeti, gazdasági és szociális most már egymást kiegészítve jelent meg. Johannesburg elsődleges érdeme, hogy tudatosította a kormányokban, az üzleti és gazdasági szférában, illetve a civil társadalomban, hogy a fenntartható fejlődés koncepciója szerint kell gondolkodni és cselekedni. (Csete- Láng, 2005) További adalékul szolgálhatnak Szlávik és Csete (2005) fenntarthatóságról szóló értelmezései. Szerintük a fenntarthatóság, amely szemlélet-, gondolkodás-, élet-, termelési-, valamint fogyasztási mód, felöleli az emberi létezés valamennyi dimenzióját, a természeti erőforrásokhoz való viszonyát, a gazdaságot és a társadalmat. A globális kihívások mint például a globalizálódó gazdaság és piaci verseny, a globális felmelegedés, a szegénység és éhezés - leküzdése, Szlávik és Csete szerint a fenntarthatóság jelentheti a megoldást. Ezt megerősítik az ENSZ világrendezvényei, valamint az EU határozatai is. Az egyes politikai megközelítéseknek, tehát az adópolitikának is ezeket figyelemmel tartva kell megalkotnia XXI. századi irányvonalát. Ezen megközelítések tehát lefordíthatók Európai Uniós, tagállami szintekre, közösségi, tagállami és ágazati struktúrákra. Csete (2005) megállapítja, hogy a globalizálódó világ ellentmondásaiból való kilábalás a fenntarthatóságtól, a kreativitástól, az alternatív erőforrások térnyerésétől és az emberek összefogásától remélhető. Ez igaz a még mindig a rendszerváltozás átalakulási, átmeneti gondjainak következményeivel vesződő hazai agrárgazdaságra és vidékre is. Annak felismerése, hogy az állami szabályozórendszereknek, mint a támogatási és elvonási rendszereknek meghatározó szerepe van a vidéki foglalkoztatás és gazdasági egyensúly fenntartásában, arra készteti a törvényalkotókat, hogy olyan szabályozási rendszereket 14

15 alkossanak, amelyek megfelelnek a modern kor elvárásainak. Csete szerint olyan struktúrákat kell felállítani, amelyek kedveznek a folyamatosan növekvő fogyasztói elvárásoknak, élhető környezeti állapotokat feltételeznek, egyszersmind a fenntarthatóságra fókuszálnak. Amennyiben tehát a Közösségi és állami szabályozórendszerek a fenntarthatóság kritériumrendszerét szem előtt tartva haladnak, azok megfelelnek a globális és lokális gazdasági és társadalmi elvárásoknak. Mindezek alapján egyetérthetünk Csete (2003) azon állításával is, miszerint a tényleges hazai helyzet, az EU törekvések, a globalizáció eseményei, valamint az eddigi kutatások alapján nyugodtan állítható, hogy az egyes politikák jövőjében a fenntarthatóság rendszerbe ötvözött érvényesítésekor a legfontosabb a szinergikus hatás. Ennek meg kellene jelennie minden szinten (lokális, regionális, globális); minden dimenzióban (természeti környezet, társadalom, gazdaság), úgy a termelési gyakorlatban, mint a fogyasztásban (lakossági és termelői fogyasztás), valamennyi szereplő vonatkozásában (egyének, vállalkozók, közösségi szervezetek, politikusok). Amennyiben az általunk vizsgált elvonási rendszerre próbáljuk vetíteni a fentebb leírtakat, megállapíthatjuk tehát, hogy az adórendszert sem vonhatjuk ki a nemzetközi trendek és gazdasági elvárások diktálta feltételek alól, és ez különösen így van amennyiben az élelmiszergazdasággal kapcsolatban vizsgálódunk, ahol az előzőekben vizsgált megközelítések érvényesítése a termékpálya szereplőinek létkérdésévé vált. A fenntarthatóság három fő dimenziójának (szociális, ökológiai, ökonómiai) adóügyi vetületeit számba véve a következőket állapíthatjuk meg: Az első dimenzió a szociális kérdéskör. Az adóelméleti elvek tárgyalásakor hangsúlyoztuk a társadalmi igazságosság, semlegesség fontosságát. Ebbe szélesebb értelemben beletartozhat egyes társadalmi csoportok, ágazatok (pl. a vidék, a mezőgazdaság) kiemelt kezelése, amennyiben ez a társadalmi kohéziót, a leszakadás megakadályozását jelenti. A vidékfejlesztés egy speciális eszközeként a nemzetközi gyakorlat már régóta alkalmaz adókedvezményeket, mentességeket nemzetközileg is elfogadott állami beavatkozások részeként, melyek révén jól definiálható csoportok, tevékenységek élveznek adóügyi privilégiumokat. Jól harmonizál e megközelítés Tosics (2006) által egy előadáson elmondottakkal, miszerint Európa alacsony fokú versenyképességének fő oka nem a dolgozók elmaradó produktivitásában keresendő, hanem az alacsony gazdasági aktivitásban, ezért a gazdasági növekedést elsősorban a foglalkoztatás növelésével kell elérni. 15

16 A fenntarthatóság ökológiai aspektusait figyelembe véve szintén elmondhatjuk, hogy az adórendszer tett már lépéseket e téren, bár ennek alkalmazásában még további tartalékok is kiaknázhatóak az élelmiszergazdaság érdekeit szem előtt tartva. Az adónemek alakulásának Herich és munkatársa (Herich-Horváth, 2005) által felvázolt történeti visszatekintésből kiderül, hogy az adózás tárgya folyamatosan változott. Mondhatjuk azt is, hogy kifejezte a mindenkori társadalom - korábban inkább az uralkodó osztály, később az egyre szélesebb rétegek elvárásait. Kezdetben a fejadók, majd tárgyi adók, azután a hozadéki adók, majd később a jövedelemadók, képezték az adózás súlypontját. Legutóbb a XX. századi felfogások már azt fejezték ki, hogy az adó fizetésére legyen az kötelezett, aki a forgalmazott termékek végső fogyasztója. Így az adórendszerek súlypontja folyamatosan a fogyasztást terhelő forgalmi adókra helyeződött át. Ugyanakkor az adózás lehetőséget is teremt a jövedelemadók okozta terhek oly módon történő csökkentésére, amely már találkozik a szélesebb társadalmi rétegek elvárásaival. Napjainkban így például egyre több szó esik az úgynevezett ökoadókról, a környezetvédelmet szolgáló adókról, amelyek segítségével az adórendszer a fenntarthatóságot, a fenntartható fejlődést szolgálja. Johansson és Schmidt-Faber (2003) szerint számos EU tagország alkalmaz un. zöld adó reformokat az utóbbi időben. Köztük Dánia, Németország, Olaszország, Hollandia, Ausztria, Svédország, Finnország és az Egyesült Királyság. Ezen reformok alapvető elgondolása az, hogy a környezetvédelmet terhelő tevékenység adóját növeljék a munkajövedelmek adójának csökkentésével egyidejűleg, oly módon, hogy a vállalkozásokat érintő teljes adóteher növekedését elkerüljék. További kettős haszon: a környezeti károk csökkenése mellett az alacsonyabb munkaerőköltségeknek köszönhetően jelentkező magasabb szintű foglalkoztatás ben a környezetvédelemhez köthető adókból befolyt bevételek elérték az összes ilyen bevétel 6,5%-át, a GDP 2,7%-át. Az 1980-as évekhez képest ez jelentős elmozdulás. A nemzetközi irodalom a környezetvédelmi adókat négy fő kategóriába sorolja. A besorolások azonban sokszor zavaróak és sajnos nem is mindig egyértelműek. A volumenében legjelentősebb részt az energia-adók képviselik, amelyek az összes környezetvédelmi adóbevétel 75%-át, a teljes adóbevétel kb. 5% -át teszik ki. Az energiaadók kapcsolódnak a közlekedéshez, de tárgyukat inkább a felhasznált üzemanyagféleségek képezik. Ide sorolhatjuk tehát az üzemanyagokra, illetve a természetes gázokra, szénféleségekre, elektromos energiára kivetett adókat, de a nemzetközi irodalom ide sorolja a CO2 kibocsátáshoz kapcsolódó adókat is. A közlekedéshez kapcsolódó adók a környezetvédelmi adókban 20%-kal részesülnek. Ezek a közlekedéshez oly módon 16

17 köthetőek, hogy a gépjárművek tulajdonlásához és használatához kapcsolódóak, mint például az útadó. A fennmaradó környezetszennyezést érintő adók, valamint a kitermelt energiaforrásokra kivetett adók kevesebb mint 5%-kal részesednek a környezetvédelmi adókon elül, így szerepük egyelőre marginális. A mért vagy becsült szennyezések alapján, illetve az energiaforrások kitermelésére számítódnak. (Érdekes módon a CO2 emisszió adója tehát nem ide sorolandó, hanem az energia adók csoportjába.) 1. ábra Környezetvédelmi adóbevételek és megoszlásuk a tagállamokban 1 a GDP %-ában, 2004-ben Energia Közlekedés Szennyezés, erőforrások Forrás: European Comission: Structures of the taxation systems in the European Union. Luxembourg, Magas környezetvédelmi adóbevételek azonban nem mindig fejezik ki az adott tagország környezetvédelmi elkötelezettségét. Sokhelyütt egyszerű adóbevételi forrásként alkalmazzák őket környezetvédelmi elvárások nélkül. Környezetre kifejtett hatása természetesen így is kedvezőnek ítélhető, de a tényleges célok szemléletformáló hatása azonban jóval kisebb. (European Commission, 2006) Időnként ténylegesen pozitív tapasztalatokról is beszámol a média. Különösen azok az intézkedések jelentősek a vizsgált ágazat szempontjából, amelyek alapján tényleges előnyöket biztosítana az élelmiszergazdaság számára. Példaként hozható fel a Németországi bio üzemanyag előállító üzemek adómentessége, amelynek hatása a mezőgazdasági termelőket is érinti. (Figyelőnet, 2004.) De követendő példa lehet Írország is ahol a különböző 1 EU 15:.Be - Belgium; DK Dánia; DE Németország; EL Görögország; ES Spanyolország; FR Franciaország; IE Írország; IT Olaszország; LU Luxemburg; PT Portugália; AT Ausztria; SE Svédország; FI Finnország; UK Egyesült Királyság; NL Hollandia; EU-10 EE Észtország; CY Ciprus; LV Lettország; LT Litvánia; MT Málta; CZ Csehország; SK Szlovákia; SL Szlovénia; PL Lengyelország; HU Magyarország. 17

18 adókedvezményeket a mezőgazdasági vállalkozások esetében környezetvédelmi kritériumokhoz kötik. Minden egyes tagállam és a csatlakozó országok nagy része elfogadta a fenntartható fejlődési stratégiákat. A környezet-orientált agrárstratégiák operatív agrárpolitikai intézkedésekbe történő átültetése azonban hosszú ideig váratott magára.(tenk, 1999) Szerencsére ma már számos stratégiában kiemelt helyen szerepel a környezetvédelmi dimenzió. Annak ellenére, hogy elsősorban a jogalkotás területén történt némi előrelépés a fenntartható fejlődés, illetve a környezetvédelemnek a közösségi cselekvésekbe való integrálása tekintetében, az Uniónak még mindig nehézségei vannak a különböző politikák, nevezetesen a környezetvédelem, a kutatás és a versenyképesség összehangolása terén. Ami a nemzeti szinteket illeti, a környezetvédelem vonatkozásában nyújtott teljesítmény összességében csalódást keltő a Bizottság elemzései szerint, (European Comission, 2004) Az adóügyi harmonizáció A fenntarthatóság leginkább több országot érintő dimenziója a Lisszabon-agenda óta az ökonómiai funkció, amely a legtöbb nemzetközi vonást hordozza. Az elmúlt évszázadban létrejött tömörülések, így az Európai Unió is alapvetően gazdasági alapon szerveződtek, ezek pozícióját a jövőben várhatóan az határozza meg, hogy a tagállamok mennyire tudják versenyképesen, hatékonyan és összehangoltan működtetni a gazdasági integrációt. Az EU adóügyi stratégiájában kiemelt szerepet kap az adóügyi harmonizáció. Ez indokolható azzal, hogy a közös nemzetközi fellépéshez egységes struktúrák szükségesek, de mivel a legutóbbi EU bővítés alkalmával a korábbinál még szélesebb körű és változatosabb adórendszerek jelentek meg a Közösségen belül, ezek összehangolása a belső működés biztosításához komoly erőfeszítéseket igényel. A folyamat azonban nem egységesítést jelent (egyelőre), miután valamennyi tagállamnak önálló adórendszere van. Az Európai Unió maga nem adóztat, saját bevételei, ritka kivételtől eltekintve nincsenek. Így adópolitikája is korlátok közé szorított. Az Európai Unió a tagállamok által kivetett adóra, mint a gazdasági környezet egyik elemére tekint, amely befolyásolhatja a gazdálkodók piackonform működését, azaz a gazdasági versenyt. A közös piac hatékony működéséhez elsődleges azon nemzeti adószabályok eltörlése vagy harmonizálása, melyek a határokon átnyúló termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás, továbbá a jövedelem és a tőke mozgásának szabadságát akadályozzák. A közösségi adószabályok és az így irányított jogharmonizáció célja annak megakadályozása, hogy a fiskális gátak a belső 18

19 piac országhatárok mentén történő felosztásához vezessenek. (Magyar Hivatalos Közlönykiadó, 2001) Az uniós adópolitika kiindulópontja tehát az a felismerés, hogy a tagállamok adószabályaiban rejlő különbségek torzíthatják a közöttük folyó kereskedelmet, és ezért ezeket a különbségeket fel kell számolni, de legalább valamilyen módon át kell hidalni. Egyes nézetek szerint a piac spontán mozgástörvényei és a tagállamok közötti adóverseny alkalmasak a különbségek kiküszöbölésére, így legfeljebb csak adókoordinációra van szükség. Más vélemények szerint (Böszörményi et. al. 2004) teljes harmonizáció szükséges, mert az adó önmagában is egy olyan jelenség, hogy a meglévő kiskapuk folyamatosan akadályozzák a hatékony működést. Magyarország kapcsolata az Európai Közösséggel az Európai Megállapodással (1994. évi I. tv.) intézményesült, amelynek életbelépése óta a magyar jogrend hozzáigazítása az EK megfelelő normatíváihoz nem csupán gazdasági kényszer, de jogi formába öntött kötelezettség is. (Deák, 1994) Az Unió azonban egyelőre kényesen ügyel arra, hogy elkerülje az egyértelmű közös szabályok alkalmazását egy olyan érzékeny területen, mint az adózás, de mint elméleti lehetőséget felveti a közös platformon alapuló Európai Adópolitika megalkotását. A bővítés ki fogja terjeszteni az EU-s stabilitást és prosperitást egy szélesebb országcsoport számára. A bővítés jelentős gazdasági lehetőségeket rejt magában, az új tagállamok erősíthetik gazdasági integrációs folyamataikat, a közös szabályok alkalmazása, valamint a bővülő kereskedelmi lehetőségek nagyobb hatékonyságot és élénkülő versenyt indukálnak, míg régi tagállamok új gazdasági kapcsolatokat építhetnek ki. - Olvashatjuk az Európai Bizottság bővítést megelőző közleményében (European University Workshop, 2005). A közös nyilatkozatokban megfogalmazott remények mögött mindenesetre számtalan félelem is megfogalmazódott mindkét oldalról 2004 május elsejét megelőzően. A korábbi EU-s tagállamok leginkább a nagytömegű olcsó munkaerő és ellenőrizetlen minőségű termék beáramlástól, a szabályozórendszeri oldalról, pedig attól tartottak, hogy az új tagállamok mennyire lesznek képesek átvenni, illetve alkalmazni a közös szabályokat. Az egyre éleződő adóversenyt az egyes tagállamok költségvetési bevételeiért aggódó felelősei már szintén nem tartották egyértelműen pozitív folyamatnak. Az új tagállamokban a piacnyitásból fakadó, egyes termékpályák esetében éleződő versenyhelyzet, a hazai vállalkozások tőkeerősségéből adódó kihívások okoztak feszültségeket. Ezzel együtt, mint ahogy Ferenczi és munkatársai (2002) által készített 19

20 tanulmány is megjegyzi a vizsgált az állami szabályozórendszerek szuverenitásának feladása is erőteljesen foglalkoztatta közvéleményt. Fontos tehát annak vizsgálata, hogy milyen az egyes tagállamok viszonyulása a pénzügyi, köztük az adóügyi szuverenitásuk átruházásához. Nagy (2004) szerint történelmi távlatokban létezett olyan helyzet, amikor az adóügyi szuverenitás korlátozása külső nyomás, kényszerítő erő hatására jött létre. A szuverenitás bár az állam legfőbb hatalmát és függetlenségét jelenti nem tekinthető korlátlannak. Az állam függetlenségét a nemzetközi jog korlátozhatja. Mivel a nemzetközi jog az államoknak jogegyenlőséget biztosít, következésképpen a szuverenitást korlátozó hatása nem valamely államok feletti jogrend által valósul meg, hanem az állam önkorlátozása által. Nemzetközi kapcsolatokban pedig kifejezetten ez, a nemzetközi szerződések megkötésében megnyilvánuló önkorlátozás jelenti a más államokkal való együttműködés alapvető feltételeit. Az adóharmonizációt elindító Társulási Megállapodást kihirdető I. törvény 67. cikkelye előírja, hogy Magyarország gazdasági integrációjának alapfeltétele jelenlegi és jövőbeni jogszabályainak közelítése a közösségi joghoz. Az általános jogszabályokon túl, a 68. cikk fel is sorolja azokat a területeket, amelyekre a jogközelítés vonatkozik, így többek közt a: számvitel és adózási kérdésekre, különösen a közvetett adózásra, a versenyszabályokra. A csatlakozási tárgyalások megkezdésével a harmonizáció is új szakaszba lépett, a csatlakozás feltételeként megszabott koppenhágai kritériumok értelmében a hazai jogrendszer minden területén, ahol létezik közösségi szabályozás, végre kell hajtani a harmonizációt. Az Európai Bizottság a tárgyalások megkezdése előtt gazdasági szektoronkénti értékelést készített Magyarország tagsági kérelméről. Az értékelést évente ismétlődő országjelentések követték. Az alapvető kötelezettségek a közvetett adókra vonatkoztak. A közvetlen adók, így a Társasági és osztalék adó esetében a külföldi anyavállalatnak átutalt osztalék forrásadója, az adómentes összeolvadás, vagy szétválás feltételei tértek el leginkább a közösségi joganyagtól, az aquistól. A társasági adóról és az osztalékadóról szóló törvény közvetlen harmonizációjának igénye elsősorban a következő három közösségi joganyaggal összefüggésben merült fel: - a különböző tagállamok társaságait érintő egyesülésekre, szétválásokra, eszközátruházásokra és részesedéscserékre alkalmazandó közös adózási rendszerről szóló 90/434 EGK tanácsi irányelv; 20

21 - a különböző tagállamok anyavállalatai és leányvállalatai esetében alkalmazandó közös adózási rendszerről szóló 90/435 EGK tanácsi irányelv; - a kapcsolt vállalkozások nyereségének módosítása miatti kettős adóztatás elkerüléséről szóló 90/436 EGK megállapodás. (Szabó-Molnár, 2003) A folyamat teljesítése tehát azért volt alapvető fontosságú, mivel ez teszi lehetővé a közösségi joganyag, az aquis adózási tételeinek átvételét. Az új tagországok kötelesek a teljes közösségi joganyagot átvenni, illetve csatlakozás során valamennyi azzal nem harmonizáló szabályozást kiiktatni május elsejét követően a kibővült Közösségben az egyes tagállamok további közelítéseket, adóharmonizációt hajtanak végre, valamint ügyelnek arra, hogy a bevezetésre kerülő új jogszabályok szintén kompatibilisek legyenek az EU adózást érintő joganyagával. Magyarország elkötelezte magát a Társasági Adózás Magatartási Kódexében foglaltak mellett, melynek értelmében vállalta, hogy nem hoz a kódexszel ellentétes új adószabályokat. Törzsök (2002) a harmonizációs folyamatok adóügyi területének értékelésekor még tovább megy: A vámúnión belüli kereskedelmi akadályok megszüntetése, az áruk, szolgáltatások és a termelési tényezők szabad mozgása, a közösségi versenyjog együttesen sem biztosíthatja a belső piacon az ideális versenyviszonyokat, ha a tagországok adórendszere nem harmonizált. A fenti kijelentést indokolja a szerző oly módon, hogy van a Közösségi adópolitikának olyan része, amelynek harmonizációja nélkül számtalan visszaélésre okot adó elem maradna a szabályozórendszerben. Ugyanakkor léteznek olyan adók, amelyek eltérő mértéke nincs közvetlen hatással az egyes tagállamok versenyhelyzetére. Törzsök véleménye szerint is az adóharmonizáció folyamatában két nézet ütközik: az egységességet célul kitűző kiegyenlítő megközelítés, és az egyes tagországok saját nemzeti érdekeit szem előtt tartó differenciált megközelítés. Nem tartja véletlennek, hogy a közös adópolitika formálása igen lassan halad, hiszen az adóharmonizáció önmagában egy többdimenziós folyamat, amely összehangolása rendkívüli körültekintést igényel. Az adózás két nagy területén a harmonizáció nem egyforma sebességgel folyik. Nehézkesebben halad a közvetlen adók mindenekelőtt a társasági és személyi jövedelemadók harmonizálása. Az adóharmonizációra irányuló integrációs szándék Törzsök vizsgálatai szerint is már a Római Szerződésben megfogalmazódott (sőt, ezt megelőzően, már az ESZAK szerződésben is). Azonban a 2004-ben elfogadott Európai Alkotmány (Európai Közösségek Kiadványainak Hivatala, 2005), a megreformált kibővített Közösség alapokmánya sem megy tovább a kérdésben. Az Alkotmány továbbra is a csak a közvetett adóharmonizációjára 21

22 hivatkozik. Ha valamely harmonizációs intézkedésnek elfogadását követően egy tagállam valamely lényeges követelmény alapján szükségesnek tartja nemzeti rendelkezések fenntartását, ezekről a rendelkezésekről és fenntartásuk indokairól azonban köteles értesíteni a Bizottságot. A közösség közvetlen adókra vonatkozó visszafogott adóharmonizációjára példaként hozható fel, hogy két olyan irányelvtervezetet, amelyet a Bizottság 1969-ben terjesztett elő, csak 21 évvel később fogadtak el. Ezek a Közösségnek a legfontosabb harmonizálási törekvését tükrözik a társasági adózás területén: a kettős adóztatás elkerülését. Az úgynevezett anyaleány irányelv a másik tagországban lévő leányvállalatokból kivont nyereség kettős adóztatásának a megszüntetését célozza. A fúzió irányelv pedig a társasági egyesülések adózási kérdéseivel foglalkozik.(törzsök, 2002) Az állami támogatásnak minősülő adókedvezmények kérdése nem adózási, hanem versenyjogi megközelítésű. Az ezekre vonatkozó Magatartási Kódex (az 1997-ben megalkotott üzleti adózás magatartási kódexe 2 ) ugyan nem közösségi jogszabály, Magyarország mégis vállalta, hogy azzal ellentétes új jogszabályt nem hoz. A tagállamok aláírásukkal azt is vállalták, hogy 2003-ig megszüntetik mindazokat a nemzeti adóintézkedéseiket, amelyek a közösségi érdekeket bármilyen módon sértik. Az új kedvezmények konformitását biztosítja, az államháztartás rendjéről szóló évi XXXVIII. törvény módosítása ban a magyar adópolitikáról készült Bizottsági Jelentés már úgy foglalt állást, hogy Magyarország alapvetően megfelel a Közösség által a csatlakozási tárgyalások során támasztott követelményeknek és elvárásoknak. (European Commission 2003.) A szakirodalom a teljes adóharmonizáció mellett, a részleges adóharmonizáción belül megkülönbözteti a pozitív és a negatív adóharmonizációt. Pozitív adóharmonizációról akkor beszélünk, amikor közösségi jogszabályokkal segítik elő az adójogszabályok közelítését. Negatív az adóharmonizáció esetén annak a célnak az érvényesítését értjük, hogy a tagállamok adójogszabályai közötti különbségek ne okozzanak önkényes megkülönböztetést vagy protekcionizmust, miközben maguk a különbségek fennmaradnak. Losoncz szerint a társasági adó tekintetében a negatív adóharmonizáció az adóelkerülés és a káros adóverseny megakadályozására terjed ki, míg a pozitív adóharmonizáció célja a társasági adózás feltételeinek közelítése (adóalapok, adómértékek, kedvezményi és mentességi feltételek, a tőkejövedelmek egységes adóztatása.) 2 Code of Conduct for Business Taxation 22

23 Az adóharmonizáció mellett a szabályozórendszer meghatározó elemeire a nemzeti adóhatóságok kooperációs tevékenységére hívják fel a figyelmet egyes szakértői bizottságok. Megfelelő működésükkel a határon átnyúló tevékenységek esetében a gyakorlat számára fontos akadályok felszámolását nagyban segíthetik. (European Commission, 2005) 3.3. Az európai jövedelemadózás értékelése Az Európai Unió fiskális politikáját elemezve alapvetően leszűrhető, hogy az összes adóterhelés, mint a teljes adó-, és járulékok összege a GDP viszonylatában egy magasabb szintet képvisel, amely jelentős mértékű jövedelem redisztribúcióra utal a nagyobb gazdasági centrumokkal (USA, Japán) való összehasonlítás során (2. ábra). Adók GDP-hez viszonyított aránya az EU országokban, Norvégiában, az USA-ban és Japánban 1995-;2000- és 2004-ben, (%) 2. Ábra Forrás: European Commission Directorate General Taxation And Customs Union, Az EU-n belül az új tagállamok (EU10/NMS-10) általánosságban egy alacsonyabb adó-gdp %-ot produkálnak a régi tagállamokhoz (EU-15) képest. A számtani átlagok alapján ben a GDP-hez mért összes adóterhelés 5%-kal volt alacsonyabb az új tagországok esetében az EU-15-höz viszonyítva, amely rés ráadásul növekedett az elmúlt tíz évben. A vizsgált időszakban két ország (Szlovénia, Magyarország) állt számszerűleg közelebb az EU-15- ökhöz, míg a többiek adó-gdp aránya általában alacsonyabb volt, átlagban közel 12% ponttal. Szlovákia, Lengyelország és a balti államok komoly adócsökkentéseket végrehajtva szálltak be az adóversenybe. Az EU-15 közül egyedül Írország mutatója bizonyult alacsonyabbnak ez utóbb említett csoporttal összehasonlítva. Figyelemre méltó különbségeket tapasztalhatunk azonban ezen mutató vizsgálatakor az EU-15 tagországok 23

24 összehasonlításakor is. Az összes adóterhelés tekintetében legmagasabb szintet képviselő Svédország és legalacsonyabb szintet képviselő Írország közti különbség 20%. A legmagasabb szintekkel, (ez általában az adókulcsok szintjében is megnyilvánul) Svédországban, Dániában, Belgiumban és Finnországban találkozhatunk, míg az alacsonyabb szintek Írországot, az Egyesült Királyságot, Spanyolországot, Görögországot és Portugáliát jellemzik. Annak ellenére, hogy az EU-15 tagállamok közül többen vezettek be adóügyi reformokat, az átlag adó-gdp arány között többségüknél tovább emelkedett. Csak a 2000-től kezdődő időszakban csökkent jelentősebb mértékben az arány a tagállamok többségében. Az adókulcsok csökkentésének hatása azért nem jelentkezett azonnal a vizsgált mutatóban, mivel a 90-es években bekövetkezett gazdasági fellendülés valószínűleg volumenében növelte az összes adóterhelés részarányát, de utalhat az adózási készség változására is. Az utóbbi időben viszont a gazdasági növekedés alakulása akadályozta a trendet, így a től az adóbefizetések csökkenése láthatóvá válik. Továbbra is magas marad viszont ebben az időszakban is a GDP-hez mért adóterhelés aránya az északi országokban és Belgiumban, amíg az Egyesült Királyságban, Portugáliában, Spanyolországban és Írországban relatíve alacsony maradt. Írország egyúttal az az ország, amely a legnagyobb mérvű csökkentést hajtotta végre a vizsgált időszakban. Nemzetközi összehasonlításban az Európai Unió adóterhelése még mindig egy magasabb szintet képvisel. Az adóstruktúra vonatkozásában az adóbevételeken belül az új tagállamok egy alacsonyabb szintet képviselnek a direkt adók tekintetében - a bérjárulékokat is figyelembe véve. (3. ábra) 24

25 3. ábra Az adóbevétel szerkezete a főbb adótípusok szerint 2003-ben, a teljes adóterhelés %-ban Indirekt adók Direkt adók TB hozzájárulás Forrás: European Commission Directorate General Taxation And Customs Union, Néhány északi ország esetében (pl. Svédország, Dánia, Finnország) az adóbevételeken belül a közvetlen adók aránya volt magasabb, míg néhány déli állam esetében (különösen Portugália és Görögország) az EU átlaghoz képest a közvetett adók aránya a meghatározó. Dániában, az Egyesült Királyságban és Írországban az adóbevételeken belül a járulékbevételek viszonylag kis hányadot képviseltek, míg Németország és - kisebb mértékben - Franciaország esetében ezek az arányok magasabbak voltak. A fogyasztásra, a foglalkoztatásra, és a tőkejövedelmekre jutó adóterhek megoszlása jelzi az adózás vonatkozásában meghatározó fiskális teljesítmény, a gazdasági növekedés és jövedelem újraelosztás paraméterek közti kapcsolatokat. Alapvető hatással vannak a versenyképességre és az egyes országok tőkevonzó képességére. A versenyképesség mérésére természetesen számos tényezőt vizsgálhatunk, (gazdasági aktivitás, kormányzati hatékonyság, információs társadalom, innováció, liberalizáció, hálózatos iparágak, pénzügyi szolgáltatások, vállalkozási környezet, társadalmi integráció, 3 Direkt adók: Az adó alanyai és az adó teherviselője ugyanaz, ilyen adók:a jövedelemadó, társasági adó, küönféle jóléti adók, a legtöbb helyi adó. Indirekt adók: A termelést és fogyasztást terhelik, az adó teherviselője és az adó alanya elválik egymástól. Az áru árában fizetik és indirekt módon jut el a költségvetésbe.(pl. ÁFA, jövedéki adók). Társadalombiztosítási hozzájárulás: Társadalombiztosítási szervezetek számára fizetendő kötelező díjak. Betegség, munkára való alkalmatlanság idején, illetve a munkanélküliség alatt a dolgozók a biztosítottak részére a jövedelmeik fenntartása érdekében nyújtanak térítést különböző események (betegség, kopenzációk, öregségi nyugellátás) alkalmával. A munkavállaló és amunkáltató is fizeti. (European Comission 2000.) 25

26 fenntartható fejlődés, infrastruktúra stb.), amelyek közt a társasági adó alakulása fontos szempontként jelentkeznek. Az összes adóterhelést vizsgálva persze előfordulhat, hogy az adók és a versenyképesség között nincs egyértelmű összefüggés. Például a skandináv országok a magas adók ellenére a versenyképességi listák előkelő helyeit foglalják el (Garelli, 2006). Európai összehasonlításban a fogyasztást terhelő adók egyre hangsúlyosabb szerepet játszanak az adóbevételeken belül. A fogyasztást terhelő adókulcsokról elmondhatjuk, hogy kisebb ingadozásokat követően 2001-től általában emelkedő tendenciát mutatnak mind az új, mind pedig a régi tagállamok esetében. A közvetett adók így továbbra is fontos szerepet játszanak költségvetési egyensúlyok biztosításában, illetve a társadalombiztosítási alapok konszolidációjában. A foglalkoztatást terhelő adókulcsok a munkaerő költségén mutatkoznak meg. 4. ábra A makroszámok alapján kalkulált foglalkoztatást terhelő adó- és járulékkulcsok az Európai Unióban 2004-ben Személyi jövedelemadó Munkavállalói terhek Munkaadói terhek Forrás: European Commission Directorate General Taxation And Customs Union, 2006 Ebben a vonatkozásban már nem olyan egyértelmű az új tagállamok előnye. Magyarország a 40% feletti adó és járulékteherrel az élmezőnyhöz tartozik, míg Spanyolország, Ciprus, Málta a déli államok közül, illetve Írország és az Egyesült Királyság északról- valamennyien régi tagállamok, az alacsony munkaerő-költségű tábort alkotják. A közvetlen adók szintjében mutatkozó különbség a számtani átlagok szerint az utóbbi időben mintegy 10%-ra volt tehető. Az egyik oka ennek az új tagállamok esetében jellemzően alacsonyabb személyi és társasági jövedelemadó kulcsok, amelyek szintjében meglévő különbségek 2004-ben tovább nőttek. (5. ábra). 26

27 Hatályos társasági adókulcsok 2004-ben (%) 5. ábra % ES BE AT LU D E PT SE U K EE LV SI MT SK EU-15 Forrás: European Commission Directorate General Taxation And Customs Union, ben a hatályos társasági jövedelemadó kulcsok az új tagállamok esetében 32 %-kal voltak alacsonyabbak az EU15 tagállamok átlagánál (Magyarország esetében 49%), míg a hatályos személyi jövedelemadó kulcsok 24%-kal (Magyarország esetében 13%) voltak alacsonyabbak. Az értekezés vizsgálati szempontjait szem előtt tartva a továbbiakban a vállalati jövedelmek, a társasági adózás alakulását követjük nyomon. A társaságok és azok tulajdonosai hasonló adórendszerbeli bánásmódban részesülnek a régi és az új tagállamokban egyaránt. A társasági adózás rendszerét vizsgálva az EU tagországait alapvetően három csoportba sorolhatjuk. (6. ábra.) TÁRSASÁGI ADÓ RENDSZEREK 6. ábra Klasszikus rendszer Kétszeri adózást csökkentő rendszer Kétszeri adózást elkerülő rendszer Társasági szint Tulajdonos szint Társasági szint Tulajdonos szint Osztalék levonás <100% Osztott szintű rendszer Tulajdonos mentesítés Részleges Felszámítás Osztalék levonás 100% Osztott társasági adó Teljes adóbeszámítás Osztalék mentesség Ie At, Be, Dk, Fi(2005), Fr(2005), De, It, Lu, Nl, Pt, Se, Uk, Cy, Cz, Hu, Lt, Pl, Sl Es Ee Fi, Fr, Mt El, Ee, Lv, Sk Forrás: Martin Finkenzeller, Christoph Spengel: Measuring of the effective levels of company taxation int he new member States: a quantitative analysis. Working Paper n 7/2004.EC, 2004.; Vannak olyan tagállamok, ahol a társaságoknál képződött jövedelmeket kétszeri adózásnak vetik alá, vannak tagországok ahol a kétszeri adózást csökkentő elveket követnek, illetve néhány tagállam esetében megfigyelhető, -jellemzően az új tagországok között, - hogy a fent 27

