MISKOLCI EGYETEM ÁLLAM - ÉS JOGTUDOMÁNYI KAR ÁLLAMTUDOMÁNYI INTÉZET PÉNZÜGYI JOGI TANSZÉK

MISKOLCI EGYETEM ÁLLAM - ÉS JOGTUDOMÁNYI KAR ÁLLAMTUDOMÁNYI INTÉZET PÉNZÜGYI JOGI TANSZÉK Az adóigazgatási eljárás különös tekintettel a vagyongyarapodási vizsgálatra Szakdolgozat Készítette: Ganyi Réka NK: F7IZU0 Konzulens: Dr. Varga Zoltán Egyetemi docens Miskolc 2017 1

UNIVERSITY OF MISKOLC Faculty of Law Institute of Political Sciences Department of Financial Law Thesis Tax proceeding, in particular wealth gain investigation Author: Ganyi Réka NK: F7IZU0 Supervisor: Dr.Varga Zoltán Associate Professor Miskolc 2017 2

Tartalomjegyzék Bevezetés... 5 I.RÉSZ Az adórendszer kialakulásának elméleti háttere, története... 7 1.1. A korai adórendszerek... 7 1.2. A hazai adórendszer fejlődése... 8 1.2.1. Az első adóreform... 8 1.2.2. A második adóreform... 9 1.2.3.A harmadik adóreform... 9 1.2.4. A negyedik adóreform... 9 1.2.5. Az adózás rendjéről szóló törvény... 10 II. Rész - Az adóeljárás fontosabb szabályai... 13 2.1. Alapelvek... 13 2.2. A törvény hatálya... 14 2.3. Az adózó és az adóhatóságok... 15 2.3.1. Az adózó... 15 2.3.2. Az adóhatóságok... 17 III. Rész - Az adóigazgatási eljárás... 19 IV. Rész - Az adóigazgatási eljárás szakaszai... 20 4.1. Az adóellenőrzés... 20 4.1.1. Az ellenőrzés célja... 20 4.1.2. Az ellenőrzés fajtái... 21 4.1.3. Határidők az ellenőrzési eljárásban... 22 4.1.4. Az ellenőrzés lefolytatása... 23 4.1.5. Az ellenőrzés megindítása... 23 4.1.6. Az ellenőrzés befejezése... 27 4.2.A hatásági eljárásról általában... 28 4.3.A végrehajtási eljárásról általában... 35 4.4. Jogkövetkezmények... 39 V. Rész - Vagyongyarapodás vizsgálata... 40 5.1. A vagyonosodási vizsgálat fogalma... 40 5.2. A vagyonosodási vizsgálat kialakulásának története... 40 5.3. A vagyongyarapodási vizsgálat jogi alapja... 44 5.4. A vagyon megszerzése... 48 5.5. A vagyongyarapodási vizsgálat folyamata... 49 5.5.1. Kiválasztás... 50 5.5.2. Vizsgálati program összeállítása... 51 3

5.5.3. Megbízólevél kiállítása, értesítés az ellenőrzésről, kérdőív... 52 5.5.4. Az ellenőrzés lefolytatása... 54 5.5.5.Mérleg felállítása... 56 5.5.6.Jegyzőkönyv készítése... 59 5.5.7.A jegyzőkönyv átadása, észrevétel, határozathozatal... 59 5.5.8.Jogorvoslatok... 60 Összegzés... 61 Felhasznált irodalom... 62 4

Bevezetés Az " adózás olyan, mint a libatépés, annak tudománya hogyan lehet a legtöbb tollat a legkevesebb gágogás árán megszerezni" A dolgozatom tárgya és célja Dolgozatommal az adóigazgatási eljárásra vonatkozó legfontosabb szabályozásokat kívánom bemutatni. A dolgozatom megírása során célul tűztem ki, hogy részletesen bemutassam a vagyongyarapodásra, vagyis a személyi jövedelemadó bevallásunk utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzésre vonatkozó lényeges szabályozásokat. A jogszabályban új elemként jelenik meg, hogy az adóhatóság ellenőrzési tevékenysége nem kizárólag a kötelezettségek teljesítésére irányul, hanem a joggal való visszaélés megakadályozása érdekében a joggyakorlás törvényességére is kiterjed. Fontosnak tartottam egy olyan téma választását, amely ma is aktualitásokkal foglalkozik. Munkámban igyekeztem az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvényben részletezett adóigazgatási eljárásra vonatkozó, július 1-től hatályba lépő jelentős változásokat bemutatni, nevezetesen a közös folyószámla bevezetése, az ügyintézési határidő meghosszabbítása, új képviseleti szabály, adózók minősítése, az ellenőrzésre és a hatósági eljárásra vonatkozó szabályok. Dolgozatomban a témát több szempontból elemeztem. Az adóigazgatási eljárást öt nagyobb szerkezeti egységben vizsgáltam meg. Az első fejezetben a magyar adórendszer kialakulásának történeti hátterét szeretném bemutatni. Hazánkban négy fontosabb adóreform következett be, melynek aspektosait röviden összefoglalom. A második fejezetben az adóigazgatási eljárásról szóló törvény alapvető rendelkezéseit kívánom ismertetni, tehát az adóigazgatási eljárás fogalmát, alapelveket, hatályát, az eljárásban lévő felek jogait és kötelezettségeit. A harmadik részben az adóeljárás általános szabályait mutatom be. A negyedik fejezet megírása során arra törekedtem, hogy széleskörűen felvázoljam az adóigazgatási eljárás szakaszait. E fejezetben kifejtem az 5

adóellenőrzésre, a hatósági eljárásra és végrehajtási eljárásra vonatkozó légyeges szabályokat, az egyes eljárások menetét, az adózó és az adóhatóság jogait és kötelezettségeit. Fontosnak tartottam az ellenőrzésre vonatkozó szabályok részletesebb elemzését, mivel ezen szabályok irányadóak a vagyongyarapodási vizsgálat lefolytatása során is. A dolgozatom utolsó fejezetében, a vizsgálódásom központi témáját a vagyongyarapodási vizsgálatot elemzem. E fejezetben a vagyongyarapodási vizsgálat fogalmát, kialakulásának történetét, jogi alapját valamint a vizsgálat folyamatát kívánom részletezni. Mindezek mellett statisztikai adatokkal is szemléltetem a vizsgálatok számát. 6

I.RÉSZ Az adórendszer kialakulásának elméleti háttere, története Az adó olyan befizetés, amely a társadalom működésének az ára. Nincs olyan ismert civilizáció, amiben ne lenne (lett volna) adózás. Adams E fejezetben kiemelt szerepet tulajdonítva szeretném bemutatni a magyar adórendszer fejlődését. Azon legfontosabb eseményeket kívánom kiemelni, melyek a mai kor adórendszerére jellemző legfontosabb szabályokat megfogalmazták. Fontosnak tartom azon elvek bemutatását, melyek az adórendszerek kialakulásához vezettek. 1.1. A korai adórendszerek Az adózás története majdnem egyidős az emberiség történetével. Az adóztatás az ókori kultúrák közül az ókori Keleten fejlődött ki. Egyiptomban megtalálható az aratási adó, Níluson pedig vámot szedtek. 1 Az Asszír és a Perzsa Birodalom erős katonai szervezetet tartott fenn, amelyet a meghódított népekre kivetett adókból tartották fenn. A Római Birodalomban már egységes adózási rendszereket működtettek, adóslistán tartották számon az adózó állampolgárokat. A korai középkortól kezdve a harmincadnak nevezett határvámok, a só jövedelem, a nemesi birtokok területén lévő bányák utáni illeték, a pénzverésből és később a postából szerzett jövedelmek képezték a legfontosabb adókat. Az egyháznak joga volt arra, hogy tized formájában adót szedjen. 2 1 Burján Ákos Sándorné Új Éva Sztanó Imréné Vígvári András: Adótani Alapok, Saldo Kiadó, Pénzügy Tanácsadó és Informatikai Zrt., Budapest 2012. 40.o. 2 Dr. Juhász István: Vagyonosodási vizsgálatok, Complex Kiadó 2008. 7

