VIII. évfolyam 1. szám, 2016. január A megszerzett tudás és a gyakorlat összhangja TARTALOM 3 Dr. Andor Ágnes Megszűnt a rendkívüli eredmény Apportálás Jogutód nélküli megszűnés Átalakulás, egyesülés, szétválás Tőkeleszállítás tőkekivonás útján Térítés nélküli átadás, átvétel Tartozásátvállalás Elengedett követelés, kötelezettség Elévült kötelezettség Fejlesztési célú támogatás Véglegesen átvett, átadott pénzeszközök Áttérés egyszeres könyvvitelről Számviteli és adózási szaktájékoztató 8 Bonácz Zsolt Az időszaki elszámolásra vonatkozó adóhatósági jogértelmezés (1. rész) Az Áfa tv. 58. -a alá sorolható ügyletek köre A teljesítés időpontjának meghatározása Az esedékesség fogalma Több esedékességi időpont kezelése Az előleg értelmezése 13 Dr. Kelemen László Az adózás rendjéről szóló törvény 2016-os változása Adózói minősítés Hogyan és mikor lehet az egyes adózói kategóriákba kerülni? Hogyan történik az adózói minősítés? A megbízható és a kockázatos adózói minősítés következményei
KIEMELT KÉPZÉS ADÓVÁLTOZÁSOK + SZÁMVITEL 2016 Id pont: 2016. március 2 3., szerda csütörtök, 09.00 16.30; regisztráció 8 órától Helyszín: MOHA Ház (1143 Buda est, izella út 42 44.) E adók: Gottgeisl Rita Tóth Mihály 16 kredit 16 kredit 6 kredit kreditpontot biztosítunk. gyakorlatban tudni kell! a el ek 15.625 tól* összeg k a több zt e e ttes ele tkez es, e szól, az áfát tartal zza. Jelentkezés a kiadó weboldalán: www. e u További szakmai napok a Vezinfónál 1 4 2016. február 2. TB, Járulékok, Pénzbeli ellátások, SZJA, Cafeteria, Munkajog 2016 2016. február 16. Új Közbeszerzési Törvény 2016 2 5 2016. február 8. Jog, Számvitel, Adózás Kreditpontok! 2016. február 18. vége. Hogyan tovább? 3 6 2016. február 16. 2016 2016. február 23. Ingatlannal kapcsolatos ügyletek ÁFA-ja és számlázása 2016 7 2016. február 24. és számviteli megközelítése 8 Belföldi ügyletek ÁFA-ja és számlázása 2016 Kreditpontok! 9 Nemzetközi ügyletek ÁFA-ja és számlázása 2016 Kreditpontok!
DR. ANDOR ÁGNES ROVATA MEGSZŰNT A RENDKÍVÜLI EREDMÉNY A 2013/34/EU irányelvnek való megfelelés érdekében megszűnik a rendkívüli eredmény kategória. Ennek megfelelően a 2016-os üzleti évtől az eredménykimutatás nem tartalmazhat rendkívüli bevételeket és ráfordításokat, még összehasonlító adatként sem. A korábban rendkívüli bevételként (ráfordításként) elszámolt gazdasági események a jövőben vagy az egyéb bevételek (ráfordítások) vagy a pénzügyi műveletek bevételei (ráfordításai) között kerülnek kimutatásra. A számviteli törvény tételesen meghatározza, hogy az eddig rendkívüli eredményben elszámolt eseményeket hová kell sorolni. Az eddig rendkívüli bevételek (ráfordítások) között elszámolt tételek közül azokat kell kimutatni az egyéb bevételek (ráfordítások) között, amelyek nem rendszeresen ismétlődő gazdasági események, de a normál üzletmenet részét képzik, illetve amelyek nem kapcsolódnak részesedésekhez, értékpapírokhoz, kölcsönökhöz vagy átalakuláshoz, egyesüléshez, szétváláshoz. Az öszszemérés elvét a korábbiakhoz hasonlóan követni kell, ez nem módosult a megváltozott eredménykategóriák miatt, azaz bizonyos esetekben halasztott bevétel vagy halasztott ráfordítás képzése merül fel. Az irányelv alapján egyes gazdasági események eredményhatásai az eddigi bruttó elszámolással szemben nettó módon szerepelnek az eredményben. A rendkívüli eredményben elszámolt gazdasági események a számviteli törvény alapján jól körülhatárolhatók: apportálás, jogutód nélküli megszűnés, átalakulás, egyesülés, szétválás, tőkeleszállítás tőkekivonás útján, térítés nélküli átadás, átvétel, ajándék, hagyaték, többlet, tartozásátvállalás, elengedett követelés és kötelezettség, elévült kötelezettség, fejlesztési támogatás, végleges pénzeszközátadás, áttérés egyszeres könyvvitelről. A továbbiakban megnézzük, hogy a számviteli törvény szerint hogyan történik e gazdasági események rendkívüli eredményben való elszámolása, illetve hogyan változik a 2016-os üzleti évtől kezdődően. Apportálás A korábbi szabályozás alapján rendkívüli ráfordításként kellett kimutatni a társaság tulajdonosánál (tagjánál) az alapításkor vagy a jegyzett tőke emelésekor a gazdasági társaságba bevitt vagyontárgyak könyv szerinti értékét, rendkívüli bevételként pedig a vagyontárgyak létesítő okiratban, illetve annak módosításában meghatározott értékét. 2016-tól az apport elszámolása sokkal összetettebb lett, egyrészt mert a bruttó elszámolást a nettó elszámolás váltotta fel, másrészt pedig azért, mert az eredményhatás is többféle eredményszámlán jelenhet meg a bevitt vagyontárgy típusától függően. Apport esetén az apportált vagyontárgy könyv szerinti értékét kell összevetni a vagyontárgy létesítő okiratban meghatározott értékével. Nyereségjellegű különbözetről akkor beszélünk, ha a vagyontárgy létesítő okiratban meghatározott értéke magasabb, mint a vagyontárgy könyv szerinti értéke, veszteségjellegű különbözetről pedig akkor, ha a vagyontárgy létesítő okiratban meghatározott értéke alacsonyabb, mint a vagyontárgy könyv szerinti értéke. Az elszámolás szempontjából az alábbi esetek fordulhatnak elő (1. táblázat). Jogutód nélküli megszűnés A gazdasági társaság jogutód nélküli megszűnése esetén eddig a társaság tulajdonosa (tagja) a könyveiben kivezette a társaságban lévő megszűnt részesedésének (részvény, üzletrész vagy egyéb társasági részesedés) könyv szerinti értékét a rendkívüli ráfordításokkal szemben. Ezzel egyidejűleg el kellett számolni a megszűnt részesedés ellenében kapott eszközök és kötelezettségek értékét. Rendkívüli bevételként jelent meg a megszűnt részesedés ellenében kapott eszközök vagyonfelosztási javaslat szerinti értékének és az átvett kötelezettségek megállapodás szerinti értékének különbözete, amennyiben a kapott eszközök értéke volt a több. A rendkívüli ráfordítások között kellett kimutatni a megszűnés kapcsán KÖNYVELŐK LAPJA 3