28 nevezett jövedelmeket kizárólag a társasági adó hatálya alatt adóztatják. Finkenzeller és munkatársa (2004) vizsgálatai alapján a klasszikus rendszer él Írországban, és csakis ott az EU-n belül - ahol az osztalékjövedelmek kétszeri adóztatását találjuk, ugyanis az osztalékjövedelmeket mind a társasági, mind pedig a személyi jövedelemadózás érinti. A kettős adózás rendszerével szemben állnak azok az országok adózási rendszerei, ahol a profitot vagy a társaság szintjén vagy a tulajdonosok szintjén éri utol az adórendszer. Málta, 2004-ben még Finnország és Franciaország mellett az egyetlen olyan új tagállam, ahol a teljes beszámítás rendszerét alkalmazták. Észtország, Lettország és 2004 év elejétől Szlovákia a kétszeri adóztatást úgy kerülik el, hogy nincs osztalékadó fizetési kötelezettség a magánszemély tulajdonosoknál, tehát a társasági kulcs a valós adóterhelés szintje. Észtországban alkalmazott rendszer olyan szempontból még egyedinek mondható, hogy csak a felosztott eredmény képez társasági adóalapot, az adóalap független a képződött profittól. Ennek a fejlesztésre képzett adóelkerülésnek lehet egy hatékonyságot rontó hatása is, miképpen a társaságok emiatt sokszor nem a gazdaságilag leginkább produktívabb befektetések mellett döntenek. A legtöbb régi tagállam illetve az új tagországok többsége is a kétszeres adóztatás részleges mentesítését vállalták. Ciprus, Csehország, Litvánia, Lengyelország, Szlovénia és Magyarország esetében az osztalékjövedelmeket elkülönítetten kezelik a személyi jövedelemadózás alatt. Preferenciálisnak nevezhető a rendszer amiatt, hogy ezekben az országokban az osztalékjövedelmeket érintő forrásadó kulcsokat általában a legalacsonyabb személyi jövedelemadó sávhoz igazítják. További kedvezményt biztosít a rendszer Szlovéniában, ahol az osztalékjövedelem 40 %-ával csökkenthető a személyi jövedelemadó alap. A társaságok adóterhelésére továbbá hatása lehet az egyéb jövedelmek adóinak, illetve a jövedelemtől független adóknak, úgymint az ingatlanadóknak, vagyonadóknak és helyi iparűzési adóknak. Ingatlanadók Lengyelország, Észtország és Szlovénia kivételével valamennyi új tagállamban megtalálhatók. Egyéb vagyont terhelő adókkal, amelyeknek hatása lenne a társasági adóra, az új tagállamokban nem nagyon találkozhatunk. Önkormányzatok által kivetett helyi iparűzési adó igazából Magyarországon fordul elő egyedül, melynek felülvizsgálata a dolgozat lezárásának időpontjában még zajlik és 2004 között az EU 15 tagországok vállalkozásainak társasági jövedelemadó terhelése (a helyi adókkal és illetékekkel együtt) mintegy 6,6 %-kal csökkent. Az új tagállamok esetében kezdetben hasonló ütemben csökkentek az adóterhek, aztán az utóbbi időben néhány új tagállam újabb komoly adócsökkentést hajtott végre. Amelyet egyes már nem is adóversenyként, hanem adódömpingként emlegetnek. (Losoncz, 2006) 28

29 A közelítések ellenére azonban megállapítható, hogy továbbra is jelentős különbségek vannak az adott esetben a jövedelemtípusú helyi adókat is figyelembe vevő hatályos társasági jövedelemadó-kulcsokban. (1. táblázat). Hatályos társasági jövedelemadó-kulcsok alakulása a Közösségben, (helyi jövedelemadókkal), Különbség BE 40,2 40,2 40,2 40,2 40,2 40,2 40,2 40,2 34,0 34,0 34,0-6,2 CZ 41,0 39,0 39,0 35,0 35,0 31,0 31,0 31,0 31,0 28,0 26,0-15,0 DK 34,0 34,0 34,0 34,0 32,0 32,0 30,0 30,0 30,0 30,0 30,0-4,0 DE 56,8 56,7 56,7 56,0 51,6 51,6 38,3 38,3 39,6 38,3 38,6-18,2 EE 26,0 26,0 26,0 26,0 26,0 26,0 26,0 26,0 25,0 26,0 24,0-2,0 EL 40,0 40,0 40,0 40,0 40,0 40,0 37,5 35,0 35,0 35,0 32,0-8,0 ES 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 0,0 FR 36,7 36,7 36,7 41,7 40,0 36,7 36,4 36,4 35,4 35,4 33,8-2,8 IE 40,0 38,0 36,0 32,0 28,0 24,0 20,0 16,0 12,5 12,5 12,5-27,5 IT 52,2 53,2 53,2 41,3 41,3 41,3 40,3 40,3 38,3 37,3 37,3-15,0 CY 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0 29,0 28,0 28,0 15,0 15,0 10,0-15,0 LV 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0 22,0 19,0 15,0 15,0-10,0 LT 29,0 29,0 29,0 29,0 29,0 24,0 24,0 15,0 15,0 15,0 15,0-14,0 LU 40,9 40,9 39,3 37,5 37,5 37,5 37,5 30,4 30,4 30,4 30,4-10,5 HU 19,6 19,6 19,6 19,6 19,6 19,6 19,6 19,6 19,6 17,6 17,5-2,1 MT 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 0,0 NL 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 34,5 34,5 34,5 31,5-3,5 AT 34,0 34,0 34,0 34,0 34,0 34,0 34,0 34,0 34,0 34,0 25,0-9,0 PL 40,0 40,0 38,0 36,0 34,0 30,0 28,0 28,0 27,0 19,0 19,0-21,0 PT 39,6 39,6 39,6 37,4 37,4 35,2 33,0 33,0 33,0 27,5 27,5-12,1 SI 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0 0,0 SK 40,0 40,0 40,0 40,0 40,0 29,0 25,0 25,0 25,0 19,0 19,0-21,0 FI 25,0 28,0 28,0 28,0 28,0 29,0 29,0 29,0 29,0 29,0 26,0 1,0 SE 28,0 28,0 28,0 28,0 28,0 28,0 28,0 28,0 28,0 28,0 28,0 0,0 UK 33,0 33,0 31,0 31,0 30,0 30,0 30,0 30,0 30,0 30,0 30,0-3,0 Forrás: European Commission Directorate General Taxation And Customs Union, táblázat Az összesített, ország-csoportonkénti kulcsok meglehetősen egyöntetű és látványos irányzatokat és különbségeket mutatnak. (7. ábra) Egyrészt látható a mindkét csoport elkötelezettsége az adókulcsok csökkentése irányába. Hatályos társasági adókulcsok átlagának alakulása a Közösségben, ábra % ,1 37,8 36,7 35, ,3 34,7 33,9 33,3 33,8 32,1 32,6 31,9 31,4 30,6 31,1 30,4 30,2 29,7 30,1 29,6 29,4 28,7 27,4 27,1 27,4 26,3 25,5 EU-15 EU-25 EU-10 NMS 23,8 21,5 20, Forrás: Matthias Mors: Is there a need for the harmonisation of corporation taxes in the EU. Tax harmonisation and legal Certainty in Central and Eastern Europe. Conference Vienna

30 Ugyanakkor az alkalmazott adóreformoknak köszönhetően azt is szemléletesen követhetjük nyomon, ahogy az adócsökkentési hajlandóság az új tagállamok esetében meghaladta a régi tagállamok visszafogott próbálkozásait. Ezzel együtt egy kimutatás szerint különösen az új tagállamok esetében fedezhető fel kedvező trend a társasági adóbevételek vonatkozásában (8. ábra) Ez részint talán a régóta várt alacsonyabb adókulcsokhoz köthető adófizetési hajlandóság javulásának, részint a gazdasági növekedés hátterében megbúvó tőkebeáramlásoknak is köszönhető. 8. ábra Társasági adóbevételek alakulása 3,5 3,3 3,1 2,9 2,7 2,5 2,3 2,1 1,9 1,7 1, EU-10 NMS EU-15 Forrás: Matthias Mors: Is there a need for the harmonisation of corporation taxes in the EU. Tax harmonisation and legal Certainty in Central and Eastern Europe. Conference Vienna Adóráta vizsgálatok A gazdasági szervezetek adóterhének megállapítását nagyban meghatározzák az adókulcsok, azonban az adózási szabályok összetettségére tekintettel jelentős különbségek állhatnak elő ehhez képest a tényleges adóteher kiszámításakor. Ilyen jellegű vizsgálatok eredményei viszont korlátozottan állnak rendelkezésre és az összehasonlíthatóságukat is nehezíti az eltérő kalkulációs sémák alkalmazása. Az adókulcsok önmagukban tehát igencsak félrevezetők, mert az adóalap számítása eltérő lehet. A társasági adó kulcsa is keveset árul el, vallja Hetényi (2006) is az effektív adóteherről. A 2005 évben a közepes és nagyvállalatokra vonatkozó adóterhelés adatok esetében sajnos szintén nem ismert a módszer. (2. táblázat). 30

31 Adókulcs és adóteher 2. táblázat Ország Törvényes adókulcs Effektív adóteher USA Kanada Japán Egyesült Királyság Németország Svédország Kína Forrás: Hetényi István: Az adórendszerek fejlődésének tendenciái az OECD-országokban. Pénzügyi Szemle. 2006/1 sz. Budapest, A tényleges adóterhelést számíthatjuk az elmúlt időszakban készült kimutatásokból, illetve felállíthatunk olyan modelleket, amelyek bizonyos faktorok figyelembevételével (Pl.: tagországi szabályok, adómentességek, adókedvezmények, finanszírozás forrásai, helyi adók, stb.) kalkulálnak jövőbeni várható effektív adóterheket. Egyes irodalmi források a makrogazdasági számokból nyert adatokat implicit adórátának, míg a mikro- azaz vállalkozás szintű adatokból nyert adóterhelési mutatókat effektív adórátának nevezik. (Valenduc, 2004) Ugyanakkor azonban más források aszerint különböztetik meg az implicit és effektív adórátákat, hogy a múlt adataiból készült feldolgozásokat eleve implicit adómegközelítésnek, míg a jövőben várható különféle modellek alapján számszerűsített adóterheket effektív adóráta modellekként definiálják. Emellett az is előfordul, hogy a makro adatokból származtatott trendeket múltbeli mikroadatok elemzésével próbálják igazolni. (Schmidt-Faber, 2004) Az implicit adóráta Az implicit adóráta vizsgálatok vonatkozhatnak a fogyasztást, esetenként az energiafogyasztást terhelő adókra, a foglalkoztatást érintő, illetve a tőke-, valamint üzleti jövedelmeket terhelő adókra. Ezen túlmenően megkülönböztetünk háztartásoktól vagy gazdasági szervezetektől származó adókat. A dolgozatban közelebbről a vállalatokat érintő üzleti jövedelmeket terhelő adózás képezi az elemzés tárgyát. A társasági jövedelmek adóterhelésének vizsgálatánál alapvetően deduktív vizsgálati módszert követve a múltbeli események számaiból kiindulva vonhatóak le következtetések. Számítások készülhetnek egyes Európai Uniós tagállamok nemzeti statisztikai adatbázisainak az egyes nemzeti számlák felhasználásával, illetve vállalkozások adatait tartalmazó adatbázisok, reprezentatív felmérések adatainak felhasználásával. 31

32 Az ilyen jellegű vizsgálatok alkalmával a társaságoknál képződött jövedelmeket terhelő adókból származó bevételeket vetítjük különféle, a társaságok által előállított jövedelemalapokra, amelyek lehetnek különféle eredménykategóriák pl.: az adózás előtti eredmény, szokásos vállalkozói eredmény, stb., illetve kapott kamatok, osztalékjövedelmek, stb. A makroszintű vállalati jövedelem implicit adórátái általában alacsonyabb szintet képviselnek a hatályos adókulcsoknál. Az implicit ráta ugyanis tartalmazza az adóalap módosító tényezőket, valamint az egyes cégek adóminimalizálási törekvéseit, bizonyos esetekben a különféle adókedvezményeket (pl. szektorális adókedvezmények). Aggregált statisztikai adatsorokból képzett tényleges mutatókat követhetünk nyomon a következő ábrán régi és egyes új uniós tagállamok példáján. 9. ábra Vállalati jövedelmek és háztartások tőkejövedelmeinek implicit adórátái átlagában, % ITR Tőkejövedelmek ITR Vállalati jövedelmek ITR háztartások tőkejövedelme Forrás: European Commission Directorate General Taxation And Customs Union, A vállalati jövedelmek adórátáinak hátterében alapvetően két trend volt megfigyelhető és 2003 között az évek átlagában relatív enyhén növekvő adóbevételek a régi tagállamok esetében (Dánia, Hollandia kivételével), enyhén csökkenő adóbevételek a vizsgált új tagállamok esetében (Litvánia kivételével). Általában csökkenő adóalapok a régi tagállamok (Dánia, Ausztria, Egyesült királyság kivételével) illetve növekvő adóalapok az új tagállamok (Csehország kivételével) esetében. A hasonlóan makroindikátorok segítségével képzett mutató esetében a számlálóba a társasági adóbevételek kerültek, amelyet csökkentettek a feltételezett forrásadóval, a nevezőben pedig a 32

33 képződött tényleges adóalapot korrigálták az elszámolható és nem elszámolható adózási költségekkel. Ez alapján számított adóráta Belgium vonatkozásában áll rendelkezésre, sajnos csak 2000 évig. A 10. ábrán látható, hogy a múlt adataiból számított implicit adókulcs között egyre növekvő mértékben maradt a törvény által deklarált adókulcs alatt. A nyolcvanas évek végéig a társasági jövedelemadó bevétel viszonylag állandó volt a vállalatoknál hagyott növekvő vállalati nyereségek ellenére. Ezután a több lépcsőben bevezetett reformoknak (adóalapszélesítés, kedvezmények visszavonása) köszönhetően a két mutató közti rés fokozatosan szűkült. Ez átláthatóbbá tette a rendszert, a hatékonysági veszteségek csökkentésére és a jövedelmezőség növelésére sarkallta a vállalkozásokat. 10. ábra Hatályos adókulcs és a pozitív adózás előtti eredményt produkáló társaságok implicit társasági adókulcsa Belgiumban % Hatályos adókulcs Implicit adóráta (CT/CPBT (+)) Forrás: Christian Valenduc: Corporate income tax and the taxation of income from capital: Some evidence from the past reforms and the present debate on corporate income taxation in Belgium. Working Paper n 6/2004.EC, A vizsgálatokat végző Valenduc (2004) felhívja a figyelmet arra is, hogy számításba kell venni az üzleti élet ciklikusságából fakadó tényezőket. Ki kell szűrni például azokat a vállalkozásokat amelyek adózás előtti eredménye nulla vagy negatív, tehát a veszteséges vállalkozásokat is. Ezek ugyanis például egy alacsonyabb negatív értéket hordozva a nevezőben, magasabb implicit adórátát eredményeznének Mikroindikátorokból azaz a társasági beszámolókból származó adatok felhasználásával nyert nemzetközi mutató is rendelkezésre áll az adóterhelés közvetlen bemutatására. A Bach 4-4 Bank for the Accounts of Companies Harmonised. (Wuoristo, 1996) 33

34 adatbázisnak köszönhetően az egyes országokban 5 eltérő módon (reprezentatív felmérések, statisztikai kérdőívek, központi adatgyűjtések) szerzett információk segítségével léteznek olyan pénzügyi beszámolókból származtatott adatok, melyek bizonyos korlátozásokkal, de alkalmasak következtetések levonására. A vállalkozások beszámolóinak felhasználásával nyert adóráta mutató [ITR Bach] (11. ábra), ahol a számított adót az adózott eredmény és a számított adó összegére vetítik, természetesen eltér a nemzeti számlákból (makro adatokból nyert) levezethető implicit adóráta mutatótól [ITR NA], már az adóztatható profit kategóriájának meghatározásában is, de erre is születtek próbálkozások. Brend- és Schmidt-Faber (2001) által német vállalkozások és nemzeti számlák összevetése alapján megszületett egy a nemzeti számlák eredmény levezetéséhez hasonló módon számított, azt közelítő adó ráta is [ITR Bach (NA)], amelynél a mutatóban a számított adót a teljes működésből származó bevétel, az anyagi-, személyi jellegű-, és egyéb ráfordítások, valamint a pénzügyi eredmény eredőjére vetítik. A fentiek felhasználásával az egyes EU országokra kalkulált különféle adóterhelést kifejező mutatókat az alábbi 11. ábra foglalja tehát össze. Adóterhelést kifejező ráták az egyes EU országok viszonylatában 6 11.ábra 70 ITR NA ITR BACH ITR BACH NA EU Hatályos adókulcsok % Forrás: Claudius Schmidt-Faber: An implicit tax rate for non-financial corporations: definition and comparison with other tax indicator. Working Paper n 5/2004. EC, AT, BE, DK, FI, FR, DE, IT, NL, PT, ES + USA, Japán 6 Görögország, Luxemburg, Írország, Egyesült Királyság kivételével 34

35 A Claudius Schmidt-Faber (2004) által az EU tagországok vonatkozásában végzett vizsgálatai alkalmával azt tapasztalta, hogy az implicit adóráták a mikroindikátorok felhasználásával képzett ITR kivételével végig a hatályos adókulcsok alatt maradtak azzal együtt mozogtak, a vizsgált időszak végére enyhén, de csökkenő tendenciákat mutattak. Megfigyelték, hogy a mikroindikátorok segítségével képzett ITR jóval érzékenyebb a gazdasági konjunktúraciklusokra. A tapasztalt folyamatok hatására változtak a cégek finanszírozási és profit elosztási gyakorlata Effektív adóráta modell Az effektív adóráta 7 számítások elméletileg az adózás hatását mutatják a relatív tőkevonzó képességre az egyéb gazdasági faktoroktól függetlenül. A folyamat elemzésére Finkenzeller és Spengel 2004 a neolasszikus King/Fullerton (1984) 8 modellből levezetett Devereux/Griffith (1999) 9 modellt alkalmazták induktív megközelítésben. Az EATR így egy olyan megközelítés, amelynek segítségével hipotetikus beruházási projektek esetén lehet az adófizetési kötelezettség nagyságát meghatározni. Az implicit adórátával szemben ez egyfajta ex ante vizsgálata lehet az alternatív választások következményeinek. Azután, ha például egy multinacionális társaság már létrehozta a leányvállalatot valamely, - például újonnan csatlakozott tagországban, a tőkebefektetés optimális mérete már a tőke költségén, illetve a marginális adókulcson fog múlni. Az effektív adóterhelés meghatározására egy német multinacionális vállalat új tagállamban működő leányához juttatott határon átnyúló befektetéseit vették figyelembe. A feltételezés szerint tehát egy német anyavállalat 100%-os tulajdonában lévő leányvállalatánál eszközölt beruházások esetében vizsgálták az effektív adóterhelés és különböző finanszírozási politikák hatását az anyavállalat szintjén. A leányvállalat szintjén megvalósuló beruházást a képződött eredménytartalékból, vagy az anya által juttatott tőkeinjekció, illetve eszközátadás révén.(3. táblázat) 7 Avarage Effective Tax Rate Átlagos Effektív Adóteher (AETR) 8 King, M.A./Fullerton, D: The Taxation of Income from Capital. Chichago, Devereux, M, P./Griffith, R. The taxation of Discrete Investment Choices, IFS Working Paper 98/16 (Revision2) London,

36 Ország 3. táblázat Átlagos effektív adóterhelés (EATR) alakulása német anyavállalat vonatkozásában (határon átnyúló befektetés) Forrásadó kulcs osztalékon Forrásadó kulcs kamaton Forrásadó figyelembevétele Átlagos effektív adóterhelés Finanszírozási forrás Átlag kulcs % Helyezés Eredmény-tartalék Új eszköz Kölcsön Anya-leányvállalat irányelv figyelembevétele Átlagos effektív adóterhelés Finanszírozási forrás Eredmény-tartalék Új eszköz Kölcsön % % % CZ ,6 8 28,2 30,6 32,8 25,9 26,6 30,0 27,5 9 HU ,9 6 20,2 22,7 28,8 17,5 18,2 25,7 20,5 6 PL ,0 5 19,7 22,1 27,3 17,0 17,6 24,2 19,6 5 SI ,4 9 29,3 35,2 35,7 21,7 22,4 26,9 23,6 7 SK ,3 4 19,0 21,4 26,5 16,2 16,9 23,4 18,8 4 EE ,5 7 16,8 26,3 30,5 16,8 26,3 30,5 24,5 8 LV ,1 3 16,4 18,8 25,2 13,4 14,1 22,0 16,5 2 LT ,3 1 12,2 12,9 20,8 12,2 12,9 20,8 15,3 1 CY ,7 2 13,6 14,3 22,2 13,6 14,3 22,2 16,7 3 MT , ,8 34,5 35,6 33,8 34,5 35,6 34,6 10 DE 36,0 (hazai beruházás) 36,0 (hazai beruházás) Forrás: Martin Finkenzeller, Christoph Spengel: Measuring of the effective levels of company taxation in the new member States: A quantitative analysis. Working Paper n 7/2004.EC, 2004.; A vizsgálatok megállapították, hogy az effektív adóterhelés az új tagállamokban lényegesen alacsonyabb a Németországban alkalmazottnál. Ehhez járult még, hogy amióta Németországban alkalmazzák a külföldi befektetésekre vonatkozó mentességi szabályt, azóta a vállalatok előszeretettel öltenek nemzetközi jelleget, kihasználva az adószintekben meglévő különbségeket. Az elvégzett vizsgálatok alapján kiderült: továbbra is a hatályos társasági adókulcsok jelentik a tőkebefektetések legfőbb iránymutatóját. A magasabb nyereségtartalmú tevékenységek esetén az effektív adóráta megközelítése inkább a törvényben rögzített társasági adókulcsok, illetve az adott ország relatív kedvezőbb megítéléséhez köthető. Növekvő profitabilitás mellett tehát az adóalap hatása csökken, és a hatályos adókulcs lesz a domináns adózási szempont. Ez belföldi és a külföldi tőkebefektetésekre is igaz. Ezért a legalacsonyabb adókulcsú országok a legkedvezőbb célpontjai a magas jövedelmezőségű befektetéseknek. (Losoncz, 2006) Átlag kulcs Helyezés 36

37 12. ábra Törvényes és az átlagos effektív adóráták alakulása az EU 15-ök esetében 40,00 35,00 30,00 % 25,00 20,00 15,00 Hatályos adókulcs ok EU15 Átlagos effektív adóterhelés EU15 Hatályos adókulcs ok EU10 Átlagos effektív adóterhelés EU10 10, Forrás: Matthias Mors: Is there a need for the harmonisation of corporation taxes in the EU. Tax harmonisation and legal Certainty in Central and Eastern Europe. Conference Vienna Martin Finkenzeller, Christoph Spengel: Measuring of the effective levels of company taxation int he new member States: A quantitative analysis. Working Paper n 7/2004.; A legtöbb új tagország különböző adókedvezményeket alkalmaz. Ezeket beépítették a szerzők a modellbe. Az adókedvezmények jelentős hatással vannak a tényleges adóteher megállapítására, illetve az egyes országok tőkevonzó képességére. Nagyon sokszor a befektetések legjellemzőbb adószempontú orientációját jelentik. A legtöbb multi befektető él az adókedvezmények nyújtotta előnyökkel, még akkor is ha köztudott, hogy a képződött profit az anyavállalathoz kerül. A legtöbb új tagország azonban már leépítette, vagy megkezdte leépíteni a meglévő adókedvezményeket. A rendszerváltás idején még egyértelműen a társasági adókedvezmények jelentették a nemzetközi tőkemozgások orientációját, amelyek Magyarországon a 90-es évek végére már egyre kevésbé voltak elérhetőek, illetve megszűntek. Később a nemzetközi mobil tőke vonzására a közép-keleteurópai országok az adókulcsok csökkentését alkalmazzák a kedvezmények leépítésének kompenzációjaként, amely továbbra is fenntartja előnyüket a régi EU tagországokkal szemben. Valójában az adókulcsok redukálásának versenye, illetve kimondottan a társasági adókulcsok csökkenése nem pusztán az EU bővítési folyamatának következménye. Emellett a nemzetközi tőkemozgások, a nemzetközi adópolitikák közelítésére, egyszerűsítésére irányuló elképzelések is motiválják az adópolitikák változási irányait. 37

38 Az új megközelítés különböző stratégiákon keresztül érvényesül a közép-kelet európai országok esetében. Szlovákia és Románia már alkalmazza az egykulcsos adórendszer -t a személyi-, és a társasági jövedelemadó valamint az ÁFA vonatkozásában. Ezen adók az új rendszerben egy viszonylag alacsony kulccsal kerültek bevezetésre (pl. Szlovákia esetében 19%), majd az egy éves működés tapasztalatai alapján hasonló rendszer alkalmazását vetik fel egyes szakértők Magyarországon, - és a személyi jövedelemadó vonatkozásában Hollandiában is. Szlovák szakértők rámutatnak, hogy az egykulcsos adórendszer beváltotta a hozzá fűzött reményeket. Az adóbevételek 222,6 Mrd koronára nőttek, amely 20,6 Mrd-al több a vártnál, tehát mintegy 10%-kal múlja felül a tervet. Társasági adóból 12 Mrd koronával több folyt be. Érdemes viszont szem előtt tartani azt is, hogy amíg az egykulcsos rendszer adott esetben lehet, hogy hatékonyabb, ugyanakkor sérülhet viszont az adóelmélet szempontjából egy nagyon fontos alapelv, az igazságosság elve, kevesebb mód nyílik ugyanis az eltérő jövedelemszintek esetében az adóterhelés diverzifikálására (Anonymus, 2005, 2005, 2006) Az európai adópolitika alakulásának jövője Egyértelmű tendencia bontakozik ki abban a vonatkozásban, hogy a közös piac működtetéséhez nem megkerülhető az adórendszerek harmonizációja, közelítése. A folyamat mikéntjében természetesen már jobban megoszlanak a vélemények. Az közös európai adókról szóló vizsgálatok első eredményei az AGENDA 2000 dokumentumokban láttak napvilágot. Első megközelítésben a bizottság szakértői (Cattoir, 2004) a tagállamoktól próbáltak érveket és ellenérveket gyűjteni a Közösségen belüli adók harmonizációjára. A vizsgálatok szempontjai a következők voltak: - költségvetés szempontjai; o stabilitás; o megfelelőség-működőképesség; - hatékonysági szempontok; o átláthatóság; o alacsony működési költségek; o hatékony forrás allokáció, - Egyenlőségi kritériumok o vertikálisan, horizontálisan; o arányos közteherviselés. 38

39 A közvetlen adók összehangolásának újabb előtérbe kerülése éppen a tíz közép-kelet európai ország csatlakozásának lehetősége révén került újra előtérbe. Az új tagállamok megjelenésével a tőkék szabad mozgásának elve következtében előálló helyzet továbbgondolkodásra késztette a Bizottságot. Vizsgálatokat végeztek az eltérő adózási rendszerek működéséből fakadó esetleges hatások vonatkozásában. A 2001-ben az adókommunikációval és társasági adózással foglalkozó tanulmány készítése során a szakértők a tényleges adóráták meghatározása mellett több a közös piac működését gátló tényezőt találtak, többek közt: EU joganyag hiányosságai, illetve a tagállamok eltérő alkalmazási gyakorlata; Határon átnyúló veszteség kompenzáció hiánya; Kettős adóztatás elkerülésének szabályait érintő problémák (hiányos hálózati együttműködés, eltérő célok, jogi kételyek); Transzferárakhoz kapcsolódó problémák, a szabályok betartásához kapcsolódó problémák; Bizonyos esetekben a nemzetközi társaságokat adóhátrány érheti a nemzeti társaságokhoz képest; Nemzetközi adótervezés gátja; 25 különböző adórendszer működéséből fakadó költségtöbblet. Ezek elkerülésére a Bizottság célzott intézkedéseket fogalmazott meg: irányelveket alkottak, illetve kiegészítéseket fogalmaznak meg, különböző nem kötelező érvényű kezdeményezések születtek, (az üzleti magatartáskódex, egyéb ajánlások, illetve adó-kommunikciós stratégia kidolgozása indult) illetve ezek mellett útmutatások készültek bizonyos Bírósági döntésekhez. Ugyanis az elmúlt időszakban szaporodó bírósági döntések ellenére, mint kiderült a szabályozórendszerek kevéssé kerültek közelebb egymáshoz. Egy adott bírósági döntés, jellegénél fogva még nem alkalmas arra, hogy megváltoztassa a fennálló rendszert. Másik jellemzője a precedensjog alkalmazásának, hogy a tagállamok a döntésekre általában eltérően reagálnak. Sok további procedúrától lehetne megkímélni az egyes feleket, amennyiben a kommunikáció megfelelően működne. A Közösségi szakértők elképzelései szerint az első lépés a társasági jövedelemadók közelítése vonatkozásában az egyes tagállamokban alkalmazott adóalap számítás kiterjesztése. (Kovács, 2005) Az elképzelhető politikai változatok tükrében a Közösség további négy lehetőséget vázolt: 39

40 1. A központ székhelye szerinti adózási szabályok alkalmazása Home State Taxation (HST); 2. Közös Konszolidált Adóalap alkalmazása- Common Consolidated Taxation Base (CCCTB) 3. Európai Társasági Adó- European Corporate Income Tax (EUCIT) 4. Kötelező Harmonizáció Valamennyi lehetőség azonos adóalapszámítástból indul ki, majd azt mélyíti el, allokációs mechanizmusokat igényel a tagállamok közt az adóalapok és adóbevételek vonatkozásában (kivéve az EUCIT), ugyanakkor bizonyos esetekben meghagyná az adóráták megállapításának lehetőségét a tagállamok számára (szintén az EUCIT kivételével). Természetesen belátható, hogy az ismert problémák egy jó része továbbra is fennállhat, annak ellenére is, ha ezt meghaladóan az összes tervezett kezdeményezést sikerülne bevezetni. A központ helye szerinti adózási szabályok alkalmazása Home State Taxation (HST) az egyes tagállamok adózási gyakorlata közötti különbségek kölcsönös elismeréséből fakad. Cégcsoportok tagjai számára ezek szerint elérhetővé válna, hogy adójukat a központ székhelye szerint számítsák. Bizonyos fokig teret adna az adóversenynek, egyúttal azonban kényszerítő erőként is hatna akkor, amennyiben egy tagország káros adóversenyt előidéző szabályokat alkalmazna. A módszer segítségével jelentősen csökkenthetők volnának a transzferár problematikából származó adózási visszaélések is. A profit allokációs mechanizmusok természetesen továbbra is lehetőséget adnának manipulációra bizonyos cégcsoporton belüli megegyezések alapján. Ugyanakkor a cégcsoporton belüli finanszírozási visszaélések is tovább csökkenthetők. Azonban a jelenleginél lényegesen magasabb szintű koordinációt követel a rendszer az egyes tagállami adóhatóságoktól. Ez egyértelmű, tagállamok közti megállapodást feltételez az eljárásmódokban csakúgy, mint a kalkulációs sémák meghatározásánál. (Lodin-Gammie, 2001) A közös adóalap kimunkálásától a hosszú távon számos újabb előnyre számítanak így például a megfelelőségi költségek megszüntetésének lehetőségére, a transzferárak problémák kiküszöbölésére, a határon átnyúló konszolidációk folyamatának leegyszerűsödésére, egyszerűsítené a folyamat a társasági változásokat, az átalakulás lehetőségét, a kettős adóztatás, a diszkriminatív helyzetek és intézkedések szintén elkerülhetők volnának. Koncepciójában a közös konszolidált adóalap a nemzetközileg aktív vállalatok számára elérhető lehetőség. 40

41 Az Európai Társasági Adó, illetve a kötelező harmonizációtermészetesen számos egyéb politikai kérdést is felvet, illetve több helyen van szükség a tagállamok közti politikai konszenzusra. (Mors, 2005) Egy azonban biztos: a Közösség a liszboni stratégia lényegi elemeként kezeli az adóharmonizáció témakörét és 2006-tól már előrehaladást kívánt elérni a folyamatokban A magyar vállalati jövedelemadózás Összehasonlítva a magyar személyi jövedelemadó rendszerét az újonnan csatlakozó egyéb országokéval, megállapítható, hogy hazánkban magasabb adóterhelés van érvényben, amely a versenyképességi pozícióinkat alapvetően rontja. (Mizik, 2003) Ugyanakkor a vállalati jövedelmek adóterhelése nemzetközi viszonylatban is versenyképesnek ítélhető és így az újonnan csatlakozott országok rangsorában is jó pozíciót foglalhatunk el, még az egyébként jellegzetesen magyar iparűzési adót figyelembe véve is. (4. táblázat) 4. táblázat Hatályos társasági adókulcsok, illetve az alapján felállított sorrend a helyi adókat is figyelembe véve Ország CY CZ EE HU LV LT MT PL SI SK 2003 (%) , Sorrend (%) , Sorrend % , Sorrend Forrás: Martin Finkenzeller, Christoph Spengel: Measuring of the effective levels of company taxation int he new member States: A quantitative analysis. Working Paper n 7/2004.EC, European Comission, 2005; Jellemző, hogy a modern piacgazdaságok körülményei között a jövedelemadók szerepe mérsékelt a közvetett adókhoz képest, hasonló gyakorlatot követ ebben Magyarország is. (13. ábra). 41