Az adórendszer kialakítása tekintetében a következő eszmék emelhetőek ki. Kezdetekben az egyetlen adó eszméje jelent meg, mint az általános fogyasztási adó gondolata, amely alapján az egyén személyes fogyasztását adóztatják meg, így a fogyasztásának megfelelően vesz részt a közteherviselésben. Később az egyetlen házadó és az egyetlen földadó gondolatát fogalmazták meg. A vagyonadó az egyén vagyona alapján állapítja meg az adót. Kifejlesztésre kerültek a hozadéki adók, amelyek a földdel kapcsolatban alakultak ki, majd alkalmazásra kerültek a kereskedelemre és az iparra is. A gazdasági élet bonyolultabbá válásával az egyének keresetében egyre nagyobb különbségek keletkeztek, így az adóztatás alapja a jövedelem, formája a jövedelemadó. 1.2. A hazai adórendszer fejlődése Hazánkban az első adó a papi tized volt. Később az egyházi adózás mellett az állami adózás is nagyobb jelentőséghez jutott, sőt a nemesség is szedett adót a jobbágyságtól. Károly Róbert telekadója volt az első állandó állami egyenes adó hazánkban. A bevételek közül meg kell még említeni a füstadót, a telekadót, a közmunkát, a kilencedet, a robotot és a terményben szolgáltatott kilencedet, a nincstelenektől szedett kereseti vagy fejadót, a kapuadót és a hadiadót. 1.2.1. Az első adóreform Az első adóreformra 1848-ban, Kossuth Lajos tervezete alapján került sor. Direkt adókat (földadó, házadó, kereseti adó, személyi adó, távolléti adó), valamint indirekt adókat (pálinkaadó, italmérési adó dohányárusítási adó, bélyegdíj, lajstromozott illeték) kívánt bevezetni. A tervezet a szabadságharc bukása miatt kudarcba fulladt. A szabadságharc leverése után az osztrák kormány kihirdette a közteherviselést. 1850-től földadó, kereseti adó, házadó, jövedelemadó állt fenn. Az első magyar adórendszer alapjának tekinthető, amelyről az 1868. évi XXII., XXV., XXVI. törvény rendelkezett (a házadóról, a földadóról, a jövedelemadóról). 8

1.2.2. A második adóreform A második adóreform kísérlet Wekerle Sándor nevéhez fűződik 1909-ben. A reform célja, hogy minden adózó képességei szerint adózzon, és az összes elvonás adóterhe ne változzon. Ennek hatására az egyenes adókat eltörölték, a hozadéki adót módosították és új adónemet vezettek be. Az 1909-es reform az első világháború miatt - 1922-ben lépett életbe. 1924-ben hozott szanálási törvényhatására az állami feladatok köre kibővült, az adók mértékét módosították, új adónemeket vezettek be (társulati adó). 1.2.3.A harmadik adóreform A reformot szocialista irányú fejlesztésnek lehet tekinteni. Fő vonása, hogy az adóztatás elosztási újraelosztási (disztribúciós-redisztribúciós) szerepe nőtt. E korszak legjellemzőbb adónemei: nyereségadó, egyfázisú forgalmi adó, építési adó, beruházási járulék, termelési adó, kereseti adó, béradó és 1984-től bevezetett fogyasztási (luxus) adó. 1.2.4. A negyedik adóreform Az 1988-as adóreform kiemelten kívánta szolgálni a gazdaságpolitikai törekvések megvalósítását, a külső és belső egyensúlyi viszonyok javítását, a gazdasági és fogyasztási szerkezet korszerűsítését, s az ehhez szükséges szelektív fejlesztést, a műszaki növelést. A jövedelmek, azok állami költségvetés és a gazdálkodó szervezetek közötti megosztás érdekében hosszabb távú biztosítása vált szükségessé. Az adózás törvényi szinten való szabályozása az 1987. évi V. és VI. törvény megalkotásával valósult meg. E jogszabály hatására: számos adókötelezettség megszűnt (pl.: béradó, felhalmozási adó), megváltozott egyes adó és járulék kötelezettségek mértéke (nyereségadó, kereseti adó) 9

új adók kerültek bevezetésre (pl.: általános forgalmi adó, vállalati nyereségadó, személyi jövedelemadó). 3 1.2.5. Az adózás rendjéről szóló törvény Az adózás rendjét a 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban Art.) szabályozza, amelyet 2003. november 30-án fogadták el, mivel az Európai csatlakozás miatt olyan sok változás következett be, hogy egyszerűbb volt új törvényt írni. A törvény az adóviszonyok eljárási szabályozását tartalmazza. E törvény az adózók és az adóhatóságok jogait és kötelezettségeit foglalja össze, valamint meghatározza ezen jogok és kötelezettségek eljárási rendjét és gyakorlásának módját. Meghatározza az ellenőrzés szabályait, ismerteti a jogkövetkezményeket. Amennyiben az adózással kapcsolatos kérdésekben valamely eljárási szabályt az Art. nem tartalmaz a Ket. szabályait kell megfelelően alkalmazni. 4 A jogszabály az elmúlt időszakban jelentős változásokon ment át. A kódex módosításainak kiemelt szempontja az eljárások egyszerűsítése, gyorsítása és a hatékonyság növelése. Ezen célokat a 2016. január 1-én hatályba lépő, 2015. évi CLXXXVII. törvénnyel bevezetett módosítás is szem előtt tarja és érvényre juttatja új jogintézmények bevezetésével. Ilyen az adózók minősítési rendszere, a személyi jövedelemadóval kapcsolatban a bevallási nyilatkozat és bevallási tervezet. 3 Burján Ákos Sándorné Új Éva Sztanó Imréné Vígvári András: (i.m.) 40-52.o. 4 Dr. Bozsik Sándor, Dr. Fellegi Miklós: Adózási ismeretek Oktatási segédlet 2010, Miskolci Egyetem Gazdaságtudományi Kar Üzleti Információgazdálkodási és Módszertani Intézet Pénzügyi Intézeti Tanszék, 21. o. 10

Jelentősebb módosítások: Közös folyószámla bevezetése 2016. január 1-jével megszűnik a külön adószámla és a vámszámla, és az Art.- ben adószámla elnevezéssel fog szerepelni a közös folyószámla. A jövőben a közösségi vám jog végrehajtását szabályozó törvények által megállapított fizetési kötelezettségek (adó, vám, díj stb.) és a vámhatóság hatáskörébe tartozó fizetési kötelezettségek elszámolására, ha jogszabály eltérően nem rendelkezik, szintén az Art. eljárási szabályait kell alkalmazni. Az ügyintézési határidő meghosszabbítása A meghosszabbításra egyszer kerülhet sor az eljáró adóhatóság vezetőjének döntése alapján. A végzésben a hosszabbítás indokait kifejezetten meg kell jelölni. Új képviseli szabály adóügyekben A képesítés alapján eljárni jogosult személyek köre kiegészül a jövedéki ügyintézői szakképesítéssel rendelkező személyekkel, akik jövedéki ügyekben képviselhetik az adózókat. Adózók minősítése Art. előírásainak megfelelően teljesítő adózók ún. megbízható adózói, a kötelezettségeket elmulasztó adózók pedig kockázatos besorolást kapnak. Lesznek tehát olyan adózók, akik valamelyik kategóriába fognak tartozni, azon adózókra pedig, akik egyik kategória feltételeinek sem felelnek meg, továbbra is az általános szabályok vonatkoznak. Az adóhatóság a minősítést negyedévente, a negyedév utolsó napján fennálló adatok alapulvételével végzi, melyről az adózó elektronikus értesítést kap. 11

Az ellenőrzéssel kapcsolatos változások Az ellenőrzéssel kapcsolatban a következő változások kerültek bevezetésre. Amennyiben kizárólag közérdekű bejelentő által közölt adatok állnak az adóhatóság rendelkezésére, és az adatok valódisága nem támasztható alá bizonyítékokkal, akkor ezen adatok alapján becslés nem alkalmazható. 2016. évtől csak a végelszámolás alatt álló kockázatos adózókat kötelező ellenőrizni. indoka, hogy a végelszámolással érintett adózók többségének rendezettek az adóhatósággal kapcsolatos kötelezettségei, ezért indokolt az ellenőrzés fókuszát kizárólag a kockázatos adózókra irányítani. A cégbejegyzésre nem kötelezett adózók esetén a bevallás utólagos ellenőrzésének határideje nem haladhatja meg a 180 napot. A hatósági eljárásra vonatkozó új szabályok A hatósági eljárásra vonatkozó új szabályok között szerepel, hogy az adó az e- SZIG kártya használatával, elektronikus úton is igazolhatja az adóazonosító jelét. Az eljárás felfüggesztésére vonatkozó szabályok bekerültek az Art - ba. Az adóhatósági saját kézbesítővel történő kézbesítés lehetősége. Az Art. jogorvoslatot biztosít, ha a felszámolási eljárás során az adóhatóság utólagos adó megállapítás tárgyában határozatot hoz, az adózó felszámolással megszűnik, de a követelés nem folyt be, és ezért az adóhatóság a tartozás megfizetésére kötelezi a megszűnt szervezet tartozásaiért helytállni köteles személyt. E jogorvoslati jog valamennyi olyan személyt megillet, akit az adóhatóság a gazdasági társaság vagy polgári jogi társaság tartozásainak megfizetésére kötelezett. A tartozás megfizetésére kötelezett személy az ő kötelezését és az alaphatározatot is megtámadhatja fellebbezésében, amennyiben a határozatot bíróság még nem vizsgálta felül. 5 5 Dr. Kovács Edina: Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény Nemzeti Adó - és Vámhivatal (NAV) eljárásait érintő 2016. évi változásairól: Adóvilág 2015. december (19. évf.) 13-14. sz. 2-9.o. 12