1. táblázat Esetek Nyereségjellegű különbözet Veszteségjellegű különbözet befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott apportált részesedés befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott apportált értékpapír, tartósan adott kölcsön forgóeszközök között kimutatott apportált részesedés, értékpapír részesedésekből származó bevételek, árfolyamnyereségek befektetett pénzügyi eszközökből származó bevételek, árfolyamnyereségek pénzügyi műveletek egyéb bevételei részesedésekből származó ráfordítások, árfolyamveszteségek befektetett pénzügyi eszközökből származó ráfordítások, árfolyamveszteségek pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai egyéb apportált eszköz egyéb bevétel egyéb ráfordítás kapott eszközök vagyonfelosztási javaslat szerinti értékének és az átvett kötelezettségek megállapodás szerinti értékének különbözetét, amennyiben a kapott eszközök értéke volt a kevesebb. 2016-tól a társaság tulajdonosának (tagjának) két eredményszámlát kell használnia nettó módon az ügylet nyereségétől vagy veszteségétől függően. Az eredményszámla ezen kívül függ attól is, hogy a megszűnt részesedés a befektetett pénzügyi eszközök között van-e nyilvántartva vagy a forgóeszközök között. Jogutód nélküli megszűnés esetén a megszűnt részesedés (részvény, üzletrész vagy egyéb társasági részesedés) könyv szerinti értékét össze kell vetni a megszűnt részesedés ellenében kapott vagyon értékével (kapott eszközök vagyonfelosztási javaslat szerinti értéke csökkentve az átvett kötelezettségek megállapodás szerinti értékével). Nyereségjellegű különbözetről akkor beszélünk, ha a kapott vagyon értéke magasabb, mint a megszűnt részesedés könyv szerinti értéke, veszteségjellegű különbözetről pedig akkor, ha a kapott vagyon értéke alacsonyabb, mint a megszűnt részesedés könyv szerinti értéke. Az elszámolás szempontjából az alábbi esetek fordulhatnak elő (2. táblázat). Átalakulás, egyesülés, szétválás A gazdasági társaság átalakulása, egyesülése vagy szétválása esetén a régi szabályok szerint a gazdasági társaság tulajdonosa (tagja) kivezette az érintett társaságban lévő megszűnt részesedésének (részvény, üzletrész vagy egyéb társasági részesedés) könyv szerinti értékét a rendkívüli ráfordításokkal szemben. Az átalakulással, egyesüléssel, szétválással létrejött gazdasági társaságban szerzett részesedés bekerülési értékét rendkívüli bevételként kellett elszámolni. Hasonlóképpen rendkívüli ráfordításként jelent meg a gazdasági társaság beolvadása esetén a külső tulajdonosnál (tagnál) a jogelőd gazdasági társaságban lévő megszűnt részesedésének könyv szerinti értéke, rendkívüli bevételként pedig az átvevő (beolvasztó) gazdasági társaságban szerzett részesedés bekerülési értéke. 2016-tól a társaság tulajdonosának (tagjának) két eredményszámlát kell használnia nettó módon az ügylet nyereségétől vagy veszteségétől függően. Az eredményszámla ezen kívül függ attól is, hogy a megszűnt részesedés a befektetett pénzügyi eszközök között van-e nyilvántartva vagy a forgóeszközök között. Átalakulás, egyesülés vagy szétválás esetén a megszűnt részesedés (részvény, üzletrész vagy egyéb társasági részesedés) könyv szerinti értékét össze kell vetni az átalakulással, egyesüléssel, szétválással létrejött gazdasági társaságban szerzett részesedés bekerülési értékével. A szerzett részesedés bekerülési értéke a megszűnt részesedésre jutó a jogelőd gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke összege, kiválás esetén a kiválással létrejött gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke összege. Nyereségjellegű különbözetről akkor beszélünk, ha a szerzett részesedés értéke magasabb, mint a megszűnt részesedés könyv szerinti értéke, veszteségjellegű különbözetről pedig akkor, ha a szerzett részesedés értéke alacsonyabb, mint a megszűnt részesedés könyv szerinti értéke. Hasonlóképpen kell elszámolni az eseményt a gazdasági társaság beolvadása esetén a külső tulajdo- 2. táblázat Esetek Nyereségjellegű különbözet Veszteségjellegű különbözet befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott megszűnt részesedés forgóeszközök között kimutatott megszűnt részesedés részesedésekből származó bevételek, árfolyamnyereségek pénzügyi műveletek egyéb bevételei részesedésekből származó ráfordítások, árfolyamveszteségek pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai 4 KÖNYVELŐK LAPJA
3. táblázat Esetek Nyereségjellegű különbözet Veszteségjellegű különbözet befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott megszűnt részesedés forgóeszközök között kimutatott megszűnt részesedés részesedésekből származó bevételek, árfolyamnyereségek pénzügyi műveletek egyéb bevételei részesedésekből származó ráfordítások, árfolyamveszteségek pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai nosnál (tagnál). Az elszámolás szempontjából az alábbi esetek fordulhatnak elő (3. táblázat). Tőkeleszállítás tőkekivonás útján Tőkekivonással megvalósuló tőkeleszállítás esetén a leszállított résznek megfelelő névértékű részesedés megszűnik, a gazdasági társaság tulajdonosát (tagját) pedig a leszállított saját tőke arányos részének megfelelő vagyon illeti meg. A korábbi szabályozás szerint a bevont részesedés (részvény, üzletrész vagy egyéb társasági részesedés) könyv szerinti értékét rendkívüli ráfordításként kellett elszámolni. A bevont részesedés névértékének fejében átvett (járó) eszközök értéke rendkívüli bevételként szerepelt a könyvekben. 