42 Adóbevételek megoszlása Magyarországon 13. ábra Személyi jövedelemadó Társasági adó ÁFA M rd F t Ye a r Forrás: Mizik Tamás: Magyarország és az Európai Unió adórendszere különös tekintettel a mezõgazdaságra. Agrárgazdasági Kutató és Informatikai Intézet. Budapest, 2003.; Herich György, Horváth Sándor: Adótan. Penta Unió Oktatási centrum, REPROFLEX KIADÓ. Pécs, óta az adórendszer szabályozása Magyarországon a fejlett országok gyakorlatát követi. Hozzáadott érték adó (ÁFA), jövedelemadók kerültek bevezetésre a vállalatok, egyéni vállalkozások, és magánszemélyek részére egyaránt. Az adóztatás súlypontja a termelést terhelő adókról folyamatosan a fogyasztást terhelő adókra, a jövedelemadókon belül a munkajövedelmekre helyeződött át. (Deák, 1997) A magyar adórendszer a rendszerváltás óta több jelentős átalakuláson és reformfolyamaton esett át, amely folyamatok legfőbb célja a mindenkori végrehajtó hatalom szerint a hatékonyabb, a nemzetközi elvárásoknak is megfelelő struktúrák kialakítása. A már említett általános nemzetközi trendeknek megfelelve a hatályos társasági adókulcs folyamatosan csökkent, részint azért, hogy a nemzetközi tőkevonzó képessége az országnak fennmaradjon, illetve javuljon, nem utolsó sorban pedig azért, hogy általa az adókikerülést is csökkentsük. Az adókulcsok mérséklésével egyidejűleg egy másik folyamat is zajlik, az adó alapjának szélesítése (pl: az értékcsökkenés elszámolásához kapcsolódó kedvezmények mértékének csökkentése), az adókulcsok 1995 és 2004 közötti csökkentésének ellentételezéseként. A Gazdasági és Közlekedési Minisztérium (GKM) honlapján programot indított az üzleti környezet fejlesztésére. 18 szervezet, 13 vállalkozás és 12 magánszemély, összesen 369 javaslatot fogalmazott meg, javaslatok fele az adó- és cégadminisztráció egyszerűsítésére vonatkozott, ezen belül körülbelül 40 százalék az adó- és járulékrendszer előírásainak egyszerűsítését sürgeti. A javaslatok a hosszabb távon kiszámítható adórendszer, az 42

43 adóbevallási és befizetési kötelezettségek számának drasztikus csökkentésére irányultak. Több vállalkozói szervezet is úgy véli, az adó és járulékrendszer kedvezményrendszerének felülvizsgálata, az adóalap szélesítése megnyithatná az utat az adófajták számának és mértékének csökkentéséhez is. (Anonymus, 2006) Az adóalap szélesítését hangsúlyozza a Nemzetközi Valutaalap 2005 évi látogatásáról készült anyag is. (IMF, 2005) Az anyag felhívja a figyelmet, hogy bár a sokat emlegetett adócsökkentési kezdeményezés beruházás- és növekedésösztönző lehet, ha azonban nem kíséri egyidejű kiadáscsökkentés, akkor könnyen rossz lehet az időzítése. A jelentés hangsúlyozza továbbá, hogy a további adóreform elképzeléseket átfogó elemzésekre kell alapozni a rövid távú politikai verseny hevében hozott reformok a kívánt hatással éppen ellentétes hatást válthatnak ki. A legsürgősebb teendő az adómentességek csökkentése az adóalap szélesítése érdekében. Véleményük szerint az adóalap szélesítése a kedvezmények és kivételek eltörlésével, valamint az adóigazgatás erősítésével a bevételnövelés f ő módját kell, hogy képezze. Bár igaz, hogy az adóráták az utóbbi időben csökkentek, versenyképességünk az eleve magasabb társadalombiztosítás járulékoknak, személyi jövedelemadó kulcsoknak köszönhetően általában romlott. Ehhez társult még továbbá, hogy Magyarországon a bérjövedelmek növekedése az OECD vizsgálatai alapján a GDP-t meghaladóan emelkedett az utóbbi években folyamatosan, míg a többi csatlakozó ország e növekedést a GDP növekedése alatt tudta tartani. (OECD, 2004) Az is egy jellemző folyamat, - ahogy a nemzetközi összevetésből láthattuk hogy amennyiben egy gazdaság GDP-jéhez képest magas az adóterhelés, az általában magasabb közterhekkel sújtja a munkajövedelmeket, és ez fordítva is igaz. Mint a nemzetközi összehasonlításnál látható volt Magyarországon az adók GDP-hez viszonyított aránya között csökkent, és 42%-38% körüli értékével a középmezőnyben helyezkedik el az EU- 25 tagállamokkal való összevetésben. A központi költségvetés mérlegszerű felépítéséből fakad a kiadások és bevételek egyensúlyának fenntartásának igénye. Ezzel együtt, a társasági adó relatív súlyának csökkenése ellenére a költségvetés, mint látható nem mondhat le egykönnyen az ebből származó bevételekről. 43

44 A magyar központi költségvetés alakulása 5. táblázat Bevételek Kiadások Gazdálk. Szerv. Befiz 231,6 468,3 566,2 621,4 813,2 Gazdálk. szerv.támog. 66,1 168,8 99,0 287,4 Társasági adó 101,0 273,2 364,9 370,1 467,8 Egyedi és normatív tám. 69,2 98,7 109,9 113,2 Egyszerűsített váll. Adó (EVA) 31,0 75,3 Műsorszolg. 12,6 14,6 48,3 44,6 Ökoadó: Energia adó 10,7 egyéb 4,5 0,3 Környezetterhelési díj 9,0 MG- Élip. Export tám. 25 Bányajáradék 27,9 13,7 14,7 17,8 20,1 Piacra jutási tám 2,5 49,5 44,6 51,9 Vám- és import 77,0 136,6 125,8 131,3 10,0 Agrárterm. Tám. 81,6 47,5 68,0 77,0 Játékadó 27,9 27,9 38,8 49,2 Egyéb befiz. 8,6 16,9 22,2 22,1 21,5 Fogyaszt. árkiegészítés 31,3 82,8 99,0 104,9 117,0 Egyéb központosított 106,7 Közp. Beruházások 30,6 122,8 107,9 87,9 44,0 Fogyasztáshoz kapcs. adók 311,7 1659,6 1895,4 2355,9 2782,0 Lakástámogatások. 20,5 49,9 72,3 137,2 215,0 Ált. forg. adó 158,6 1153,7 1304,9 1699,6 2048,0 TB alap garancia 13,6 127,5 383,9 301,7 421,4 jövedéki adó és reg. adó 153,1 505,9 590,5 656,3 734,0 Támogatások:-család 207,8 254,8 314,8 330,3 Lakossági befizetések 133,9 755,2 1016,2 1006,2 1132,9 szociális 76,9 113,8 123,0 142,7 SZJA 122,6 695,7 940,6 909,0 1011,8 egyéb 18,9 20,5 24,0 25,0 Egyéb lakossági adó 6,6 5,0 7,2 7,0 3,5 Közp.ktgvetési szervek 1531,6 2139,0 2386,7 1807,7 Egyéb kiemelt díjbev. Önkorm. Tám ,8 620,6 749,4 884,1 Illeték 4,7 54,4 68,5 90,2 97,6 Elkül.állami pénzalapok 69,2 1,1 2,6 18,0 Kincstári vagyon bevétel 30,0 7,0 23,9 222,9 Nemz. Pü-i kapcs. Kiad. 19,3 2,3 1,6 1,5 7,8 közp. ktgvetési szervek befiz 5,0 19,5 15,4 34,9 13,5 Adósságszolg., kamattér.110,0 796,9 737,9 812,1 880,2 Elk. áll. pénzal. Befiz. 1,3 19,8 56,4 49,4 81,3 Egyéb 4,1 7,9 17,0 19,3 Költségvet. Szerv. Fej. Ált. tartalék 2,0 Pénzintézetek különadója 52,9 19,5 31,7 43,6 37,8 Céltartalék 23,1 Adósságszolg. Bev. 108,6 78,9 104,2 95,8 Rendkívüli beruh. Tart. Helyi önkorm. Befiz 4,6 5,5 7,1 6,5 Rendkívüli kiad. 186,1 286,3 14,3 egyéb bev. 1,1 12,9 8,7 7,8 4,5 Állami kezesség 6,5 3,4 12,4 18,2 EU visszatér. 8,3 EU befizatés 210 Bevételek összesen 773,0 3681,9 4365,8 4938,2 5883,2 Kiadások összesen ,7 5840,5 5670,6 6582,9 Forrás: Herich György, Horváth Sándor: Adótan. Penta Unió Oktatási centrum, REPROFLEX KIADÓ. Pécs, Az agárgazdasági tevékenység adózása Magyarországon A magyar agrárium a vidék életében betöltött szerepe, multifunkcionalitása, valamint a kedvező ökológiai adottságok révén még mindig komoly jelentőséggel bír a nemzetgazdaságon belül, a GDP-n belül képviselt alacsony részaránya ellenére. A magyar mezőgazdaság tradicionálisan exportorientált, és kiváló minőségű terményei, termékei a világ számos országban keresettek. A rendszerváltást követő másfél évtizedben a hazai társadalmi változások, valamint a nemzetközi piacokon végbement átrendeződések a magyar agrárium nemzetgazdaságon belüli arányainak a megváltozását eredményezték. Míg a rendszerváltás évében (1989) a mezőgazdaság az akkori GDP 13,7%-át állította elő, a munkaerő 17,4%-át foglalkoztatta és az exportbevételek 22,8%-át termelte, addig az ezredfordulót követő évekre az agrárium súlya jelentősen mérséklődött, s a GDP-ből való részesedése 2003-ra 2,9%-ra csökkent, 2004-ben a munkaerő kevesebb mint 5%-át foglalkoztatta (KSH, 2005).. Ennek ellenére az agrárium szerepe korántsem nevezhető marginálisnak. A maga 3 milliárd eurót meghaladó exportárbevételével, pozitív külkereskedelmi egyenlegével még mindig jelentős mértékben kompenzálja az egyébként negatív nemzetgazdasági mérleget. Továbbra is jelentős szereppel bír a vidéki népesség foglalkoztatásában, az ottani népesség megtartásában. Az élelmiszeripar 44

45 jelentős beruházási forrásokat vonz. A környezetkímélő technológiák alkalmazásával egyre lényegesebb tényezője a vidék fenntartható fejlődésnek. A rendszerváltás a mezőgazdasági tulajdonviszonyok, a földhasználati módok és üzemformák radikális átalakulásával járt. A mezőgazdaságban a magántulajdon kialakítása a kárpótlás, a részarány-tulajdonú földkiadás, illetve a termelőszövetkezetek átalakítása és az állami gazdaságok privatizációjának eredményeként következett be. Bár az átalakulás állandó kísérője volt a tőkehiány, napjainkra krónikussá vált a folyamatos forráshiánnyal küszködő gazdálkodók ellehetetlenülése. Ez a koncentráció irányába mutató változásokat indukált, a tőkeerős gazdaságok földterületének növekedését eredményezte. A mezőgazdasági földhasználatban az egyéni gazdálkodók szerepe továbbra is meghatározó, bár földterületük 2004-ben 20 ezer hektárral tovább csökkent az előző évhez képest. Ugyanakkor a gazdasági szervezetek által használt földterület közel 34 ezer hektárral (5 százalékkal) növekedett 2003-hoz képest. Ez azt jelenti, hogy az ország összes földterületének 45%-án az egyéni gazdálkodók, 41%-án pedig a gazdasági szervezetek gazdálkodtak ben. A fennmaradó 14%-ot nem mezőgazdasági hasznosítású célú (belterületként, út-, vasútként, ipari gyártelepként) területként hasznosították. A magyar agárgazdaságban a kilencvenes években jellemző gondok és nehézségek a 2000 évek elején sem enyhültek. Továbbra is probléma a jövedelmezőség alacsony foka, illetve annak bizonytalansága. Részben ezek a tényezők is indokolták azt a felfokozott várakozást, amit a termelők az Európai Uniós csatlakozástól reméltek. A nem egy esetben jogos félelem mellett alapvetően a bizakodás, a jövőt illető remény volt a domináns érzés. Ezt tükrözik többek között a termelési szerkezet, illetve például szántóterület vetésszerkezetének módosulásai. Amíg korábban a kibocsátásból való részesedésük alapján a növénytermesztés és állattanyésztés még fele-fele arányban részesedett, addig 2003-ra ez az arány 45-55%-ra, 2004-ben pedig már 62-38%-ra módosult a növénytermesztés javára, ami egyben az állattenyésztés romló helyzetét is tükrözi. (Béládi-Kertész, 2005) A mezőgazdaság évi bruttó kibocsátásának volumene változatlan áron számítva 22,6%-kal magasabb volt az előző évinél. Ezen belül a növénytermesztés termelési volumene kiemelkedően nőtt, az állattenyésztésé pedig csökkent a évi szinthez képest. A nem mezőgazdasági (másodlagos) tevékenységek kibocsátása 11%-kal, a mezőgazdasági szolgáltatások volumene pedig 7%-kal haladta meg az előző évit.(fvm Nemzetközi Kapcsolatok főosztálya, 2005) A mezőgazdaságban tevékenykedő gazdálkodó szervezetek méret, illetve vállalkozási formák szerinti megoszlását az alábbi 6, 7. táblázatok szemléltetik: 45

46 A gazdálkodó szervezetek termőterületének méret szerinti megoszlása 6. táblázat Forrás: AKI Gazdaságelemzési Igazgatóság Statisztikai osztály: Agrárgazdasági statisztikai zsebkönyv, Budapest, táblázat A működő gazdaságok száma a mező-, vad és erdőgazdálkodásban, valamint a halászatban Gazdálkodási forma Vállalkozás összesen Ebből: Egyéni gazdálkodók Társas vállalkozások Korlátolt felelősségű társaság Részvénytársaság Szövetkezet Betéti társaság Forrás: Udovecz Gábor: A magyar agrárgazdaság az Európai Unióban. Készült az Agrárgazdasági Kutatóintézetben az FVM megbízásából. Budapest, Az optimális adózási alapelvek érvényesítése időnként súlyos problémákat vet fel, és ez különösen így van a mezőgazdaság esetében, ahol a keresleti és kínálati struktúra sokszor kiegyenlítetlen. Ezért van az, hogy a fiskális politikák sokszor különös jelentőséget tulajdonítanak a mezőgazdaságnak, illetve ahhoz kapcsolódóan a vidéki területeknek. A jelenleg alkalmazott szabályzók igyekeznek semleges adózási környezetet biztosítani a hazai és külföldi gazdasági szereplőinek egyaránt. Az agrárgazdaság fejlesztéséről szóló évi CXIV. Törvény és az azt módosító évi XXVIII. Törvény (2005) értelmében kívánatos, hogy az agrárgazdaságot döntően a magántulajdonon alapuló változatos üzemviszonyok jellemezzék, melyben egyenrangú szereplők az egyéni és családi gazdaságok, a termeléssel és értékesítés szervezésével foglalkozó szövetkezetek, gazdasági társaságok. 46

47 A mezőgazdaság kedvezőtlen adottságait (magasabb kockázat, alacsonyabb jövedelmezőség) a rendszer csökkentett adókulcsok, illetve különféle adókedvezmények alkalmazásával igyekszik kompenzálni. A mezőgazdasági tevékenység Magyarországon különböző jogi formában végezhető. Nem csak a termelési szerkezet jellemezhető széles skálával, hanem a jövedelmezőségi színvonaluk is ezen gazdasági egységeknek. A jogszabályoknak megfelelően megkülönböztethetünk: - őstermelőket; - családi gazdálkodókat. - egyéni vállalkozókat; - gazdasági társaságokat, - szövetkezeteket; Az egyéni termelők adózása Az egyéni termelők az egyéni vállalkozások, őstermelők a személyi jövedelemadó hatálya alatt, míg a társaságok, illetve a szövetkezetek a társasági adó hatálya alatt számolnak el jövedelmeikkel. A hazai vállalkozások jelentős része pusztán adózási okokból, vagy kényszervállalkozásként jött létre, ezért a fennmaradásukra inkább a munkavállalói szemlélet, nem pedig a kockázatvállalási hajlandóság a jellemző. Különösen igaz ez a megállapítás a mezőgazdasági kisvállalkozásokra. (Anonymus, 2001) Általában ugyanazok az adózási alapelvek, költség-, és jövedelemszámítási eljárások érvényesülnek a társas, és az egyéni vállalkozások, valamint az őstermelők vonatkozásában is. A vállalkozás mérete az adómérték szempontjából irreleváns a társaságok esetében, illetve a vállalkozói személyi jövedelemadó hatálya alatt a tételes költségelszámolás alkalmazásakor. Az árbevétel limitáló tényezőként funkcionál az adózási mód választásánál az Egyszerűsített Vállalkozói Adó (EVA), az átalányadó és különösen a mezőgazdasági őstermelő esetében. Bár a 2003-ban bevezetett EVA nagy népszerűségnek örvend a vállalkozói körökben, a mezőgazdasági termelők jellemzően nem élnek ezzel a lehetőséggel. Ez az adózási mód azoknak a vállalkozásoknak kedvez, amelyek kevés igazolt költségszámlával rendelkeznek és bevételük bizonyos szint alatt marad, nem terveznek tárgyi eszközbeszerzést, beruházást, nincsenek ÁFA visszaigénylő pozícióban. (Korándi, 2003) Az elérhető kedvezmények egy része azonban csak az egyéni vállalkozások és méginkább az őstermelők részére nyújt kivételes bánásmódot, a társas vállalkozások legtöbbször nem részesülnek az ilyen állami preferenciákból. A társasági és osztalékadóról szóló törvényben 47

48 nincs nevesítve a mezőgazdaságot illetően külön kedvezmény, a személyi jövedelemadóról szóló törvényben azonban széleskörű a mezőgazdasági termelést érintő kedvezmények köre, így azt mondhatjuk, hogy az adóterhelés nem független a termelési formától.(1. melléklet). (Mizik, 2003) A jövedelemadózás szabályainak megfelelően az egyéni vállalkozók konszolidált adóalapjának adókulcs szerinti adóterhelése a gazdasági szervezetekkel (szövetkezetek, gazdasági társaságok) egyezően 2004-ig 18%, majd 2004-től 16%. Az egyéni vállalkozókra nem vonatkoznak az őstermelői tevékenység korlátai, így nem követelmény a saját gazdaság megléte, illetve az szja törvény mellékletében nem szereplő, illetve abban kivételként feltüntetett mezőgazdasági tevékenységet is folytathatnak. (Szikora, 2006) Az egyéni vállalkozók és őstermelők, amennyiben nem az átalányadózás szerint állapítják meg adójukat, a társasági adóval megegyező módon csökkenthetik a tevékenység érdekében felmerült költségeikkel bevételüket. Amennyiben az őstermelők rendelkeznek a bevételeik 20%-át kitevő költségszámlával, egy nyilatkozat megtételével mentesülhetnek az adófizetés alól. A rendszer további pozitív diszkriminációt alkalmaz a mezőgazdasági kistermelőknél és a családi gazdaságoknál. Az adóalap, illetve az adó számításánál itt a bevétel és a tevékenység jellege (növénytermesztés, állattenyésztés, kertészet, erdészet) lesz meghatározó. Amennyiben bevételük bizonyos szint alatt marad, adókedvezményben részesülhetnek (könyvelési díjkedvezmény 100 ezer Ft erejéig) (APEH, 2005) illetve átalányadózást is választhatnak. Emellett bizonyos bevétel határ alatt adómentességet is élvezhetnek. Az őstermelők többsége az átalányadózást igyekszik választani, illetve megpróbál a bevételeinek 20%-át kitevő költségszámlát összegyűjteni. A mezőgazdaság őstermelő csak saját gazdaságból, saját maga által megtermelt termékeket értékesíthet. Kereskedelmi tevékenység nem megengedett. Ha az egyéni limitek nem elegendőek a bevételi határok betartására, abban az esetben a tevékenység kiterjeszthető a család 16. életévét betöltött tagjára. Az egyéni vállalkozók, őstermelők regisztráltathatják magukat családi gazdálkodóként. Ez a tevékenységi kategória akkor volt népszerű a termelők körében, amikor egyéb kedvezmények is társultak e jogi formához, például magasabb bevételi határ, illetve földbérlet esetén elővásárlási jog. Miután napjainkra ezek a kedvezmények eltűntek, ezért ezt gazdálkodási módot is viszonylag kevesen preferálják. Kutatási célokra az őstermelők adózási gyakorlatáról nagyon korlátozott mértékben áll rendelkezésre információ. Az APEH nyilvántartásai szerint (8. táblázat) az önálló tevékenységből származó jövedelmek között kimutatott őstermelői jövedelmek meglehetősen alacsony részarányt képviselnek. 48

49 Magyarország nyugat-dunántúli régiójában falugazdászokkal készített - nem reprezentatív interjúk szerint úgy becsülhető, hogy a regisztrált termelők közel 85%-a nem alanya az adójogszabályoknak. A mezőgazdasági kistermelők kb 60%-a nem éri el az adómentes bevételi határt (600 eft) és a fennmaradó termelők 70%-a bevételeiknek 20%-ról rendelkezik számlával, így nem keletkezik jövedelmük. A többiek a tételes költségelszámolás, illetve az átalányadó módszerével számítják adófizetési kötelezettségüket. Amennyiben a mezőgazdasági őstermelő magasabb szintű bevételeket ér el, a jövedelmei az összevont adóalapba kerülnek. Az őstermelői, családi gazdálkodói kört éppen ezért sokan pusztán adózási kategóriaként tartják nyilván. Az is megfigyelhető, hogy az adózási szabályok miatt sok mezőgazdasági cég, forgalmát az őstermelői kategória irányába tereli, miközben a költségek elszámolása, az azonos tulajdonosi körhöz tartozó pl. Kft.-ben történik. Természetesen lehet róla vitatkozni, hogy ez mennyiben adókikerülés, vagy adó elkerülés, mindenesetre a feltételek, a szabályozórendszer kiforratlanságára utal a fenti lehetőség. Az egyéni vállalkozók adózási jellemzőit mutatja a 8. táblázat. Látható, hogy a nyereséges vállalkozások száma 13%-kal csökkent 2003-ban, míg a veszteséget termelők aránya 1,2%- kal nőtt a vállalkozások számának 6%-os csökkenése mellett. A folyamat valamelyest javult 2005-ben, nőtt a pozitív adóalap és arányaiban is javult a képződött továbbvihető veszteséghez képest. Azonban még így is 2005-ben a vállalkozói személyi jövedelemadó és osztalékalap utáni adó együttes összege a mezőgazdasággal, illetve vadgazdálkodással foglalkozó adózó esetében 499,534 millió Ft volt, amely az összes vállalkozó által befizetett hasonló adókategória 3,19%-a. Ez alacsonyabb érték, mint az adóalapba beszámított bevételek aránya, amely esetünkben 6,79%-ot tesz ki. (APEH, IFF, 2006) Az egyéni mezőgazdasági termelők költségvetési adóbevételekhez való hozzájárulása a rendelkezésre álló információk birtokában tehát nem tekinthető relevánsnak. A mezőgazdasági termelés, mint államilag preferált tevékenység elismeri a kedvezőtlen feltételeket. Az alkalmazott adórendszer is meglehetősen komplikált. A termelők sokszor szenvednek az adózási ismeretek és információk hiányától. A jelenleg működő hálózat szintén nem tekinthető megfelelő tanácsadó rendszernek. Részint a falugazdászok nem elégítik ki a termelők ez irányú igényeit, illetve nem szívesen szolgáltatnak adótanácsot, mivel az véleményük szerint nagy felelősséggel jár, illetve meghaladja kompetenciájukat. A legtöbb termelő ezért könyvelő- és tanácsadó irodához fordul. Itt viszont jelentkeznek a mezőgazdasági tevékenység specialitásából eredő problémák. Kevés az e tevékenységre szakosodott könyvelőiroda. 49

50 Erre vonatkozólag pozitív példaként hozható fel a Lettországban működő rendszer, ahol a gazdák és az állam is belátta, hogy szükség van komplex szolgáltatásokat nyújtó tanácsadó szervezetre. Az itt a kezdetben állami támogatással működő szervezet a termelési, valamint támogatások elnyerésére szakosodott tanácsadói tevékenységet folyamatosan kiterjesztették többek közt a könyvelési, adótanácsadói tevékenységgel. Például kimondottan mezőgazdasági tevékenység kezelésére alkalmas gazdaságirányítási és könyvelő szoftvert alkalmaznak, amely a tagok számára ingyenes. A rendszer úgy tud gazdaságosan működni, hogy a gazdálkodó szervezetek döntő többségét tagdíj fizetése mellett beintegrálták a rendszerbe, a gazdák is felismerték, hogy minél többen vannak annál olcsóbban jutnak a különféle szolgáltatásokhoz. Napjainkra a rendszer elérte azt, hogy közel önfenntartóvá vált, működtetése minimális állami hozzájárulást igényel, amely jelentős költségvetési megtakarításokat hozott.(the Latvian Rural Advisory and Training Centre, 2005) 8. táblázat Személyi jövedelemre vonatkozó adatok Magyarországon között Bevallók száma (fő) Összevonás alá eső jövedelmet vallók(fő) Összevonás alá eső jövedelem(mió Ft) Önálló tevékenységből származó jöv (mió Ft) Ebből mezőgazdasági őstermelői tev-ből Ebből mezőgazdasági kistermelői tev-ből Önálló tevékenységből származó jöv (eft/fő) Ebből mezőgazdasági őstermelői tev-ből Ebből mezőgazdasági kistermelői tev-ből Őstermelői jövedelem / Önálló tevékenység jövedelme 1,42% 1,42% 1,28% 1,53% 1,12% 1,38% Forrás: Az APEH világa, 2001, 2002, APEH statisztikák A személyi jövedelemadózás kiemelt országos adatai táblázat A mezőgazdasági tevékenység eredménye az egyéni vállalkozóknál Magyarországon Vállalkozók száma Éves jövedelem, Mrd HUF - nyereség - veszteség Vállalkozók száma Éves jövedelem, Mrd HUF *nyereség *veszteség Vállalkozók száma Éves jövedelem, Mrd HUF *nyereség *veszteség Vesztesége Nyereséges s Nullás Átalányadózó Összes % ,08% ,92% ,69% ,31% ,82% ,18% Forrás: APEH statisztikák A személyi jövedelemadózás kiemelt országos adatai

51 Probléma továbbá, illetve különösen a rendszerváltás utáni vállalkozói kör esetében számított annak, hogy a hazai vállalkozások jelentős része pusztán adózási okokból, vagy kényszervállalkozásként jött létre, ezért a fennmaradásukra inkább a munkavállalói szemlélet, nem pedig a kockázatvállalási hajlandóság a jellemző. Különösen igaz volt, de talán még most is megfigyelhető jelenség ez a mezőgazdasági kisvállalkozásoknál. (Kisvállalkozásfejlesztési konferencia, 2001) Kapronczai és Korondiné (2006) vizsgálatai szerint a gazdálkodók jövedelmét negatívan befolyásoló tényezők között az árak, és az adók a meghatározóak. A mezőgazdasági termékek árban kifejezett értékének csökkenése világszerte ismert jelenség. Csakhogy Magyarországon az input anyagok árának és a mezőgazdasági anyagok árának aránya sokkal kedvezőtlenebbül alakult a termelők számára, mint az EU átlagában, ahol a viszonylag stabil élelmiszerárakból származó jövedelem/profit részben a termelőkhöz jut, mégpedig a feldolgozóiparban is meglévő tulajdonosi részesedésen keresztül. A gazdálkodásba visszaforgatható jövedelemhányad alacsony, ezért a technológiai fejlesztés és más üzemi beruházások struktúrája elmarad a kívánatostól. A jövedelemhiány, illetve az ágazatból való jövedelemkivonás aláássa a szerkezetváltás lehetőségét is. Ez viszont arra sarkallhatja a gazdákat, hogy a jövedelemhiányuk következtében földjeiket ne műveljék, csupán a kultúrállapot fenntartásával a felvehető támogatásokra fókuszáljanak. (Kapronczai-Korondiné, 2006) A támogatások vonatkozásában ugyan jelentős előrelépés bontakozott ki az EU tagsággal, bár mint tudjuk az átállás nem ment zökkenőmentesen, a támogatások egy részének kifizetése áthúzódott a 2005-ös évre (2. melléklet). Azonban a folyamatok sokak számára megtévesztők lehetnek, ugyanis a támogatások struktúrája és nagyságrendje is folyamatosan változik (Goda, 2005), (Fisher Boel, 2005) Ugyanakkor a termeléskiesésből adódó problémák, az adottságok ki nem aknázása ugyanolyan gazdasági hiba, miután az ágazatnak a foglalkoztatásban betöltött szerepe tovább marginalizálódik A társas vállalkozások adózása A mezőgazdasági tevékenységet végző társas vállalkozási formák jellemzően a szövetkezetek (6,9%-kal részesedve a gazdaságok számából), illetve a gazdasági társaságok (32,7%-os részesedéssel) művelik a területek 48 %-át, míg a többi egyéni gazdaságok a területek 52%-án gazdálkodnak. 51

52 A jelenleg Magyarországon működő szövetkezetek többsége azon rendszerváltás előtti szövetkezetek utódszervezete, amelyek akkor az állami gazdaságokkal a mezőgazdasági termelés bázisát képezték. Legtöbbjük tehát eltér a Nyugat-Európában alakított szövetkezetektől, általában saját tulajdonú területek nélkül végzik profitorientált termelési tevékenységüket. Adózás tekintetében a társaságokkal homológ módon viselkednek. A társas vállalkozások súlypontját napjainkban főként az átalakulással létrejött korlátolt felelősségű társaságok (Kft.) és részvénytársaságok alkotják.(nyrt., Zrt.) Antal et. al (2005) szerint 1993 és 2003 között a lezajlott tulajdonosi szerkezetváltozást mutatja, hogy amíg 1992-ben a szövetkezetek az ágazat összes jegyzett tőkéjének még 47 százalékát tudhatták magukénak, addig ez az arány egy év alatt 18 százalékra zsugorodott, s 2002-ben pedig már csak 7 százalékot tett ki. A rendszerváltozást megelőzően az adófizetés az állami vállalatokon és szövetkezeteken nyugodott, a jövedelemadót ők fizették meg. Az egykori állami vállalatoknál nagy társadalmi elismerés övezte a nyereséges cégeket, azok vezetőit. A vállalatok nyereséges működtetése presztízs-kérdés volt, amely a rendszerváltással, a tulajdonosi szemléletváltással és nem kevésbé az alkalmazott adókulcsoknak köszönhetően szintén komoly változáson ment át. Az 1988-as adóreformmal bevezették a vállalkozási nyereségadót, amelyben azok a vállalkozások amelyek 3 millió forint feletti adóalapra tettek szert, 50%-os adót fizettek, ez alatt az adó 40%-os volt től 3 millió forint adóalap alatt 35%, a fölött pedig 40% volt a vállalkozási nyereségadó kulcs ben egységes 40%-os kulcsot vezettek be. Az 1992-ben lezajlott új törvényalkotással már társasági adóról beszélhetünk, azonban egészen 1994-ig az adókulcs változatlanul 40% volt ben bekövetkezett 4% pontos csökkenés az utolsó kisebb mértékű kiigazítást jelentette, ugyanis az 1995-től hatályos törvény szakított azzal a korábbi évtizedekben uralkodó hagyománnyal, hogy viszonylag magas elvonás mellett a vállalkozók egy meghatározott körének (Az 1988 évi IX. tv. 80% adókedvezményt biztosított a kulturális, egészségügyi és sporttevékenységet folytató vállalkozásoknak; 40% adókedvezmény illette meg a mezőgazdasági, erdőgazdasági, élelmiszeripari, élelmiszerkiskereskedelmi tevékenységből származó eredményt, a külföldi tőkebefektetések, különösen egyes preferált tevékenységek kaptak jelentős kedvezményeket, illetve előnyben részesítették az osztalék visszaforgatását is), kedvezmények révén visszajuttatták a számított adó jelentős részét, és ezáltal felülről vezérelten jelentős jövedelemátcsoportosítást idéztek elő. Bevezették azonban a bevételarányos 2%-os minimumadót januárjától osztott kulcsot kellett alkalmazni: az új szabályozással a vállalkozásban hagyott jövedelemre 18%-os adót írtak elő, míg a kiosztott jövedelemre ezen kívül 23%-os adót kellett fizetni, amely összességben 33%- 52