II. Rész - Az adóeljárás fontosabb szabályai Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény célja az adózás rendjének, az eljárás törvényessége és eredményessége érdekében az adózók és az adóhatóságok jogainak és kötelezettségeinek egységes szabályozása. 6 A törvény szabályozza az adózók jogait és kötelezettségeit, felsorolja az adóhatóságokat, ezek hatáskörét, illetékességét, meghatározza az ellenőrzés szabályait, jogkövetkezményeket valamint az adóigazgatási eljárás szabályait. 2.1. Alapelvek Az alapelvek az adózók és adóhatóság jogainak és kötelezettségeinek általános feltételeit határozzák meg. Az adózói és adóhatósági elvárható magatartás kialakítását segítik elő. 7 Az alapelvek két csoportját különböztethetjük meg, a deklaratív (nélkülözik a szabályozó tartalmat) illetve regulatív (közvetlenül befolyásolják a jogalkotást és a jogalkalmazást) elveket. A törvény alapelvei közvetlenül normatív tartalmat hordoznak. Ez azt jelenti, hogy közvetlenül is hivatkozhatnak ezekre. A felettes hatóság közvetlenül is beavatkozhat, ha a korábban eljárt adóhatóság döntése megsértette ezen alapelvek egyikét. A törvény alapelvei nem ismétlik meg azon alapelveket, amelyek az Alkotmány vagy az államigazgatási eljárás általános szabályairól szóló törvény tartalmaz (pl.: gyors és egyszerű eljárás követelménye). 8 Az Art. alapján levezethető általános adózási-eljárási elvek és követelmények a következők: a) legalitás, b) a törvényesség és eredményesség együttes érvényesítése, c) az adóztatás egységessége, d) a mérlegelés elve, e) a méltányos eljárás elve, 6 Art. 1 (1) bekezdés 7 Az adózás nagy kézikönyve 2013: 1569. o. 8 Dr. Andrási János, Dr. Földes Gábor, Gáti Csaba, Dr. Hadi László, Karácsony Imréné, Dr. Kékesi László, Pölöskei Pálné, Dr. Szolnoki Bála: Adójog Kommentár a joggyakorlat számára, Hvgorac Lap és Könyvkiadó Kft. 30. o. 13

f) a megkülönböztetés tilalma, g) az adózó tájékoztatáshoz való joga, h) az adózó jóhiszemű joggyakorlásának és együttműködésének kötelezettsége, i) a szerződések tartalma szerinti minősítés elve, j) rendeltetésszerű joggyakorlás elve. 2.2. A törvény hatálya Területi hatály Személyi hatály Tárgyi hatály Magyarország Jogi személy Adó Magánszemély Egyéb személy Költségvetési támogatás Eljárás Közigazgatási hatósági, vagy bírósági eljárásban résztvevő személy Európai tagállamában nem bíró adózó Közösség illetőséggel Forrás: Az adózás nagy kézikönyve 2013. 1571.o. A törvény eltérő rendelkezése hiányában a vámszabad területre is e törvény rendelkezéseit kell alkalmazni. Az Art. az adó alatt az adót, járulékot, illetéket, központi költségvetést, az elkülönített állami pénzalap, a Nyugdíjbiztosítási alap, az Egészségbiztosítási alap vagy az önkormányzat javára teljesítendő, törvényen alapuló kötelező befizetést érti. Ha a törvény másként nem rendelkezik, a) az adóelőleg, a bírság, a pótlék és a költség tekintetében az adóra, b) az adó-visszaigénylés és az adó-visszatérítés tekintetében a költségvetési támogatásra vonatkozó rendelkezéseket kell alkalmazni. 14

A törvény hatálya nem terjed ki, - a társadalombiztosítási ellátásokra, valamint az uniós vámjog végrehajtásáról szóló törvény hatálya alá tartozó kötelező befizetésekre. E törvényt kell alkalmazni a) kötelező befizetések (vám, adó, díj, költség, bírság, pótlék, kamat) elszámolására, valamint b) olyan fizetési kötelezettségek elszámolására, amelyek megállapítása, nyilvántartása, beszedése, végrehajtása, visszatérítése, kiutalása vagy ellenőrzése a vámhatóság hatáskörébe tartozik. 9 2.3. Az adózó és az adóhatóságok 2.3.1. Az adózó Adózó az a személy, akinek adókötelezettségét, adófizetési kötelezettségét adót vagy költségvetési támogatást megállapító törvény vagy maga az eljárási rendet szabályozó Art. írja elő. Adózónak kell tekinteni a kezelt vagyont. Nem minősül adózónak a kizárólag az adó megfizetésére kötelezett személy. A kizárólag az adó megfizetésére kötelezett személy is gyakorolhatja a törvény szerint az adózót megillető jogokat. 10 Az adózó fogalom kettős tartalmú. Adózók, akik anyagi jogi norma alapján is elsődleges adóalanyok, illetve akik egyes speciális kötelezettségek címzettjei. A munkáltatók, kifizetők és az adóbeszedésre kötelezettek is adózók. Speciális kötelezettségük alapján pedig adózónak minősülnek a társadalombiztosítási szervek, a biztosító intézetek, a pénzintézetek, illetékhivatalok, vámszervek, jegyzők, az adóköteles tevékenység folytatásához szükséges igazolványt kiadó hatóságok valamint az építésügyi hatóságok. 11 9 Art. 3-4 -ai alapján 10 Art. 6 1-2 bekezdés 11 Dr. Andrási János, Dr. Földes Gábor, Gáti Csaba, Dr. Hadi László, Karácsony Imréné, Dr. Kékesi László, Pölöskei Pálné, Dr. Szolnoki Bála: (i.m.) 35-36.o. 15

A fogalomra tekintettel meg kell határozni azt, hogy mit jelent az adózót megillető jogok illetve az adókötelezettség, mivel e fogalomban együttesen vagy egymástól függetlenül alkalmazandó kötelezettségek testesülnek meg. Adózó Jogok Irat betekintési jog Önellenőrzési jog Kötelezettségek Bejelentés, Adó megállapítása Adó bevallása Adófizetés, adóelőleg fizetése Bizonylat kiállítása és megőrzése Nyilvántartás vezetése, könyv vezetés Adatszolgáltatás Adó levonása Bankszámlanyitás Az adózók köréből kiemeli a törvény a kizárólag az adó megfizetésére kötelezett személyeket. Ezen alanyi körbe tartozók adófizetési kötelezettsége abban az esetben áll fenn, ha az elsődleges adóalany az esedékes adót nem fizette meg és azt tőle nem lehet behajtani. Az adó megfizetésére határozattal kötelezhető (pl.: az adózó örököse, jogutódja, megajándékozott). 16

2.3.2. Az adóhatóságok Adóhatóság: az adóalany adózással kapcsolatos ügyeiben eljáró, arra hatáskörrel és illetékességgel rendelkező szervek, közigazgatási szervek. Az Art három adóhatóságot nevesít, melyek a következők: - Nemzeti Adó- és Vámhivatal (a továbbiakban: NAV), mint állami adóhatóság és vámhatóság (a továbbiakban: állami adó- és vámhatóság), - Önkormányzat jegyzője (a továbbiakban: önkormányzati adóhatóság), - Fővárosi és megyei kormányhivatal, ha az önkormányzati adóhatóság felettes szerveként jár el. Az adóhatóság feladatköre: - nyilvántartja az adózókat és azokat az adózónak nem minősülő személyeket, akiknek, amelyeknek jogát, kötelezettségét törvény írja elő - az adót, a költségvetési támogatást, adó-visszatérítést, adó-visszaigénylést - ha törvény előírja - megállapítja - az adót, az adók módjára behajtandó köztartozást beszedi, végrehajtja - az adókötelezettségek teljesítését ellenőrzi, a költségvetési támogatást, az adóvisszaigénylést, az adó-visszatérítést kiutalja - vezeti az adózók adószámláját Az adóhatóságok a) adatok, tények átadásával segítik egymás eredményes működését, az adózók és más, törvényben meghatározott szervezetek kötelezettségeinek teljesítését, b) együttműködnek az Európai Közösség tagállamainak adóhatóságaival, az Európai Bizottság illetékes főigazgatóságával, az Európai Közösség adózásra vonatkozó szabályainak érvényesítése érdekében. 12 12 Az adózás nagy kézikönyve 2013.: (i.m.) 1577. o. 17

Adóhatóság Jogok Kötelezettségek Bevallás utólagos ellenőrzése Üzleti nyilvántartások ellenőrzése Alkalmazottak kikérdezése (személyazonosság, jogcím) Helyszíni szemle Próbavásárlás Próbagyártás Leltárellenőrzés Adófizetést és adóbevallást nyilvántartja Adót megállapítja Adóhátralékokat beszedi Jogerősen megítélt állami kötelezettség végrehajtása Támogatást kiutalja Adózó feladatait ellenőrzi Adózónak számlát vezet Adózással kapcsolatos nyomtatványokat biztosítja Adó- visszatérítést kiutal 18