2016-tól a társaság tulajdonosa (tagja) két eredményszámlát használ nettó módon az ügylet nyereségétől vagy veszteségétől függően. Az eredményszámla ezen kívül függ attól is, hogy a bevont részesedés a befektetett pénzügyi eszközök között van-e nyilvántartva vagy a forgóeszközök között. Ekkor a bevont részesedés (részvény, üzletrész vagy egyéb társasági részesedés) könyv szerinti értékét kell összevetni a részesedés névértéke fejében átvett eszközök értékével. Nyereségjellegű különbözetről akkor beszélünk, ha a kapott eszközök értéke magasabb, mint a bevont részesedés könyv szerinti értéke, veszteségjellegű különbözetről pedig akkor, ha a kapott eszközök értéke alacsonyabb, mint a bevont részesedés könyv szerinti értéke. Az elszámolás szempontjából az alábbi esetek fordulhatnak elő (4. táblázat). Térítés nélküli átadás, átvétel A 2016-ig hatályos szabályozás alapján rendkívüli ráfordításként kellett elszámolni a térítés nélkül átadott eszközök könyv szerinti értékét és a térítés nélkül nyújtott szolgáltatások bekerülési értékét. Ha a térítés nélküli átadáshoz kapcsolódóan általános forgalmi adó fizetési kötelezettség merült fel, amelyet az átvevő nem térített meg, akkor a felszámított, az átvevő által meg nem térített általános forgalmi adót is a rendkívüli ráfordítások között kellett megjeleníteni. A rendkívüli bevételek között kellett elszámolni a térítés nélkül (visszaadási kötelezettség nélkül) átvett eszközök piaci értékét és a térítés nélkül kapott (igénybe vett) szolgáltatások piaci értékét. A térítés nélkül átvett eszköz kapcsán elszámolt rendkívüli bevételt halasztott bevételként időbelileg el kellett határolni. 2016-tól a térítés nélküli átadás és átvétel elszámolása attól függ, hogy milyen típusú eszköz kerül ingyenesen átadásra. Az átadás típusa határozza meg a használandó eredményszámla fajtáját. A térítés nélküli eszközátvétel esetén változatlan az a szabály, miszerint az elszámolt bevételt időbelileg el kell határolni, majd a bevételt az eszköz költségkénti, illetve ráfordításkénti elszámolásakor kell arányosan megszüntetni. A halaszott bevétel feloldásának szabályai nem változtak, a különbség csak az, hogy az elhatárolt halasztott bevétel kiengedését arra a bevételszámlára kell kötelezően vezetni, amellyel szemben a halasztott bevétel megképzése történt. A térítés nélküli átvétel szabályait megfelelően kell alkalmazni az ajándékként, a hagyatékként kapott, illetve a többletként fellelt eszközök esetében is. Az elszámolás szempontjából az alábbi esetek fordulhatnak elő (5. táblázat). Tartozásátvállalás Korábban a tartozást átvállaló gazdálkodónál a rendkívüli ráfordítások között kellett elszámolni a tartozásátvállalás során ellentételezés nélkül átvállalt kötelezettség megállapodás szerinti összegét. Az így elszámolt 4. táblázat Esetek Nyereségjellegű különbözet Veszteségjellegű különbözet befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott bevont részesedés forgóeszközök között kimutatott bevont részesedés részesedésekből származó bevételek, árfolyamnyereségek pénzügyi műveletek egyéb bevételei részesedésekből származó ráfordítások, árfolyamveszteségek pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai KÖNYVELŐK LAPJA 5
5. táblázat Esetek Térítés nélküli átvétel Térítés nélküli átadás szolgáltatásnyújtás egyéb bevétel egyéb ráfordítás befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott részesedés befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott értékpapír, tartósan adott kölcsön forgóeszközök között kimutatott részesedés, értékpapír részesedésekből származó bevételek, árfolyamnyereségek befektetett pénzügyi eszközökből származó bevételek, árfolyamnyereségek pénzügyi műveletek egyéb bevételei részesedésekből származó ráfordítások, árfolyamveszteségek befektetett pénzügyi eszközökből származó ráfordítások, árfolyamveszteségek pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai egyéb eszköz egyéb bevétel egyéb ráfordítás rendkívüli ráfordítások közül halasztott ráfordításként időbelileg elhatárolásra került a véglegesen átvállalt és pénzügyileg még nem rendezett kötelezettség megállapodás szerinti összege. Az elhatárolást az átvállalt kötelezettség pénzügyi rendezésekor, a teljesítésnek megfelelően kellett a rendkívüli ráfordításokkal szemben megszüntetni. Az eredeti kötelezett oldalán rendkívüli bevételként jelent meg a tartozásátvállalás során harmadik személy által ellentételezés nélkül átvállalt kötelezettség megállapodás szerinti összege, ha ahhoz beszerzett eszköz nem kapcsolódott. Kötelezettséghez kapcsolódó eszköz esetén a rendkívüli bevételt halasztott bevételként el kellett határolni. 2016-tól a tartozást átvállaló gazdálkodónál az egyéb ráfordítások között jelenik meg a tartozásátvállalás során ellentételezés nélkül átvállalt kötelezettség megállapodás szerinti összege. Az így elszámolt egyéb ráfordítások közül halasztott ráfordításként időbelileg el kell határolni a véglegesen átvállalt és pénzügyileg még nem rendezett kötelezettség megállapodás szerinti összegét. Az elhatárolást az átvállalt kötelezettség pénzügyi rendezésekor, a teljesítésnek megfelelően kell az egyéb ráfordításokkal szemben megszüntetni. Az eredeti kötelezett oldalán a számviteli elszámolás attól függ, hogy az átvállalt tartozáshoz kapcsolódik-e eszköz, illetve ha igen, milyen típusú eszköz. A kapcsolódó eszköz típusa határozza meg a használandó eredményszámla fajtáját. Kapcsolódó eszköz esetén változatlan az a szabály, miszerint az elszámolt bevétel elhatárolásra kerül, majd a bevételt az eszköz költségkénti, illetve ráfordításkénti elszámolásakor kell arányosan megszüntetni. A halaszott bevétel feloldásának szabályai nem változtak, a különbség csupán az, hogy az elhatárolt halasztott bevétel kiengedését arra a bevételszámlára kell kötelezően vezetni, amellyel szemben a halasztott bevétel megképzése történt. Az elszámolás szempontjából az alábbi esetek fordulhatnak elő (6. táblázat). Elengedett követelés, kötelezettség A régi szabályok alapján a behajthatatlannak nem minősülő, elengedett követelés könyv szerinti értékét a 6. táblázat Esetek tartozásátvállaló eredeti kötelezett az átvállalt kötelezettség eszközhöz nem kapcsolódik befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott részesedéshez kapcsolódik befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott értékpapírhoz, tartósan adott kölcsönhöz kapcsolódik forgóeszközök között kimutatott részesedéshez, értékpapírhoz kapcsolódik egyéb eszközhöz kapcsolódik Eredményszámla egyéb ráfordítás egyéb bevétel részesedésekből származó bevételek, árfolyamnyereségek befektetett pénzügyi eszközökből származó bevételek, árfolyamnyereségek pénzügyi műveletek egyéb bevételei egyéb bevétel 6 KÖNYVELŐK LAPJA