53 os adóterhet jelentett ben a Kormány azzal számolt, hogy ugyan a társasági adóbevételek apadnak, viszont az újabb befektetésekben, beruházásokban megtérül az állam nagyvonalúsága. Ugyanebben az időben Bokros Lajos pénzügyminiszter nevéhez fűződő csomag részeként radikálisan csökkentették az adókedvezmények körét és ami megmaradt azt is csak a 18% adóval szemben lehetett érvényesíteni. Megmaradt egyes kiemelt térségek adókedvezménye, bizonyos exportösztönző tevékenységek kedvezménye, illetve a környezetvédelmi törvényben előírt céltartalékképzés is adókedvezményt élvezhetett. (Veres, 1995) Az 1995-ben bevezetett társasági adókulcs egészen 2004-ig állta az idő próbáját, amikor további 2%-os csökkentéssel igyekeztek az országot a befektetők számára még vonzóbbá tenni, amely a költségvetés bevételi oldalán 40 milliárd forintos bevételkiesést jelentett. (Lay-Tóth, 2003) A kapott realizált osztalékot 25, ill. 35%-os mértékű osztalékadó terhelte, amely 2005-re 20%-ra csökkent. Az ezredforduló után és az EU csatlakozásig különböző beruházás élénkítő kedvezmények voltak érvényben, (3. melléklet) amelyek közül néhány hatása meghatározott feltételekkel bizonyos ideig még érvényesül ig a 10 milliárd forintot (kedvezőtlen adottságú térségben 3 milliárd forintot) meghaladó beruházások után vehető igénybe térségi adókedvezmény. A kis-, és közepes vállalkozások a fejlesztéseikhez igénybe vett hitelek után kaphatnak kamattámogatást. Melléklet,( Az offshore cégek kedvezményes adókulcsát 2005 decemberéig lehetett alkalmazni. A 2003 január 1. után megvalósult fejlesztéseknél a Pénzügyminisztérium által garantált kedvezmények voltak még igénybe vehetők. (Bessenyei et. al, 2005) A magyar adórendszer legfontosabb elemei harmonizáltak az EU adójoggal, beleértve a direkt adókat, az áfát, a jövedéki adót, az adóhatóságok közötti kölcsönös segítségnyújtást és tájékoztatáscserét. Magyarországon a társasági adó kulcsa 2004-ig 18%, azt követően 2006-ig 16%, majd a 2006 negyedik negyedévétől 4 százalékos különadó került átmenetileg bevezetésre. A szolidaritási adóként megismert adó háromirányú. Adóztatja a magánszemélyt, az egyéni vállalkozást és a társas vállalkozást. Hatását tekintve a vállalkozási (egyéni vállalkozók és társaságok) körben lényegében társasági adó (SZJA vállalkozói adó) emelésnek minősíthető, bár az adóalap megállapítása jóval szigorúbb a társasági adóhoz képest. (Ruszin,2006) Ugyanakkor az adóterhelést Magyarországon közvetve növeli még a helyi iparűzési adó, amelyet az önkormányzatok az illetékességi területükön vállalkozási tevékenységet folytatókra vetnek ki. Az Európai Bizottság által is vizsgált és több szempontból kifogásolt adónemet a vállalkozások korrigált nettó árbevételének maximum 2%-a erejéig vethetik ki a helyi önkormányzatok. A kezdetben fakultatívan alkalmazható 53

54 adófajta kivetésének lehetőségével a 90-es évek közepétől egyre inkább élnek az önkormányzatok, mivel a központi költségvetési juttatások lefaragása után az egyik legfontosabb bevételi forrássá lépett elő. Az adó alapját korrekciós tényezőként a tevékenység jellegének megfelelően az anyagköltség, az ELÁBÉ 10 és a közvetített szolgáltatások csökkentik. Az Európai Uniós modellszámítások alapján 2004-ben átlagosan 1,7%-kal növelte meg az adóterhelést az iparűzési adó. Amennyiben az illető vállalkozásnak nem volt köztartozása 2004-ben az iparűzési adó 25%-ával, 2005-ben 50%-ával, 2006-ban pedig 100%-ával csökkenthette a társasági adóalapját. Udovecz (2005)-ben megjelent publikációjában az APEH (pénzforgalmi szemlélet) adataira hivatkozva a mezőgazdaság jövedelempozíciójának érdemi javulásáról számol be.(udovecz, 2005): nőtt az üzemi tevékenység eredménye, csökkent a vesztesége, aminek következtében az adózás előtti eredmény közel 25 Mrd forintos mértékben javult. Az áthúzódásokat, azaz a év javára 2005-ben kifizetett támogatásokat figyelembe véve a helyzet még kedvezőbb. A reális megítéléshez azonban hozzá tartozik, hogy a támogatási eljárás elhúzódása miatt a gazdaságok pénzügyi, likviditási problémákkal küzdöttek 2004 folyamán, s a javuló pozíció is rendre elmaradt az EU gazdálkodóinak eredményétől. Az APEH aggregált adatai alapján valóban javuló jövedelmi pozíciót találhatunk 2004-ben az előző évhez képest. Azonban ki kell emelnünk, hogy év gazdasági szempontból többek közt az időjárási és piaci viszonyoknak köszönhetően is egy nagyon rossz évnek számított, illetve azt is érdemes megemlíteni, hogy a 2004-es eredmények még így is elmaradtak 2000, illetve évek teljesítményeitől.(apeh, ) 14. ábra Eredménymutatók nemzetközi összehasonlításban, EUR*/ha *Az adatok Magyarország esetében 2004-re, a többi tagország adatai pedig 2003-ra vonatkoznak. Forrás: Udovecz Gábor: A magyar agrárgazdaság az Európai Unióban. Készült az Agrárgazdasági Kutatóintézetben az FVM megbízásából. Budapest, Eladott áruk beszerzési értéke 54

55 A mezőgazdaság adóterhei az Európai Unió több tagállamában általában alacsonyabbak, mint a többi szektoré. (Kapronczai-Korondiné, 2006) Ez leginkább a különböző mezőgazdasági adókedvezményeknek köszönhető, de a társas vállalkozások adófizetési kötelezettsége ott is általában magasabb, mint az egyénieké (pl.: Ausztriában) (Somogyi, 2005) illetve egyes országokban, mint például Lengyelországban a mezőgazdasági alaptevékenység egészében adómentesnek minősül.(sawicka, 2006) Potori és Udovecz (2004) 2004-ben a 2006-ig terjedő kilátásokat az alábbiakkal jellemezte: A mezőgazdasági termeléssel összefüggő vállalkozói jövedelmek 2004-ben közel 64 milliárd forinttal haladják meg a évi összeget. A HUSIM modellel prognosztizált, a vidékfejlesztési támogatások becsült jövedelemtartalma nélkül közel 240 milliárd forint jövedelem mintegy 70%-a támogatásból származik. A jövedelmek növekedésében tehát döntően az uniós támogatások összegének emelkedése és szerkezeti változása (több a közvetlenül a termelőkhöz kerülő pénz!) játszik szerepet. Ám nem elhanyagolható a hatékonyság-javulás, valamint az időjárás hatása sem. A jövedelmek 93-95%-a a növénytermelésben keletkezik, s csak 5-7%-a az állattenyésztésben! Véleményük szerint a piaconmaradás és a jövedelem-szerzés esélyei a különböző adottságú gazdaságok esetében számottevően eltérnek. A szerzők becslése szerint a közvetlen támogatások 2006-ban a évi kétszeresét érik el. A 2 EUME 11 feletti gazdaságok által igénybe vehető támogatásoknak 26%-át a viszonylag kicsik (10 EUME alatti gazdaságok, 3 millió forintnál kevesebb SFH 12 ), 16%-át a közepes méretűek (3-10 millió forint SFH), 58%-át pedig a nagygazdaságok (10 millió forint SFH felettiek) szerezhetik meg. Főleg ennek köszönhetően az 1 hektárra jutó korrigált adózás előtti eredmény a évi, átlag forintról forintra emelkedik 2006-ban. Potori és Udovecz nyilatkoznak továbbá egy másik fontos tényezőről, amely az ágazatot jelentős mértékben érinti, mégpedig a nemzeti deviza árfolyamáról. Szerintük az árfolyam-politikát az agrárérdekek nyilvánvalóan csak elenyésző mértékben motiválják. Pedig a magyar fizetőeszköz euróhoz mért ereje lényeges hatást gyakorol az agrárfejlődési esélyekre! A számos forgatókönyv közül vegyük a 262 forintos euró lehetséges következményeit: a termelés volumene már egy év alatt is 1%-kal, a termelés értéke 6,5%-kal, az agrárjövedelmek 25%-kal lennének kedvezőbbek az alapváltozathoz (252 forintos euró) képest! Az agrárexport és az agrár-külkereskedelmi egyenleg is számottevően javulna ebben az esetben! 11 Európai Méretegység. 1 EUME = euró = 300 ezer forint bruttó fedezeti hozzájárulás (SFH). 12 Standard Fedezeti Hozzájárulás: a bruttó termelési érték és közvetlen változó ráfordítások különbözete. 55

56 Az élelmiszeripar adottságai Az élelmiszeripar - stratégiai fontosságának köszönhetően - a magyar nemzetgazdaság hagyományosan jelentős ágazata. A hazai élelmiszertermelés belföldi értékesítése a kilencvenes években majdnem egynegyedével esett vissza. Ez a tendencia az exportképes árualapok termelésének kérdéseit helyezte előtérbe. A magyar mezőgazdasági és élelmiszeripari termékek exportjában, a kilencvenes években egy, az átalakulással összefüggő hosszú távú, viszonylag kedvező trend, és egy rövid távú igen kedvezőtlen tendencia volt tapasztalható. A kedvező trend azt jelenti, hogy az agárgazdaságunk strukturális alkalmazkodása révén új piacokra, illetve a meglévő piacokon új szegmensekre tudott bejutni. A kedvezőtlen rövid távú folyamatok hátterében egyrészt a külső kedvezőtlen adottságok (orosz pénzügyi válság, élelmiszerbotrányok, CEFTA vámvita(gábor-hartmut,2004) EU csatlakozással összefüggő verseny erősödése.) másrészt a belső piac bizonytalanságai, valamint infrastrukturális és kapacitásproblémák, technikai, műszaki lemaradás, a nem megfelelő felkészülés az EU tagság kihívásaira álltak, hogy csak néhányat említsünk a jellemző folyamatok közül. A magyar élelmiszeripari ágazat folyó áron számított bruttó termelési értéke 2004-ben megközelítette a 2000 milliárd forintot. Az ipar teljesítményéből való részesedése mintegy 15 %, a 14 ágazatot átfogó feldolgozóiparon belül a második helyet foglalja el. A bruttó hazai termék 3,5 %-át állítja elő. Alapvetően hazai alapanyagokkal dolgozik, a mezőgazdaság árutermelésének 75 %-át vásárolja fel. A 25 tagú EU élelmiszer- és italipari termelésének értéke közel 670 milliárd euró, ezen belül a magyar termelés részesedése 1,3 %. Termelési mérete alapján a 25 tagország között Magyarország a 15. helyen áll. A csatlakozó országok közül csak a lengyel ipar kibocsátása nagyobb, a régi tagok közül pedig a görög és a luxemburgi ipar méretei kisebbek. A magyar élelmiszeripar teljesítménye megközelítőleg a portugál, a svéd, a finn, a cseh és az osztrák élelmiszeripar teljesítményével azonos. A magyar élelmiszeripar tevékenységi szerkezete alapvetően a hazai mezőgazdaság adottságaihoz, valamint az élelmiszerfogyasztás szerkezetéhez igazodik. Magyarországon a mezőgazdasági termékek elsődleges feldolgozását végző szakágazatok részesedése a termelésből 66 %. Az élelmiszerek, italok, dohányáruk csoport a magyar nemzetgazdaság külkereskedelmén belül az export 6%-át, az import 3,5 %-át képviseli. 56

57 Külkereskedelmi egyenlege hosszú idő óta változatlanul pozitív. Ehhez hozzájárul az élelmiszeripar tulajdonosi struktúrája is. A hazai élelmiszeripari cégek tulajdonviszonyai között egy jó ideje már meghatározó a külföldi tőke szerepe. (15. ábra) 15. ábra Élelmiszeripari vállalkozások tulajdonosi arányai a jegyzett tőke arányában (2005. jan. 01) Forrás: KSH Statisztikai Évkönyv A rendszerváltással egy időben a nemzetgazdaság egészében és így az élelmiszeriparban is jelentős vállalkozói aktivitás mutatkozott. A nagy (országos, és megyei) vállalatok szétdarabolása és ezzel egy időben lezajlott vállalatalapításoknak köszönhetően az élelmiszeripari gazdálkodó szervezetek száma a kilencvenes években folyamatosan nőtt egészen az évtized közepéig, amikor is számuk elérte a tízezres nagyságrendet. Ezt követően a piaci folyamatok hatására jó néhányan felhagytak tevékenységükkel, illetve koncentrációs folyamatok indultak el. A kisvállalkozások számának lassú csökkenése mögött az tapasztalható, hogy az egyéni vállalkozások helyett a társas vállalkozások kerülnek túlsúlyba. A vállalkozások 79%-át a 10 fő alatti mikrovállalkozások adják, 19,8%-kal részesednek a kis és középvállalkozások, ugyanakkor a 250 fő feletti nagy vállalatok aránya csupán 1,2 százalék. A termelésből és exportból való részesedésüket tekintve azonban fordított az arány: a nagyok a termelésből 64%, az exportértékesítésből 72%-kal részesednek. (FVM-NKF, 2005) Hodina és Lámfalusi (2005) szerint az élelmiszeripari ágazatba sorolt vállalkozások száma már nem éri el a nyolcezret, amelyből több mint 4500 a millió forint évi átlagos árbevétellel rendelkező kisvállalkozási kategóriába sorolható. A fennmaradó (kb. 3500) az 57

58 élelmiszeripari kibocsátás több mint 90%-át adó kettős könyvvitelt vezető vállalkozások évi átlagos árbevétele meghaladja a 700 millió forintot. A szerzők itt külön vizsgálták a külföldi és belföldi tőkével működő élelmiszeripari társaságokat 1993 és 2003 között. Megállapították, hogy a külföldi tőkével működők ezalatt az időszak alatt egyharmaddal nagyobb tömegű árbevételt produkáltak, az adózás előtti eredmény közel négyszeresen meghaladta a csak belföldi tőkét működtetőkét, ennek ellenére ez a csoport mindössze 30 százalékkal fizetett több adót. Ennek okát a fejlesztésekhez kapcsolt adókedvezményekben találták. A 6. mellékletben található adókedvezmények, még ha elméletileg több tételük is agrárgazdasági vonatkozású, tartalmazták is nyomokban a modern adózási alapelveket(hátrányos helyzetű térségek, KKV kamattámogatás), alkalmazásukkor legtöbbjük általában így is a nagyobb volumenű befektetésekhez voltak köthetőek, így kevesen éltek, élhettek ezekkel a lehetőségekkel. 10. táblázat Az agrárgazdasági társas vállalkozások által fizetett társasági adóbefizetések alakulása Társasági adó 2001 % 2002 % 2003 % 2004 % 2005 % Összes, APEH által kezelt ,00% ,00% ,00% ,00% ,00% Mezőgazdaság + erdőg ,82% ,01% ,93% ,00% ,46% Élelmiszeripar ,72% ,48% ,50% ,38% ,17% Forrás: Kiemelt adónemek pénzforgalma, APEH statisztikák, ill. saját számítás Mint a 10. táblázatból látható a mezőgazdaság által befizetett társasági adó a kezdeti jelentős mértékű csökkenés után újra emelkedni kezdett 2004-től. Ennek hátterében az első időszakban a kedvezmények visszaesése mellett, akár a jövedelmezőség romlása is állhat, illetve, remélhetőleg közelebbi képet kaphatunk erről a folyamatról a saját vizsgálatok elvégzése után. Az élelmiszeripar esetében viszont folyamatos csökkenésnek lehetünk tanúi egészen 2005-ig, amely mögött nagy valószínűséggel romló gazdasági folyamatok feltételezhetőek. Az élelmiszeripar részaránya adóbevételeken belüli részaránya már jelentőseb mértékű, ugyanakkor, ha a termékpályát egységesen szemléljük, illetve az élelmiszeripar jelenlegi helyzetéből indulunk ki, annak adókedvezményekkel történő segítése a költségvetés állapotától függetlenül is indokolható lenne. Az agrárágazat súlyát nem igazából jellemzi az általa befizetett adó, az e tekintetben a kedvezmények által generált pozitív gazdasági hatás viszont vélhetően túlmutat, a költségvetés idevonatkozó kieső tételein. 58

59 4. ANYAG ÉS MÓDSZER Az értekezés vizsgálatának tárgyát képező adóterhelés adatok nemzetközi forrása a már korábban említett un. BACH 13 adatbázis. Ezen országsoros aggregált adatok feldolgozásából nyert számítások képezik részben a nemzetközi összehasonlítás tárgyát. A vizsgált mintaszám alapján a kapott értékek országonként 14 eltérő mértékben tekinthetők reprezentatívnek, illetve az egyes évek viszonylatában a vizsgált vállalkozások is változtak. Az adatbázisban az árbevétel adatok a nemzeti valutában tartalmazzák az összesített számokat. Az eltérő módon szerzett (reprezentatív felmérések, statisztikai kérdőívek, központi adatgyűjtések) információk, valamint a különböző adóalap-számítások és statisztikai módszerek miatt nem mindig egyértelmű az idősorok összehasonlíthatósága. Erre vonatkozólag azonban ajánlásokat dolgozott ki az Európai Mérleg Hivatalok Bizottsága (ECBSO) 15, illetve a Tanács is kiadott egy irányelvet 16. Eszerint az összehasonlíthatóságot azzal is próbálták biztosítani, hogy a teljes nettó árbevételt 100%-nak tekintve az egyes további sorokat annak arányában tüntetik fel. Így a különböző szűrők beállításával nyert primer adatok alkalmasak arra, hogy alapvető adóterhelés kalkulációt végezzünk. Miután a rendelkezésre álló adatok az ágazati szűkítésen kívüli további szűréseket nem tettek lehetővé, illetve a mérleg és eredmény kimutatás adatokon kívül más adó számítási alapadat nem állt rendelkezésre, így az adóterhelés számításának módjára be kellett érnünk az alapképlet számításával, vagyis a nemzetközi adóterhelést (AT N ) az adófizetési kötelezettség (A fk ) és az adózás előtti eredmény (A EE ) hányadosaként határoztuk meg.: (1) A fk AT N. = A EE A KSH adatbázisában található számításoktól eltérően - a nemzetközi minták alapján -, a számított, illetve előírt adófizetési kötelezettséget tehát az adózás előtti eredményhez viszonyítottuk. Az adatok feldolgozása excel táblázatkezelő program segítségével történt. 13 Bank for the Accounts of Companies Harmonised. Az 1985-ben, az európai társaságok pénzügyi szerkezetének elemzésére szolgáló projekt a kettes számú igazgatóság (DGII) kezelésében működik. Az adatbázis 13 ország szektorális adatait tartalmazza 1980-tól. Ritva Wuoristo: Business Accounts Framework: Bank for the Accounts of Companies Harmonized.Statistics Finland, AT, BE, DK, FI, FR, DE, IT, NL, PT, ES + USA, Japán 15 European Committee of Central Balance Sheet Offices 16 Negyedik Tanácsi Irányelv 78/660/EEC július

60 A kapott adatokat hasonló módon kalkulált hazai adatokkal, illetve a rendelkezésre álló irodalmi adatokkal vetettük össze, próbáltunk következtetni a kapott mutatók használhatóságára. A hazai agrárgazdaság adóterhelésének megállapítására szolgáló primer adatok azon kettős könyvvitelt vezető mezőgazdasági és élelmiszeripari társas vállalkozásoktól származnak, amelyek az Agrárgazdasági Kutató Intézet (AKI) számára szolgáltatnak vállalatsoros beszámoló-, és bevallás adatokat az év végi zárásokat követően a statisztikai, illetve az un. tesztüzemi rendszer 17 számára. Az adatbázis nem teljes körű, de számosságát tekintve reprezentatív mintaként értékelhető. Az adatközlés önkéntes, évi egyszeri adatgyűjtés valósul meg. Az adatok üzemméret, termelési irány, cégforma és területi elhelyezkedéskódokat tartalmaznak. Az AKI részéről rendelkezésre bocsátott vállalatsoros alapadatok, aggregált módon kerültek feldolgozásra. A különböző kódok szerinti leválogatására, csoportosítására, rendszerezésére az elemzési munkára már a Nyugat Magyarországi Egyetem Gazdaságtudományi Intézetében került sor. Az adatok feldolgozása során többféle, a vizsgálati céloknak megfelelő szűkítést végeztünk el. A mezőgazdaságra, illetve az élelmiszeriparra irányuló vizsgálatok bázisát számszerűleg évente 8-11 ezer mezőgazdasági, illetve 3-4 ezer élelmiszeripari vállalkozás alkotta, amelyekből különféle szűrőfeltételekkel azok a vállalkozások kerültek kiválasztásra, amelyekből a gazdasági szervezetek adóterhelésére lehet következtetni. A vizsgálatok a évekre terjedtek ki. A nemzetközi adóteher számításoknál kapott eredmények alapján szükségszerűvé vált az adóteher számítás módszerének és a számítások bázisának módosítása. A vizsgált öt év esetében az első körben azoknak a vállalkozásoknak adatai kerültek feldolgozásra, amelyek számított adóalapja pozitív volt (országos I.), majd további szűrőfeltételként azon vállalkozások képezték a vizsgálatok tárgyát, amelyek egyben pozitív adózás előtti eredményt is elértek (országos II.). Az egyes években számosságukat tekintve hasonló nagyságrend, de a gazdaság ciklikussága miatt nem mindig ugyanazok a vállalkozások szolgáltatták az adatokat. A gazdaságok összefoglaló alaptábláját a 8-12, illetve a mellékletekben találjuk. 17 Mezőgazdasági Számviteli Információs Hálózatot a hatvanas évek közepén alakították ki a CAP működésének segítésére. Magyarországon az EU csatlakozásra való felkészülés jegyében 1996-től kezdődött meg a rendszer kiépítése, majd az üzemgazdasági hálózat a tesztüzemi rendszer teljes kiépülése 2001-re alakult ki. (Keszthelyi, et. al, 2002) 60

61 A fentiek szerint,- mivel eleve a pozitív adóalappal rendelkező, illetve adózás előtti eredmény szempontjából is pozitív előjelű vállalkozások adatait vizsgáltuk, - az elvégzett elemzésekből teljes körű, valamennyi vállalkozás vagy akár egyes ágazatok (mezőgazdaság, élelmiszeripar) gazdasági teljesítményeire érvényes megállapítások nem kerülnek megfogalmazásra, - az adóteher megállapításokon túl - kizárólag az adott vizsgált csoportra, miután elemzésre kerültek a köztes forgalmi, adóalapra-, számított adóra vonatkozó adatok is. Ugyanakkor mivel a vizsgált csoportok lesznek a leginkább az alanyai a társasági adónak, így a kapott eredményekből, a folyamatok irányára vonatkozóan már bátrabban vonhatók le adóügyi következtetések és megállapítások. A magyar gazdaság agrárgazdasági résztvevőire kalkulált adóteher számításának egy olyan modellje került az értekezés további részében kidolgozásra, amely a számított, és ténylegesen teljesítendő adót az adózás előtti eredményre vetíti. Az így képzett idősorok alapján az alkalmazott adókedvezmények mellett az adóalap módosító tételek hatására is következtethetünk A fentebb már említett szűkítések elvégzése után kapott primer adatok alapján első megközelítésben a számított adó (A Sz ) és az adózás előtti eredmény (A EE ) hányadosaként került meghatározása a vizsgálatok központi kérdéseként számon tartott az adóteher (AT I. ). (2) A Sz AT I. = A EE A második lépcsőben az adófizetési kötelezettséget (A fk ) vetítettük az Adózás előtti eredményre (A EE ), amely számítás későbbiekben egyszerűen, akár az eredmény kimutatás megfelelő soraiból generálva is elvégezhető. (3) A fk AT II. = A EE Az adórendszert jellemző egyéb mutatók megalkotásához a rendelkezésre álló adatok további feldolgozására volt szükség. Ennek megfelelően az üzemméret, a regionalitás, valamint a mezőgazdasági vállalkozások esetében a tevékenységek szerinti adatfeldolgozás is megtörtént, az adóterhelés első lépcsőjének (AT I. ) kimutatására. A vállalkozások üzemméret szerinti feldolgozásánál a korábban alkalmazott módszerektől eltérő csoportosítást alkalmaztunk, mivel a KKV törvény 18 szerinti vállalkozás szegregáció 18 A kis- és középvállalkozásokról, fejlődésük támogatásáról szóló évi XXXIV. törvény (KKV tv.) [91.]szerint középvállalkozás az a vállalkozás, amelynek összes foglalkoztatotti létszáma 250 főnél kevesebb, és éves nettó árbevétele legfeljebb 50 millió eurónak megfelelő forintösszeg, vagy mérleg főösszege legfeljebb 43 millió eurónak megfelelő forintösszeg. Kisvállalkozásnak az a vállalkozás minősül, 61

62 nem igazán tükrözné a hazai hasonló jellemzőket mutató vállalkozások csoportosítását, illetve a finanszírozási gyakorlat is ettől eltérő megközelítést követ. Az egyes csoportok megalkotása a rendelkezésre álló árbevétel adatok alapján történt. A négy kategórián belül az elsőbe a hazai viszonyok között kvázi nagyvállalatnak számító 1 milliárd Ft feletti forgalmat bonyolító vállalkozások kerültek, majd az 1 milliárd és 100 millió Ft árbevételt elérő cégeket soroltuk egy csoportba. Ezt követték a 10 és 100 millió Ft közötti forgalmat bonyolítók, illetve végül a 10 millió forintnál kevesebb forgalmat elérő - fogalmaink szerint mikro vállalkozások alkottak egy csoportot. A vállalkozások a megyekódok 19 alapján kerültek besorolásra az egyes régiókba a feldolgozás során, amely az esetleges regionális eltérések kimutatásául szolgált. A tevékenység kódok alapján a mezőgazdasági vállalkozásokat aszerint csoportosítottuk, hogy növénytermesztéssel, állattenyésztéssel, vagy esetenként mindkettővel - tehát vegyes tevékenységgel foglalkoztak. Az adatok feldolgozására szintén az excel táblázatkezelő programban került sor. Az országos II. adatsor vonatkozásában, tehát a különböző szempontok alapján csoportosított vállalkozások esetében elemzésre kerültek a forgalmi adatok, az adózás előtti eredmény, az adóalap és számított adó kategóriák alakulása, amelyek tehát kiegészítik az adóterhelés vizsgálatok magyarázatait. Az értekezésben elkészült, az adókedvezmények bevonásával kalkulált tényleges adóteher kalkuláció is. A 2. számú képletben a viszonyítás alapja már a fizetendő, vagyis a bevallásban szereplő előírt adófizetési kötelezettség lett, amely közelebb visz a tényleges adóteher megállapításához. Az így kapott mutatók összevetése az 1. számú képlet szerint számított adóterheléssel, például a gyakran változó adókedvezményeknek köszönhetően az adott adórendszert, annak alapvető működését jobban jellemző információkat hordoz. A változások irányának meghatározására külön trendszámítás is készült. Az analitikus trendfüggvények - szintén excel táblázatkezelő program támogatásával - az idősor tartós irányzatait hivatottak bemutatni. Ennek szemléltetésére a lineáris trendfüggvény került kiválasztásra. A felállított trendfüggvények (általános alakban: ý=a+bx) a paramétere megmutatja a kezdeti (X=0) időponthoz tartozó trendértéket, míg a b érték kifjezi az egységnyi idő alatti átlagos változást, valamint annak irányát. A függvény mellett feltüntetett amelynek az éves nettó árbevétele, vagy a mérleg főösszege legfeljebb 10 millió eurónak megfelelő forintösszeg és a foglalkoztatottainak átlagos állományi létszáma 50 fő alatt van. Mikrovállalkozás az a vállalkozás, amelynek az éves nettó árbevétele, vagy a mérleg főösszege 2 millió eurónak megfelelő forintösszegnél nem több és a foglalkoztatottak átlagos állományi létszáma 10 fő alatt van. Nem minősül KKV-nak az a vállalkozás, amelyben az állam vagy az önkormányzat, közvetlen vagy közvetett tulajdoni részesedése - tőke vagy szavazati jog alapján - külön-külön vagy együttesen meghaladja a 25 százalékot. 19 Megyekód: 02-Baranya;03-Bács-Kiskun;04-Békés;05-Borsod-Abaúj-Zemplén;06-Csongrád;07-Fejér;08-Győr-Moson-Sopron;09-Hajdú- Bihar;10-Heves;11-Komárom-Esztergom;12-Nógrád;13-Pest(Budapest);14-Somogy;15-Szabolcs-Szatmár-Bereg;16-Jász-Nagykun- Szolnok;17-Tolna;18-Vas;19-Veszprém;20-Zala.Régiók: I.Közép-Magyarország-13; II.Közép Dunántúl-7,11,19; III.Nyugat-Dunántúl- 8,18,20; IV.Dél-Dunántúl-2,14,17; V.Észak-Magyarország-5,10,12; VI.Észak-Alföld-9,15,16; VII.Dél-Alföld-3,4,6. 62

63 korrelációs együttható négyzete (R 2 ) a függvény illesztésének szorosságára utal. A trendszámítás segített annak megállapításában, hogy többek közt milyen szerepe lehet a különféle adókedvezményeknek az adóteher megállapításánál. A mindezek tükrében a megállapított adóteher azonban továbbra sem tekinthető a vállalkozásokat érintő teljes adóterhelés kimutatásának, ugyanis nem képezte elemzés tárgyát az osztalékjövedelmek adóterhelése adathiány következtében, valamint a helyi iparűzési adókötelezettség vizsgálata sem, bár annak hatása az adóalap megállapításánál már jelentkezik. 63

64 5. SAJÁT VIZSGÁLATOK 5.1. Nemzetközi adóterhelés vizsgálatok a BACH adatbázis felhasználásával Ágazati szintű adóráta vizsgálatok hiányosan állnak rendelkezésre a nemzetközi szakirodalomban, illetve hozzáférésük is korlátozott. EU-, illetve tagállam-szintű adatokért közvetlenül ismét a BACH adatbázis hívható segítségül. A nemzetközi standardok alapján készült beszámolókból nyert adatok, aggregált adatok. A 2000 és 2004 közötti időszak ez alapján összesített gazdálkodási eredménye, illetve az azokból az Anyag és módszer fejezetben taglalt módon számított adóterhelés-mutatók a 4., 5. mellékletekben találhatóak. Mint a táblázatokból látható, az irodalmi adatokhoz hasonlóan a társasági adó kulcsához általában közeli, legtöbbször az alatti, viszonylag magas adóteher adatokkal találkozhatunk az egyes országok tekintetében. Miután a teljes és nem csupán a pozítív adóalappal és adózás előtti eredménnyel rendelkező vállalkozások adataiból képeztük az adóteher számítás számlálóját és nevezőjét, így a kapott eredmények hátterében meghúzódó indokok nevesítése korlátozásokkal terhelt. Kizárólag az egyes tényezők a hányados eredményére gyakorolt hatását tudjuk vizsgálni. Így például az olaszországi, illetve a belga mezőgazdasági vállalkozások esetében előfordult, hogy a hatályos kulcsokat meghaladó adóterhelést produkáltak a számítások. Az eredmény hátterében a belga mezőgazdasági vállalkozások esetében a relatíve magas adókötelezettség, míg az olasz vállalkozások esetében az árbevételhez mért legalacsonyabb adózási eredmény szintek húzódnak meg. Érdekes módon a belga mezőgazdasági vállalkozások adóterhelése emellett az ottani élelmiszeripari vállalkozások adóterheit is meghaladta. Általánosságban megállapíthatjuk továbbá, hogy az élelmiszeripari cégek kissé alacsonyabb, a mezőgazdasági vállalkozások valamivel magasabb adóterhelést produkáltak az irodalmi áttekintés implicit adórátára vonatkozó részében található országos adatokhoz (10. ábrához) képest. A többi tagország esetében a mezőgazdasági vállalkozások adóterhelése általában alacsonyabb volt az élelmiszeripari szektorokban működő vállalkozásokhoz képest. A fentiekkel összefüggésben a hazai agrárgazdaság adóterhének meghatározására első megközelítésben a KSH összesített adatai alapján került sor.(6. melléklet) Az összesített adatokból képzett adóterhelés mutatók jól érzékeltetik a nemzetközi adóteher számítások hiányosságait. A mellékletben található KSH adatok felhasználásával több adóteher szint 64

65 került megállapításra. Az A -val jelölt adóterhelés mutató, a klasszikus értelemben vett az adófizetési kötelezettség és a pozitív adóalap hányadosaként kalkulált adóterhelést mutatja, illetve az adókulcsokhoz képest az adókedvezmények hatását. Viszonylag egyszerűbb és jól használható módja az adóterhelés számításának, amennyiben a szükséges adatok rendelkezésre állnak. Látható, hogy ez alapján a mezőgazdaság esetében hullámzó adóterhelésnek lehetünk tanúi, az adóteher bizonyos évek során nőtt (2003-ban és 2005-ben), míg a többi években csökkenő irányt követett. A B -vel jelölt mutató az adókötelezettség és az adózás előtti eredmény hányadosaként született a fentiek szerinti nemzetközi adóterhelés számítás analógiájára.. Több helyütt előfordul a hatályos adókulcs feletti adóterhelés. Ahol az adózás előtti eredmény negatív volt, pl ban, ott a művelet értelmezhetetlensége miatt nem kalkulálhatunk adóterhelést. A B -vel jelölt mutató az előzővel tendenciájában megegyező mutatósort produkált A táblázatok adataihoz kiegészítésként a vizsgált országok 2005 évi társasági jövedelemadó kötelezettségeinek bemutatása az EU-tagállamok adózása című szakkönyv alapján az 7. mellékletben olvasható.(bessenyei et. al., 2005) 5.2. Mezőgazdasági tevékenység adóterhelésének vizsgálata A magyar mezőgazdaságra vonatkozó elemzések bázisát számszerűleg évente 8-11 ezer vállalkozás alkotta, amelyekből különféle szűrőfeltételekkel azok a vállalkozások kerültek kiválasztásra, amelyekből a gazdasági szervezetek adóterhelésére lehet következtetni. A vizsgálatba vont mezőgazdasági vállalkozások számának alakulását a következő 16. ábra szemlélteti. Az ábrán jól látszik, hogy a 2003-ban és a 2005-ös évben tapasztalható megtorpanás ellenére általában emelkedett az összes vizsgált vállalkozások száma. Közülük átlagosan 54-59% volt képes pozitív adózás előtti eredményt produkálni. Az is látszik, hogy az egyes vizsgált célcsoportok aránya az összes vállalkozáson belül nem nagyon változott. A vizsgálatok szempontjából fontos, hogy a pozitív adóalappal rendelkező vállalkozások száma csakúgy, mint a pozitív adóalap mellett az adózás előtti eredménye szempontjából is nyereséges mezőgazdasági vállalkozások száma az összes vállalkozások számához hasonló trendet követett. Igaz ugyan, hogy míg 2001-ben az összes vizsgált mezőgazdasági vállalkozás 38%-a produkált pozitív adóalapot, illetve volt nyereséges, addig 2003-ra ez az arány 33%, illetve 32% -ra csökkent. Ugyanakkor 2004-től ismét növekedett, (37%, illetve 36%-ra), 2005-ben ismét 38% lett. Ez az a kör tehát, amelyik adóbefizetéseivel hozzájárul a költségvetés közös kiadásaihoz. 65