III. Rész - Az adóigazgatási eljárás Az adóigazgatási eljárásban az adóhatóság az adózó jogait, kötelezettségeit állapítja meg, ellenőrzi az adókötelezettségek teljesítését, a joggyakorlás törvényességét, az adózást érintő tényekről, adatokról, körülményekről nyilvántartást vezet, és adatot igazol. 13 A hatósági eljárásban a jogok és kötelezettségek megállapításán túl új elemként jelenik meg, hogy az adóhatóság ellenőrzési tevékenysége nem kizárólag a kötelezettségek teljesítésére irányul, hanem a joggal való visszaélés megakadályozása érdekében a joggyakorlás törvényességére is kiterjed. E rendelkezés határozza meg az adóigazgatási eljárás fogalmát illetve, hogy az adóhatóság mely tevékenysége, cselekménye minősül igazgatási típusú tevékenységnek. Az adóhatóságok feladataik döntő részét adóigazgatási eljárás keretében látják el. Az adóztatás egyik leglényegesebb, az adózókat a jogkövető, a közteherviselésben tényleges jövedelmeiknek megfelelően részt vállaló magatartásra serkentő eleme az adóhatósági ellenőrzés. A hatályos szabályozás szerint az ellenőrzés nem része az adóigazgatási eljárásnak. Azonban indokolttá vált, hogy az Art. az ellenőrzést, mint az adóhatóság hatósági tevékenységét az adóigazgatási eljárás keretében szabályozza. Az adóigazgatási eljárás a jövőben három szakaszra tagolódik: ellenőrzésre, hatósági eljárásra (határozathozatali) valamint adóvégrehajtásra. Ennek megfelelően rendeződött át a törvény tagolása, így a jogkövetkezmények az adóigazgatási eljárásra vonatkozó szabályozást követő fejezetbe kerültek, azt is kifejezésre juttatva, hogy az előírt kötelezettségek megszegése mely adójogi jogkövetkezményeket vonja maga után. 14 13 Art. 85 14 Dr. Andrási János, Dr. Földes Gábor, Gáti Csaba, Dr. Hadi László, Karácsony Imréné, Dr. Kékesi László, Pölöskei Pálné, Dr. Szolnoki Bála: (i.m.) 269-270.o. 19

IV. Rész - Az adóigazgatási eljárás szakaszai 4.1. Az adóellenőrzés Az adózás elkerülése az egyetlen olyan szellemi tevékenység, amely némi hasznot hoz. J. M. Keynes Az ellenőrzés olyan tevékenység, amely valamely cselekvés, folyamat, vagy esemény előre kijelölt feltételrendszerhez viszonyított megvalósulását vizsgálja. Az ellenőrzés mindig valamely érdekhez kapcsolódik. Adóellenőrzés estén ezen érdek az államhoz vagy az önkormányzathoz kötődik. Állami érdek az adóbevételek beszedése és a jogosulatlan költségvetési támogatások kiáramlásának megakadályozása. Az adóellenőrzést az önadózási rendszer teszi szükségessé. Az ellenőrzés feladata, hogy megfelelő kiválasztási elvek alapján figyelje a jogszabályok előírásainak végrehajtását és kiszűrje a jogszabálysértőket. Az ellenőrzés során az adóhatóság feltárja azokat a tényeket, körülményeket, amelyek megalapozzák a jogsértés és a joggal való visszaélés megállapítását és az ezek miatt indított hatósági eljárást. A törvény megállapítja azokat a szabályokat, amelyek mentén az ellenőrzést le kell bonyolítani. 15 4.1.1. Az ellenőrzés célja Az adóhatóság az adóbevétel megrövidítésének, a költségvetési támogatás, adóvisszaigénylés jogosulatlan igénybevételének megakadályozása érdekében rendszeresen ellenőrzi az adóalanyokat. Az ellenőrzés célja az adótörvényben és más jogszabályokban előírt kötelezettségek teljesítésének vagy megsértésének megállapítása. Az adóhatóság feltárja és bizonyítja a tényeket, körülményeket, adatokat, amelyek megalapozzák a jogsértés és a joggal való visszaélés megállapítását és az ezek miatt indított hatósági eljárást. Az ellenőrzés során az adóhatóság a célszerűség és gazdaságosság szempontjait juttatja érvényre. 15 Burján Ákos Sándorné Új Éva Sztanó Imréné Vígvári András: (i.m.) 194-195.o. 20

Az ellenőrzés hatékonyságának növelése és az adózó adminisztrációs terheinek mérséklése érdekében adóhatóságok együttesen és egyidejűleg is folytathatnak ellenőrzést az adózónál. 16 A Nemzeti Adó és Vámhivatal ellenőrzéseinek célja a gazdaság fehérítése, az adócsalások visszaszorítása, a központi költségvetés bevételeinek biztosítása érdekében az önkéntes jogkövetésre ösztönzés, valamint a versenysemlegesség fenntartása. A NAV kiemelt célja, hogy az adózókat megvédje a csalárd tevékenységet folytató versenytársakkal szemben. 17 4.1.2. Az ellenőrzés fajtái Az adóhatóság az ellenőrzés célját a bevallások utólagos vizsgálatára irányuló az állami garancia beváltásához kapcsolódó az egyes adókötelezettségek teljesítésére irányuló az adatok gyűjtését célzó az illetékkötelezettségek teljesítésére vonatkozó az ellenőrzéssel lezárt időszakra vonatkozó ismételt ellenőrzés A törvény meghatározza az ellenőrzések fajtáit. Az ellenőrzési célok megvalósításához meghatározott típusú ellenőrzési fajták szerint eszközök állnak az adóhatóság rendelkezésére. A kódex új eleme, hogy a bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést pozitív módon határozza meg, az értelmező rendelkezések között megtalálható definícióval szemben. Ezzel összefüggésben megemlíthető, hogy az új törvény az ellenőrzéssel lezárt időszak definícióját már nem tartalmazza. 16 Az adózás nagy kézikönyve 2013, Complex Kiadó Jogi és Üzleti Tartalomszolgáltató Kft. Budapest 2013.1683.o. 17 A Nemzeti Adó és Vámhivatal által kiadott 4001/2016.tájékoztatás az állami adó - és vámhatóság 2016. évi ellenőrzési feladatainak végrehajtásához kapcsolódó ellenőrzési irányokról 1. o. http://adoertesito.hu/kereso.php?kulcsszo=ellen%c5%91rz%c3%a9si%20ir%c3%a1nyok, (Utolsó letöltés időpontja: 2016. október 15. 18:09) 21

4.1.3. Határidők az ellenőrzési eljárásban A törvény az ellenőrzésre megállapított határidőket differenciáltan határozza meg és a körülményekre tekintettel lehetőséget biztosít a határidő meghosszabbítására. Az ellenőrzés lefolytatására nyitva álló határidő 30 nap, amelybe az ellenőrzés megkezdésének és befejezésének napja beleszámít. A 30 napos határidő alóli kivételek a következőek: o bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzés, illetőleg az ellenőrzéssel lezárt időszakra vonatkozó ismételt ellenőrzés esetében 90 nap, a legnagyobb adóteljesítménnyel rendelkező adózók esetében 120 nap, o központosított ellenőrzés esetében 120 nap, o állami garancia beváltásához kapcsolódó ellenőrzés esetében 90 nap, o költségvetési támogatás kiutalását megelőző ellenőrzés esetében a kiutalásra nyitva álló határidő. A határidőt indokolt esetben az ellenőrzést végző adóhatóság vezetője egyszer 90 nappal, rendkívüli körülmények által indokolt esetben az ellenőrzést végző adóhatóság vezetője kérelmére a felettes szerv egyszer, legfeljebb 90 nappal, a NAV vezetője egyszer, 120 nappal meghosszabbíthatja. A határidő meghosszabbításáról az adózót értesíteni kell. Az adózót az adóhatóság az ellenőrzésről előzetesen és írásban értesíti. A kezdő időpont az értesítés kézbesítése. Amennyiben az adóhatóság mellőzi az előzetes értesítést, mert ennek törvényi feltételei fennállnak, az ellenőrzés a megbízólevél átadásával vagy bemutatásával történik. Az átvétel megtagadásával az ellenőrzés nem akadályozható. 18 18 Dr. Andrási János, Dr. Földes Gábor, Gáti Csaba, Dr. Hadi László, Karácsony Imréné, Dr. Kékesi László, Pölöskei Pálné, Dr. Szolnoki Bála: (i.m.) 281-283.o. 22