rendkívüli ráfordítások között kellett elszámolni. A gazdálkodó a másik oldalon rendkívüli bevételként számolta el a hitelező által elengedett kötelezettség összegét, ha ahhoz beszerzett eszköz nem kapcsolódott. Ha az elengedett kötelezettség beszerzett eszközhöz kapcsolódott, akkor az elszámolt rendkívüli bevételt halasztott bevételként időbelileg el kellett határolni. 2016-tól a behajthatatlannak nem minősülő, elengedett követelés könyv szerinti értékét az egyéb ráfordítások között kell elszámolni. Elengedett kötelezettség esetén a számviteli elszámolás teljes mértékben megegyezik a tartozásátvállalás során az eredeti kötelezettnél bemutatott szabályokkal azzal, hogy az elengedett kötelezettség elszámolására más főkönyvi számla javasolt. Elévült kötelezettség A korábbi szabályozás szerint rendkívüli bevételként kellett elszámolni az elévült kötelezettség összegét, ha ahhoz beszerzett eszköz nem kapcsolódott. 2016-tól ebben az esetben az egyéb bevétel számlát kell használni. A számviteli törvény továbbra sem ír elő halasztott bevételként történő időbeli elhatárolást arra az esetre, ha az elévült kötelezettséghez beszerzett eszköz kapcsolódik. Fejlesztési célú támogatás Jogszabály vagy támogatási szerződés alapján a fejlesztési célra visszafizetési kötelezettség nélkül kapott támogatás összegét sok esetben a rendkívüli bevételek között kellett elszámolni, egyidejűleg azt halasztott bevételként időbelileg el is kellett határolni. A visszafizetett fejlesztési támogatás összege a rendkívüli ráfordítások közé került. 2016-tól, ha a fejlesztési célra visszafizetési kötelezettség nélkül kapott támogatás összegét a támogatási szerződés szerint az eredményben kell elszámolni, akkor azt az egyéb bevételek között kell kimutatni, és ezzel egyidejűleg halasztott bevételként időbelileg el kell határolni. A támogatásonként kimutatott halasztott bevételt a fejlesztés során megvalósított eszköz bekerülési értékének, illetve bekerülési értéke arányos részének költségkénti, illetve ráfordításkénti elszámolásakor kell arányosan megszüntetni. Meg kell szüntetni a fejlesztési támogatás miatt kimutatott halasztott bevételt a támogatás visszafizetésekor is. Ekkor a fejlesztési támogatás visszafizetett összegét az egyéb ráfordítások között kell kimutatni. Véglegesen átvett, átadott pénzeszközök Korábban a visszafizetési kötelezettség nélkül kapott, működési és fejlesztési támogatásnak nem minősülő támogatás, véglegesen átvett pénzeszközök összege a rendkívüli bevételek közé került. A visszafizetési kötelezettség nélkül átadott, pénzügyileg rendezett, működési támogatásnak nem minősülő támogatás, véglegesen átadott pénzeszközök összegét pedig a rendkívüli ráfordítások között kellett kimutatni. 2016- tól a visszafizetési kötelezettség nélkül kapott, működési és fejlesztési támogatásnak nem minősülő támogatás, véglegesen átvett pénzeszközök összegét az egyéb bevételek között kell kimutatni. Ehhez az egyéb bevételhez továbbra sem kapcsolódik halasztott bevételként történő elhatárolás. A visszafizetési kötelezettség nélkül átadott, pénzügyileg rendezett, működési támogatásnak nem minősülő támogatás, véglegesen átadott pénzeszközök összegét pedig egyéb ráfordításként kell kimutatni. Áttérés egyszeres könyvvitelről Az egyszeres könyvvitelről a kettős könyvvitelre történő áttéréskor az egyszerűsített mérleg alapján nyitómérleget kell készíteni, majd néhány számviteli törvényben felsorolt áttérési korrekciót kell elszámolni. Korábban az áttérési korrekciók hatása a rendkívüli eredményben jelent meg. 2016-tól az egyszeres könyvvitelről a kettős könyvvitelre történő áttérés kapcsán elszámolt nyitási korrekciókat egyéb ráfordításként, illetve egyéb bevételként kell elszámolni. Kérdés Válasz Társaságunk a leányvállalatának három évvel ezelőtt kölcsönt nyújtott, mely a könyvekben a befektetett pénzügyi eszközök között szerepel. A tulajdonosok úgy döntöttek, hogy ezt a kölcsönt elengedik a leányvállalatnak. Milyen típusú ráfordításként kell elszámolni ennek az eseménynek a hatását a 2016-os üzleti évben? 2016-tól a számviteli törvény módosítása alapján a behajthatatlannak nem minősülő, elengedett követelés könyv szerinti értékét az egyéb ráfordítások között kell elszámolni. A rendkívüli eredménytételek átstrukturálása során a tartósan adott kölcsönnel kapcsolatos gazdasági események eredményhatásai a pénzügyi eredménybe kerültek. Ezért bár a számviteli törvény tételesen nem tartalmazza, az új szabályozási logika alapján az elengedett tartósan adott kölcsön könyv szerinti értékét a befektetett pénzügyi eszközök ráfordításai, árfolyamvesztesége számlán célszerű elszámolni. Dr. Andor Ágnes (adjunktus, Budapesti Corvinus Egyetem) KÖNYVELŐK LAPJA 7
BONÁCZ ZSOLT ROVATA AZ IDŐSZAKI ELSZÁMOLÁSRA VONATKOZÓ ADÓHATÓSÁGI JOGÉRTELMEZÉS (1. RÉSZ) A NAV honlapján egy hosszabb lélegzetű tájékoztatás jelent meg az időszaki elszámolásra vonatkozó, 2016. január 1-jétől hatályos új szabályokról. A cikk keretében áttekintem a tájékoztatásban foglaltak egy részét, valamint ennek során olyan kérdésekre is kitérek, amelyeket a tájékoztatás nem érintett. Az Áfa tv. 58. -a alá sorolható ügyletek köre Az adóhatóság jogértelmezése szerint az áfatörvény (a továbbiakban: Áfa tv.) 58. -a az alábbi ügyletkörre vonatkozik. a) Időszakonként történő elszámolás Az eladó (szolgáltatást nyújtó) és a vevő (szolgáltatás megrendelője) előzetesen nem állapította meg, hogy az eladó hány darab terméket köteles értékesíteni a vevő részére, és/vagy milyen mennyiségű szolgáltatást köteles teljesíteni a megrendelő részére. Tekintettel a termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás mennyiségének előre meg nem határozottságára, a felek úgy döntöttek, hogy nem minden egyes ügyletről külön-külön, hanem az általuk meghatározott időszakonként, az adott időszakra vonatkozóan, összevontan számolnak el egymással. Tehát a felek az általuk megállapított időszakra (pl. hónap, negyedév) vonatkozóan összesítik a teljesített termékértékesítéseket, szolgáltatásnyújtásokat, és azok összesített ellenértéke minősül az ügylet ellenértékének. Adójogi értelemben a felek által meghatározott időszakban teljesített ügyletek egy ügyletnek minősülnek. A gyakorlatban az az eset is előfordulhat, hogy az eladó (szolgáltatást nyújtó) és a vevő (szolgáltatás megrendelője) rövidebb időre (például három hónapra) vonatkozó szerződést köt, s a szerződés lejártát követően állapítják meg az ezen időszakban teljesített ügyletek ellenértékét. Erre az esetre a tájékoztatás nem tér ki. Álláspontom szerint ekkor is mindenképpen irányadó 2016. január 1-jétől az Áfa tv. 58. -a. Az adóhatóság jogértelmezése szerint 2016. január 1-jétől az Áfa tv. 58. -a alkalmazható abban az esetben is, ha a felek csak egyetlen meghatározott időszak tekintetében állapítják meg az ellenértéket [c) pont]. Ebből kiindulva, 2016. január 1-jétől az Áfa tv. 58. -át kell alkalmazni akkor is, ha a felek között elszámolás csak egy időszak vonatkozásában valósul meg. b) Időszakonkénti fizetés A termék értékesítője (szolgáltatást nyújtója) és a termék vevője (szolgáltatás megrendelője) meghatározott időszakonként ismétlődő fizetésekben állapodott meg, tekintettel arra, hogy a vevő (megrendelő) az eladó (szolgáltatást nyújtó) által folyamatosan teljesített ügyletnek vagy több ügyletnek az ellenértékét fizeti meg. E tényállás jellemzői esetei: a nyílt végű pénzügyi lízing, az operatív lízing és más bérleti jogviszonyok, amelyek nem lízingügyletek (Áfa tv. 259. 4. pont). Tehát ezekben az esetekben arról van szó, hogy a felek a szerződés időbeli hatályán belül egy vagy több időszakot határoztak meg, amelyre vonatkozóan megállapított ellenértéket a termék vevője (szolgáltatás megrendelője) köteles megfizetni. A zárt végű pénzügyi lízingre és egyéb, az Áfa tv. 10. a) pontjának hatálya alá tartozó ügyletre az Áfa tv. 58. -a nem alkalmazható. c) Ellenérték megállapítása meghatározott időszakra Az eladó (szolgáltatást nyújtó) és a vevő (szolgáltatás megrendelője) bizonyos összeget állapított meg ellenértékként az adott időszakban folyamatosan teljesített ügylet(ek) ellentételezésére. 8 KÖNYVELŐK LAPJA
Az adóhatóság jogértelmezése szerint 2016. január 1. napjától az Áfa tv. 58. -a alkalmazható abban az esetben is, ha a felek csak egyetlen meghatározott időszak tekintetében állapítják meg az ellenértéket. Olyan bérleti jogviszonyok esetében, amelyek nem lízingügyletek, a gyakorlatban az az eset is előfordulhat, hogy a bérbeadó és a bérlő a bérleti díjat a szerződés időtartamára határozzák meg (például a felek három hónapra vonatkozó bérleti szerződést kötnek, s egyösszegű, három hónapra vonatkozó bérleti díjat határoznak meg). Az adóhatóság említett jogértelmezése alapján ebben az esetben is irányadó az Áfa tv. 58. -a. A teljesítés időpontjának meghatározása az alapszabály szerint A teljesítés időpontja az alapszabály szerint az elszámolási időszak utolsó napja. A teljesítés időpontjára vonatkozó, az alapszabálytól eltérő szabályozás azon alapul, hogy az esedékesség megelőzi-e, illetve követi-e az elszámolási időszak utolsó napját. A tájékoztatás kitér arra az esetre is, ha az esedékesség az elszámolási időszak utolsó napjára esik. Ebben az esetben kizárólag az alapszabály alkalmazható, tehát a teljesítés időpontja az elszámolási időszak utolsó napja, függetlenül attól, hogy az ügylet teljesítője a számlát (nyugtát) az elszámolási időszak utolsó napját megelőzően, vagy azt követően állítja ki. (Például a felek által megállapított elszámolási időszak 2016. március 1-től 2016. március 31-ig tart, továbbá a fizetési esedékesség 2016. március 31-e, akkor az alapszabály szerint a teljesítés időpontja 2016. március 31-e, mint az elszámolási időszak utolsó napja.) Ugyancsak az alapszabály az irányadó, ha a számla (nyugta) kiállítására az elszámolási időszak utolsó napján vagy azt követően kerül sor, feltéve, hogy az esedékesség napja az elszámolási időszak utolsó napját megelőzi. (Például a felek által megállapított elszámolási időszak 2016. február 1-től 2016. február 29-ig tart, a fizetési határidő a felek megállapodása szerint 2016. február 5. napja, a számla kibocsátása pedig 2016. március 5-én történik meg, akkor úgyszintén az alapszabály szerint a teljesítés időpontja 2016. február 29-e, mint az elszámolási időszak utolsó napja.) Az esedékesség fogalma A tájékoztatás leszögezi, hogy az esedékesség alatt a felek közötti fizetésre ténylegesen megállapított esedékességi időpont értendő. A NAV tájékoztatása szerint, ha a felek a közöttük létrejött szerződésben megállapodtak a fizetés esedékességében, akkor alapvetően ezen időpont tekintendő mérvadónak (meg kell jegyeznem, nehezen képzelhető el, hogy ilyen kérdés tekintetében a felek a szerződés keretében nem állapodnak meg). A tájékoztatás értelmében, ha a felek az esedékesség időpontját módosították (hiszen ez jogukban áll), akkor a módosított esedékességi időpont a releváns. A fizetési esedékesség nem feltétlenül esik egybe a tényleges fizetés időpontjával, azonban az Áfa tv. 58. -ának alkalmazásában a megállapított esedékesség az irányadó. Az adóhatósági tájékoztatásban felhozott példa szerint a szolgáltatás nyújtója, tekintettel valamely körülményre, saját döntése alapján az esedékesség időpontját módosította, amelyet a szolgáltatás megrendelője ráutaló magatartással elfogadott (nem élt ellentmondással). Ebben az esetben az Áfa tv. 58. -ának alkalmazásánál az adóhatóság álláspontja szerint a módosított esedékességi időpontot kell alapul venni. A példa szerint a tanácsadói