66 Vizsgálatba vont mezőgazdasági vállalkozások számának alakulása 16. ábra Összes vizsgált vállalkozás Országos I. Pozitív adózás előtti eredményt elérők Országos II. db Forrás: AKI adatok alapján saját számítás A pozitív adóalappal rendelkező mezőgazdasági vállalkozások tevékenységének elemzése A következő két összefoglaló táblázat (11. a.,b. táblázat) tartalmazza a vizsgálatba vont pozitív adóalappal rendelkező mezőgazdasági vállalkozások gazdálkodásának eredményességére, illetve az őket terhelő társasági adóra vonatkozó számítások eredményeit. 11.a. táblázat Pozitív adóalappal rendelkező mezőgazdasági vállalkozások vizsgálati eredményeinek összefoglaló táblázata Adózás elötti eredmény O R A S Z Á G O S I. Számított adó Számított adó Értékesítés nettó alapja árbevétele Tényleges adó teher Gazdálkodók száma eft % eft % eft % eft % % , , , , , X átlag , , , , , , , , , X átlag , , , , , , , , , X átlag , , , , , , , , , X átlag , , , , , , , , , X átlag , , , ,39 Forrás: AKI adatok alapján saját számítás 66

67 11.b. táblázat Pozitív adóalappal rendelkező nyereséges mezőgazdasági vállalkozások vizsgálati eredményeinek összefoglaló táblázata O R A S Z Á G O S II. Adózás elötti eredmény Számított adó alapja Számított adó Értékesítés nettó Árbevétele Tényleges adó teher Gazdálkodók Száma eft % eft % eft % eft % % %/% % , , , , , X átlag , , , ,00 15,28 100, , , , , , X átlag , , , ,59 11,03 72, , , , , , X átlag , , , ,23 12,49 82, , , , , , X átlag , , , ,19 11,79 77, , , , , , X átlag , , , ,51 12,08 79,05 Forrás: AKI adatok alapján saját számítás Az adóteher alakulásának vizsgálatához célszerű néhány olyan, a gazdaságok működését jellemző mutató alakulását is végigkövetni, amelyek segítségével az ágazat tevékenységéről, gazdasági aktivitásáról még teljesebb képet kaphatunk, amelyek meghatározzák adóteherviselő képességüket, eldöntik, hogy az adott vállalkozás egyáltalán alanya lesz-e a társasági adónak. Ha azoknak a vállalkozásoknak adatait vizsgáljuk tehát, amelyeknek a számított adóalapja pozitív (11. a. táblázat), akkor látható, hogy azok összesített nettó árbevétele milliárd Ft között változott. Általában az évek előrehaladtával csökkenő forgalmat bonyolítottak ig, majd 2004-ben ismét emelkedett az árbevétel, de közel 15%-kal illetve 2005-ben 4%-kal még így is elmaradt a bázisévnek számító 2001 év összesített forgalmától. Látható azonban, hogy ez az emelkedés pusztán a vizsgálatba vont vállalkozások számának növekedésével magyarázható, ugyanis ha az egy gazdálkodóra eső fajlagos árbevételi mutatót vesszük figyelembe, akkor aszerint 2004-ben 2003-hoz képest 14%-kal, 2001-hez képest több mint 38%-kal esett vissza a vizsgált vállalkozások forgalma, és 2005-ben sem érte el a 2001 évi teljesítményt. Mivel ez a kategória nem tartalmazza az egyéb bevételeket, többek közt a támogatásokat sem, így ezek a változások arra utalnak, hogy ennek hátterében, az időjárás, a technológia, a piaci viszonyok negatív hatásai jelentkeztek. A vizsgált vállalkozások gazdálkodásának eredményességét figyelembe véve megállapítható, hogy a kumulált adózás előtti eredmény szintén 2003-ban csökkent a leginkább. A 3100 gazdálkodó szervezet 37,2%-kal kevesebb eredményt produkált 2001-hez képest, viszont fajlagosan egy gazdálkodási egységre már 2004-ben jutott a legkevesebb eredmény. Akkor a 67

68 2001-es eredménynek csupán 56,9%-át produkálták a gazdaságok fajlagosan ben már mind az összesített, mind a fajlagos mutató javult. A 2002-es év kivételével egyre több gazdaság járult hozzá a társadalmi közös kiadások fedezetéhez a vizsgált körből. Ugyanakkor abszolút értelemben ezeknek a gazdaságoknak egyre kisebb lett az adóalapjuk. Ebben is a legnagyobb visszaesés 2003-ban volt tapasztalható, amikor 2001-hez képes nagyjából ugyanannyi vállalkozás már csak a 2001-es kumulált adóalap 52,26%-át tudta realizálni, miközben - a fajlagos mutató 2004-ben tovább romolva - az egy gazdaságra jutó adóalap esetében kevesebb, mint a felét, 49,6%-át tette ki a 2001 évinek. További változásokat hozott a cégek által fizetendő adó vonatkozásában, hogy 2004-ben a társasági adókulcsot 18%-ról 16%-ra mérsékelték. A költségvetés szintjén ez az előzőekben vázolt hatásokkal együtt azt eredményezte, hogy a költségvetési bevétel 40,03%-kal lett volna kevesebb a vizsgált cégek esetében 2004-ben 2001-hez képest, ha az elérhető adókedvezményektől eltekintenénk. Amennyiben a vizsgált vállalkozások szemszögéből elemezzük az adófizetési kötelezettséget, megállapíthatjuk, hogy 2004-ben fajlagosan 55,9%-kal keletkezett kevesebb adófizetési kötelezettségük 2001-hez viszonyítva. A 11,1%-kal alacsonyabb adókulcsból fakadó adófizetési kötelezettség látható módon tehát nem csak az alacsonyabb adókulcsoknak köszönhető. Amennyiben a korábbi éveket jellemző 18%-os kulccsal vettük volna figyelembe a csökkenést, az 2003-hoz képest ugyan magasabb adófizetési kötelezettséget jelentett volna összességében, ugyanakkor azonban fajlagosan még így is 3,4%-os csökkenést eredményezett volna az előző évhez, 50,4%-os csökkenést pedig 2001-hez képest, az 55,9%-kal szemben A pozitív adóalappal rendelkező, az adózás előtti eredmény szerint nyereséges mezőgazdasági vállalkozások tevékenységének elemzése A vizsgált vállalkozások között akadtak olyanok, amelyek ugyan pozitív adóalapot produkáltak, ugyanakkor adózás előtti eredményük negatív volt az adóalap módosító tételeknek köszönhetően. Ezen vállalkozások esetében a tényleges adóteher megállapítása azonban már bizonyos torzítást okozhat, amennyiben az adóterhelés a számított adó, illetve az adózás előtti eredmény hányadosaként kerül megállapításra. Éppen ezért a tényleges adóteher kalkuláció kizárólag azon vállalkozások esetében képezte a vizsgálat tárgyát, ahol az adózás előtti eredmény is pozitív volt. Az így képzett, Országos II-vel jelzett mutatók tehát már ennek figyelembevételével kerültek kiszámításra, így az adóterhelésre vonatkozó következtetések alapját is a 11. b. számú táblázatban található adatok képezték. Az Országos 68

69 II-vel jelzett adatok elemzésére a vállalkozások forgalma szerinti, regionális, illetve tevékenység szerinti csoportosítások elvégzésével kerül sor. Az Országos II.-vel jelölt vizsgálati eredmények, - mint a 8. táblázatok adataiból látható, az Országos I.-el jelzett vizsgálati csoporthoz hasonló eredményeket produkáltak, így ezen összesített adatok újbóli elemzését nem végezzük el. (Az országos I-el jelzett mintához képest az Országos II. adatsorok nem túl jelentős számú, így 2001-ben 30, 2002-ben 49, 2003-ban 65, 2004-ben 68, 2005-ben 65 vállalkozás adataival korrigáltan kerültek kiszámításra.) Indokolt megvizsgálni az egyes években a regionális, illetve a tevékenység szerinti adatok alakulását, ugyanis, e szempontok alapján eltérések lehetnek az országos átlagokhoz képest. A következő ábrák és táblázatok a pozitív adóalapú nyereséges, vagyis az országos II.-vel jelzett mezőgazdasági vállalkozások adatainak feldolgozásával készültek. A vizsgált összes mezőgazdasági vállalkozás regionális eloszlása viszonylag egyenletes képet mutat az évek során (17. ábra). A legnagyobb létszámú vállalkozás csoport az VI. statisztikai régiót, vagyis Észak-Alföldet képviseli. Emellett a VII., azaz Dél-Alföld., valamint a IV., a Dél-Dunántúli régióban lévő gazdaságok képviselték magukat a legtöbb vállalkozással. Számszerűleg a II., vagyis Közép-Dunántúl, illetve az V., azaz Észak-Magyarország régióból származott a legkevesebb adat. A vizsgált mezőgazdasági vállalkozások számának regionális megoszlása 17. ábra RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII ,46% 12,00% 13,93% 15,74% 10,37% 18,67% 15,84% ,13% 11,48% 13,37% 15,34% 11,17% 18,65% 15,85% ,09% 11,66% 14,36% 15,09% 10,28% 18,21% 15,32% ,08% 11,04% 13,36% 15,62% 8,61% 19,31% 17,98% ,63% 10,68% 11,64% 15,98% 9,08% 20,32% 18,67% 0% 20% 40% 60% 80% 100% Forrás: AKI adatok alapján saját számítás 20 Az árbevételek regionális alakulása a 17. ábrán látható megoszláshoz hasonló képet mutat. Látható, hogy 2005-ig a közép-magyarországi (I.) régió dominanciája egyre erőteljesebb, amelyben Budapest szerepe meghatározó. Jelentősebb árbevételre tettek még szert a 20 Megyekód: 02-Baranya;03-Bács-Kiskun;04-Békés;05-Borsod-Abaúj-Zemplén;06-Csongrád;07-Fejér;08- Győr-Moson-Sopron;09-Hajdú-Bihar;10-Heves;11-Komárom-Esztergom;12-Nógrád;13-Pest(Budapest);14- Somogy;15-Szabolcs-Szatmár-Bereg;16-Jász-Nagykun-Szolnok;17-Tolna;18-Vas;19-Veszprém;20-Zala.Régiók: I.Közép-Magyarország-13; II.Közép Dunántúl-7,11,19; III.Nyugat-Dunántúl-8,18,20; IV.Dél-Dunántúl-2,14,17; V.Észak-Magyarország-5,10,12; VI.Észak-Alföld-9,15,16; VII.Dél-Alföld-3,4,6. 69

70 többiekhez képest az észak-alföldi és dél-alföldi (VI. és VII.) régiók vállalkozásai, bár szerepük relatíve csökkent. Őket követik a dél-dunántúli, illetve a nyugat-dunántúli (IV., III.) régiók, amely régiók kisebb mértékben, mint a fővárosiak de növelni tudták piaci jelenlétüket, majd a sort a szerényebb bevételt produkáló közép-dunántúli, ill. észak-magyarországi (II. és V.) régiók zárják (18. ábra). 18. ábra A vizsgált mezőgazdasági üzemek árbevételének regionális megoszlása RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII ,72 11,25 12,78 15,06 6,84 17,37 16, ,78 9,09 12,93 14,10 7,51 18,29 18, ,05 8,99 12,42 14,99 7,16 17,49 17, ,07 10,27 11,02 18,56 5,59 17,54 20, ,92 13,11 10,82 9,12 7,42 22,17 23,44 Forrás: AKI adatok alapján saját számítás 0% 20% 40% 60% 80% 100% A vállalkozások nettó árbevételének alakulása a közép-magyarországi (I.) régió vállalkozásainak egyirányú trendje kivételével minden régióban hektikus képet mutat: kezdetben csökkenő majd 2004, 2005-ben jellemzően emelkedő tendenciával, amennyiben a vállalkozások kumulatív forgalmi adatsoraiból indulunk ki. Az ábrából kitűnik az is, hogy a az észak-alföldi és dél-alföldi (VI. és VII.) régiók kezdeti dominanciája 2002-től mérséklődik, 2005-ig ők is az átlaghoz közelítenek. (19. ábra) 19. ábra. A vizsgált mezőgazdasági üzemek összesített árbevételeinek regionális megoszlása és változásuk között ezer Ft RÉGIÓ I RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás 70

71 Az egy vállalkozásra jutó árbevételt szemléltető 20. ábrán látható, hogy az átlagos árbevételek sokkal nagyobb kiegyenlítődést mutatnak a régiók között, bár látható, hogy míg a középmagyarországi (I.) régióban található vállalkozások forgalma szinten maradt, illetve nőtt, addig többi régióban az egy vállalkozásra jutó forgalmi adatok csökkenésének lehettünk tanúi. A vizsgált évek során megfigyelhető egyértelműen negatív trendből, amely egészen 2005-ig tartott, romló piaci viszonyokra is következtethetünk. Ezt erősíti meg az is, hogy a középmagyarországi (I.) régió viszonylag kiegyenlítettebb teljesítménye kivételével a többi régióra is a teljesítmény egyöntetű és folyamatos csökkenése a jellemző, vagyis országosan jellemző negatív folyamatról van szó 2005-ig. 20. ábra. A vizsgált mezőgazdasági vállalkozások egy gazdaságra jutó árbevételeinek regionális megoszlása között ezer Ft RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. ORSZÁGOS II. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás Amennyiben ágazat -, illetve tevékenység szintjén próbáljuk meg bemutatni a folyamatokat, akkor azt látjuk, hogy tisztán a növénytermesztést, illetve a vegyes gazdálkodást folytató üzemek (ahol a növénytermesztés mellett állattenyésztés, esetleg egyéb tevékenység is megtalálható), esetében a fajlagos mutatók általában az országos átlagnak megfelelő tendenciákat követtek (21., 23. ábra), míg az állattenyésztő vállalkozásoknál sokkal kevésbé kifejezett a trend. Ugyanakkor a KSH adatai szerint például 2004-ben a hozamok jelentős növekedése következett be (jellemző növényeinkből: búzából, kukoricából országosan közel a duplájára, napraforgóból, burgonyából, cukorrépából mintegy 30%-kal nőttek a hozamok). Bár ott is megjegyzik, hogy ennek ellenére az árbevételek alig változtak, mivel értékesítési átlagárak 25% körüli estek vissza. Ezzel egyidőben megjelent az intervenciós felvásárlás rendszere Magyarországon amely jelentős felajánlásokat produkált a szűkös raktárkapacitások ellenére, illetve az sem elhanyagolható szempont, hogy hazánk, mint tengeri kikötővel nem rendelkező ország, exportlehetőségeit a magasabb szállítási költségek is nehezítették 71

72 21. ábra A vizsgált növénytermesztéssel foglalkozó mezőgazdasági vállalkozások egy gazdaságra jutó árbevétele, illetve azok regionális megoszlása és változásuk között ezer Ft RÉGIÓ I RÉGIÓ II. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. ORSZÁGOS II. Az állattenyésztéssel foglalkozó vállalkozások teljesítménye az országos átlaghoz képest hullámzó az évek folyamán (22. ábra). Azt azonban meg lehet állapítani, hogy a vizsgált állattenyésztéssel foglalkozó vállalkozások eleve magasabb árbevétel szinteket produkáltak az időszak során, illetve nem mutatkozott meg annyira az árcsökkenésekből fakadó egy gazdaságra jutó forgalomcsökkenés, mint a növénytermesztésben. Esetünkben az országos statisztikák szerint pedig az élő állatok forgalmának értéke ugyan 2004-ben az árnövekedés következtében - 4,2%-kal emelkedett, viszont volumene 7,7%-kal csökkent 2003-hoz képest. Legnagyobb volumencsökkenés a sertéságazatban következett be (17%), de 5%-kal csökkent a szarvasmarha-ágazat kibocsátása is. A juhágazat szinte egyedülálló volumennövekedése ugyanakkor 40%-ot ért el, a baromfi kibocsátás a évi szinten maradt. A másik fő kategória, az állati termékek volumene és az értéke is csökkent 2004-ben az országos mutatók szerint. A legnagyobb visszaesés a tejágazatban következett be (a tejtermelés volumene 10,5%-kal, az értékesítési árak pedig 8,7%-kal csökkentek egy év alatt). A legjelentősebb visszaesés a kisebb méretű gazdaságokban következett be, mivel ők nem rendelkeztek megfelelő tartalékokkal a kedvezőtlenebb időszakok átvészeléséhez. (FVM, 2006) A vizsgált vállalkozások többsége nagyüzemi méretkategóriába sorolható a 22. ábra alapján, így a vizsgált mutató az országos trendeket ugyan követi, de a negatív hatások valószínűleg nem ugyanúgy érvényesültek, mint az előzőekben. Külön kiemelhető a közép-magyarországi (I.) régió vállalkozásainak teljesítménye, amelyek az országos trendekkel szemben 2002-től folyamatos növekedést produkáltak. 22. ábra 72

73 A vizsgált állattenyésztéssel foglalkozó mezőgazdasági vállalkozások egy gazdaságra jutó árbevétele, illetve azok regionális megoszlása és változásuk között ezer Ft RÉGIÓ I RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. ORSZÁGOS II. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás A vegyes gazdálkodást folytató vállalkozások forgalmi mutatói az országos átlag alapján a növénytermesztő vállalkozásokhoz állnak tehát közelebb. 23. ábra A vizsgált vegyes gazdálkodású mezőgazdasági vállalkozások egy gazdaságra jutó árbevétele, illetve azok regionális megoszlása és változásuk között ezer Ft RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. ORSZÁGOS II. További differenciáltabb képet kapunk a vizsgált mezőgazdasági vállalkozások működéséről, ha azok adózás előtti eredményét tesszük vizsgálat tárgyává. Az 24. ábrán látható, hogy az egyes régiók gazdálkodásának eredménye, - a nyugat-dunántúli (III.) és az északmagyarországi (V.) kivételével, az országos átlag felett alakult. Ennek oka, hogy már az egy vállalkozásra jutó bevételek sem éték el a többi régió teljesítményét, illetve a költségszintek is magasabban alakultak. A másik következtetés, hogy a vizsgált időszakban két élesen elkülöníthető korszak jellemezte a teljesítményeket, a 2005 évet leszámítva. Az első két évet követően 2003-tól általános és drasztikus visszaesés következett be. A legrosszabb évnek, eredményesség szempontjából a 2004-es év tekinthető, amikor nem csupán az egy 73

74 vállalkozásra jutó árbevétel, de a jövedelmezőség is tovább csökkent. Szerencsére a év már itt is a konszolidációt vetít előre. 24. ábra A vizsgált mezőgazdasági vállalkozások egy gazdaságra jutó adózás előtti eredményének regionális megoszlása és változásuk között ezer Ft ORSZÁGOS II RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás A szektorális teljesítmények követhetők nyomon a 25.,26.,27.ábrákon, ahol - mint látható - kezdetben ( ben) az állattenyésztéssel foglalkozó gazdaságok közel 60%-kal magasabb adózás előtti eredményt produkáltak a tisztán növénytermesztést-, és mintegy 150%-kal magasabb szintet a vegyes gazdálkodást folytató vállalkozásokkal szemben. Növénytermesztéssel foglalkozóknál kiemelhető az közép-magyarországi (I.) és a déldunántúli (IV.) régió teljesítménye. Állattenyésztéssel foglalkozóknál a közép-dunántúli (II.) és észak-alföldi (VI.) régió teljesítménye, a vegyes gazdálkodást folytatók esetében pedig a nyugat-dunántúli (III.) és a dél-alföldi (VII.) régióé kedvezőbb a többi régióhoz képest. Így következtethetünk arra, hogy nem egyes régiók eredményesek, inkább bizonyos tevékenységek, más és más régióban vezettek eltérő jövedelempozíciókhoz. A vizsgált időszak második felére ( re) az állattenyésztéssel foglalkozó vállalkozások előnye eltűnik, és az adózás előtti eredmény a növénytermesztő vállalkozások szintjére, tehát a millió Ft-ra csökken a pozitív adóalapot produkáló adózás előtti eredmény szerint nyereséges vállalkozások esetében. Az Európai Uniós csatlakozással azonban megnőtt a vállalkozások gazdálkodási eredményének alakulásánál jellemzően az egyéb bevételek közt elszámolt állami támogatások szerepe. Úgy tűnik tehát, hogy hiába a GOFR növényeknél átlagosan négyszeresére nőtt egy hektár területre jutó állami támogatás összege 2004-től. EU forrásból, illetve a nemzeti (Top Up) kiegészítésből GOFR növényeknél ,- Ft, nem GOFR 74

75 növények esetében ,- Ft támogatással számolhattak a gazdaságok. (Béládi-Kertész, 2005) A közvetlen támogatásoknak azonban csak egy része került kifizetésre 2004-ben, - mint már korábban említettük, mégis közép és hosszú távon komoly jövedelemkorrekciós tényezőként kalkulálhatnak vele a regisztrált termelők. Ez a 2005 év teljesítményéből már látható. A vizsgálatba vont vállalkozások éves forgalmukat tekintve - a hazai viszonyok között - jellemzően a mezőgazdasági nagyüzem kategóriájába tartoznak. Mint újonnan csatlakozott ország üzemei, egyenlőre még a moduláció sem vonatkozik rájuk, tehát a támogatásokat is teljes egészében megkaphatják, amely további pozíció javulást eredményezhet számukra a jövőben. A támogatások hatása a növénytermesztő gazdaságok egy részénél már 2004-ben is jelentkezett, ennek ellenére a kedvezőtlen gazdasági feltételek miatt az országos fajlagos mutató még így is csökkenést mutat 2003-hoz képest. A 2004-es év ezenkívül megmutatta azt is, hogy milyen következménye lehet annak, ha a termelők túlzottan gabona centrikus termelést folytatnak. Az intervenció intézménye, az egyéb támogatások átcsoportosítása tárolókapacitások bővítésére a tagállami finanszírozás problematikája az EU reformok tükrében várhatóan még jó ideig kockázati tényező marad és veszélyeztetheti akár a jól prosperáló gazdaságok eredményes működését is. 25. ábra A vizsgált növénytermesztéssel foglalkozó mezőgazdasági vállalkozások egy gazdaságra jutó adózás előtti eredményének regionális megoszlása és változásuk között ezer Ft ORSZÁGOS II RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás 75

76 26. ábra A vizsgált állattenyésztéssel foglalkozó mezőgazdasági vállalkozások egy gazdaságra jutó adózás előtti eredményének regionális megoszlása és változásuk között ezer Ft ORSZÁGOS II. RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás A vegyes gazdálkodást folytató vállalkozások (27. ábra) a egy gazdaságra jutó adózás előtti eredményüket tekintve a leggyengébb teljesítményeket produkálták, csupán a nyugatdunántúli (III.) és a dél-alföldi (VII.) régió vállalkozásai tudták alulról közelíteni az állattenyésztő, illetve növénytermelő gazdaságok hasonló teljesítményét. 27. ábra A vizsgált vegyes gazdálkodással foglalkozó mezőgazdasági vállalkozások egy gazdaságra jutó adózás előtti eredményének regionális megoszlása és változásuk között ezer Ft ORSZÁGOS II. RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás Összességében a mezőgazdasági vállalkozások adóalapjának vonatkozásában az adózás előtti eredmény ábráin látható trendek figyelhetők meg (28. ábra). A módosító tételekről megállapítható, hogy a vizsgált évek során a csökkentő tételek mindvégig meghaladták az adóalapot növelő tételeket, átlagosan 20-30% közötti egyre növekvő nagyságrendben, azonban 2002-ben előfordult, hogy a különbség elérte az 57%-ot is. Adóalap csökkentő tételként leginkább az értékcsökkenés elszámolásához kapcsolódó tételek, illetve a 76

77 veszteségelhatárolások felhasználása játszottak meghatározó szerepet, míg a növelő tételek között leginkább szintén az értékcsökkenés, illetve annak számviteli törvény szerinti elszámolása, kisebb mértékben a céltartalék kaptak szerepet. Ugyanakkor a vizsgált öt év értékei nem különülnek el olyan élesen két korszakra, mint az adózás előtti eredmény esetében. Ennek oka, hogy a közép-magyarországi (I.) régió kivételével valamennyi vizsgált térségben az adóalap szintjén már 2002-ben komoly visszaeséseknek lehetünk tanúi. Továbbá leszögezhető az is, hogy az országos átlag felett teljesítő előbb említett I. régión kívül valamennyi régió az országos átlag körül teljesít. A változások iránya ebben az esetben országosan is folyamatosan csökkenő 2005-ig, illetve 2004 év produkálja a legalacsonyabb értékeket. Kedvezőnek ítélhető regionálisan, hogy régiók többségében (így II., IV., V., VI. és a VII. régiókban) évtől a kedvezőtlen tendencia megfordulni látszik. 28. ábra A vizsgált mezőgazdasági vállalkozások egy gazdaságra jutó adóalapjának regionális megoszlása és változásuk között ezer Ft ORSZÁGOS II RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás 29. ábra A vizsgált növénytermesztéssel foglalkozó mezőgazdasági vállalkozások egy gazdaságra jutó adóalapjának regionális megoszlása és változásuk között ezer Ft ORSZÁGOS II. RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás 77

78 A tevékenység típusonként vizsgált mutatók vonatkozásában megállapítható, hogy növénytermesztéssel foglalkozó vállalkozások esetében az egy vállalkozásra jutó adózás előtti eredményhez hasonló tendenciák figyelhetők meg, a fajlagos adóalap alakulásában is. Kiemelhetőek szintén a közép-magyarországi (I.) régió vállalkozásai, amelyek között kiugróan magas adóalapot produkáltak a többi régióhoz képest (29. ábra). Az állattenyésztő vállalkozásoknál (30. ábra), az országos trendhez hasonló irányzatokat látunk, regionálisan azonban már jelentősebb eltérések tapasztalhatók, itt talán szintén a középmagyarországi (I.), illetőleg a közép-dunántúli (II.) régiók adatai emelhetők ki. Ugyanakkor a vizsgált időszak végére a különbségek itt is kiegyenlítődni látszanak A vegyes gazdálkodást folytató vállalkozások esetében (31. ábra) jellemzően alacsonyabb adóalapszinteket találunk, amelyek szintén a már ismertetett tendenciákhoz hasonlóak. A vizsgált állattenyésztéssel foglalkozó mezőgazdasági vállalkozások egy gazdaságra jutó adóalapjának regionális megoszlása között 30. ábra ezer Ft ORSZÁGOS II. RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás 31. ábra A vizsgált vegyes gazdálkodással foglalkozó mezőgazdasági vállalkozások egy gazdaságra jutó adóalapjának regionális megoszlása között ezer Ft ORSZÁGOS II. RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás 78

79 A számított adó - a lineáris adókulcsnak köszönhetően - természetesen az egy gazdaságra jutó adóalaphoz hasonló trendeket produkálja. Mivel 2004-ben 18%-ról 16%-ra mérséklődött az adókulcs, ezért a évi számított adó még kisebb arányt képvisel. Az állami költségvetés bevételeihez így kezdetben leginkább az közép-magyarországi (I.), közép-dunántúli(ii.)., a dél-dunántúli (VI.) és a dél-alföldi(vii.) régiók mezőgazdasági vállalatai járultak hozzá, bár az utóbbi években azok előírt adófizetési kötelezettsége is csökkent (31. ábra). A fentiek tükrében a tevékenységek szerinti megoszlások tehát nem kerülnek újra elemzésre. 31. ábra Az egy mezőgazdasági vállalkozásra jutó számított adó, illetve annak regionális megoszlása között ezer Ft ORSZÁGOS II. RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás Az is nagyon lényeges, hogy a 31. ábrán látott számított adó fajlagos mutatói még nem a tényleges adófizetési kötelezettséget jelentik, miután az adókedvezmények ezidáig nem kerültek beszámításra. A tényleges effektív adóterhelés megállapításánál természetesen ezzel is számolni kell. Amennyiben országos II. adatsoron a számított adó és az adózás előtti erdmény hányadosaként kalkulált adóterhelést az adókedvezmények figyelembevétele nélkül vizsgáljuk (32. ábra), úgy megállapítható, hogy a vizsgált évek során nem alakult ki egyértelmű lineáris trend, amelyre az adóterhelés görbe alacsony R 2 értéke is utal. Az adóterhelés, vagyis az ennek figyelembevételével számított implicit adóráta 2001-ről 2002-re kezdetben 27,81%-kal csökkent, a következő évben 13,24%-kal nőtt az előző évhez képest re ismét csökkent, az előző évhez képest 5,60%-kal, majd 2005-re ismét növekedett 2,46%-kal re összességében 20,95%-kal, vagyis a évi érték 79,05%-ra csökkent e szerint a tényleges társasági adóterhelés. A fenti adatokból azonban megállapítható az is, hogy a vizsgált időintervallumban a vállalkozások adóterhelésének csökkenése elmaradt a vizsgált gazdaságok által produkált adózás előtti eredmény, valamint számított adóalap ugyanazon 79

80 időszakban bekövetkezett csökkenésétől, amelynek oka, hogy a számított adó az adózás előtti eredménynél nagyobb mértékben mérséklődött. Az egyéb szakirodalmakban prognosztizált csökkenő tendencia az országos átlagok szintjén sem jelentkezett egyértelműen. A vizsgált vállalkozások adóterhelése, mint az alábbi ábra szemlélteti 2002-t követően nem csökkent számottevően az alkalmazott alacsonyabb adókulcsok ellenére sem. A kapott trendfüggvény B értéke jelzi, hogy az egységnyi időszak alatti átlagos változás értéke sem túl magas, a csökkenés mértéke visszafogott. 32. ábra Az adóteher alakulása a pozitív adóalappal és adózás előtti eredménnyel rendelkező vizsgált vállalkozások vonatkozásában között % y = -0,566x + 14,23 R 2 = 0,303 ORSZÁGOS II. Lineáris (ORSZÁGOS II.) Forrás: AKI adatok alapján saját számítás Az országosan vizsgált adóterhelés mellett a vállalkozások mérete alapján-, regionálisan-, illetve szektorálisan meghúzódó eredményeknek is célszerű a mutatókat megvizsgálni Gazdaságok méretkategóriák szerinti adóterhelés vizsgálata A mezőgazdasági tevékenységet folytató, kettős könyvvitelt vezető társas vállalkozások esetében számított adóterhelés vonatkozásában, a vállalkozások mérete és adóterhelése között a 33. ábra alapján valamennyi kategóriára vonatkoztatható egyértelmű korreláció nem tapasztalható. Szembetűnő azonban, hogy az egy milliárd forint éves árbevételt meghaladó forgalmú cégek adóterhelése a vizsgált időszakban mindvégig magasabb volt a többi kategóriánál. 80

81 33. ábra Az adóteher alakulása a pozitív adóalappal és adózás előtti eredménnyel rendelkező vizsgált mezőgazdasági vállalkozások vonatkozásában között ÁB > 1 Mrd Ft 1 Mrd Ft < ÁB>100 mft 100 mft < ÁB > 10 mft ÁB < 10 mft 18,00% 16,00% 14,00% 12,00% 10,00% 8,00% 6,00% 4,00% 2,00% 0,00% Forrás: AKI adatok alapján saját számítás Amennyiben az alapadatokat is tartalmazó, a 11 számú melléklet adatait vizsgáljuk, megállapítható, hogy az egy vállalkozásra jutó számított adó és adózás előtti eredmény is ebben a kategóriában volt a legnagyobb, bár a számosságot tekintve a legkevesebb vállalkozás tartozott ide. Azt is érdemes tehát megjegyezni, hogy az időszak átlagában ez az összes vállalkozás 3%-át kitevő vállalkozói kör, a felmerült összes adófizetési kötelezettségnek évente átlag 36%-át szolgáltatta, tehát a közterhekhez a legnagyobb mértékben járult hozzá Regionális adóterhelés vizsgálatok Az adóterhelés számítások regionális vizsgálatakor megállapíthatjuk, hogy 2001-ben az adóterhelés országos átlagban 14-16% között alakult regionálisan viszonylag kiegyenlített szinten (34. ábra) ben a közép-magyarországi (I.) régió vállalkozásainak 16,21%-os szintjénél lényegesen alacsonyabb 9,15% és 11,09% között változott a többiek adóterhelése ban - részint emiatt - az I. régiónál megfigyelhető trendhez képest emelkedő tendenciának lehettünk tanúi, amelynek hátterében nem az adóbefizetések növekedése, hanem az adózás előtti eredmény jelentősebb mértékű csökkenése állt. A közép-magyarországi (I.) régió esetében az ellentétes mozgás oka, hogy az enyhén csökkenő számított adófizetési kötelezettség mellett nem csökkent olyan mértékben az adózás előtti eredmény ben tendenciájában hasonló folyamatok zajlottak, amely így hasonlóan csökkenő trendeket eredményezett mind regionálisan mind országosan. Kizárólag a dél-dunántúli (IV.) régió esetében növekedett az adóterhelés. Hasonlóan 2005-ben is egy általános, - bár növekvő - 81

82 tendenciáról beszélhetünk, ahol viszont csak az észak alföldi (VI.) és dél-alföldi (VII.) régió tért el a többi régiónál tapasztalt mozgásiránytól országos átlag alatti adóterheléseket elérve. 34. ábra A vizsgált mezőgazdasági vállalkozások egy gazdaságra jutó adóterhelésének regionális megoszlása és változásuk között % RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. ORSZÁGOS II. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás Az egyes évek eltéréseit a 35. ábra szemlélteti. Mint látható a legnagyobb adóterhelés csökkenés 2002-ben figyelhető meg. Az akkori szint eltérése meghaladta a évit annak ellenére, hogy a hatályos kulcs 2004-ben csökkent 2 %-kal. Rögtön azután a 2003-as esztendő produkálta a legnagyobb növekedést, de ezzel együtt 2005 év is a növekedés évének számított. A tényleges átlagos adóteher változása az előző évhez viszonyítva 35. ábra ORSZÁGOS II. RÉGIÓ VII RÉGIÓ VI % RÉGIÓ V. RÉGIÓ IV RÉGIÓ III RÉGIÓ II. RÉGIÓ I Forrás: AKI adatok alapján saját számítás A vizsgált időszak kumulatív adóterhelése szerint a legkevésbé terhelt észak-magyarországi (V.) régió, illetve a leginkább terhelt közép-magyarországi (I.) régió közti különbség 16,48%. 82