4.1.4. Az ellenőrzés lefolytatása Az ellenőrzés lefolytatásának időbeli korlátja, hogy az adóhatóság az adó megállapításhoz való jog elévülési idején belül vizsgálhatja az adókötelezettségek teljesítését. Az ellenőrzést a helyszínen vagy az adóhatóság hivatali helyiségében kell lefolytatni. Az önálló tevékenységet végzőnél tevékenysége idején, más személynél 8 és 20 óra között, a hivatali helyiségben végzett ellenőrzést hivatali időben kell lefolytatni. Az adóhatóság az adókötelezettségeket az adózó által rendelkezésére bocsátott iratok, nyilatkozatok alapján vizsgálja meg. Amennyiben az adózó iratai hiányosak és ezért nem alkalmasak az ellenőrzésre, az adóhatóság határidő tűzésével engedélyezi a hiányosságok rendezését. E határidő az ellenőrzési határidőbe nem számít bele. 19 4.1.5. Az ellenőrzés megindítása Az ellenőrzés a megbízólevél 20 kézbesítésével, egy példányának átadásával vagy az általános megbízólevél bemutatásával kezdődik. Megbízólevél átvételének megtagadása Ha az adózó vagy képviselője, meghatalmazottja, alkalmazottja a megbízólevél átvételét megtagadja, az ellenőrzés két hatósági tanú jelenlétében az erről szóló jegyzőkönyv felvételével és aláírásával kezdődik. 19 Simon István: Pénzügyi Jog II. Osiris Kiadó 2012. 293. o. 20 A normál megbízólevél tartalmazza az ellenőrzést végző adóellenőr nevét, illetőleg hogy mely adózónál, mely adókötelezettségek, milyen időszakok tekintetében, milyen ellenőrzési típus keretében vizsgálhatók. Az adóhatóság általános megbízólevelet is kiállíthat, amellyel az adóellenőr ilyen megbízólevéllel nem rendelkező másik adóhatósági alkalmazottal együtt az egyes adókötelezettségek teljesítésére, illetőleg adatgyűjtésre irányuló ellenőrzésre jogosult. Az általános megbízólevél tartalmazza az adóellenőr nevét és a megbízólevél érvényességi idejét. Az általános megbízólevéllel az állami adó- és vámhatóság adóellenőre területi megkötés nélkül jogosult ellenőrzés lefolytatására. (Art. 93 (6-8) bekezdés 23

Ellenőrzés az adóhatóság hivatali helyiségében A hatóság szolgálati igazolvánnyal és megbízólevéllel rendelkező alkalmazottja, az adóellenőr jogosult. Helyszíni ellenőrzés Az adóellenőr az adózó, képviselője, meghatalmazottja, ezek hiányában hatósági tanú jelenlétében folytathatja le. Próbavásárlás esetén az ellenőrzési jogosultságot az ellenőrzés végén kell igazolni, valamint az eladó az áru visszavétele mellett a vételárat köteles visszatéríteni. Fel nem fedett próbavásárlás esetén az ellenőrzési jogosultságot a próbavásárlás befejezésekor kell igazolni, azt az adózó részére kézbesített jegyzőkönyv tanúsítja. 21 21 Az adózás nagy kézikönyve2013: (i.m.) 1691-1692.o. 24

Az adózók és az adóhatóság jogai és kötelezettségei az ellenőrzési eljárásban Adózó Jogai Ellenőrzés elhalasztására és az ellenőrzési Kötelezettségei Együttműködés cselekmények szünetelésére vonatkozó Ellenőrzés feltételeinek biztosítása a kérelem előterjesztése (csak helyszíni ellenőrzés alkalmával - Jelenlét magánszemély) az ellenőrzési cselekményeknél Meggyőződés az ellenőrzést végző Felhívásra idegen nyelvű számla, személyazonosságáról és megbízásáról bizonylat hiteles magyar nyelvű Jelenlét az ellenőrzési cselekményeknél Iratok pótlása, javítása fordításának szolgáltatása Iratok, adatok rendelkezésre bocsátása Képviselet igénybevétele Ellenőrzéshez szükséges tények, Jogi segítségnyújtás igénybevétele körülmények, egyéb feltételek Mulasztás igazolási kérelemmel igazolása megismerésének biztosítása Átvizsgálást, lefoglalást elrendelő Meghatározott esetben bizonyítási végzések, ezeket érintő intézkedések ellen panasz benyújtása kötelezettség Idézésre megjelenés Kapcsolódó vizsgálat eredményének Fellebbezés illetékének megfizetése megismerése Felügyeleti intézkedés iránti kérelem Iratbetekintés Kifogás az ellenőrzési határidő túllépése illetékének megfizetése Adómentesség, adókedvezmény okirattal, esetén vagy más megfelelő módon való Bizonyítási indítvány előterjesztése bizonyítása Megállapításokkal kapcsolatosan felvilágosítás kérése Jegyzőkönyv megismerése Észrevétel a jegyzőkönyv megállapításaira Kézbesítési vélelem megdöntése iránti kérelem Fellebbezés benyújtása Felügyeleti intézkedés kezdeményezése Fellebbezési jogról való lemondás 25

Adóhatóság Jogai Kötelezettségei Adózó elővezetésének elrendelése Adózó iratainak bevonása Adózó iratai rendezésének, pótlásának, javításának engedélyezése Belépés üzleti, üzemi vagy az egyéb adóköteles tevékenység, vagyontárgy vagy jövedelem ellenőrzéséhez szükséges helyiségekbe A vállalkozási tevékenységgel összefüggő járművek, járművek rakományának, helyiségek, helyszín átvizsgálása Iratok, tárgyak megvizsgálása Az adózótól, képviselőjétől, alkalmazottjától felvilágosítás, más személyektől nyilatkozat kérése Az adóköteles tevékenységben résztvevők személyazonosságának, részvételük jogcímének tisztázása Próbavásárlás, leltárfelvétel végzése Próbagyártást elrendelése Kapcsolódó vizsgálat elrendelése Adózó irat betekintési jogának korlátozása Magánszemély személyazonosság igazolására való felhívás Átvizsgálás, lefoglalás, fuvarellenőrzés Kiegészítő ellenőrzés lefolytatása Határidő meghosszabbítása Bizonyítás lefolytatása hatósági eljárásban is Határozat/végzés saját hatáskörben módosítása Megbízólevél egy példányának átadása Adóellenőr ellenőrzési jogosultságának igazolása Ellenőrzés típusáról, tárgyáról, várható időtartamáról tájékoztatás adása Az adózó gazdasági tevékenységét legkisebb mértékben korlátozó joggyakorolás A képviselő képviseleti jogosultságának vizsgálata Tényállás teljes körű tisztázása és bizonyítása (főszabály) Tájékoztatás nyújtása ellenőrzés során tett megállapításokról Adózó által felajánlott bizonyíték visszautasításának indoklása Adózó javára szóló tények feltárása Ellenőrzés határidőben történő lezárása Ellenőrzésről készült jegyzőkönyv átadása Konkrét jogviszonynak a jogviszony alanyainál egyféleképpen való minősítése Adózó értesítése az ügyintézési határidő meghosszabbításáról Adózó értesítése a kapcsolódó vizsgálat kezdő és befejező időpontjáról Adózó értesítése külföldi adóhatóság megkereséséről Törvényben meghatározott esetekben határozat hozatala 26

4.1.6. Az ellenőrzés befejezése Az adóhatóság az ellenőrzés során tett megállapításait jegyzőkönyvbe foglalja. Az eljárás a jegyzőkönyv átadásával zárul, és ha büntetőeljárást kezdeményez az adóhatóság, erről külön jegyzőkönyvet készít, amelyet az adózónak nem ad át. Az adóhatóságnak akkor is jegyzőkönyvet kell készítenie, ha az adózónál mindent rendben talált. Az adózónak joga van arra, hogy észrevételeket tegyen a jegyzőkönyv átadását, vagy kézbesítését követő 15 napon belül. Az adózó észrevételei alapján az ellenőrzést legfeljebb 15 napig folytathatja. Az adóhatóság az így folytatott eljárásról jegyzőkönyvet készít. 22 Jegyzőkönyv Észrevétel (15 nap) Nincs észrevétel Észrevétel alapján nem tisztázott tényállás Észrevétel elfogadása Észrevétel elutasítása Kiegészítő vizsgálat (15 nap) Ellenőrzés lezárul Kiegészítő jegyzőkönyv Hatósági eljárás kezdete Saját szerkesztés. https://www.nav.gov.hu/nav/ado/szja/adotorv_modositas_tajek.html?query=%22becsl% C3%A9si+elj%C3%A1r%C3%A1s%22 22 Simon István: (i.m.) 293. o. 27

4.2.A hatásági eljárásról általában Az adózás rendjéről szóló törvény egységes módon szabályozza az adózás folyamatát. Az adóeljárás ugyanakkor a közigazgatási eljárásnak egy speciális fajtája. Adóügyekben háttérjogszabályként, kisegítő (ún. szubszidiárius) normaként a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (Ket.) rendelkezéseit is alkalmazni kell. Tehát a Ket. szabályainak alkalmazására csak akkor van lehetőség, ha az Art., vagy az adót, adófizetési kötelezettséget megállapító törvény speciális szabályt az adott kérdésre nem tartalmaz. 23 A hatósági eljárás különösen a következőkre irányul: a) adóalap, adó (adóelőleg), adómentesség, adókedvezmény, adófizetési kötelezettség megállapítására, b) költségvetési támogatási jogosultság megállapítására, adó-visszaigénylési, adóvisszatérítési igény elbírálására, költségvetési támogatás kiutalására, c) az ellenőrzés során feltárt jogsértés és jogkövetkezménye megállapítására, d) törvényben előírt fizetési kötelezettségtől való eltérés engedélyezésére. A hatósági eljárás hivatalból vagy az adózó kérelmére (bejelentésére, bevallására) indul. Kérelemre indul különösen: a) a nyilvántartás vezetésével kapcsolatos, b) a fizetési halasztás, részletfizetés engedélyezése iránti, c) az adómérséklési, d) az adó soron kívüli megállapítása iránti, e) az adó feltételes megállapítása iránti hatósági eljárás. 23 A közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény szerepe az adóeljárásban: Adó 2008. (22. évf.) 5-6.sz. 81.o. 28