szolgáltatás nyújtója a 2016. augusztus havi díjat késedelmesen (a szerződésben meghatározott időpontot követően) számlázta le, ezért nem a szerződésben meghatározott esedékességi időpontot tüntette fel a számlán fizetési határidőként, hanem annál későbbi időpontot, amelynél a megrendelő korábban teljesített fizetést. A tájékoztatás leszögezi, hogy ebben az esetben a kibocsátott számlán meghatározott fizetési határidőt kell figyelembe venni, azaz 2016. szeptember 30-át. Tehát a teljesítés időpontja nem a felek által eredetileg meghatározott fizetési esedékesség, valamint az azt követő, de a módosított fizetési esedékességnél korábbi fizetési időpont sem tekinthető teljesítési időpontnak. A teljesítés időpontjának meghatározása az alapszabálytól eltérően Az Áfa tv. 58. (1a) bekezdés a) pontja szerint, ha a számla (nyugta) kibocsátása és a fizetés esedékessége megelőzi az adott elszámolási vagy fizetéssel érintett időszak végét, akkor a teljesítés időpontja a számla (nyugta) kiállításának kelte. A tájékoztatásban felhozott példa azt is szemlélteti, hogy ez a szabály akkor is érvényesül, ha a számla az elszámolási időszakot megelőzően kerül kiállításra, mivel erre vonatkozó korlátozást az Áfa tv. 58. -a nem tartalmaz. (A felek által megállapított elszámolási időszak 2016. március 1-től 2016. március 31-ig tart, az esedékesség 2016. KÖNYVELŐK LAPJA 9
március 5., a bizonylat kiállításának napja 2016. február 29-e, amely egyben teljesítési időpont is.) Az Áfa tv. 58. (1a) bekezdés b) pontjának értelmében, ha a fizetés esedékessége az érintett időszak utolsó napját követő időpontra esik, akkor a teljesítés időpontja az esedékesség, de legkésőbb az elszámolási időszak végétől (utolsó napjától) számított 60. napon beáll, amennyiben a felek által megállapított fizetési határidő ennél későbbi időpontra esik. Az Áfa tv. 58. (1a) bekezdés b) pontjának alkalmazásában a számla kibocsátásának időpontja nem releváns. Az adóhatósági tájékoztatásban felhozott példa a 60 napos szabály alkalmazásánál bemutatja, hogy az adóhatóság jogértelmezése szerint a 60. napot az elszámolási időszak utolsó napját követő naptól kell számítani, azaz az elszámolási időszak utolsó napját követő nap az 1. nap. (Az elszámolási időszak 2016. február 1-től 2016. március 31-ig tart, a fizetési esedékesség 2016. június 10-e, a teljesítés időpontja pedig az időszak utolsó napjától számított 60. nap, azaz 2016. május 30-a, mivel a fizetés esedékessége ezt követő időpontra esik.) A teljesítés időpontját az Áfa tv. 58. (1a) bekezdés b) pontja szerint kell meghatározni, ha a számla kiállítására az elszámolási időszak utolsó napján vagy azt megelőzően kerül sor, feltéve, hogy az esedékesség napja az elszámolási időszak utolsó napját követi. Több esedékességi időpont kezelése Előfordulhat, hogy a felek nem egy, hanem több esedékességi időpontot állapítanak meg. A tájékoztatás szerint az a rendezőelv, hogy minden egyes fizetési esedékességet a teljesítés időpontját meghatározó tényezőként kell kezelni. A tájékoztatásban felhozott egyetlen példa azt az esetet veszi alapul, amikor a felek az esedékességi időpontokat az elszámolási időszak utolsó napját követő időpontokban állapították meg. Az adóhatóság jogértelmezése szerint az ügylet teljesítőjének minden egyes, az adott elszámolási időszakra megállapított ellenérték eltérő időpontban esedékes részletéről külön-külön számlát kell kibocsátania. Továbbá a 60 napos szabály alkalmazásánál mindig az elszámolási időszak utolsó napját követő naptól kell a 60. napot számítani, függetlenül attól, hogy az esedékes részletről mikor kerül sor a számlakibocsátásra. Ennek következtében, ha valamely részlet esedékessége az elszámolási időszak utolsó napját követő naptól számított 60. napnál későbbi időpontra esik, s ezen időpontot magában foglaló bevallási időszakra a bevallás már benyújtásra került, akkor önellenőrzést kell benyújtani a fizetendő adó elszámolása érdekében. A felek olyan esedékességi időpontokat is meghatározhatnak, amelyek az elszámolási időszak utolsó napját megelőzik, illetve az utolsó kivételével megelőzik az elszámolási időszak utolsó napját, de az utolsó esedékességi időpont az elszámolási időszak utolsó napjára esik. A tájékoztatásban megfogalmazott alapelv és a felhozott példa alapulvételével álláspontom szerint a következőképpen kell eljárni. Példa A bérbeadó és a bérlő úgy állapodott meg, hogy a bérlő az 1 000 egység + áfa bérleti díjat két részletben fizeti meg, 500 egység + áfa bérleti díjat a tárgyhónap 15. napjáig, a fennmaradó 500 egység + áfa bérleti díjat pedig a tárgyhónap 25. napjáig. A bérbeadónak a fent említett adóhatósági tájékoztatás alapján külön kell számláznia a bérletidíj-részleteket, s ezek tekintetében a teljesítési időpontot külön-külön kell meghatároznia. Mindkét bérletidíj-részlet esetében az Áfa tv. 58. (1a) bekezdés a) pontja az irányadó, hiszen az esedékesség időpontja az elszámolási időszak utolsó napját megelőző időpont. Tegyük fel, hogy a bérbeadó a 2016. január hónapra vonatkozó 1 000 egység + áfa bérleti díjból az 500 egység + áfa bérleti díjat 2016. január 5-én leszámlázta. Ekkor a teljesítés időpontja a számla kelte, azaz 2016. január 5-e. Tételezzük fel, hogy a bérbeadó a 2016. január hónapra vonatkozó 1 000 egység + áfa bérleti díjból a fennmaradó 500 egység + áfa bérleti díjat 2016. január 20-én leszámlázta. Ekkor a teljesítés időpontja úgyszintén a számla kelte, azaz 2016. január 20-a. Amennyiben azonban a számla kiállítására csak 2016. február 2-án került sor, akkor a teljesítés időpontja 2016. január 31-e, mint az elszámolási időszak utolsó napja. Abban az esetben, ha a bérlőnek a fennmaradó bérletidíj-részletet 2016. január 31-ig kellene megfizetnie, akkor az alapszabály lenne az irányadó. Tehát a számla kiállításának időpontjától függetlenül a teljesítés időpontja 2016. január 31-e, mint az elszámolási időszak utolsó napja. A felek megállapíthatják az első esedékességi időpontot az elszámolási időszak utolsó napjában, míg a másik, illetve a többi esedékességi időpontot az elszámolási időszak utolsó napját követő időpontra tehetik. Ekkor véleményem szerint a következőképpen kell eljárni. 10 KÖNYVELŐK LAPJA