83 Az országos kumulált átlagot (62,64%) meghaladó adóterhelés érvényesült a középmagyarországi (I.) és a közép-dunántúli (II.) régiókban, míg általában az alatti adóterhelést találtunk az összes többi régió esetében. Az egyes régiókat érintő kumulatív adóteher alakulása a vizsgált mezőgazdasági vállalkozások esetében között 36. ábra ORSZÁGOS II. 15,27 11,02 12,49 11,78 12,08 RÉGIÓ VII. 14,84 9,15 11,22 11,73 11,29 RÉGIÓ VI. 14,69 10,85 11,77 11,21 10,85 RÉGIÓ V. 15,02 9,5 11,02 10,67 11,82 RÉGIÓ IV. 15,46 10,21 10,42 12,00 12,15 RÉGIÓ III. 14,69 11,09 12,62 11,85 11,8 RÉGIÓ II. 16,52 9,69 13,04 11,70 12,56 RÉGIÓ I. 16,16 16,21 15,09 12,96 14,09 Forrás: AKI adatok alapján saját számítás % Tevékenység jellege alapján vizsgált regionális adóterhelések A növénytermesztéssel foglalkozó mezőgazdasági vállalkozások adóterhelése, mint az 37. ábrából kiderül nagyon hasonlóan alakult az Országos II adatok viszonylatában mért adóterheléshez. Amennyiben tevékenységek szerint vizsgáljuk az egyes régiók átlagos adóterhelését, a mellékletek alapján megállapíthatjuk, hogy az egyes évek során a középmagyarországi (I.) régió kivételével - a növénytermesztéssel foglalkozó vállalkozások átlagos adóterhelése valamennyi esetben alacsonyabb az egyes régiók átlagos adóterhelésénél között. 83

84 37. ábra A vizsgált növénytermesztéssel foglalkozó mezőgazdasági vállalkozások egy gazdaságra jutó adóterhelésének regionális megoszlása és változásuk között % RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. ORSZÁGOS II. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás A vizsgált állattenyésztéssel foglalkozó vállalkozások adóterhei 2002-ben és 2003-ben az országos átlag alatt alakultak, a többi vizsgált évben a régiós átlagokhoz közelebbi-, illetve a feletti értékeket vettek fel. Érdekes módon a 2004-es év az állattartással foglalkozó gazdaságokban a közép-dunántúli (II.) régió kivételével az adóterhek emelkedését hozta. Amennyiben tevékenységek szerint vizsgáljuk az egyes régiók átlagos adóterhelését, a mellékletek alapján megállapíthatjuk, hogy az egyes évek során - az I. régió kivételével - az állattenyésztéssel foglalkozó vállalkozások átlagos adóterhelése jellemzően magasabb az egyes régiók átlagos adóterhelésénél között. 38. ábra A vizsgált állattenyésztéssel foglalkozó mezőgazdasági vállalkozások egy gazdaságra jutó adóterhelésének regionális megoszlása és változásuk között % RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. ORSZÁGOS II. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás 84

85 A vizsgált vegyes gazdálkodással foglalkozó mezőgazdasági vállalkozások egy gazdaságra jutó adóterhelése (39. ábra) 2001-et követően szintén az országos átlag felett alakult. Az állattenyésztő gazdaságokhoz hasonlóan, illetve ahhoz képest még egyértelműbben megállapítható, hogy a vizsgált évek során a vegyes gazdálkodást folytató gazdaságok átlagos adóterhelése mindvégig az egyes régiók átlagos adóterhelése felett alakult. 39. ábra A vizsgált vegyes gazdálkodással foglalkozó mezőgazdasági vállalkozások egy gazdaságra jutó adóterhelésének regionális megoszlása és változásuk között % RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. ORSZÁGOS II. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás Adókedvezményeket is figyelembe vevő adóterhelés alakulása A valós adóteher megállapításánál az adókedvezményeket is figyelembe vevő adószintek a következő 9. táblázat szerint alakultak: Az adókedvezményeket figyelembe vevő effektív adóterhelések alakulása között 9. táblázat VÁLLALKOZÁSOK SZÁMA (db) ADÓZÁS ELŐTTI EREDMÉNY (eft) Σ SZÁMÍTOTT ADÓ (eft) Σ ADÓKEDVEZMÉNY (eft) Σ KEDV. ÉLVEZŐ VÁLL. SZÁMA (db) KEDV. ÉLVEZŐ VÁLL. ARÁNYA (%) 11,51 11,11 9,68 4,39 4,03 EGY VÁLL. JUTÓ ADÓKEDVEZM. (eft) SZÁMÍTOTT ADÓ-ADÓKEDV. (eft) Σ ADÓKEDVEZMÉNY ARÁNYA (%) 17,94 24,67 5,22 2,73 1,81 ADÓTEHER I (%) 15,28 11,03 12,49 11,79 12,08 ADÓTEHER II (%) 12,54 8,31 11,84 11,47 11,86 Forrás: saját számítás 85

86 A vizsgált vállalkozások esetében igénybe vett adókedvezmények közötti volumene az adózás előtti eredmény esetében megfigyelhető trendeket követi, vagyis az öt év során két jellemző korszak körvonalazódik ben a vizsgálatba vont vállalkozások 11% körüli aránya élvezett valamiféle adókedvezményt. Ezt követően az arány tovább romlik, 2005-re már annak is csak kevesebb mint a fele, a vizsgált vállalkozások 4,03% tarthatott vissza számított adójából. A kedvezményezett vállalkozásokra jutó adókedvezmény alapján még egyértelmübb a két időszak különbözősége. Az első időszakban, a számított adóhoz viszonyított adókedvezmények aránya 17-25% között mozog, míg ugyanez a mutató között fokozatosan 6%-ra, majd 3%-ra, illetve 2%-ra csökkent le. Ennek oka, hogy a kiemelt térségek adókedvezménye 2003-tól megszűnik, illetve a egyéb adókedvezmények is ezekben az években járnak le re gyakorlatilag a mikro-, kis- és középvállalkozások kamatkedvezménye maradt meg, azonban nem kompenzálja az előzőekben felsorolt kieső kedvezményeket. A már ténylegesen fizetendő adóval figyelembe vett adóterhelés (Adóteher II.) ennek következtében az első két évben szintén ugyanilyen arányban, 2001-ben 17,96%-kal, majd 2002-ben ezt meghaladó 24,6%-kal csökkent, miközben 2003-tól az effektív adóteher már szintén 5% körüli, illetve az alatti szinttel csökken. Ennek köszönhetően tehát 2003-tól a gazdálkodókra nézve negatív folyamatoknak lehetünk tanúi, mely szerint az adóterhelés trendje megfordult (40. ábra). Az adókulcs csökkenése ellenére, az elérhető adókedvezmények körének szűkülése a tényleges adóterhelést emelte. Az adókedvezményeket figyelembe vevő görbe meredeksége ugyan kisebb, de a változás eltérő előjelű és szignifikáns. 40. ábra A tényleges adóteher alakulása a pozitív adóalappal és adózás előtti eredménnyel rendelkező vizsgált vállalkozások vonatkozásában adókedvezmény figyelembevételével, illetve anélkül között % ORSZÁGOS II. ORSZÁGOS II.(adókedvezménnyel) Lineáris (ORSZÁGOS II.) Lineáris (ORSZÁGOS II.(adókedvezménnyel)) y = -0,564x + 14,226 R 2 = 0,3011 y = 0,18x + 10,664 R 2 = 0, Forrás: AKI adatok alapján saját számítás 86

87 5.3 Élelmiszeripari vállalkozások adóterhelésének vizsgálata Az élelmiszeriparra vonatkozó elemzések bázisát az a több mint háromezer vállalkozás alkotta, amelyekből különféle szűrőfeltételekkel azok a vállalkozások kerültek kiválasztásra, amelyekből a mezőgazdasági vállalkozásokhoz hasonlóan az adóterhelések szintjére lehet következtetni. A vizsgálatok az előzőekhez hasonlóan 2001 és 2005 között produkált teljesítményeket elemzik. A vizsgálatba vont vállalkozások számának alakulását a 41. ábra szemlélteti. Mint a számokból kiderül a mezőgazdasági vállalkozásokhoz hasonlóan 2003-as év enyhe visszaesése kivételével általában emelkedett az összes vizsgált vállalkozások száma. Ehhez hasonló trendet követ a vizsgált vállalkozások közül azok száma, amelyek gazdálkodásának eredménye az adózás előtti eredmény alapján pozitív ben a vizsgált vállalkozások 61%- a volt ilyen, 2005-ben azonban már csak 58%. Ugyancsak hasonlóan alakul az értekezés szempontjából fontos vállalkozói kör, így mind a pozitív adóalappal, mind pedig a pozitív adóalappal rendelkező adózás előtti eredmény szerint nyereséges vállalkozások száma. Ez utóbbi kategóriák (országos I., II.) aránya is nagyon hasonlóan alakult a mezőgazdaságban kapott eredményekhez képest. Azonban negatív folyamatként értékelhetjük azt is, hogy amíg 2001-ben még az összes vállalkozás 43%-a produkált pozitív adóalapot, addig 2005-ben már csak 36%. 41.ábra Vizsgált élelmiszeripari vállalkozások számának alakulása Összes vizsgált vállalkozás Országos I. Pozitív adózás előtti eredményt elérők Országos II db Forrás: AKI adatok alapján saját számítás 87

88 A következő két összefoglaló táblázat tartalmazza a vizsgálatba vont élelmiszeripari vállalkozások gazdálkodásának eredményességére, illetve az őket terhelő társasági adóra vonatkozó elemzések eredményeit. 10.a táblázat Pozitív adóalappal rendelkező élelmiszeripari vállalkozások vizsgálati eredményeinek összefoglaló táblázata O R A S Z Á G O S I. Adózás elötti eredmény Számított adó alapja Számított adó Értékesítés nettó árbevétele adó teher Gazdaságok száma eft % eft % eft % eft % % , , , , ,0 0 X átlag , , , , , , , , ,0 5 X átlag , , , , , , , , ,68 X átlag , , , , , , , , ,8 2 X átlag , , , , , , , , ,0 2 X átlag , , , , Forrás: AKI adatok alapján saját számítás 10.b táblázat Pozitív adóalappal rendelkező nyereséges élelmiszeripari vállalkozások vizsgálati eredményeinek összefoglaló táblázata Adózás elötti eredmény O R A S Z Á G O S I I. Számított adó alapja Számított adó Értékesítés nettó árbevétele adó teher Gazdaságok száma eft % eft % eft % eft % % %/% % , , , , ,00 X átlag , , , ,00 17,32 100, , , , , ,22 X átlag , , , ,92 15,97 92, , , , , ,92 X átlag , , , ,99 14,78 85, , , , , ,00 X átlag , , , ,69 13,13 75, , , , , ,18 X átlag , , , ,14 13,21 76,27 Forrás: AKI adatok alapján saját számítás A pozitív adóalappal rendelkező élelmiszeripari vállalkozások tevékenységének elemzése Amennyiben azon vállalkozások adatait vizsgáljuk, amelyek számított adóalapja pozitív (10.a táblázat), azok összesített nettó árbevétele 2004-ig, - az Európai Uniós csatlakozás évéig több mint 1600 milliárd Ft körül alakult. Ekkor egy komoly megtorpanásnak lehetünk tanúi, ahol a vizsgált vállalkozások által produkált forgalom az előző évihez képest 19,6%-kal, 2001-hez képest valamivel több mint 21%-kal csökkent. Történt mindez annak ellenére, hogy a vizsgált cégek száma mintegy 10%-kal nőtt. Még szembetűnőbb a csökkenés tehát, ha figyelembe vesszük az egy vállalkozásra jutó árbevétel alakulását, amely 2004-ben 2003-hoz képest 88

89 28,4%-kal, 2001-hez képest egy kicsivel többel, 28,9%-kal esett vissza a vizsgálatba vont cégek forgalma. Ugyan a vizsgált vállalati kör nem reprezentálja a teljes élelmiszeripart, illetve az egyes évek között nem ugyanazok a vállalkozások adatai szerepelnek, mégis jelentős piacvesztésre utalnak a folyamatok. Ha ehhez hozzáveszzük a 2005-ös év mezőgazdasággal ellentétes trendjét, azt is megállapíthatjuk, hogy az élelmiszeripart jóval érzékenyebben érintette a csatlakozásból fakadó verseny fokozódása, illetve ebből látszik az is, hogy az agárgazdaságon belül az egyes termékpálya szintek elszigetelten működnek. A vizsgált vállalkozások gazdálkodásának eredményességét figyelembe véve megállapítható, hogy a kumulált adózás előtti eredmény a fentiekhez hasonlóan 2004-ben csökkent a leginkább. Az 1517 gazdálkodó szervezet 22,7%-kal kevesebb eredményt produkált 2001-hez képest, illetve egy gazdálkodási egységre 30,6%-kal kevesebb eredmény jutott 2004-ben mint 2001-ben. A negatív folyamat 2005-ben is tovább tartott, amikor a 2001-es fajlagos adózás előtti eredmény 63,3%-át érték csak el a vállalatok. A kevesebb eredmény viszont már egyértelműen kevesebb adófizetési kötelezettséget feltételez, amely a módosító tényezők hatására még inkább csökkenést eredményezett. Az összesített adóalap már 2003-ban közel 15%-kal csökkent 2001-hez képest, ezt követően 2004-ben az előző évihez képest további 22,7%-kal lett szűkebb az összesített adóalap ben 2001-hez képest ugyanez már 34,3%-os csökkenést jelentett. Eközben az egy vállalkozásra jutó pozitív adóalap 2005-ben 2001-hez mérten 45,7%-os, tehát mondhatjuk: jelentős csökkenést mutatott. További változásokat hoz a cégek által számított adó vonatkozásában, hogy 2004-ben a társasági adókulcsot 18%-ról 16%-ra mérsékelték, amely a költségvetés szintjén egyéb fentiekben vázolt hatásokkal együtt azt eredményezte, hogy a költségvetési bevétel 2001-hez képest 41,6%-kal lett kevesebb vizsgált cégek esetében 2004-ben, majd 46,8%-kal 2005-ben. A másik oldal szemszögéből elmondható, hogy fajlagosan 2005-ben 51,7%-kal keletkezett kevesebb adófizetési kötelezettségük a vizsgált vállalkozásoknak, amely nemcsak az alacsonyabb adókulcsoknak, hanem javarészt a jövedelmezőség romlásának köszönhető. Amennyiben a korábbi éveket jellemző 18%-os kulccsal számolunk, a csökkenés 2004-ben 2001-hez képest még mindig csak 40,6%-os mértékű volna a tényleges 47,3%-kal szemben. 89

90 A pozitív adóalappal rendelkező, az adózás előtti eredmény szerint nyereséges élelmiszeripari vállalkozások tevékenységének elemzése A vizsgált élelmiszeripari vállalkozások között is akadtak olyanok, amelyek ugyan pozitív adóalapot produkáltak, ugyanakkor adózás előtti eredményük negatív volt (10. b táblázat). Az Országos II.-vel jelzett vizsgálati eredményekből - a mezőgazdasági vállalkozásoknál tapasztalhatóakhoz hasonlóan, az Országos I.-el jelzett vizsgálati eredményekkel megegyező következtetések vonhatók le mivel a pozitív adóalappal rendelkező nyereséges élelmiszeripari vállalkozások esetében itt még kevesebb ( 2001-ben 23, 2002-ben 32, 2003-ban 47, 2004-ben 23, illetve 2005-ben 25 vállalkozás) eltérés mutatkozik a vállaltok 2 csoportja között. Ugyanakkor itt is érdemes megvizsgálni az egyes méretkategóriák, illetve statisztikai régiók szerinti adatok alakulását, ugyanis, mint látni fogjuk, az egyes régiókban jelentős eltéréseket találunk az országos átlagokhoz képest. A következő ábrák és diagramok a kettős könyvvitelt vezető pozitív adóalapú, adózás előtti eredményüket tekintve nyereséges társas vállalkozások adatainak feldolgozásával készültek, azaz az országos II-vel jelzett vállalkozások adatainak elemzésével. A vizsgált élelmiszeripari vállalkozások többsége három régióban végzi gazdasági tevékenységét (42. ábra). A legjelentősebb létszámú vállalkozás-csoport az I. statisztikai régiót, vagyis Közép-Magyarországot és Budapestet képviseli. Emellett a VI., vagyis északalföldi, valamint a VII. azaz a dél-alföldi statisztikai régióban lévő cégektől nyertük a legtöbb adatot. 42. ábra A vizsgált élelmiszeripari vállalkozások számának regionális megoszlása ,24% 8,09% 7,89% 10,05% 11,94% 16,05% 18,75% ,71% 8,63% 7,23% 9,77% 11,58% 16,53% 17,54% ,71% 7,97% 8,27% 9,79% 11,46% 16,62% 19,20% ,65% 8,97% 8,01% 9,41% 10,82% 17,12% 20,01% ,26% 8,99% 8,32% 9,14% 10,77% 15,38% 22,14% 0% 10% 20% 30% 40% 50% 60% 70% 80% 90% 100% Forrás: AKI adatok alapján saját számítás RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. 90

91 Az árbevételek regionális megoszlása kezdetben a vállalkozások számához hasonló képet mutat (43. ábra). Később az évek előrehaladtával a közép-magyarországi (I.) régió dominanciája egyre erőteljesebb, főként a korábban jelentősebb szerepet betöltő észak-alföldi (VI.) és dél-alföldi (VII.) régiók rovására. 43. ábra A vizsgált élelmiszeripari vállalatok árbevételének regionális megoszlása (%) ,1 6,4 13,1 3,8 10,5 11,3 16, ,6 6,3 12,7 5,4 7,8 10,2 12, ,8 9,2 10,8 12,5 13,1 9,2 15, ,8 10,0 10,3 9,0 11,3 15,6 15, ,7 9,9 11,9 8,2 11,5 14,8 17,1 Forrás: AKI adatok alapján saját számítás % RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. A nettó árbevétel szintjén a közép-magyarországi (I.) régió vállalkozásai kivételével minden régióban összességében forgalomcsökkenésnek lehetünk tanúi, amennyiben a vállalkozások kumulatív forgalmi adatsoraiból indulunk ki. (44. ábra) Az ábrából az is kitűnik, hogy az említett régió összesített forgalma szignifikánsan eltér a többi régióhoz képest, amelynek hátterében nyilvánvalóan az előbb említett magasabb vállalkozói létszám is meghatározó. A vizsgált élelmiszeripari vállalkozások összesített árbevételeinek regionális megoszlása és változásuk között 44. ábra. ezer Ft RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás 91

92 Az egy vállalkozásra jutó árbevételt szemléltető 45. ábra szerint egyrészt fajlagosan sokkal nagyobb kiegyenlítődés látható a régiók között, másrészt egyértelmű negatív elmozdulás tapasztalható 2004-ben, melynek oka, hogy a vállalkozások száma valamennyi régió esetében úgy nőtt, hogy közben a piac beszűkült. Ez már önmagában hatással volt az ágazat adóteher viselő képességére, a közkiadások finanszírozására. A regionálisan vizsgált fajlagos árbevételi mutató ugyanakkor utal arra is, hogy a közép magyarországi (I.) régió növekedési rátája, szerepének erősödése relatív, mivel fajlagosan vizsgálva az egy vállalkozásra jutó bevétel alacsonyabb volt, illetve az is inkább stagnált a vizsgált évek során. Ebben szerepe lehet annak is, hogy a nagyobb volumenű vállalakozások mellett itt nagyon sok kisebb méretű cég tevékenykedik. Ugyanakkor a csökkenő tendencia ellenére kiemelhető a nyugat-dunántúli (III.) régió vállalkozásainak országos átlaghoz, illetve a többi régióhoz mért magasabb fajlagos árbevétele, sajnos itt is csökkenő tendenciával. 45. ábra. A vizsgált élelmiszeripari vállalkozások egy vállalkozásra jutó árbevételeinek regionális megoszlása és változásuk között ezer Ft RÉGIÓ I RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. ORSZÁGOS II. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás A fentiektől differenciáltabb képet kapunk, ha az adózás előtti eredményt vizsgáljuk (46. ábra), amelyből kiderül, hogy amíg az összesített árbevételek szintjén a közép-dunántúli (II.) régió általában jelentősen elmaradt a többi régiótól, fajlagosan pedig a középmezőnyben teljesített, addig a vizsgált vállalkozások fajlagos adózás előtti eredményei általában magasan az országos átlag felett alakultak, 2004 kivételével megelőzi a jelentős árbevételi volument produkáló közép-magyarországi (I.) régiót is. A legrosszabb évnek az eredményesség szempontjából egyértelműen itt is a 2004-es év tekinthető. A beszámolók adataiból már kiderül az is, hogy a forgalom csökkenés mellett a jövedelmezőség is romlott a vizsgált 92

93 időszakban ben is csak a közép-dunántúli (II.) illetve dél-alföldi (VII.) régiók tudtak javuló tendenciát felmutatni. 46. ábra A vizsgált élelmiszeripari vállalkozások egy vállalkozásra jutó adózás előtti eredményének regionális megoszlása és változásuk között ezer Ft ORSZÁGOS II RÉGIÓ I. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. Az adóalap korrekciós tételek nem okoztak jelentősebb eltéréseket az egyes régiók vonatkozásában az adózás előtti eredményekhez képest az évek során.(47. ábra) A módosító tételekről annyi elmondható, hogy a vizsgált évek során a csökkentő tételek mindvégig meghaladták az adóalapot növelő tételeket, kezdetben 4%-kal, majd 10%-, és 24% (2003-ban) közötti értékekkel. Adóalap csökkentő tételként az élelmiszeripari vállalkozások esetében is leginkább az értékcsökkenés elszámolásához kapcsolódó tételek, illetve a veszteségelhatárolások felhasználása játszottak meghatározó szerepet, míg a növelő tételek között leginkább szintén az értékcsökkenés, illetve annak számviteli törvény szerinti elszámolása, kisebb mértékben a céltartalék kaptak szerepet. Továbbra is az országos átlag felett teljesítenek a közép-magyarországi (I.)., közép-dunántúli (II.), valamint az északmagyarországi (V.) régiók, illetve jellemzően rontják az átlagot a dél-alföldi (VII.), északalföldi (VI.), majd a dél-dunántúli (IV.) régiók adatai. Különösen szembetűnő, hogy amíg az országos átlag is 32,06%-kal csökken 2003-ról 2004-re, addig e mögött, az egyes régiókban komoly szóródásokat találhatunk. Legjelentősebb változást a közel 75%-os visszaesésével éppen az előbb említett dél-dunántúli (IV.) régió mutatta. 93

94 A vizsgált élelmiszeripari vállalkozások egy vállalkozásra jutó számított adóalapjának regionális megoszlása és változásuk között 47.ábra ezer Ft ORSZÁGOS II RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. A számított adó a lineáris adókulcsnak köszönhetően természetesen ugyanezeket a trendeket produkálja. A költségvetés bevételi oldalát így potenciálisan leginkább a középmagyarországi (I.), közép-dunántúli (II.) észak-magyarországi (V.) régiók növelhették az adókedvezmények figyelembevétele nélkül, bár itt is a kezdeti stagnáló tendenciák után jelentősebb negatív folyamatok bontakoztak ki az EU csatlakozás évétől. A vizsgálatok végső célját képviselő adóteher megállapításánál, tehát az élelmiszeripari vállalkozások esetében is csak az országos II.-vel jelzett adatsorok képezték az elemzés tárgyát, annak érdekében, hogy a torzítást elkerüljük, amennyiben az adóterhelés a számított adó, illetve az adózás előtti eredmény hányadosaként kerül megállapításra. Amennyiben országos II. adatsoron számított adóterhelést az adókedvezmények figyelembevétele nélkül vizsgáljuk (48. ábra), úgy megállapítható, hogy a vizsgált évek során egy egészen jól illeszkedő lineáris trend alakult ki (R2=0,94). A tényleges adóterhelés, vagyis az implicit adóráta 2001-ről 2002-re 7,8%-kal, majd a következő évben 7,5%-kal, majd 2004-re 11,2%-kal csökkent az előző évhez képest ben 24,19%-kal, vagyis a évi érték 75,81%-ra csökkent a tényleges társasági adóterhelés, a görbe meredeksége a mezőgazdaság esetében tapasztaltaknál jobban csökkent, amely a vizsgált időszakot figyelembe véve jelentősnek is mondható. Ugyanakkor a trend megtörni látszik 2005-ben, ahol a kalkulált adóteher kismértékben, (0.6%-kal) de emelkedett, amely az amúgy is rosszabb teljesítményeket produkáló élelmiszeripar versenyképességi pozícióját rontotta. A hivatkozott hazai és nemzetközi irodalmi forrásokkal ellentétben a vizsgált élelmiszeripari vállalkozások esetében megállapítható, hogy Magyarországon az elmúlt időszakban a 94

95 vállalkozások teljesítve az adóalapra vonatkozó korrekciók elvégzését, a vállalkozások kalkulált fajlagos adófizetési kötelezettsége alapvetően csökkent. 48. ábra A tényleges adóteher alakulása a pozitív adóalappal rendelkező illetve pozitív adóalappal rendelkező nyereséges vizsgált vállalkozások vonatkozásában között ORSZÁGOS II. Lineáris (ORSZÁGOS II.) 18,00 16,00 y = -1,106x + 18,2 R 2 = 0,9407 % 14,00 12,00 10, Forrás: AKI adatok alapján saját számítás Az országosan vizsgált adóterhelés hátterében a méretkategóriák szerinti, illetve a regionálisan meghúzódó eredményeket is célszerű elemezni Gazdaságok méretkategóriák szerinti adóterhelés vizsgálata Az élelmiszeripari tevékenységet űző, kettős könyvvitelt vezető társas vállalkozások esetében számított adóterhelés vonatkozásában, a vállalkozások mérete és adóterhelése között a mezőgazdasági tevékenységre is jellemző összefüggések tapasztalhatóak. Ebben az esetben is egyértelműen az egy milliárd forint éves árbevételt meghaladó forgalmú cégek adóterhelése mindvégig magasabb volt a többi kategóriánál. Az 1Mrd-100 M Ft közötti forgalmú cégek adóterhelése ez alatti, de az előző kategóriával együtt mozog és csökkenő trendet követ. A 100M-10M Ft forgalmat bonyolító cégek adóterhelése a többivel és az országos trenddel szemben növekvő adóterhelést mutat, miközben a 10 M Ft árbevétel alatti cégek hektikus mozgással ugyan, de szintén csökkenő tendenciát követnek (49.ábra). Az alapadatokból számított mutatók a 11. melléklet táblázatában láthatóak, amelyből a fentieken kívül kiderül, hogy az egy vállalkozásra jutó számított adó és adózás előtti eredmény itt is az első kategóriában jelentősen meghaladta a többi csoportot. Az élelmiszeripar esetében viszont az arányszámok úgy módosulnak, hogy az összes vállalkozás 14%-át kitevő nagyvállalati kör a felmerült összes adófizetési kötelezettség évente átlag 90%-át szolgáltatta. 95

96 49.ábra Az adóteher alakulása a pozitív adóalappal és adózás előtti eredménnyel rendelkező vizsgált élelmiszeripari vállalkozások vonatkozásában között ÁB > 1 Mrd Ft 1 Mrd Ft < ÁB>100 mft 100 mft < ÁB > 10 mft ÁB < 10 mft 20,00% 18,00% 16,00% 14,00% 12,00% 10,00% 8,00% 6,00% 4,00% 2,00% 0,00% Forrás: AKI adatok alapján saját számítás A vállalkozások regionális adóterhelés vizsgálata Amíg az országos számok egyértelműen lineáris trendet követnek, addig az egyes régiókban ez korántsem alakult így. Eltérések figyelhetők meg az egyes évek, illetve a régiók vonatkozásában is az országos átlagtól és 2005 között a legnagyobb változást a 2004-es év hozta a régiók többségében, amelyben az adókulcs változás okozta hatás is érvényesült természetesen (50. ábra). Ezzel együtt - mint látható - az adóteher nem változott évről évre egyöntetűen az egyes régióknál. A vizsgált élelmiszeripari vállalkozások fajlagos adóterhelésének regionális megoszlása és változásuk között 50. ábra % ORSZÁGOS II. RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás Kisebb mértékű változás figyelhető meg a közép-magyarországi (I.), közép-dunántúli (II.)., az észak-magyarországi (V.) és észak-alföldi (VI.) régióban, míg a nyugat-dunántúli (III.), a délalföldi (VII.), és a dél-dunántúli (IV.) régióban a változás jelentősebb, ez utóbbi régió 96

97 vállalkozásai esetében a csökkenés meghaladja a 10%-ot 2001-hez képest. (51. ábra) Mivel a változások előjele negatív, így az előzőek alapján azt mondhatjuk, hogy ezeknél a vállalkozásoknál jellemzően nem a jövedelmezőség javult, hanem inkább a számított adó lett kevesebb, - illetve mint a fenti ábrából látható - ezen régiók adóterhelése a többihez képest eleve magasabb szintekről indult ki. 51. ábra Az átlagos adóteher változása a 2001-es évhez viszonyítva % ORSZÁGOS II. RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII Forrás: AKI adatok alapján saját számítás Az országos átlagtól való eltérés követhető nyomon a következő, 52. számú ábrán. Mint látható a közép-magyarországi (I.), illetve az észak-alföldi (VI.) régiók követték a vizsgált négy év során a leginkább az országos trendet. A többi régió esetében, még ha meg is közelítették az országos átlagot, időnként attól jelentősebb mértékben eltértek. 52. ábra Az egyes régiók átlagos adóterhének eltérése az országos átlaghoz viszonyítva % RÉGIÓ I. RÉGIÓ II. RÉGIÓ III. RÉGIÓ IV. RÉGIÓ V. RÉGIÓ VI. RÉGIÓ VII. Forrás: AKI adatok alapján saját számítás

98 Mint az 53. ábrából látható, az egyes régiók a kumulált adóterhelésüket tekintve nem mutatnak már olyan nagy szóródást. Megállapítható, hogy a vizsgált időszakban összességében az országos átlagnál nagyobb adóterhelést a dél-dunántúli (IV.), északmagyarországi (V.), és a közép-magyarországi (I.) régió élelmiszeripari vállalkozásainak kellett volna teljesítenie, amennyiben az adókedvezményektől eltekintünk, míg az országos átlag alatt tudtak maradni a közép-dunántúli (II.), a nyugat-dunántúli (III.), észak alföldi(vi.), és dél-alföldi (VII.) régiók. A számok hátterében az áll, hogy az észak alföldi (VI.) és a délalföldi (VII.) régió vállalatai szerényebb jövedelemtermelő képesség mellett a többi régióhoz képest alacsonyabb adóalapot produkáltak, míg a közép-dunántúli (II.) régió esetében hiába volt az egyik legmagasabb az egy élelmiszeripari vállalkozásra jutó adóalap, vagyis az ebből származó adófizetési kötelezettség, arányaiban a gazdasági tevékenység eredménye ezt az átlagot meghaladóan tudta kompenzálni. Az egyes régiók élelmiszeripari vállalkozásainak kumulatív adóterhelése a vizsgált évek során ábra RÉGIÓ VII. 17,68 13,14 15,08 11,32 11,27 RÉGIÓ VI. 15,82 16,32 13,37 12,28 11,91 RÉGIÓ V. 17,27 17,05 17,93 13,69 11,64 RÉGIÓ IV. 22,4 16,92 16,73 10,97 11,93 RÉGIÓ III. 19,07 17,89 15,26 10,06 11,94 RÉGIÓ II. 14,53 16,56 11,8 14,24 14,38 RÉGIÓ I. 17,8 15,56 14,18 14,03 14,4 ORSZÁGOS II. 17,32 15,97 14,78 13,13 13, % Forrás: AKI adatok alapján saját számítás Adókedvezményeket is figyelembe vevő adóterhelés alakulása A tényleges adóteher megállapításakor a mezőgazdasági tevékenység elemzésénél látottakhoz hasonlóan az adókedvezményeket is figyelembe vettük. Az így kalkulált adószintek is megállapítást nyertek, mely mutatók a következő 11. táblázat szerint alakultak: 11. táblázat 98