Hivatalból indul különösen: a)a nyilvántartás vezetésével kapcsolatos, b) a hatósági adó megállapítás, adatszolgáltatás, bejelentés, bevallás alapján (adókivetés, illetékkiszabás), c) az ellenőrzés megállapításairól szóló határozat meghozatala érdekében lefolytatott hatósági eljárás. 24 A hivatalból indult hatósági eljárás felfüggesztésének az adózó kérelmére nincs helye. Az adóhatóság az ellenőrzés során feltárt tényállást veszi alapul, valamint ha a tényállás tisztázásához szükséges, az ellenőrzés során alkalmazható bizonyítást folytat le. Az adóhatóság az ügy érdemében határozattal, az eljárás során eldöntendő egyéb kérdésben végzéssel dönt. A hatósági eljárás fajtái: 1. Hatósági adó megállapítás bejelentés, bevallás alapján 2. Utólagos adó megállapítás 3. Az adó soron kívüli megállapítása 4. Az adó feltételes megállapítása Utólagos adó megállapítás Az adóhatóság utólag állapítja meg az ellenőrzés során feltárt adókülönbözetet. Az erről szóló határozat meghozatalára nyitva álló határidő 60 nap. Az Art. az utólagos adó megállapítás során hozott határozat tartalmi elemeit sajátosan határozza meg. Az utólagos adó megállapítást bevallás utólagos ellenőrzése előzi meg, tehát a határozat az ellenőrzés megállapításait konkretizálja, illetve megállapításai alapján állapítja meg az adózó kötelezettségeit és jogait. A hatósági eljárás kezdő időpontja a jegyzőkönyv vagy kiegészítő jegyzőkönyv átadásának a napja. 25 24 Az adózás nagy kézikönyve 2013: (i.m.) 1706-1707.o. 25 Dr. Andrási János, Dr. Földes Gábor, Gáti Csaba, Dr. Hadi László, Karácsony Imréné, Dr. Kékesi László, Pölöskei Pálné, Dr. Szolnoki Bála: (i.m.) 322-323.o. 29

Az utólagos adó megállapításáról szóló határozat tartalma: a)adónként, költségvetési támogatásonként az egyes bevallási időszakokra elkülönítve állapítja meg a bevallott vagy bevallani elmulasztott és az ellenőrzés eredményeként különbözetként feltárt adó, illetve költségvetési támogatás alapját, az adókülönbözetet, a következő időszakra átvihető követelés különbözetet, a költségvetési támogatás különbözetet, valamint az adókötelezettséget érintő jogszabálysértés jogkövetkezményeit, b) az adózót a terhére megállapított adókülönbözet és a jogkövetkezmények megfizetésére kötelezi azzal, hogy az adózó a befizetés teljesítésekor figyelembe veheti a befizetéskor az adott adónemen fennálló esetleges túlfizetését, c) teljesítési határidő tűzésével rendelkezik az ellenőrzés során feltárt, könyvvezetési, nyilvántartási szabálytalanságok, illetve az adóköteles tevékenység ellenőrzése szempontjából jelentőséggel bíró mulasztások megszüntetéséről. 26 A határozatot jellemzően postai úton, esetleg hatóság kézbesítője útján, vagy személyes átadással közli az adóhatóság. Az iratokat az adózó, vagy ha képviselője van, akkor ennek részére kell kézbesíteni. A kézbesítést azonban sok esetben meghiúsítja a megfelelő levélszekrény hiánya, illetve, hogy az adózó a küldeményt nem keresi a postán, vagy egyenesen megtagadja annak átvételét. A kézbesítés megtörténtére vonatkozóan ezért a törvény úgynevezett kézbesítési vélelmet állít fel, így kivételes esetekben a kézbesítés eredménytelensége esetén is feltételezni lehessen a hivatalos iratok közlését, illetve ezzel kapcsolatban azt, hogy a közölt határozatok jogerőssé válhattak. E szerint az adóhatósági iratot kézbesítettnek kell tekinteni, ha a postai kézbesítés második megkísérlését követő öt munkanapon belül a címzett azt nem vette át, és a posta a rá vonatkozó szabályoknak megfelelően az iratot visszaküldte az adóhatóságnak. Az adóhatósági iratot a kézbesítés megkísérlésének napján akkor is kézbesítettnek kell 26 Art. 129. 30

tekinteni, ha a címzett az átvételt megtagadta, vagy a küldemény - a megfelelő levélszekrény hiánya miatt a címzett számára kézbesíthetetlen. 27 A kézbesítési vélelem megdöntése Nem magánszemély adózó csak akkor terjeszthet elő kézbesítési vélelem megdöntése iránti kérelmet, ha a kézbesítési vélelem megállapítása a hivatalos iratok kézbesítésére vonatkozó jogszabályok megsértésével történt. Kézbesítési vélelem megdöntése iránti kérelmet az adózó vagy az eljárásban részt vevő más személy a kézbesítési vélelem beálltáról történő tudomásszerzéstől számított tizenöt napon belül, de legkésőbb a kézbesítési vélelem beálltától számított hat hónapos jogvesztő határidőn belül terjeszthet elő. A kérelemben elő kell adni azokat a tényeket, illetve körülményeket, amelyek a kézbesítés szabálytalanságát igazolják, vagy az adózó részéről az önhiba hiányát valószínűsítik. A kérelmet a kézbesítés tárgyát képező iratot kiadmányozó adóhatóság végzéssel bírálja el. Ha a kérelmet késedelmesen terjesztették elő, azt érdemi vizsgálat nélkül kell elutasítania az adóhatóságnak. A kérelemnek az eljárás folytatására, illetve a végrehajtásra nincs halasztó hatálya. Az adóhatóság a végrehajtási eljárást kérelemre vagy hivatalból a kérelem jogerős elbírálásáig felfüggesztheti, ha a kérelemben előadott tények, körülmények annak elfogadását valószínűsítik. 27 Tajekoztato_az_adozok_es_az_adohatosag_jogairol_es_kotelezettsegeirol_az_ellenorzesi_eljarasban%2 0(1).pdf 31

Jogorvoslatok A határozat (végzés) módosítása és visszavonása Ha az adóhatóság megállapítja, hogy a felettes szerv vagy a bíróság által még el nem bírált határozata (végzése) jogszabálysértő, 28 a határozatát (végzését) az adózó terhére a határozat (végzés) jogerőre emelkedésétől számított egy éven belül, az adózó javára az adó megállapításához való jog elévüléséig módosítja vagy visszavonja. A megállapításhoz, a visszaigényléshez való jog elévüléséig módosítja vagy visszavonja a határozatát (végzését) az adóhatóság akkor is, ha azt törvény előírja. Az adózó terhére történő módosítás korlátozása nem érvényesül, ha - a bíróság a büntetőügyben hozott jogerős ítéletével megállapította, hogy az adózó adókötelezettsége teljesítésével összefüggésben csalást, költségvetési csalást, adócsalást, illetve munkáltatással összefüggésben elkövetett adócsalást követett el, - a határozatot (végzést) hozó adóhatóság dolgozója a kötelességét a büntetőtörvénybe ütköző módon szegte meg úgy, hogy ez a határozat (végzés) meghozatalát befolyásolta, és ezt a bíróság büntetőügyben hozott jogerős ítélete megállapította, - az adózó rosszhiszemű volt. 28 Jogszabálysértőnek minősül pl. az a határozat - amelynek kibocsátására az adóhatóságnak nem volt törvényes felhatalmazása, - amely ellentétes az ügyben irányadó anyagi jogszabállyal, - amelynek meghozatalakor vagy azt megelőzően lényeges, az ügy érdemi eldöntését befolyásoló eljárási jogszabálysértést követtek el, illetve - amely megalapozatlan. 32

A rosszhiszeműséget az adóhatóságnak kell bizonyítani. Az adóhatóság jogszabálysértő határozata (végzése) esetén, melynek következtében az adózónak visszatérítési igénye keletkezik, az adóhatóság a visszatérítendő összeg után a késedelmi pótlékkal azonos mértékű kamatot fizet, kivéve, ha a téves adó megállapítás az adózó vagy az adatszolgáltatásra kötelezett érdekkörében felmerült okra vezethető vissza. 29 Fellebbezés Az adóhatóság előtti eljárásokban a legáltalánosabb jogorvoslati forma a fellebbezés. Az adózó az ügy érdemében hozott első fokú határozat ellen fellebbezést nyújthat be. Önálló fellebbezésnek van helye az első fokon hozott, a) az eljárást felfüggesztő, b) az eljárást megszüntető, c) a kérelmet érdemi vizsgálat nélkül elutasító, d) a bevallás, a bejelentés és a fellebbezés határidejének elmulasztásával kapcsolatban benyújtott igazolási kérelmet elutasító, e) az irat betekintési jog korlátozását elrendelő, f) az adózó ismételt ellenőrzésre irányuló kérelmét elutasító, g) a visszatartási jog gyakorlásáról hozott, h) a végrehajtási kifogást elbíráló, i) az eljárási bírságot kiszabó, j) az eljárási költség viselésének kérdésében hozott, valamint k) a kézbesítési vélelem megdöntése tárgyában hozott elutasító végzés ellen. A fellebbezést a határozat (végzés) közlésétől számított 15 napon belül, utólagos adó megállapítás esetén 30 napon belül lehet előterjeszteni. A fellebbezést annál az adóhatóságnál kell előterjeszteni, amely a megtámadott határozatot (végzést) hozta. 29 Art. 135 (1-4) bekezdése alapján 33