Példa Példa A bérbeadó és a bérlő oly módon állapodott meg, hogy a bérlő az 1 000 egység + áfa bérleti díjat két részletben fizeti meg, 500 egység + áfa bérleti díjat a tárgyhónap utolsó napjáig, a fennmaradó 500 egység + áfa bérleti díjat pedig a tárgyhónapot követő hónap 15. napjáig. A bérbeadónak az adóhatósági tájékoztatás szerint külön kell számláznia a bérletidíj-részleteket, és ezek tekintetében a teljesítési időpontot külön-külön kell meghatároznia. Az elsőként esedékes bérletidíj-részlet esetében az alapszabály az irányadó, míg a másodikként esedékes díjrészletnél az Áfa tv. 58. (1a) bekezdés b) pontja. Tehát a 2016. január hónapra vonatkozó 1 000 egység + áfa bérleti díjból 500 egység + áfa bérleti díj vonatkozásában a teljesítés időpontja 2016. január 31-e, mint az elszámolási időszak utolsó napja, függetlenül attól, hogy arról a bérbeadó a számlát mikor állítja ki. A 2016. január hónapra vonatkozó 1 000 egység + áfa bérleti díjból fennmaradó 500 egység + áfa bérleti díj tekintetében a teljesítés időpontja az esedékesség napja, azaz 2016. február 15-e, hiszen korábbi a 60. napnál. Amennyiben viszont a második részlet esedékessége 2016. április 15-e lenne, akkor a teljesítés időpontja 2016. március 31-e, mivel az esedékesség későbbi a 60. napnál. A felek az egy, vagy több esedékességi időpontot az elszámolási időszak utolsó napját megelőzően is meghatározhatják, míg a többi esedékességi időpontot az elszámolási időszak utolsó napját követő időpontra. Ebben az esetben megítélésem szerint az alábbi módon kell eljárni. A bérbeadó és a bérlő úgy állapodott meg, hogy a bérlő az 1 000 egység + áfa bérleti díjat két részletben fizeti meg, 500 egység + áfa bérleti díjat a tárgyhónap 15. napjáig, a fennmaradó 500 egység + áfa bérleti díjat pedig a tárgyhónapot követő hónap 15. napjáig. A bérbeadónak az adóhatósági jogértelmezés alapján külön kell számláznia a bérletidíjrészleteket, s ezek tekintetében a teljesítési időpontot külön-külön kell meghatároznia. Az elsőként esedékes bérletidíj-részlet esetében az Áfa tv. 58. (1a) bekezdés a) pontja az irányadó, míg a második díjrészletnél az Áfa tv. 58. (1a) bekezdés b) pontja. A bérbeadó a 2016. január hónapra vonatkozó 1 000 egység + áfa bérleti díjból az 500 egység + áfa bérleti díjat 2016. január 10-én leszámlázta. Ekkor a teljesítés időpontja a számla kelte, azaz 2016. január 10-e. Tegyük fel, hogy a bérbeadó a 2016. január hónapra vonatkozó 1 000 egység + áfa bérleti díj első részletét, az 500 egység + áfa bérleti díjat 2016. január 20-én számlázta le. Ekkor a teljesítés időpontja úgyszintén a számla kelte, azaz 2016. január 20-a. Amennyiben azonban a számla kiállítására csak 2016. február 2-án került sor, akkor a teljesítés időpontja 2016. január 31-e, mint az elszámolási időszak utolsó napja. A 2016. január hónapra vonatkozó 1 000 egység + áfa bérleti díjból fennmaradó 500 egység + áfa bérleti díj tekintetében a teljesítés időpontja az esedékesség napja, azaz 2016. február 15-e, hiszen korábbi a 60. napnál. Amennyiben a második részlet esedékessége 2016. április 15-e lenne, akkor a teljesítés időpontja 2016. március 31-e, mivel az esedékesség későbbi a 60. napnál. Az előleg értelmezése A 2015. december 31-ig (a könyvviteli, könyvvizsgálati és adótanácsadói szolgáltatások esetében 2015. június 30-ig) hatályos előírások alapján az előleg nem volt értelmezhető az időszakos elszámolás alá eső ügyletekkel összefüggésben. A 2015. december 31-ig (illetve 2015. június 30-ig) hatályos szabályozás szerint bármely fizetési határidő teljesítési időpontnak minősült. A tájékoztatás nem hivatkozik arra, hogy ezentúl az Áfa tv. szerint akkor van szó előlegről, ha a vevő (megrendelő) az Áfa tv. szerinti teljesítési időpont előtt köteles az ellenértékbe feltétlenül beszámítható pénzösszeg fizetésére, illetve más formában vagyoni előny nyújtására. Azonban a vevő (megrendelő) nem köteles az esedékesség előtti fizetésre, tehát, ha ezt mégis megteszi, akkor ezt kötelezettség nélkül tette, így nem előleget teljesít, hanem csupán előre teljesít. Ezzel szemben a 2016. január 1-jétől hatályos szabályozás alapján bizonyos feltételek teljesülése esetén már értelmezhetővé válik az előlegfizetés. Az adóhatóság jogértelmezése szerint, ha a teljesítés időpontját az alapszabály szerint kell meghatározni (azaz a teljesítés időpontja az elszámolási időszak utolsó napja), akkor a vevő (megrendelő) részéről sor kerülhet előleg fizetésére. Amennyiben a felek fizetési esedékességként az elszámolási időszak utolsó napját megelőző határidőben állapodtak meg, és a vevő (megrendelő) az ellen- KÖNYVELŐK LAPJA 11
értéket részben vagy egészben megfizeti a teljesítési időpontot megelőzően, akkor a részben vagy egészben megfizetett ellenérték az Áfa törvény 59. -a szerint előlegnek minősül. Az adóhatóság jogértelmezése szerint akkor is megvalósulhat a vevő (megrendelő) részéről előleg teljesítése, ha a teljesítés időpontját az Áfa tv. 58. (1a) bekezdés a) pontja szerint kell meghatározni. Amenynyiben az eladó a számlát (nyugtát) az ellenérték fizetésének esedékességét (azaz a fizetési határidőként megállapított időpontot) követően bocsátja ki, és a vevő (megrendelő) a számla (nyugta) keltét megelőzően az ellenértéket részben vagy egészben megfizeti, akkor az Áfa tv. 59. -a szerinti előleget fizet. A NAV jogértelmezése szerint, amennyiben a teljesítés időpontját az Áfa tv. 58. (1a) bekezdés b) pontja alapján kell meghatározni, akkor a 2015. december 31. (2015. június 30.) napjáig hatályos előírásokkal azonos módon ténylegesen nem merülhet fel előlegfizetés, mert bármely fizetési határidő teljesítési