99 Az adókedvezményekkel figyelembe vett effektív adóterhelések alakulása között VÁLLALKOZÁSOK SZÁMA (db) ADÓZÁS ELŐTTI EREDMÉNY (eft) SZÁMÍTOTT ADÓ (eft) ADÓKEDVEZMÉNY (eft) KEDV. ÉLVEZŐ VÁLL. SZÁMA (db) KEDV. ÉLVEZŐ VÁLL. ARÁNYA (%) 12,63 16,53 14,11 10,44 7,75 EGY VÁLL. JUTÓ ADÓKEDVEZM. (eft) SZÁMÍTOTT ADÓ-ADÓKEDV. (eft) ADÓKEDVEZMÉNY ARÁNYA (%) 30,98 31,65 9,13 4,39 7,24 ADÓTEHER I (%) 17,33 15,97 14,78 13,14 13,21 ADÓTEHER II (%) 11,96 10,92 13,43 12,56 12,25 Forrás: AKI adatok alapján saját számítás Mint a táblázatból látható, a vizsgált időszak első két évében az élelmiszeripari vállalkozások esetében az adókedvezmények jelentős szerepet kaptak az adófizetési kötelezettség mérséklésében. Segítségükkel az első időszakban 30 % feletti adó volt megtakarítható, amely így jelentős versenyelőnyöket hozott azoknak a vállalkozásoknak, akik éltek-élhettek a kedvezmények nyújtotta lehetőségekkel. Mint az adatokból kiderül ezek a vállalkozások a vizsgálatba vont élelmiszeripari cégek mintegy 12-16%-át tették ki, átlagosan 30 millió forint adókedvezményt realizálva. Az így kialakult tényleges adóteher (II) szintek tehát ugyanebben az arányban csökkentek, amelyek 10% körüli értékükkel kedvező kilátásokat jelentettek az ágazat számára. A következő három év történései, bár nemzetközi szinten még így is versenyképesnek ítélhető szinteket figyelhetünk meg, - a vállalkozásokat érintő hatásokban már kevésbé tekinthetőek kedvezőnek. A cégek 14, 10 majd 2005-ben már csak 8 %-át kitevő arányban részesültek az adókedvezményekből, és ami igazából problémás: hogy az egy vállalkozásra jutó adókedvezmény 1/6-ára csökkent. Még rosszabb mutatókat kapnánk, ha a év adókedvezményeiből levonnánk azt az egy vállalkozásra által kapott részt, amely az összes adókedvezmény 67%-át adja. A mezőgazdaságnál elmondottakhoz hasonlóan az előbb említett folyamatok hátterében itt is a kiemelt térségek adókedvezményének 2003 évi megszűnése, illetve a megelőző időszak adókedvezményeinek 2005-ös évre történő kifutása áll. A mikro-, kis- és középvállalkozások hiteleinek kamatához kapcsolódó kedvezmények az élelmiszeripar esetében még kevésbé voltak képesek kompenzálni az előző években kieső kedvezményeket. A kedvezőtlen fordulat tehát az adóterhelésben is érezteti hatását tól - mint már a mezőgazdasági tevékenységgel foglalkozó üzemek esetében láthattuk, éles változás figyelhető meg ban az addig tapasztalható lineáris trend megtörik (54. ábra), az adóterhelés az 99

100 adókedvezmények leépülése folytán növekedni kezd. A vizsgált vállalkozások szintjén kimutatott mintegy 23%-os adóteher növekedés már érezhető hatást képes kifejteni az ágazatban. Komoly hatással lehet a befektetésekre, illetve a foglalkoztatásra is. 54. ábra A tényleges adóteher alakulása a pozitív adóalappal és adózás előtti eredménnyel rendelkező vizsgált élelmiszeripari vállalkozások vonatkozásában adókedvezmény figyelembevételével, illetve anélkül között 18,00 ORSZÁGOS II. ORSZÁGOS II.(adókedvezménnyel) Lineáris (ORSZÁGOS II.) Lineáris (ORSZÁGOS II.(adókedvezménnyel)) 16,00 y = -1,106x + 18,2 R 2 = 0,9407 % 14,00 12,00 10,00 y = 0,222x + 11,558 R 2 = 0, Forrás: AKI adatok alapján saját számítás 100

101 6. KÖVETKEZTETÉSEK, JAVASLATOK Az elvégzett irodalmi feldolgozás révén, illetve a saját vizsgálatokon keresztül Megállapíthatjuk, hogy Magyarország sem vonhatja ki magát a nemzetközi trendekből és tendenciákból, adópolitikáját a modern adózási alapelvek figyelembevételével, a nemzetközi megfelelősség jegyében kell megalkotnia. Az agárgazdaságban működő vállalkozások szempontjából kiemelésre került a fenntarthatóság dimenzióinak alkalmazása, illetve az arra való törekvés fontossága. Megállapítást nyert, hogy ezen ágazat kiválóan megfeleltethető az ilyen jellegű megközelítésnek és célszerű az ágazatot, illetve annak adópolitikai megítélését is ezen keresztül vizsgálni. A jelenlegi környezetvédelmi adók - mint az irodalmi forrásokból kiderült - nem tükröznek kellő ösztönző hatást a természeti erőforrások fenntartható módon történő kezelésére. Ugyanakkor, a vizsgálatokból egyértelműen kiderült, hogy a klasszikus adókedvezmények sem voltak védhetőek, illetve a költségvetés kényszertő helyzete is megkívánta a kedvezmények leépítését. Az un. ökoadók és a környezetvédelem érdekeit szem előtt tartó adómentességek- és kedvezmények célirányos alkalmazása segíthetné Magyarországon is a termelés fenntartható módozatainak elterjedését. Írország pozitív példája emelhető ki, ahol magasabb szintű környezetvédelmi előírások betartásával adókedvezmény érhető el a társasági adóban például a mezőgazdasági üzemek részére. Ökológiai szempontokat érvényesítő támogatások és kedvezmények szociális alapon is kifejtik hatásukat, ugyanis amennyiben egyes ágazatok, így például a mezőgazdaság számára több támogatás, illetve adókedvezmény érhető el, ezáltal javulhat az ágazat népességeltartó képessége, a vidék gazdasági aktivitása. A feldolgozott irodalom alapján, valamint az elvégzett vizsgálatok alapján megállapítható, hogy Magyarországon a társaságok jövedelemadó-terhelése Európai Uniós összehasonlításban, a vizsgált minta alapján versenyképesnek mondható. Ez viszonylag egyértelműen leszűrhető, az irodalmi a hatályos adókulcsokra vonatkozó adatgyűjtések alapján, de az ezirányú kutatást megerősítik a saját vizsgálatokban található implicit adóráta vizsgálatok is hazai és nemzetközi (Bach adatbázis) kitekintésben egyaránt. E kijelentés az osztalék-, és helyi adókat figyelembe véve is vélhetően fenntartható, bár ezirányú vizsgálatok nem képezték az értekezés célját. Főbb versenytársaink a társasági adózás területén a velünk együtt, illetve azóta csatlakozott tagországok. Figyelembe véve az Európai Unióban zajló 101

102 trendeket, és irányokat, látható, hogy a költségvetési oldalon további adócsökkentéseket az egyensúly megtartása nélkül az adórendszerek már nem nagyon bírnak el. Az Európában zajló adóversenybe történő becsatlakozásnak káros következményei is lehetnek. Pusztán a társasági adókulcsok csökkentése, - a hatékonyság növelése és szerkezetátalakítási programok nélkül - nem jelent egyértelmű versenyelőnyt, illetve csak átmenetileg okozhat magasabb tőkevonzó képességet figyelembe véve az utóbbi idők adókulcs csökkentési hullámait Európában. Többek közt a fentiek igazolása és az adóterhelés, mint fogalom tisztázása érdekében összegyűjtésre kerültek az ez irányú vizsgálati módszerek, megtörtént az adóteher mutatók tipizálása (implicit, effektív adóteher). Részint az irodalmi források felhasználásával, kidolgozásra került egy olyan adóteher számítási módszer, mely könnyen reprodukálható, a jövőben alkalmas lesz szélesebb, akár nemzetközi szintű adóterhelés vizsgálatok elvégzésére, a hatótényezők tanulmányozására. Az elvégzett vizsgálatok alkalmával az agárgazdaságban fellelhető kettős könyvvitelt vezető vállalkozások beszámoló adatai kerültek feldolgozásra. Annak érdekében, hogy a torzításokat elkerüljük, a számítások, így leginkább az adóterhelés-vizsgálatok esetében csak azon pozitív adóalappal rendelkező vállalkozások adatai kerültek végső feldolgozásra, amelyek adózás előtti eredménye is pozitív volt. Ezen vállalkozások mutatói országos II. adatokként kerültek kimutatásra. A mezőgazdasági vállalkozások fentiek szerinti csoportjára nézve megállapítást nyert, hogy a vizsgált vállalkozások az évek előrehaladtával fajlagosan csökkenő forgalmat bonyolítottak 2004-ig, majd 2005-ben ismét emelkedett a vállalkozások árbevétele, de így is 32,49%-kal alatta maradt bázisévnek számító 2001 év forgalmának. Mivel ez a kategória nem tartalmazza az egyéb bevételeket, többek közt a támogatásokat sem, így ezek a változások arra utalnak, hogy ennek hátterében, az időjárás, a technológia, a piaci viszonyok negatív hatásai jelentkeztek. A vizsgált mezőgazdasági vállalkozások gazdálkodásának eredményességét figyelembe véve megállapítható, hogy a kumulált adózás előtti eredmény 2003-ban csökkent a leginkább. A 3100 gazdálkodó szervezet 36,41 %-kal kevesebb eredményt produkált 2001-hez képest, viszont fajlagosan egy gazdálkodási egységre 2004-ben jutott a legkevesebb eredmény. Akkor a 2001-es eredménynek csupán 57,49%-át produkálta egy-egy gazdaság átlagosan ben már mind az összesített, mind a fajlagos mutató valamelyest javult, itt már a megjelenő Uniós támogatások is éreztették hatásukat. A 2002-es év kivételével egyre több gazdaság járult hozzá a társadalmi közös kiadások fedezetéhez a vizsgált körből. Ugyanakkor abszolút értelemben ezeknek a gazdaságoknak 102

103 egyre kisebb lett az adóalapjuk. Ebben is a legnagyobb visszaesés szintén az országos aszály sújtotta 2003-ban volt tapasztalható, amikor 2001-hez képes nagyjából ugyanannyi vállalkozás már csak a 2001-es kumulált adóalap 51,94%-át tudta realizálni, miközben az egy gazdaságra jutó adóalap kevesebb, mint a felére, 49,91%-ra csökkent a 2001-es év hasonló mutatójának. További változásokat hozott a cégek által fizetendő adó vonatkozásában, hogy 2004-ben a társasági adókulcsot 18%-ról 16%-ra mérsékelték. Amennyiben a vizsgált vállalkozások szemszögéből elemezzük az adófizetési kötelezettséget, megállapíthatjuk, hogy 2004-ben fajlagosan 55,64%-kal keletkezett kevesebb adófizetési kötelezettség 2001-hez viszonyítva, miközben ugyanekkor az adózás előtti eredmény 42,51%-kal csökkent. Az előző évhez képest 13,99%-kal alacsonyabb adófizetési kötelezettség tehát nem csak az alacsonyabb adókulcsoknak köszönhető. Amennyiben a korábbi éveket jellemző 18%-os kulccsal vettük volna figyelembe a csökkenést, az 2003-hoz képest ugyan magasabb adófizetési kötelezettséget jelentett volna összességében, ugyanakkor azonban fajlagosan még így is 3,4%-os csökkenést eredményezett volna az előző évhez, 50,14%-os csökkenést pedig hez képest. Általánosságban megállapíthatjuk tehát, hogy a vizsgált időszakban a vizsgálatba vont mezőgazdasági vállalkozások közteherviselő képessége összességében 2003-ig, fajlagosan pedig 2004-ig romlott ben mind eredményesség, mind pedig a számított adó vonatkozásában konszolidációnak lehettünk tanúi, amelyhez nagyban hozzájárultak a változó támogatási rendszer nyújtotta előnyök. Az eredményekben az országos II.-vel jelzett adatsor szemléltette a számított adó és az adózás előtti eredmény hányadosaként az adókedvezmények nélkül kalkulált adóterhelést, amely a vállalkozások mérete szerint is-, valamint regionálisan, illetve szektorálisan is vizsgálat tárgyát képezte. Az elemzések azt mutatták, hogy amennyiben a felállított méretkategóriák alapján vizsgáljuk az adóterhelést, úgy valamennyi kategóriára vonatkoztatható egyértelmű korreláció ugyan nem tapasztalható, szembetűnő azonban, hogy az egy milliárd forint éves árbevételt meghaladó forgalmú cégek adóterhelése a vizsgált időszakban mindvégig magasabb volt a többi kategóriánál. Megállapítható továbbá az is, hogy az egy vállalkozásra jutó számított adó és adózás előtti eredmény is ebben a kategóriában volt a legnagyobb, bár számosságát tekintve a legkevesebb vállalkozás tartozott ide. Figyelemre méltó, hogy esetünkben az összes vállalkozás 3%-át kitevő egy milliárd forint feletti forgalmat bonyolító vállalkozói kör részére a felmerült összes adófizetési kötelezettség évente átlag 36%-át írták elő, tehát szerepük 103

104 adózás vonatkozásában jelentősnek mondható. Figyelembe véve az egyéni termelők adózási gyakorlatát, valamint a kisebb méretű társas vállalkozások közterhekhez való hozzájárulását, megállapítható, hogy a gazdaságok mérete szerinti eltérő adóügyi megközelítésekkel szociális és piaci alapon más és más eredmény érhető el Az adóterhelés számítások regionális vizsgálatakor megállapíthattuk, hogy 2001-ben az országos átlagban 14-16% közötti értékeket mutattak, regionálisan viszonylag kiegyenlített szinten ben a közép-magyarországi (I.) régió vállalkozásainak 16,21%-os szintjénél lényegesen alacsonyabb 9,15% és 11,09% között változott a többiek adóterhelése ban az I. régiónál megfigyelhető trendhez képest emelkedő tendenciának lehettünk tanúi, amelynek hátterében nem adóbefizetések növekedése, hanem az adózás előtti eredmény jelentősebb mértékű csökkenése állt. A közép-magyarországi (I.) régió esetében az ellentétes mozgás oka, hogy az enyhén csökkenő számított adófizetési kötelezettség mellett nem csökkent olyan mértékben az adózás előtti eredmény ben tendenciájában hasonló folyamatok zajlottak, amely így hasonlóan csökkenő trendeket eredményezett mind regionálisan mind országosan. Kizárólag a dél-dunántúli (IV.) régió esetében növekedett az adóterhelés. Hasonlóan 2005-ben is egy általános, - bár növekvő - tendenciáról beszélhetünk, ahol viszont csak az észak -alföldi (VI.) és a dél-alföldi (VII.) régió tért el a többi régiónál tapasztalt mozgásiránytól, az országos átlag alatti adóterhelést elérve. A vizsgált időszak kumulatív adóterhelése szerint a legkevésbé terhelt észak-magyarországi (V.) régió, illetve a leginkább terhelt közép-magyarországi (I.) régió közti különbség 16,48%. Az országos kumulált átlagot (62,64%) meghaladó adóterhelés érvényesült az I. és II. régiókban, míg általában az alatti adóterhelést találtunk az összes többi régió esetében. A növénytermesztéssel foglalkozó mezőgazdasági vállalkozások adóterhelése nagyon hasonlóan alakult az ország átlagos adóterheléséhez. Amennyiben tevékenységek szerint vizsgáljuk az egyes régiók átlagos adóterhelését, a mellékletek alapján megállapíthatjuk, hogy az egyes évek során - a közép-magyarországi I. régió kivételével - a növénytermesztéssel foglalkozó vállalkozások adóterhelése valamennyi esetben alacsonyabb az egyes régiók átlagos adóterhelésénél között. A vizsgált állattenyésztéssel foglalkozó vállalkozások adóterhei 2002-ben és 2003-ban az országos átlag alatt alakultak, a többi vizsgált évben az országos átlagokhoz közelebbi-, illetve a feletti értékeket vettek fel. Érdekes módon a 2004-es év az állattartással foglalkozó gazdaságokban a közép-dunántúli (II.) régió kivételével az adóterhek emelkedését hozta. Amennyiben tevékenységek szerint vizsgáljuk az egyes régiók átlagos adóterhelését, a 104

105 mellékletek alapján megállapíthatjuk, hogy az egyes évek során - az I. régió kivételével - az állattenyésztéssel foglalkozó vállalkozások átlagos adóterhelése jellemzően magasabb az egyes régiók átlagos adóterhelésénél között. A vizsgált vegyes gazdálkodással foglalkozó mezőgazdasági vállalkozások fajlagos adóterhelése 2001-et követően - az állattenyésztő gazdaságokhoz hasonlóan, szintén az országos átlag felett alakultak. A fentiek alapján a jövőben megfontolandó lehet további méret-, regionális-, illetve tevékenység-specifikus szabályozási elem alkalmazása az adórendszeren belül, ugyanis akár a költségvetési oldalt szem előtt tartva, akár a vállalkozások számosságát tekintve stratégiailag differenciáltabb megközelítés lenne kialakítható, a mostani szabályozás túlzottan vállalkozási formákhoz kötött preferencia rendszerével szemben. Így az adórendszer a speciális állami beavatkozások részeként a korábban is működő térségi adókedvezményekhez hasonlóan, (például a kedvezőtlen adottságú térségekben, vagy az iparilag kevéssé ellátott területeken) a vidékfejlesztés egyik tudatos eszközeként is megjelenhet. A rendszer alkalmazásának további indoklását, többek közt a Code of conduct -nak való nemzetközi megfelelősség jelentheti, amennyiben az elemeket a fenntarthatóság tényezőivel kombináljuk. Az adókedvezményeket is figyelembe vevő adószintek elemzéséről elmondható, hogy a vizsgált mezőgazdasági vállalkozások esetében az igénybe vett adókedvezmények közötti volumene az adózás előtti eredmény esetében is megfigyelhető trendeket követte, vagyis az öt év során két jellemző korszak körvonalazódik ben a vizsgálatba vont vállalkozások 11% körüli aránya élvezett valamiféle adókedvezményt. Ezt követően az arány romlott, 2005-re már csak a vizsgált vállalkozások 4,03%-a tarthatott vissza számított adójából. A fajlagos adókedvezmény mutató alapján még egyértelmübb a két időszak különbözősége. Megállapítható, hogy nem a vizsgálatba vont vállalkozások száma, hanem az egy vállalkozás által elérhető kedvezmények határozták meg ténylegesen a vállalkozások pozícióit az adófizetés terén. A változások legfőbb okai, hogy a kiemelt térségek adókedvezménye megszűnt 2003-tól, illetve a megelőző időszak adókedvezményei is ezekben az években jártak le, a fennmaradó adókedvezmények már nem kompenzálták a kieső kedvezményeket. A már ténylegesen fizetendő adóval figyelembe vett adóterhelés ennek következtében egyre kisebb mértékben csökkent. A felállított adóterhelés trendek alapján megállapítható, hogy egyrészt a kedvezményekkel figyelembe vett adóterhelés trendje az anélkül számított trenddel ellentétes irányzatot követ, melyet az adókulcs csökkenése ellensúlyozott kissé, ugyanakkor az elérhető adókedvezmények körének szűkülése a tényleges adóterhelést növelte. 105

106 Az élelmiszeripari vállalkozások körében a mezőgazdaságban fellelhető trendekhez hasonló eredmények születtek. Az adott feltételeket teljesítő élelmiszeripari vállalkozások csoportjára nézve megállapítást nyert, hogy a vizsgált vállalkozások az évek előre haladtával 2002 kivételével abszolút értékben és fajlagosan is csökkenő forgalmat bonyolítottak közötti időszakban. Amennyiben a bázisévnek számító 2001 év forgalmához viszonyítjuk a visszaesést, a csökkenés fajlagosan 33,86%-os volt. Ez egyértelmű piacvesztésre utal, amelyben számos tényező mellett a versenyképesség romlása, sokszor az árfolyamingadozásoknak köszönhetően emelkedő import, illetve a piaci hozzáférés növekedése játszották a fő szerepet. Ha ehhez hozzáveszzük a 2005-ös év mezőgazdasággal ellentétes trendjét, akkor azt is megállapíthatjuk, hogy az élelmiszeripart jóval érzékenyebben érintette a csatlakozásból fakadó verseny fokozódása. Ugyanakkor ebből látszik az is, hogy az agárgazdaságon belül az egyes termékpálya szintek elszigetelten működnek. A vizsgált élelmiszeripari vállalkozások gazdálkodásának eredményessége vonatkozásában megállapítható, hogy a mezőgazdasági üzemekhez képest mind abszolút értelemben, mind pedig fajlagosan a vizsgált időszakban mindvégig romló eredményt produkáltak. Igaz ugyan, hogy a mezőgazdaságban megfigyelhető 42,51%-os visszaeséshez képest itt csak 36,67% csökkenés volt tapasztalható 2001-hez képest egy vállalkozásra. A viszonylag kiegyenlített vállalkozói létszám mellett egyre több cég járult hozzá a társadalmi közös kiadások fedezetéhez. Ezzel együtt sajnos abszolút értelemben ezeknek a vállalatoknak egyre kisebb lett az adóalapjuk évihez képes nagyjából ugyanannyi vállalkozás már csak a 2001-es kumulált adóalap 54,3%-át tudta realizálni fajlagosan. A mezőgazdaságban 2005-ben megfigyelhető javuló tendencia azonban ebben a kategóriában sem érhető tetten. További változásokat hozott a cégek által fizetendő adó vonatkozásában, hogy 2004-ben a társasági adókulcsot 18%-ról 16%-ra mérsékelték. Amennyiben a vizsgált vállalkozások szemszögéből elemezzük az adófizetési kötelezettséget, megállapíthatjuk, hogy 2004-ben fajlagosan 47,38%-kal keletkezett kevesebb adófizetési kötelezettségük 2001-hez viszonyítva, miközben ugyanekkor az adózás előtti eredményük 30,6%-kal csökkent. Az előző évhez képest 9,01%-kal alacsonyabb adófizetési kötelezettség látható módon tehát nem csak az alacsonyabb adókulcsoknak köszönhető. Amennyiben a korábbi éveket jellemző 18%-os kulccsal számolunk, 2004-hez képest ugyan magasabb adófizetési kötelezettség jelentkezett volna összességében, ugyanakkor fajlagosan még így is 3,4%-os csökkenés következett volna be az előző évhez, 40,8%-os csökkenést pedig 2001-hez képest. Általánosságban megállapíthatjuk tehát, hogy a vizsgált időszakban a fenti élelmiszeri vállalkozások közteherviselő képessége is romlott. A vizsgálatok későbbi fázisában az 106

107 országos II.-vel jelzett adatsor szemléltette a számított adó és az adózás előtti eredmény hányadosaként adókedvezmények nélkül kalkulált adóterhelést, amely a vállalkozások mérete szerint -, illetve regionálisan is elemzés tárgyát képezte. Az elemzések azt mutatták, hogy amennyiben a felállított méretkategóriák alapján vizsgáljuk az adóterhelést, úgy valamennyi kategóriára vonatkoztatható egyértelmű korreláció itt sem volt tapasztalható. Szembetűnő azonban itt is, mint ahogy a mezőgazdasági cégek esetében is tapasztalható volt, hogy az egy milliárd forint éves árbevételt meghaladó forgalmú cégek adóterhelése a vizsgált időszakban mindvégig magasabb volt a többi kategóriáénál. Az élelmiszeripar esetében az átlag összes vállalkozás 14%-át kitevő egy milliárd forint feletti forgalmat bonyolító tehát a vizsgált legnagyobb méretű vállalkozói kör részére a felmerült összes adófizetési kötelezettség 90%-a merült fel, tehát szerepük adózás vonatkozásában is jelentősnek mondható. Az adóterhelés számítások regionális vizsgálatakor megállapítható volt, hogy 2001-ben az országos számok általában kiegyenlített értékeket mutattak régionként viszonylag kiegyenlítetten. A vizsgált időszakban összességében az országos átlagnál nagyobb adóterhelést a dél-dunántúli (IV.), az észak-magyarországi (V.), és a közép-magyarországi (I.) régió élelmiszeripari vállalkozásainak kellett volna teljesítenie, - amennyiben az adókedvezményektől eltekintünk, - míg az országos átlag alatt tudtak maradni a középdunántúli (II.), a nyugat-dunántúli (III.)., az észak-alföldi (VI.), és a dél-alföldi (VII.) régiók. A számok hátterében az áll, hogy az észak-alföldi (VI.) és a dél-alföldi (VII.) régió szerényebb jövedelemtermelő képesség mellett a többi régióhoz képest alacsonyabb adóalapot produkált. Míg a közép-dunántúli (II.) régió esetében hiába volt az egyik legmagasabb az egy élelmiszeripari vállalkozásra jutó adóalap, vagyis az ebből származó adófizetési kötelezettség, arányaiban a gazdasági tevékenység eredménye ezt az átlagot meghaladó mértékben tudta kompenzálni. A vizsgált időszak kumulatív adóterhelése szerint a legkevésbé terhelt délalföldi (VII.) régió, illetve a leginkább terhelt közép-magyarországi (I.) régió közti különbség 12,94%, amely kevesebb, mint a mezőgazdasági tevékenységet űző vállalkozások esetében.. Ugyanakkor az országos kumulált átlag (74,41%) magasabb a mezőgazdasági tevékenységet folytató vállalkozásoknál megfigyeltekhez képest. Ezt meghaladó adóterhelés érvényesült a közép-magyarországi (I.) dél-dunántúli (IV.) és az észak-magyarországi (V.) régiókban, míg általában az alatti adóterhelést találtunk az összes többi régió esetében. Az adókedvezményeket is figyelembe vevő adószintek elemzéséről elmondható, hogy a vizsgált élelmiszeripari vállalkozások esetében a vizsgálat első két évében az 107

108 adókedvezmények jelentős szerepet kaptak az adófizetési kötelezettség megállapításakor. Segítségükkel az első időszakban 30 % feletti adó volt megtakarítható, amely így jelentős versenyelőnyöket hozott azoknak a vállalkozásoknak, akik éltek-élhettek a kedvezmények nyújtotta lehetőségekkel. Az így kialakult tényleges adóteher (II) szintek tehát ugyanebben az arányban csökkentek, amelyek 10% körüli értékükkel kedvező kilátásokat jelentettek az ágazat számára. A következő három évben viszont annak ellenére, hogy nemzetközi összehasonlításban még így is versenyképesnek ítélhető adószinteket figyelhetünk meg, tendenciájukban, illetve a vállalkozásokat érintő káros hatásokkal találkoztunk. Így a cégek 14, 10 majd 2005-ben már csak 8 %-át kitevő hányada részesült az adókedvezményekből, amely egyértelműen kedvezőtlennek ítélhető a vállalkozások szemszögéből. A mezőgazdaságnál elmondottakhoz hasonlóan itt is a kiemelt térségek adókedvezményének 2003 évi megszűnése, illetve a megelőző időszak adókedvezményeinek 2005-ös évre történő kifutása áll a háttérben. A mikro-, kis- és középvállalkozások hiteleinek kamatához kapcsolódó kedvezmények az élelmiszeripar esetében még kevésbé voltak képesek kompenzálni az előző években kieső kedvezményeket. A kedvezőtlen fordulat az adóterhelésben is érezteti hatását. Az adókedvezményeket is figyelembe vevő adóterhelés görbe a mezőgazdasági tevékenységgel foglalkozó üzemek vizsgálati eredményéhez képest még látványosabb irányváltást tükröz. A vizsgált vállalkozások szintjén kimutatott mintegy 23%-os adóteher növekedés már érezhető hatást képes kifejteni az ágazatban, komoly hatással lehet a befektetésekre, illetve a foglalkoztatásra is. A fentiek alapján a jövőben az élelmiszeripari vállalkozások esetében is megfontolandó lehet további méret-, és regionális szempontokat alkalmazó specifikus szabályozási elemek alkalmazása az adórendszeren belül. Ugyanakkor amennyiben továbbra is ennyire egyértelműen elválnak egymástól a termékpálya egyes szintjei-, esetünkben például az alapanyag-termelés és feldolgozás, - akkor az ilyen jellegű állami beavatkozások nemzetközi szinten is egyre kevésbé védhetőek. A szektor szerepe a vidékfejlesztésben továbbra is nagyon lényeges, azonban a fenntarthatóság elveit hangsúlyozó elemek alkalmazása még inkább előtérbe kerül. Az egyes adókedvezmények, az állami beavatkozások alkalmazásának lehetősége a nemzetközi folyamatok alapján, illetve az EU belső integrációjának fokozásával - a politikai ellenállástól függetlenül már most is erősen korlátozott, amely az irodalmi feldolgozásban kifejtett közös adóalap számítási kötelezettség, valamint az azt követő folyamatok miatt várhatóan tovább szűkül. 108

109 A társasági adóbevételek szerepe, mint a költségvetés helyzetéből láthattuk nem elhanyagolható. Az agrárgazdaságból származó társasági adóbevétel súlya az összes ilyen jellegű adóbevételen belül ugyanakkor csökkent a vizsgált időszakon belül (5,54%-ról 3,63%- ra) az APEH kimutatásai szerint is. Különösen a mezőgazdaságból származó adóbevétel nem olyan mértékű, hogy annak akár egy részéről is lemondva ne képződne annyival több hozzáadott érték, amely össztársadalmi szinten kompenzálná a kieső adóbevételeket.(vidékfejlesztés, kereskedelmi aktívum, foglalkoztatás, természeti erőforrások kihasználása alapján.) élelmiszeripar esetében alkalmazható kedvezmények indoklását a továbbiakban megfelelően elő kell készíteni. Ennek függvényében esetlegesen olyan szektorális adókedvezmények alkalmazását tudjuk elképzelni, amely segíthet az agárgazdaságban, elsősorban mezőgazdaságban tevékenykedők adózási pozícióján, ezen keresztül a vidék népességmegtartó képességén. 109

110 7. ÚJ ÉS ÚJSZERŰ KUTATÁSI EREDMÉNYEK 1. Az Európai Unió tagországaiban és hazánkban alkalmazott adópolitika, adózási alapelvek tendenciáinak tudományos igényű feldolgozása, adóterhelés modell meghatározása, az adórendszer fenntarthatóság szempontjait figyelembe vevő vizsgálata. 2. A vizsgált kettős könyvvitelt vezető mezőgazdasági vállalkozások esetében (adókedvezmények figyelembevétele nélkül) a legtöbb adót a nagyobb méretű (1 milliárd forint feletti forgalmat bonyolító) gazdaságoknál állapították meg. Regionálisan a közép-magyarországi (beleértve Budapestet -I. régió) és a Középdunántúli ( II. régió) régiók vállalkozásait terhelte az átlagosnál magasabb adófizetési kötelezettség, közülük is általában az állattenyésztő és vegyes gazdálkodással foglalkozó vállalkozásokat. 3. A vizsgált mezőgazdasági vállalkozások esetében 2003-tól az adóterhelés szempontjából negatív folyamatoknak lehetünk tanúi, melyek abban nyilvánultak meg, hogy az adókedvezmények csökkenése miatt az adóterhelés trendje megfordult. Ezt az adókulcs mérséklése ellensúlyozta kissé 2004-ben, ugyanakkor az elérhető adókedvezmények körének szűkülése a tényleges adóterhelést ennél jelentősebb mértékben emelte. 4. A kettős könyvvitelt vezető élelmiszeripari vállalkozások elsődleges adóalap megállapítása során a mezőgazdasági vállalkozásokhoz hasonlóan legtöbb adót a nagyobb méretű (1 milliárd forint feletti forgalmat bonyolító) gazdaságoknál állapították meg, ugyanakkor regionálisan a közép-magyarországi (Budapestet is beleértve -I. régió), a dél-dunántúli (IV. régió) és észak-magyarországi (V. régió) régiók vállalkozásait terhelte az átlagosnál magasabb adófizetési kötelezettség. 5. A vizsgált élelmiszeripari vállalkozások esetében az adóterhelés szempontjából a mezőgazdasági vállalkozásoknál már megfigyelt negatív folyamatoknak lehetünk tanúi 2003-tól, mely még látványosabban abban nyilvánult meg, hogy az adókedvezmények figyelembevételekor az adóterhelés trendje megfordult. 6. A fentiekben öt éves időtávra elvégzett adóteher megállapítások alapján az adórendszer korszerűsítésére vonatkozó megállapítások megtétele. 110

111 8. ÖSSZEFOGLALÁS Az adózás, mint az egyik fő állami bevételszerző tevékenység, fejlődése során több jelentős változásnak lehettünk tanúi hazai és nemzetközi viszonylatban egyaránt. Hosszú időtávlatban változtak az alapvető adójogi megközelítések csakúgy, mint az adózás funkciói, illetve az adózási alapelvek. A változások nyomon követése érdekében számba vettük az adózás klasszikus, alkotmányos elvei mellett az olyan modernnek számító alapelveket is, mint az arányos közteherviselés, a gazdasági fejlődés támogatása, a foglalkoztatás elősegítése, a versenysemlegesség, melyek szem előtt tartása egyre fontosabb az adópolitikák kidolgozásánál. Lényegesek továbbá azok a jó adórendszerrel szembeni további elvárások is, mint a kiszámíthatóság, olcsóság, vagy akár a célszerűség, amelyek szem előtt tartása napjainkban biztosíthatja a rendszer hatékony működését. Mint az irodalmi források feldolgozása során kiderült, sokszor nehéz megtalálni az optimális vagy annak tűnő alkalmazásokat, összehangolni az egyes alapelveket és még ezzel együtt is előfordul, hogy a racionálisnak tűnő megoldások sem hozzák meg a várt eredményt, különösen, ha politikai érdekek kerekednek felül a gazdasági megfontolásokon. A téma komplexitását mutatja, hogy a felsorolt számtalan megközelítés mellett lényeges a konkrét gazdasági környezet vizsgálata is, amely napjainkra újabb és újabb elvárásokat támaszt az adórendszerekkel szemben. A mezőgazdaság, az élelmiszeripar és a kapcsolódó tevékenységek, vagyis az agárgazdaság stratégiai szerepénél, adottságainál, a gazdasági tevékenység jellegénél fogva igényli az állam beavatkozásokat. Ezen intervenciók köre azonban egyre szigorúbb nemzetközi szabályoknak kell hogy megfeleljen. A globalizálódó világgazdaság versenyre kényszeríti az egyes gazdasági centrumokat, amelyek különböző módokon próbálnak meg választ keresni a gyors változások diktálta kihívásokra. Ahogy a szállítási távolságok mind költségben és időben folyamatosan redukálódnak, az egyes piacok egyre közelebb kerülnek egymáshoz. Hosszú ideig a termékek és szolgáltatások vonatkozásában azok piacrajutásának megkönnyítése képezte az alapját az egyes gazdasági érdekközösségek között zajló nemzetközi kommunikációnak. A GATT, majd utószervezete a WTO nyújtotta tárgyalási keretek az egyes országok számára a vámok, kereskedelmi akadályok és a támogatási rendszereik leépítését, átalakítását hozták, amelyek révén egyre kevesebb lehetősége maradt az egyes régióknak saját piacaik, termékpályáik védelmére. A megváltozott szabályozórendszeri elemek között sok ország a még viszonylag szuverén jövedelemadó-rendszere révén próbálja meg a piacait a 111