Az elsőfokú határozatot hozó hatóság eljárása A fellebbezéssel megtámadott döntést hozó adóhatóságnak a fellebbezést az ügy összes iratával a fellebbezés beérkezésének napjától számított 15 napon belül fel kell terjeszteni a felettes szervhez, kivéve, ha az adóhatóság a megtámadott határozatot (végzést) visszavonja, illetőleg a fellebbezésnek megfelelően módosítja, kijavítja vagy kiegészíti. A felterjesztés során az elsőfokú adóhatóság az ügy eldöntéséhez szükséges mértékben ismerteti a fellebbezésről kialakított álláspontját. A felettes szerv eljárása A felettes szerv a fellebbezéssel megtámadott határozatot (végzést) és az azt megelőző eljárást megvizsgálja, tekintet nélkül arra, hogy ki és milyen okból fellebbezett. A határozat ellen irányuló fellebbezést határozattal, a végzés ellen irányuló fellebbezést végzéssel kell elbírálni. Az utólagos adó megállapítás során hozott határozat ellen benyújtott fellebbezés esetén azonban a határozat meghozatalára nyitva álló határidő 60 nap. Az ügyintézési határidő meghosszabbítására a másodfokú eljárásban is lehetőség van, azt indokolt esetben egy alkalommal, legfeljebb 30 nappal lehet meghosszabbítani. Erről az adózót értesíteni kell. A vizsgálat eredményeként az adóhatóság a határozatot (végzést) helybenhagyja, megváltoztatja vagy megsemmisíti. A fellebbezési eljárás során hozott határozatot (végzést) a fellebbezővel és mindazokkal, akikkel az elsőfokú határozatot (végzést) közölték, az első fokon eljárt adóhatóság útján írásban kell közölni. 30 30 Az adózás nagy kézikönyve 2013: (i.m.) 1724-1727.o. 34

4.3.A végrehajtási eljárásról általában A végrehajtás az állami kényszer alkalmazását jelenti. Az adóigazgatási eljárásban a kényszer alkalmazása az adózó vagyoni jogait korlátozza. Az adóhatóság az adótartozás beszedése érdekében indítja meg és folytatja le a végrehajtási eljárást. Adótartozásnak minősül a határidőben meg nem fizetett adó és a jogosulatlanul igénybe vett költségvetési támogatás. Tehát az adó végrehajtás útján történő beszedésére akkor kerülhet sor, ha az adózó az adóhatóság által megállapított, vagy az adózó bevallásából ismert fizetési kötelezettségének az esedékességkor nem tesz eleget. Az adó végrehajtási szabályok a bírósági végrehajtásról szóló 1994. évi LIII. törvényre épülnek. 31 Az adóhatóság alkalmazottja a végrehajtási eljárásban az egyes végrehajtási cselekmények foganatosításakor a bírósági végrehajtásról szóló 1994. évi LIII. törvényt alkalmazza. Az adóvégrehajtót az eredményes végrehajtás érdekében mindazok a jogok megilletik, amit a Vht. a bírósági végrehajtónak biztosít. Ha az adózó vagy más személy a helyszíni végrehajtási eljárás eredményességét a végrehajtó veszélyeztetésével, fenyegetésével akadályozza, vagy az eljárás lefolytatásának meghiúsítását megkísérli, az adóhatóság a rendőrségről szóló törvény szerinti rendőri intézkedés megtételét kezdeményezheti, vagy a NAV hivatásos állományú, jelen lévő tagja útján az eljárás zavartalan lefolytatását biztosíthatja a Nemzeti Adó- és Vámhivatalról szóló törvény szerinti intézkedések alkalmazásával. A végrehajtás lefolytatásához szükséges adatok beszerzésére és kezelésére a Vht.-t az Art-ban meghatározott eltérésekkel kell alkalmazni. 32 31 Dr. Andrási János, Dr. Földes Gábor, Gáti Csaba, Dr. Hadi László, Karácsony Imréné, Dr. Kékesi László, Pölöskei Pálné, Dr. Szolnoki Bála: (i.m.) 352-353.o. 32 Art. 144 35

Az adóigazgatási eljárásban végrehajtható okirat: a) a fizetési kötelezettséget megállapító jogerős hatósági határozat (végzés), b) az önadózás esetén a fizetendő adót (adóelőleget) tartalmazó bevallás, c) a behajtási eljárás során a behajtást kérő megkeresése, d) az adózóval közölt adóhatósági adó megállapítás, e)a bírósági eljárási illetéket megállapító bírósági határozat, valamint a bírósági eljárási illeték tárgyában küldött bírósági megkeresés és értesítés, f) az egészségügyi szolgáltatási járulék kötelezettséget tartalmazó bejelentés. Az okirat végrehajthatóságához külön intézkedésre (záradékolás, végrehajtási lap kiállítása stb.) nincs szükség. Az adótartozás után felszámított pótlék, kamat, valamint a végrehajtási költségátalány az adótartozásra vonatkozó végrehajtható okirat alapján hajtható végre. A végrehajtást az első fokon eljáró adóhatóság folytatja le. Az adók módjára behajtandó köztartozás jogosultjának megkeresése alapján a)magánszemély esetében a belföldi lakóhely, szokásos tartózkodási hely vagy szokásos fellelhetőségi helye, ennek hiányában utolsó ismert belföldi lakóhelye, egyéni vállalkozó esetében a székhelye szerint illetékes önkormányzati adóhatóság, b) jogi személy és egyéb szervezet esetében az illetékes állami adó- és vámhatóság jár el. Külföldi magánszemély esetén a fővárosi főjegyző az illetékes önkormányzati adóhatóság. A végrehajtási eljárás megindítása Az adóhatóság az adótartozás megfizetésére az adózót, az adó megfizetésére kötelezett személyt felhívhatja, felhívásban közli a tartozás összegét és egyben megfelelő határidőt tűz ki a teljesítésre. A felhívás megelőzi a végrehajtást, e lehetőséggel azonban az adóhatóság nem köteles élni, a végrehajtási eljárás előzetes felhívás nélküli is megindítható. Eredménytelen felhívás esetén a végrehajtást megindítja. A végrehajtási eljárás a végrehajtási cselekmény foganatosításával indul. 33 33 Az adózás nagy kézikönyve 2013.: (i.m.) 1729-1730.o. 36

Az adó-végrehajtásban a fokozatosság elve nem érvényesül, hatósági átutalási megbízás, jövedelem letiltás kibocsátására, továbbá a vagyonfeltárás eredményétől, valamint az adótartozás összegétől függően a nyilvántartás (gépjármű-, cég-, ingatlannyilvántartás) alapján történő foglalásra általában egy időben, vagy egymást követően rövid időtartamon belül sor kerül. Az tehát, hogy az eljárás melyik szakaszában milyen végrehajtási cselekményre kerül sor, az eljáró adóvégrehajtó rendelkezésére álló adatok alapján meghozott döntésétől függ. A bankszámlával is rendelkező adózók esetén a végrehajtási eljárást hatósági átutalási megbízással indokolt megindítani, figyelemmel arra, hogy a végrehajtási eljárás során a követelés kielégítésének leggyorsabb és legegyszerűbb módja az adós pénzforgalmi szolgáltatónál kezelt pénzeszközeinek végrehajtás alá vonása. Végrehajtás esetei: 1. Ingatlan-végrehajtás 2. Végrehajtói letiltás munkabérből, nyugdíjból 3. Ingófoglalás 4. Gépjármű lefoglalása 5. Követelésfoglalás Jogorvoslat a végrehajtási eljárásban Az adóhatóság által hozott végzések, illetve az adóvégrehajtó törvénysértő intézkedése vagy intézkedésének elmulasztása ellen az adós, a behajtást kérő, illetve az, akinek a végrehajtás jogát vagy jogos érdekét sérti - a sérelmezett intézkedés vagy annak elmaradásának tudomására jutásától számított 8 napon belül - a végrehajtást foganatosító elsőfokú adóhatóságnál végrehajtási kifogást terjeszthet elő. A sérelmezett intézkedés vagy annak elmaradásától számított 6 hónap elteltével végrehajtási kifogás nem nyújtható be, a határidő jogvesztő, elmulasztása esetén igazolási kérelem előterjesztésének helye nincs. Az elkésett vagy nem a jogosulttól származó végrehajtási kifogást az elsőfokú adóhatóság érdemi vizsgálat nélkül utasítja el. 37