112 befektetések számára vonzóvá tenni, egyes gazdasági ágakat, így az agrárgazdaságot a különböző kedvezményeken keresztül helyzetbe hozni. A nemzetközi gazdasági környezet kihívásai közül külön kiemelésre került az Európai Unió által kidolgozott Lisszabon stratégia, egyrészt mivel azt Magyarország Európai Uniós tagsága révén most már a térség és a hazai gazdaság legfőbb aktuális irányvonalaként tartjuk számon, másrészt mivel az általa használt kulcsszavak, mint versenyképesség és fenntarthatóság - az értekezésben is vizsgált társasági adózás agrárgazdasági vonásainak meghatározó elemeivé, és egyben jövőbeni fejlődésének zálogává is válhatnak. Az aktuális meghatározó trendek vizsgálata emellett azért is nagyon lényeges, hogy az adórendszer nemzetközi szinten is konzisztens megközelítése biztosítható legyen. Az idézett szerzők a fentiek tükrében kiemelik az EU-n belüli összehangolt kezdeményezéseket, a vállalkozásokat támogató környezet kialakításának fontosságát, a fenntarthatóság beépülését valamennyi az alkalmazott politikába. A fenntarthatóság, amely a legtöbb iparág vonatkozásában a fenntartható fejlődésben, mint célkitűzésben öltött testet, az agárgazdaságban régóta jelen van, és még hangsúlyosabban jelennek meg főbb dimenziói, a szociális, ökológiai és ökonómiai funkciók.. A szociális aspektusnál kiemelhető a gazdasági aktivitás és foglalkoztatás növelése, különös tekintettel a vidéki térségekre. Az ökológiai aspektus vonatkozásában említésre kerültek az úgynevezett ökoadók, amelyek alapvetően szankciókra épülve fejtik ki hatásukat. A hatás azonban nem mindig jelentkezik egyértelműen, az egyes országok sok esetben egyszerű adóbevételként és nem igazán szemléletformáló tényezőként kezelik az ebben rejlő lehetőségeket. Az ökonómiai funkció számos tényezővel jellemezhető. A sokszínű Európai Közösség működésének alapfeltétele, de sok esetben gazdasági sikerét is nagyban meghatározza, hogy bizonyos területek szabályozását mennyire sikerül összehangolni. Az egységes fellépés mellett lényeges, hogy a tagállamok mennyire képesek a közös fejlődésre, gazdaságaik dinamizálására, ugyanakkor nem mindegy számukra, hogy nemzeti szuverenitásuk önkorlátozásával mely területek szabályozása valósul meg közösen. Az adópolitika területén a közvetett adók harmonizálása megtörtént, a jövedelemadók vonatkozásában azonban egyelőre még nem található utalás a Közösség alapdokumentumaiban, bár az Európai Bizottság már több szinten elemzi a kérdéskört. Ennek részbeni oka az, hogy a kibővült Európai Unió változatos adórendszereinek problematikája a határon átnyúló tevékenységek kapcsán egyre erőteljesebben érezteti hatását. A tagországok közötti társasági adókülönbségek befolyásolják a tőkemozgást, a befektetési kedvet, az elérhető nyereség mértékét. A különbségek adóarbitrázsra is lehetőséget adnak. Az eltérő jövedelem és társasági adókulcsok élénk 112

113 adóverseny kibontakozásához vezettek, különösen az újonnan csatlakozott tagállamok vonatkozásában, de a régi tagállamokból is adórendszereik felülvizsgálatát váltotta ki. Az Európai Unióban alkalmazott társasági jövedelemadózás megoldások bemutatására általában hosszabb idősorok elemzésével került sor. Az időbeli változások nyomonkövetése mellett szó esett az egyes tagállamok, illetve a régi és új tagállamok alkotta csoportok eltérő adózási szokásairól, a jövedelmeket terhelő adók struktúrájáról, az adókulcsok és adóbevételek alakulásáról. Külön kerültek tárgyalásra a vállalkozások működési eredményeiből kalkulálható adóteher számítások. Az aggregált nemzeti mutatószámoktól, a vállalkozások szintjén mérhető adóterhelésekig terjedtek a különféle adóráták ismertetése, illetve aszerint is megkülönböztetésre kerültek az egyes módszerek, hogy a tényleges történelmi adatokon nyugvó számítások, avagy jövőbeni kalkulált modellekből nyert mutatószámokkal jellemezték az adórendszereket. Ezt követően rövid összefoglaló található az értekezésben az Európai Unió társasági jövedelemadóztatásának jövőbeni fejlődési alternatíváiról. A megközelítés alapja az eltérő szintű Bizottsági elképzelések bemutatása, a társasági adózás Közösségen belüli összehangolása vonatkozásában. A közös adóalap meghatározásától egészen a teljes harmonizációig terjedő elképzelések leíró jellemzése volt a cél. Az ezt követő fejezetek már a magyar vállalati jövedelemadóztatást elemzik, különös tekintettel az agrárgazdaságban, - és azon belül is a mezőgazdaságban fellehető egyes vállalkozási formák működési, majd adózási specialitásaira. Az egyéni termelők adózási gyakorlatának bemutatására azért került sor, mivel jól illusztrálja az ágazaton belüli eltérő megközelítések lehetőségeit, illetve az e csoportból származó jövedelemalapok bizonyos struktúrapolitikai következetések levonását is lehetővé teszik. A saját vizsgálatok fejezet első részében megtalálhatók azok az összefoglaló táblázatok, amelyek kifejtése révén bemutatásra került a magyar mezőgazdasági és élelmiszeripari vállalkozások adóterhelés szintjei 2001 és 2005 között, illetve az azt megalapozó főbb forgalmi, eredménykategóriák, valamint adóalap és adószintjeinek alakulása. Az elemzés a gazdaságok mérete szerint, regionálisan, illetve a mezőgazdasági vállalkozások esetében a tevékenység jellege alapján is megtörtént. Az elemzésekhez az egyes vizsgált ágazatokon belül a torzítások elkerülése érdekében szűkítéseket kellett elvégezni. A vizsgálatok tárgyát a pozitív adóalappal rendelkező, majd az adózás előtti eredmény szempontjából is nyereséges vállalkozások képezték. A tényleges adóteher vizsgálatok már csak ez utóbbi kategóriában kerültek elvégzésre. 113

114 A vizsgálatok eredményei alapján elmondhatjuk, hogy a vizsgált mezőgazdasági vállalkozások esetében - különösen az egy vállalkozásra jutó mutatószámok tekintetében egészen 2005 évig csökkenő forgalommal, romló eredményességgel, és szűkebb adóalapokkal találkoztunk. A számított adó és az adózás előtti eredmény hányadosaként kalkulált adókedvezmények nélküli adóterhelés esetében megállapítható volt, hogy az 1Mrd Ft éves árbevétel feletti kettős könyvvitelt vezető cégek az egyéb vállalkozásokhoz viszonyított számarányukhoz képest jellemzően magasabb részarányt képviseltek a közteherviselésben. A mezőgazdasági cégek esetében regionálisan vizsgált adóterhelésről elmondhatjuk, hogy a közép-magyarországi régió jellemzően magasabb adóteher szintjeihez mérten a többiek alapvetően egyöntetű adóterhelés szinteket produkáltak. A mezőgazdaság különböző termelési irányait (növénytermelés, állattenyésztés, vegyes) képviselő vállalkozások közül a vizsgált növénytermesztéssel foglalkozók adóterhe az átlagos alatt, míg a vegyes- és az állattenyésztéssel foglalkozók adóterhelése az átlag felett alakult. Az adókedvezményeket is tartalmazó adóteher számításokról a mezőgazdasági vállalakozások esetében akként nyilatkozhatunk, hogy a kedvezményekkel figyelembe vett adóterhelés trendje az anélkül számított trenddel ellentétes, enyhén emelkedő irányzatot követ, melyet az adókulcs csökkenése 2004-ben ellensúlyozott kissé, ugyanakkor az elérhető adókedvezmények körének szűkülése a tényleges adóterhelést már növelte. Az élelmiszeripari kettős könyvvitelt vezető vállalkozások esetében a mezőgazdaságban fellelhető trendekhez hasonló eredmények születtek. Az adott feltételeket teljesítő élelmiszeripari vállalkozások csoportjára nézve megállapítást nyert, hogy a vizsgált vállalkozások az évek előre haladtával kivételével - abszolút értékben és fajlagosan is csökkenő forgalmat bonyolítottak, romló eredményesség mellett közötti időszakban. A vizsgált vállalkozások társasági adó kötelezettsége abszolút értelemben és egy vállalkozásra jutó mutató tekintetében is romlott. A mezőgazdasági vállalkozásokhoz hasonlóan itt is a legnagyobb 1 Mrd-, illetve a fölötti forgalmat bonyolító cégek vették ki leginkább részüket a társadalmi közös kiadások finanszírozásában. A vizsgált időszakban összességében az országos átlagnál nagyobb adóterhelést produkáltak a dél-dunántúli, az észak-magyarországi, és a közép-magyarországi régiók élelmiszeripari vállalkozásai, míg az országos átlag alatti szinteket értek el a közép-dunántúli, a nyugat-dunántúli, az észak-alföldi, és a dél-alföldi régiók. Az adókedvezményeket is tartalmazó adóteher számításokról az élelmiszeripari vállalakozások esetében elmondható, hogy a kedvezményekkel figyelembe vett adóterhelés 114

115 trendje az anélkül számított trenddel szignifikánsan ellentétes trendet követ, melyet az adókulcs csökkenése 2004-ben ellensúlyozott kissé, ugyanakkor az elérhető adókedvezmények körének szűkülése a tényleges adóterhelést a mezőgazdasághoz képest is egyértelműen növelte. Nemzetközi összehasonlításban a BACH rendszer segítségével néhány európai Uniós tagállam esetében végeztük el az adóterhelés megállapítását a számított adó, valamint az adózás előtti eredmény hányadosaként meghatározott képlet segítségével. Az adókedvezmények figyelembevételével kalkulált adóterhelést, összevetve a magyar vizsgálataink eredményeivel megállapítható, hogy az előírt adófizetői kötelezettség jellemzően magasabb szinteteket képvisel a Magyarország előtt csatlakozott országok agrárvállalkozásai esetében. 115

116 8. SUMMARY During the development of taxation, as one of the most important public earnings activity, we could be witness to more significant changes in domestic and in international relations too. Basic tax law approaches as well as the functions of taxation, respectively the principles of taxation have changed considering a long period of time. In order to be able to follow the changes, beside the classical, constitutional principles of taxation, principles deemed to be modern were taken into consideration such as the general and proportionate sharing of taxation, the support of economic growth, the promotion of employment, neutrality of competition, which became more and more important by the compilation of tax policies. Further the next expectations against the good tax system, such as predictability, cheapness, or even expedience, with those in view the effective operation of the system can be assured. As turned out to be in course of the elaboration of the literature, often it is difficult to find the optimal application or those deemed to be optimal, to harmonize the single principles and even considering this it might happen, that solutions deemed to be rational do not produce the expected result, especially if political interests get the mastery over economic considerations. The complexity of the theme shows that beside the listed numerous approaches it is important to examine the economic environment too, which requires newer and newer expectations from the tax systems. Agriculture, food-industry and the related activities, means the agricultural sector requires state intervention because of its strategic situation, nature and the type of this economic activity. These interventions however have to fit the increasingly rigorous international requirements. The globalisating world economy forces the economic centers to compete, which try to find the answer to the challenge dictated by the changes in different ways. As the transport distances reduce both in costs and time, the markets get ever closer to each other. Related to products and services for a long time the facilitation of entering the market constituted the base of international communication between the economic communities of interest. The conciliation frames provided by the GATT, and its successor organization, the WTO resulted in the reduction, transformation of customs, economic hindrances and the subvention systems of the countries, by the means of for the regions there is even lesser possibility to protect their own markets and products. Between the elements of the changed regulating systems many countries try to make their markets attractive for investments 116

117 through their relatively sovereign income tax system, to put the single economic branches, such as the agricultural sector through various benefits into position. The Lisbon Strategy elaborated by the European Union has been separately emphasized from the challenges of the international economic environment, on the one part because of Hungary s membership in the European Union it is considered now as the area s and Hungary s main current directive, on the other part because the key words used therein, such as competitiveness and sustainability, may become the determinative elements of the agricultural feature of corporate taxation being subject of the present thesis and at the same time the seal of its future development too. Beside these the examination of the current determinative trends is highly important because the consistent approach of the tax system on international level has to be secured. With regards to the above the quoted authors emphasize the harmonized initiatives within the EU, the importance of creating an environment supporting the undertakings, the incorporation of the sustainability in all applied policies. Sustainability, which was materialized related to the most industries in the sustainable development, as objective, is long since present in the agricultural sector and its main dimensions, social, ecological and economic functions, appear more articulated. At the social aspect we shall emphasize the expansion of economic activity and employment, with special regard to the provincial areas. Related to the ecological aspect the so called ecological taxes were taken into consideration, which unfold their effect basically based upon sanctions. The effect however does not appear always unambiguously, some countries use this in many cases as a simple tax income and do not really treat the possibilities lying therein as attitude forming factor. The economic function can be described with lots of factors. Fundamental condition of operating the varied European Union, but in most cases determinative factor of economic success, is that how the regulations of different territories could be harmonized. Beside the uniform action it is important how the member states are capable of common development, make their economies dynamic, in the meanwhile it is not indifferent for them that through self-distraction the regulations of which territories become regulated commonly. In the field of tax politics the harmonization of direct taxes has already taken place, related to the income taxes however there is no reference to be found in the basic documents of the Community, although the European Committee evaluates this question on more levels. The reason therefor partly is that the problematic of the divers tax systems of the enlarged European Union makes its impact more dynamically on cross-border activities. The differences in corporate tax between the member states influence the movement of capital, the spirit of investment, the 117

118 measure of attainable profit. The differences also allow the opportunity of tax arbitrage. The different income and corporate tax rates resulted in the unfolding of a keen tax competition, especially related to the new member states, but it inducted the supervision of the tax systems of the elder member states. The presentation of the corporate income tax solutions within the European Union generally takes place through the analysis of longer time series. Beside the follow-up of the changes in time the different tax practices of the member states, respectively of the groups consisting out of new and old members, the structure of taxes on incomes, the development of tax rates and incomes were mentioned. The calculations of tax burdens to be calculated from the operating results of the undertakings have been dealt with too. The review of the different tax rates spread from the aggregated national indexes to the tax burdens to be measured on the level of the undertakings, respectively difference was made between the single methods also in such way that the tax systems were characterized by the calculations based on factual historic data as well as on indexes gained from future calculation models. Hereafter there is a short summary in the thesis about the possible future development alternatives of corporate taxation in the European Union. The approach is based on the concepts prepared on more levels by the Committee related to the harmonization of corporate taxation inside the Community. The purpose was the descriptive characterization of the concepts from the determination of the common tax base to the complete harmonization. The following chapters analyze the Hungarian income taxation of enterprises, with special regard to the agricultural sector inside that the forms of undertakings to be found in agriculture, then the specifics of taxation. The taxation practice of the individual farmers was shown because it illustrates well the different types of approaches inside the sector, respectively the income bases arising out of this group allow to draw structure political conclusions. In the first part of the chapter own examinations we can find the summary sheets, the explanations to which show the tax burden level of Hungarian agricultural and food-industry undertakings between 2001 and 2005, respectively the main turnover and profit-and-loss categories constituting the base thereto, further the development of tax bases and levels. In order to avoid distortions inside the single examined sectors restrictions had to be undertaken. Subject of the examination were undertakings with a positive tax base, then the profitable undertakings concerning the profit before taxation too. The effective tax burden examinations were verified only in the latter category. The analysis of the tax burden of the undertaking- 118

119 groups was done according to the measure of the farms, regional, respectively in case of agricultural undertakings also according to the type of activity. Based upon the results of the examination we can state that in case of the examined agricultural undertakings especially by taking the indexes related to one undertaking into consideration we experienced up till the year 2005 decreasing turnovers, deteriorative profitability and closer tax bases. From the year 2005 however the indexes seem to consolidate. In case of the tax burden without the tax benefits calculated according to the quotient of the calculated tax and the profit before taxation, it was shown that companies having double-entry book-keeping with a sales revenue of over HUF 1 billion represent a much higher proportion in the general and proportionate sharing of taxation compared to their numerical ratio to other undertakings. About the regionally examined tax burden in case of agricultural companies we can state that compared to the higher tax burden levels of the central-hungarian region the others produced steady levels of tax burdens basically. Out of the undertakings representing different production directions (plant cultivation, animal husbandry, mixed) the tax burden of the examined plant cultivators was below, whilst the tax burden of those engaged in animal husbandry and mixed direction was over the average. About the tax burden calculations containing the tax benefits we can say in case of agricultural undertakings, that the trend of the tax burden considering benefits is opposite to the trend not considering these benefits, by following a slightly increasing direction, which was a bit compensated by the decrease of the tax rate in 2004, however the narrowing of the range of reachable tax benefits actually already increased the tax burden. In case of the undertakings having double-entry book-keeping in the food-industry the results are similar to the trends shown in the agricultural sphere. Regarding the group of foodindustry undertakings fulfilling the given conditions, it was ascertained that the examined undertakings managed a decreasing turnover in absolute value and specifically too except , beside a deteriorative profitability in the period between The corporate tax liabilities of the examined undertakings deteriorated with regards the index related to one undertaking too. In an identical manner as by the agricultural undertakings here the companies belonging to the group with the biggest turnover, namely 1 billion respectively more, took their share principally of financing the common public expenses. In aggregate the undertakings situated in South-Transdanubia, North- and Central-Hungary regions produced a tax burden above, whilst the regions Middle- and West-Transdanubia, North- and South-Plain underneath the average. 119

120 About the tax burden calculations containing the tax benefits we can say in case of foodindustry undertakings, that the trend of the tax burden considering benefits is significantly opposite to the trend not considering these benefits, which was a bit compensated by the decrease of the tax rate in 2004, however the narrowing of the range of reachable tax benefits actually already increased the tax burden significantly compared to the agriculture too. In international comparison we made with help of the BACH system in case of some member states of the Union the determination of the tax burden with help of the formula defined as the quotient of the calculated tax and the profit before taxation. The tax burden calculated considering the tax benefits, compared to the results of our Hungarian examinations, it can be proved that the assessed taxpayer s obligation for the agrarian undertakings in the member states joined before Hungary is typically on higher levels. 120

121 9. IRODALOMJEGYZÉK 1. A kis- és középvállalkozásokról, fejlődésük támogatásáról szóló évi XXXIV. törvény (KKV tv.) 2. AKI Gazdaságelemzési Igazgatóság Statisztikai osztály: Agrárgazdasági statisztikai zsebkönyv, Budapest, Anonymus: Ahol bevezették, siker az egykulcsos adó. Világgazdaság Anonymus: Bejöttek a reformok Szlovákiának. Világgazdaság Anonymus: Egykulcsos jövedelemadót fontolgat Hollandia. Világgazdaság Anonymus: Mitől lesz vállalkozóbarát a magyar üzleti környezet? HVG. 2006/48 szám. 7. Antal Katalin, Guba Mária, Hodina Péter, Lámfalusi Ibolya, Rontóné Nagy Zsuzsanna: A külföldi tőke szerepe és a gazdálkodás eredményességére gyakorolt hatása a mezőgazdaságban és az élelmiszeriparban. AKI Budapest. 8. APEH, IFF-Információ Feldolgozási Osztály: Az egyéni vállalkozók Évi szűkített bevallásadatai. Budapest, APEH: A mezőgazdasági őstermelő magánszemély adózásának alapvető szabályai. APEH információs füzetek. 2005/ , Budapest 10. APEH: Az APEH világa, 2001, 11. APEH: Az APEH világa, 2002, 12. APEH: Az APEH világa, APEH: Gyorsjelentések , A személyi jövedelemadózás kiemelt országos adatai, kiemelt adónemek pénzforgalma / Az agrárgazdaság fejlesztéséről szóló évi CXIV. Törvény és az azt módosító évi XXVIII. Törvény 15. Balogh László, Turján Sándor: Államháztartás. Trimester Bt. Tatabánya, Béládi Katalin, Kertész Róbert: A Tesztüzemek főbb ágazatainak költség és jövedelemhelyzete 2004-ben. AKI Budapest,

122 17. Béládi Katalin, Kertész Róbert: A tesztüzemek főbb ágazatainak költség- és jövedelemhelyzete 2004-ben. Agrárgazdasági Kutató Intézet. Budapest, Bessenyei Gábor, Franyóné Ormándi Mária, Fülöp Andrea, Garai Eszter, Hollósi Krisztina, Juhász Emese, kotlár Zoltán, Nagy KatalinReményi Gábor: Az EU tagállamok adózása. SALDO Kiadó. Budapest, Böszörményi Nagy Gergely, Csomán Gábor, Dömötör Csaba, Gál Tamás, Rácz Péter: Europeer. Külpolitikai elemzések Christian Valenduc: Corporate income tax and the taxation of income from capital: Some evidence from the past reforms and the present debate on corporate income taxation in Belgium. Working Paper n 6/2004.EC, Claudius Schmidt-Faber: An implicit tax rate for non-financial corporations: definition and comparison with other tax indicator. Working Paper n 5/2004. EC, Csete László, Láng István: A fenntartható agrárgazdaság és vidékfejlesztés. MTA Társadalomkutató Központ. Budapest Csete László: A fenntartható agrárfejlesztés Johannesburg után, Gazdálkodás, Csete László: Az agrár- és vidékfejlesztés fenntartható rendszere, Gazdálkodás sz 25. Deák Dániel: Igazságos-e a magyar adórendszer? Egy törvényhozási csapdahelyzet elemzése. POLVAX. 1997/2 szám. Zalaegerszeg, Deák Dániel: Nemzetközi Adózás: SALDO. Budapest, Erdős Gabriella: Adó-2006-Nagy célok, kis lépéseken át. PricewaterhouseCoopers Adó konferencia. Budapest, Ernst & Young experts: EU+10 Tax accession News. Focus on: Hungary. ISSUE 7 SEPTEMBER/OCTOBER Ernst & Young Global Limited, Erős Adrienn: Adóharmonizáció - a Lisszaboni Stratégia megvalósításának egy lehetséges módja. Társadalom és gazdaság EURÓPAI BIZOTTSÁG: A lisszaboni célkitűzések megvalósítása. Reformok a kibővített Unió számára. Bizottsági jelentés az Európai Tanács tavaszi ülésszakára március 26. Luxembourg, Európai Közösségek Kiadványainak Hivatala: Az Európai Alkotmány létrehozásáról szóló szerződés. Ahogyan azt Rómában aláírták október 29-én, és kihirdették az Európai Unió Hivatalos Lapjában december 16-án Luxembourg: Az Európai Közösségek Hivatalos Kiadványainak Hivatala,

123 32. European Comission: A lisszaboni célkitűzések megvalósítása. Reformok a kibővített Unió számára. Bizottsági jelentés az Európai Tanács tavaszi ülésszakára március 26. Luxembourg, European Comission: negotiations/ chapters/chap10/index.htm European Comission: Structures of the taxation systems in the European Union. Luxembourg, European Commission: [COM(2003) 675 final - SEC(2003) 1205 [Not published in the Official Journal] 36. European Commission: Directorate General Taxation And Customs Union: Tax policy in the European Union, European Communities European Commission: Directorate General Taxation And Customs Union, European Commission: Directorate General Taxation And Customs Union, European Commission: Directorate General Taxation And Customs Union, EUROPEAN UNIVERSITY WORKSHOP Brussels United Nations And European Union In The New International Scenario International University Residences Rui European Association Of International Studies Aesi Workshop Closing Debate. Discussion Papers. College Of Europe Brugge,, 21st May Ferenczi Barnabás, Jakab M. Zoltán, Nagy Béláné: Van-e inflációs feszültség a hazai élelmiszerárakban? Az eu-csatlakozás várható hatása. MNB Háttértanulmányok 2002/ Figyelőnet, MTI eco: Németországban adómentes a biodízel Földművelésügyi és Vidékfejlesztési Minisztérium: Jelentés az agrárgazdaság évi helyzetéről. Budapest, szeptember 44. FVM Nemzetközi Kapcsolatok Főosztálya: A magyar mezőgazdaság és élelmiszeripar számokban. FVM. Budapest, FVM Nemzetközi Kapcsolatok Főosztálya: A magyar mezőgazdaság és élelmiszeripar számokban. FVM. Budapest, Gábor Judit, Wagner Hartmut: Élelmiszergazdaságunk rövid távú piaci kilátásai. AKI 2000/5. Budapest, Goda Mátyás: Az EU bővítés és a legutóbbi reformok kapcsán várható agrárpiaci változások. Előadás. Székesfehérvár

124 48. Görzig Bernd, Claudius Schmidt-Faber: Wie entwickeln sich die Gewinne in Deutschland? Gewinnaussagen von Bundesbank und Volkwirtschaftlicher Gesamtrechnung im Vergleich. Deutsches Institut für Wirtschaftforschung. Sonderheft 171. Berlin, Herich György, Horváth Sándor: Adótan. Penta Unió Oktatási centrum, REPROFLEX KIADÓ. Pécs, Hetényi István: Adópolitikai ismeretek. BKE. Budapest, Hetényi István: Az adórendszerek fejlődésének tendenciái az OECD-országokban. Pénzügyi Szemle. 2006/1 sz. Budapest, Hodina Péter, Lámfalusi Ibolya: A külföldi tőke szerepe és a gazdálkodás eredményességére gyakorolt hatása az élelmiszeriparban. GAZDÁLKODÁS sz 53. Horváth Sándor, Hadi László, Szatmári László Molnár Gáspár Endre, Magony Krisztina, Herich György szerk.: Adótan magyarázatok. Penta Unió Oktatási centrum, REPROFLEX KIADÓ. Pécs, IMF: Magyarország A évi szakértői látogatás. A Nemzetközi Valutaalap delegációjának előzetes megállapításai. Washington D.C., szeptember Janina Sawicka: Enterprises as "players" of rural development. Rural Pro course. Cracow 13. May Kapronczai István, Korondiné Dobolyi Emese: Jövedelem: a fejlődés kulcsa. Magyar Mezőgazdaság 61.évfolyam 2. szám 2006, Budapest. 57. Kertész Krisztián: A személyi jövedelemadó rendszer egyszerűsítése és ésszerűsítése. Előadás Budapest, Keszthelyi Krisztián, Pesti Csaba, Tóth Tamás: Mezőgazdasági vállalkozások regionális vizsgálata. SZIE Gödöllő Kisvállalkozás-fejlesztési konferencia augusztus. Ipargazdasági Kutató és Tanácsadó Kft, összefoglaló kézirat. 60. Koppányi Mihály ed.: Mikroökonómia. AULA kiadó. Budapest, Korándi Lídia: Az egyéni vállalkozások adóztatásának tapasztalatai. Budapesti Gazdasági Főiskola Pénzügyi és Számviteli Főiskolai Kar. Szakdolgozat. Budapest, Kovács László: Tax harmonisation versus tax competition in Europe. Conference -Tax harmonisation and legal uncertainty in Central and Eastern Europe. Vienna, October 20, KSH Statisztikai Évkönyv Budapest,

125 64. Kurtán Lajos: Piacgazdaságtan. Budapest, Lay Csaba, Tóth Péter: A vállalkozások adó-, és járulékterhelése, és a főbb járulékterhek változásának hatásvizsgálata. GKM Budapest, Losoncz István: Adóverseny Pénzügyi szemle. 2006/4. sz. Budapest, Losoncz Miklós: Uniós adóharmonizáció és adóverseny tanulságok Magyarország számára. Pénzügyi Szemle. LI évfolyam szám 68. Magyar Hivatalos Közlönykiadó: Az Európai Unió és Magyarország közötti csatlakozási tárgyalások jelenlegi szakaszában további tárgyalást nem igénylő (ideiglenesen lezárt) tárgyalási fejezetek. Külg. Ért. 12. szám. Budapest, Mariann Fischer Boel: Agricultural Reform in a Global Context. Schuman Lecture at Oslo University. Oslo, Norway, 13 May Martin Finkenzeller, Christoph Spengel: Measuring of the effective levels of company taxation int he new member States: a quantitative analysis. Working Paper n 7/2004.EC, Matthias Mors: Is there a need for the harmonisation of corporation taxes in the EU. Tax harmonisation and legal Certainty in Central and Eastern Europe. Conference Vienna Mizik Tamás: Magyarország és az Európai Unió adórendszere - különös tekintettel a mezõgazdaságra. Agrárgazdasági Kutató és Informatikai Intézet. Budapest, Nagy Frigyes: Európai Unió gazdasági mechanizmusa. előadás. Mosonmagyaróvár, OECD statisztikák Philippe Cattoir: Tax based EU own resources, an assessement. Working Paper n 1/2004. EC, Luxembourg, Potori Norbert, Udovecz Gábor: Az EU-csatlakozás várható hatásai a magyar mezőgazdaságban 2006-ig. AKI 2004/7 77. Ritva Wuoristo: Business Accounts Framework: Bank for the Accounts of Companies Harmonized.Statistics Finland, Ruszin Zsolt: Különadó társas és más vállalkozások esetében. Adófórum. Verlag Dashöfer Szakkiadó Kft. Budapest, Somogyi Balázs: Az osztrák mezőgazdaság 10 éve az Európai Unióban. Burgenlandi Agrárkamara. Mezőgazdasági és Élelmiszeripari Szakkiállítás és Vásár. Mosonmagyaróvár, június

126 80. Stephane Garelli: The World Competitiveness Landscape in WDO. Lausanne, Szabó Tímea, Molnár Gáspár Endre: Közvetlen adóztatás az Európai Unióban. A Miniszterelnöki Hivatal Kormányzati Stratégiai Elemző Központ és a Külügyminisztérium közös kiadványa. Visit Nyomda & Stúdió. Budapest, Szigeti Cecília: Adózás társadalmi dimenziói. Pálffy Miklós Kereskedelmi Szakközépiskola. Győr, Szikora János: Az őstermelők és az egyéni vállalkozók adózása. Őstermelő Gazdálkodók lapja december-2006 január. 84. Szlávik János, Csete Mária: A fenntartható vidék és a versenyképesség. Gazdálkodás sz. 85. Tenk Gábor: A mezőgazdasági hitelezés helyzete Magyarországon a gazdasági rendszerváltás időszakában. Doktori PhD értekezés. Mosonmagyaróvár, The Latvian Rural Advisory and Training Centre. The official management report of the Latvian Rural Advisory and Training Centre Ltd. Ozolnieki, Tosics Iván: A városok társadalmi problémái. A Magyar Regionális Tudományos Társaság IV. Vándorgyűlése. Szeged, október Törzsök Éva: Üzleti Környezet az Európai Unióban. (átdolgozott kiadás) Magyar Kereskedelmi és Iparkamara. Budapest, Udovecz Gábor: A magyar agrárgazdaság az Európai Unióban. Készült az Agrárgazdasági Kutatóintézetben az FVM megbízásából. Budapest, Ulf Johansson - Claudius Schmidt-Faber: Environmental Taxes in the European Union European Communities, Ven-Olof Lodin, Malcolm Gammie: Home state taxation. IBFD publications, Amsterdam, p Veres Ibolya: Tűnő terhek. Figyelő szeptember Wim Kok: Facing the Challenge. The Lisbon strategy for growth and employment. High Level Group Report. European Communities. Luxembourg,

127 9. MELLÉKLETEK 1. melléklet Mezőgazdasági tevékenység adózása Magyarországon 2004-ben Társaságok / Szövetkezetek Őstermelő / Családi gazdálkodó Egyéni vállalkozó Társasági adó 16% + 20 v. 35% osztalék adó E V A 4 15 % Tételes ktg elszámolás 600e 3000 ehuf 20%szla-val egysz. Bev. Árbevétel < ,- HUF (~ EUR) I g e n Nem kel. Jövedelem Tételes ktg elszámolás 16% váll. SZJA +20 v. 35% osztalék adó Nem Árbev. <3 Mio Átalányadó 5 HUF Nem Árbevétel < 6 millió HUF 20 % szla-val Önálló tevékenység (~ EUR) Rendelkezik Nem kedvezményezett I Igen Mezőgazd. Tev. 10 % diktált ktg hányad Kistermelő 2 Pl: hínár, kutya, macska díszállatok. Bevétel: N - Megváltozott Bevétel Igen Bevétel Munkaképességű fogl. bére 2.000,- HUF/hó Költségátalány: Átalányadó 5 (8 EUR) 10% - Tételes - 10 % diktált Bvétel Elszámolás Ktg hányad - Tanulószerződés alapján gyak ,-HUF/hó Adóalap Adóalap: bev. X 0,15 (24 EUR) Élőállat, állati konszolidált Adó Termék x 0,06 Adóaalap - Tanuló továbbfoglalkozt., Adókedvezmény Adó Munkanélküli fogl. - Adó max HUF HUF (~800 EUR) 12,5 % TB HUF 25,0 % Az egészre 100 % HUF 30,0 % Az egészre max. 12 hó HUF (~320 EUR) 35,0 % Az egészre - Költségek tételesen - Költségátalány 1 (Bev-.Bev.csökkentők) x 0,4 max ,- HUF (~9 600 EUR) - Eredmény + E V A 4 15 % Elhatárolás Adó Adókedvezmények - Adó - Könyvelési díj 3 max ,- HUF 1 Amíg ezt el nem számolta, nem határolhat el veszteséget. 2 Adóelőleg negyedévente. 3 Könyvelőnek fizetett díj. 4 Egyszerüsített Vállalkozói Adó 127

128 5 Vállalkozók számára elérhető. Adóalap: bevétel x 0,2 v. 0,25, adókulcsok ua. mint a kistermelőknél Forrás: Herich és munkatársai alapján 128

129 A évi agrár- és vidékfejlesztési támogatások 2. melléklet Forrás: Földművelésügyi és Vidékfejlesztési Minisztérium: Jelentés az agrárgazdaság Évi helyzetéről. Budapest,

130 2002 Adókedvezmények alakulása között 3. melléklet Forrás: APEH: Gyorsjelentések , A személyi jövedelemadózás kiemelt országos adatai, kiemelt adónemek pénzforgalma / 130