A végrehajtást foganatosító adóhatóság a benyújtott végrehajtási kifogást az ügy összes iratával együtt 15 napon belül felterjeszti a felettes adóhatósághoz, kivéve, ha a végrehajtást foganatosító adóhatóság a kifogásban foglaltakat maradéktalanul elfogadja és erről a benyújtót tájékoztatja. A végrehajtási kifogásról a végrehajtást foganatosító adóhatóság felettes szerve 15 napon belül dönt. A megtámadott intézkedést helybenhagyja, megváltoztatja, megsemmisíti vagy az adóvégrehajtót az elmulasztott intézkedés megtételére kötelezi határidő tűzésével. A végrehajtási kifogásnak a további végrehajtási cselekményekre halasztó hatálya van. A végrehajtási kifogás beérkezéséről a végrehajtót az adóhatóság haladéktalanul értesíti. Fellebbezés A végrehajtási eljárás során hozott határozatokkal szemben fellebbezés benyújtására van lehetőség. A határozattal szembeni fellebbezés előterjesztésének határideje 15 nap, míg a fellebbezés elbírálására nyitva álló határidő 30 nap. Az elkésett fellebbezést, a fellebbezésre nem jogosulttól származó fellebbezést, valamint az önálló fellebbezéssel meg nem támadható végzés ellen irányuló fellebbezést az elsőfokú adóhatóság érdemi vizsgálat nélkül elutasítja. Igényper Igénypert az indíthat, aki a lefoglalt vagyontárgyra tulajdonjoga vagy más olyan joga alapján tart igényt, amely a végrehajtás során történő értékesítésnek akadálya. Haszonélvezeti jog alapján a haszonélvező ingatlan-igénypert nem indíthat, mert a haszonélvezet az ingatlan értékesítését követően is fennmarad. Más vagyontárgy esetében a haszonélvező is indíthat igénypert. Az igénypert a lefoglalt vagyontárgy foglalás alóli feloldása iránt kell megindítani a végrehajtást kérő ellen. A perre a foglalás helye szerinti járásbíróság kizárólagosan illetékes. 34 34 file:///c:/users/r%c3%a9ka/downloads/56._informacios_fuzet A_vegrehajtasi_eljaras_alapveto_ szabalyai_20170111%20(1).pdf (Utolsó letöltés időpontja:2017. 02.08. 09:49) 38

Végrehajthatóság elévülési ideje A végrehajthatósághoz való jog négy év alatt évül el, tehát az adótartozás végrehajtásához való jog az esedékességének naptári évének az utolsó napjától számított négy év elteltével évül el. Amennyiben az adóhatóság végrehajtási cselekményt foganatosít az elévülés hat hónappal meghosszabbodik, valamint az adóbevallás késedelmes benyújtása esetén az adótartozás végrehajtásához való jog elévülése megszakad. Ha az adó, a bírság és a jogosulatlanul igénybe vett költségvetési támogatás végrehajtásához való jog elévült, a tartozást terhelő késedelmi pótlékot is elévültnek kell tekinteni. 35 4.4. Jogkövetkezmények Az adójog szankciórendszere a kilencvenes években teljesen átalakult. Az adójogi szankciórendszer figyelembe veszi a jogsértések eltérő súlyát és a magatartásbefolyásolás sajátosságait. Az adózóval szemben alkalmazzák a szankciókat, tipikusan a különböző mulasztási bírságokat. Természetesen megmaradt a legsúlyosabb magatartások esetére megmaradt a büntetőjogi szankció is. Az adójogi szankció részben reparatív, részben represszív jellegű. A kétféle szankció típus egymás mellett is alkalmazható, az adózó súlyos jogsértése esetén a mulasztási bírság az adóbírság mellett is kiszabható. Szűk értelemben vett adójogi szankciók: - a késedelmi pótlék - az önellenőrzési pótlék - a mulasztási bírság A tág értelemben vett adójogi szankciók: - az intézkedések - a más törvényekben az adózással összefüggésben szabályozott jogkövetkezmények - anyagi vagy eljárási adójogi normák 35 Dr. Szabó Ildikó: Az adózás rendjéről szóló törvény változásai a végrehajtási eljárás Számvitel, adó, könyvvizsgálat 2016. (58. évf.) 7-8. sz. 339.o. 39

- a kedvezményes adópozíció elvesztése. 36 V. Rész - Vagyongyarapodás vizsgálata 5.1. A vagyonosodási vizsgálat fogalma A vagyongyarapodási vizsgálat olyan speciális dokumentális ellenőrzés, amelynek során az adóhatóság a rendelkezésére álló iratokból, dokumentumokból megállapítja, illetve bizonyítja az adózó vizsgált időszakot megelőző éveiből származó megtakarításait és a vizsgált időszak alatti kiadásait, majd becslésre kerül jövedelem helyzete. A vizsgálat során összevetésre kerül az adózó adómentes, bevallási kötelezettség alá nem eső és bevallási kötelezettséggel érintett valamennyi jövedelme, az összes életviteli és felhalmozási kiadásával. A vagyonosodási vizsgálatok jogszabályi alapja A vizsgálat célja a magánszemélyek eltitkolt jövedelmének utólagos adóztatása, amennyiben az nagyságánál fogva nem lehetett a bekövetkezett vagyongyarapodás forrása, mert a megszerzett vagyon értéke és az adóhatóság által bizonyítottan más célra elköltött adózói jövedelem az adóbevallásban feltüntetett jövedelemfedezetet lényegesen meghaladja. 37 5.2. A vagyonosodási vizsgálat kialakulásának története A vagyonosodási vizsgálat lefolytatására az adóhatóságnak 1997 óta, a régi adóigazgatási eljárásról szóló törvény hatályba lépése óta van lehetősége. A hivatal e eljárás lefolytatását 2006 óta alkalmazza széles körben. A vizsgálat hasonlít a gazdasági társaságok és egyéni vállalkozások vizsgálatára, azonban nincs könyvvezetési és iratmegőrzési kötelezettség, nagyobb szerepet kap az adó és az adókülönbözet (adóhiány) revizior általi valószínűsítése, tehát a becslés. 36 Földes Gábor: Adójog Osiris Kiadó Budapest 2001. 200-201. o. 37 Bartos Csaba Bertalan Rudolf Dr. Cserteg Rita Dr. Csikós István Dr. Herich György Kiss Attila Laczi Ferenc Dr. SupalaIván: Adóellenőrzés 2008 (3. átdolgozott kiadás), Penta Unió Oktatási Centrum és Vizsgaközpont 2008. 146.o. 40

1996-2006-ig a vagyongyarapodási vizsgálatok leginkább az adóbevallások szimpla ellenőrzésére illetve a fekete vagy szürkefoglalkoztatás során feltárt hiányosságok, bérbeadásból származó jövedelem ellenőrzésére szolgáltak, mindössze néhány valóban vagyongyarapodási vizsgálatnak mondható ellenőrzés volt a gyakorlatban. Fejlődése: A kormány 2006-ban jelentette be, hogy 2007-ben 10.000 vagyongyarapodási vizsgálatot kell lefolytatnia az akkori APEH-nak. Ekkor kezdődtek meg az első gyakorlatszerző, technika kidolgozó vagyongyarapodási ellenőrzések a személyi jövedelemadóra tekintettel. 2006 2007 között 500 fő közreműködésével létrejönnek a külön vagyonosodási vizsgálati főosztályok és osztályok az APEH-en belül és elkészül az ellenőrzés lefolytatására irányadó kézikönyv. 41

2007 az adóhivatali reformok éve o 2007.01.01-vel létrejöttek az APEH régiók valamint az illetékhivatal beolvadt az APEH-ba, így megkeresés nélkül azonnali információkkal rendelkezik a magánszemélyek ingatlan illetve illetékköteles ingószerzéseivel kapcsolatban. Kötelező az elektronikus adóbevallás o 2007-es évben tervezett 10.000,- vagyongyarapodási vizsgálat; 15.063 tényleges vizsgálat, melyből jogerősen 7.028 zárult le, jogerősen 15.521 millió forintot megállapítva (folyamatban lévő megállapítással összesen 42.724 millió forint 2007-ben), 30 db egymilliárd forint feletti megállapítás. Az ábrán szemléltetem a 2007-es évben a vagyonosodási vizsgálatok számát. Forrás: (https://www.google.hu/search?q=vagyonosod%c3%a1si+vizsg%c3%a1lat+t %C3%B6rt%C3%A9nelme&rlz=1C1SAVM_enHU590HU590&biw=1366&bih =662&source=lnms&tbm=isch&sa=X&ved=0ahUKEwivjZSkqt3RAhXQOSw KHfz5C2UQ_AUIBygC#imgrc=SQONiReynjlMAM%3A) 2008-ban tört ki a gazdasági világválság, így a vállalkozások jelentős száma kerül a csőd szélére. 42