időpontnak minősül. Az adóhatóság álláspontja szerint 100%-os előleg esetében nem kell végszámlát kibocsátani, hanem az előlegszámla a végszámla szerepét is betöltheti. Ehhez az szükséges, hogy a kibocsátott előlegszámlán a számlakibocsátó szerepeltesse az előlegként átvett összeg (adóalap és adóösszeg bontásban, az ügyletre irányadó áfamérték feltüntetése mellett, feltéve, hogy nem egyszerűsített adattartalmú számláról van szó) átvételének, jóváírásának napja, mint teljesítési időpont mellett az ügylet jövőbeli teljesítési időpontját is, amely mutatja, hogy a vevő (megrendelő) részéről további ellenérték fizetésére nem kerül sor. A tájékoztatás nem tér ki arra az esetre, ha az esedékesség az elszámolási időszak utolsó napja, s a vevő (megrendelő) ezt megelőzően megfizeti az ellenérték egészét, vagy ennek egy részét. Ebben az esetben az alapszabály szerint a teljesítés időpontja az elszámolási időszak utolsó napja. Véleményem szerint ekkor nem előleg fizetéséről van szó, hiszen a vevő (megrendelő) nem volt kötelezett az Áfa tv. szerinti teljesítési időpont előtti fizetésre. A NAV tájékoztatása azt az esetet sem tárgyalja, hogy több esedékességi időpont esetén hogyan kell az előleget értelmezni. A tájékoztatásban leírtak és a felhozott példa alapján álláspontom szerint az alábbiak szerint kell eljárni. Példa Tipp A bérbeadó és a bérlő oly módon állapodott meg, hogy a bérlő az 1 000 egység + áfa bérleti díjat két részletben fizeti meg, 500 egység + áfa bérleti díjat a tárgyhónap 15. napjáig, a fennmaradó 500 egység + áfa bérleti díjat pedig a tárgyhónapot követő hónap 5. napjáig. A bérbeadónak az adóhatósági tájékoztatás szerint külön kell számláznia a bérletidíjrészleteket, s ezek tekintetében a teljesítési időpontot külön-külön kell meghatároznia. Az elsőként esedékes bérletidíj-részlet esetében az Áfa tv. 58. (1a) bekezdés a) pontja az irányadó, míg a másodikként esedékes díjrészletnél az Áfa tv. 58. (1a) bekezdés b) pontja. A bérlő a 2016. január hónapra vonatkozó 1 000 egység + áfa bérleti díj első részletéből, az 500 egység + áfa díjból 300 egységet 2016. január 5-én megfizetett, de a bérbeadó a számlát az 500 egység + áfa bérleti díjról 2016. január 10-én kiállította. A bérlő a fennmaradó 335 egység bérleti díjat 2016. január 15-én fizette meg. A vázolt esetben a teljesítés időpontja a számla kelte, azaz 2016. január 10-e, a bérlő által fizetett 300 egység pedig előleg, amely az áfát is magában foglalja. A 2016. január hónapra vonatkozó 1 000 egység + áfa bérleti díjból fennmaradó 500 egység + áfa bérleti díj tekintetében a teljesítés időpontja az esedékesség napja, azaz 2016. február 5-e, hiszen korábbi a 60. napnál. A bérlő nem fizet előleget, ha az esedékesség előtt fizet, mert az Áfa tv. szerinti teljesítési időpont előtt fizetésre nem volt kötelezett, az esedékesség napján, vagy azt követően fizetett összeg pedig nem minősül előlegnek. A tájékoztatás nem tér ki arra, az eladó hogyan tudja elkerülni azt a helyzetet, hogy részére a vevő (megrendelő) előleget fizethessen. Ha a teljesítés időpontját az Áfa tv. 58. (1a) bekezdés a) pontja szerint kell megállapítani, s az eladó az esedékesség előtt kiállítja a számlát (nyugtát), akkor a teljesítés időpontja mindenképpen megelőzi az esedékességet. Ebből adódóan a vevő (megrendelő) nem fizet előleget, ha a számla keltének napját, vagy azt követően fizet. Álláspontom szerint, ha a vevő (megrendelő) ugyan az esedékességet megelőzően teljesített fizetést, de még az esedékesség napját megelőzően kiállított számla keltének napján, vagy azt követően, akkor szintén nincs szó fizetett előlegről, mivel a vevő (megrendelő) nem volt kötelezett az Áfa tv. szerinti teljesítési időpont előtti fizetésre. Bonácz Zsolt 12 KÖNYVELŐK LAPJA
DR. KELEMEN LÁSZLÓ ROVATA AZ ADÓZÁS RENDJÉRŐL SZÓLÓ TÖRVÉNY 2016-OS VÁLTOZÁSA A 2016-tól hatályba lépett adózási szabályok közül a legnagyobb figyelmet az adózók minősítésére vonatkozó szabályok kapták. Január 1-jétől az adózás rendjéről szóló törvény alapján három kategóriába sorolhatók az adózók. Adózói minősítés Adózók alatt egyrészt a cégbejegyzésre kötelezett adóalanyok, másrészt azon külföldi adóalanyok értendők, akik Magyarországon megvalósított adófizetési kötelezettség gel járó ügyleteik miatt az általános forgalmi adó alanyává váltak, s áfaszámot kértek. Az adózás rendjéről szóló törvény (a továbbiakban: Art.) fogalomhasználata szerint az áfa-regisztrált adóalany olyan, belföldön gazdasági célú letelepedéssel, lakóhellyel vagy állandó tartózkodási hellyel nem rendelkező adóalany, aki (amely) belföldön általános forgalmi adó köteles tevékenységet folytat, amely tekintetében ő az adófizetésre kötelezett. A minősítési szempontok alapján három kategóriáról beszélhetünk: megbízható adózó, kockázatos adózó, és azon adózói kör, amely nem tartozik egyik minősítési kategóriába sem ezek az ún. általános adózók. Az adózói minősítés több szempontból is fontos, és az alábbi területeken kezeli a hatóság eltérő módon a különböző kategóriákba sorolt adózókat: más ellenőrzési határidő alkalmazandó az egyes kategóriákra; más lesz a visszaigényelt forgalmi adó kiutalásának határideje; mások lesznek a fizetési könnyítés szabályai; emellett más jogkövetkezményekkel lehet számolni, mind a mulasztási bírság, mind a késedelmi pótlék, mind pedig az adóbírság kiszabása esetében. Hogyan és mikor lehet az egyes adózói kategóriákba kerülni? Hogyan történik az adózói minősítés? Az adózókat minden negyedév végén automatikusan minősíti az adóhatóság, azaz a minősítést nem kell kérelmezni, az adózónak ezzel kapcsolatban semmiféle tennivalója nincs. Az első minősítésre 2016. első negyedévét követően kerül sor, ami azt jelenti, hogy 2016. április 30-ig besorolásra kerülnek az adózók (az adóhatóság negyedévente, a negyedév utolsó napján fennálló adatok alapulvételével a tárgynegyedévet követő 30 napon belül minősíti az adózókat). A minősítés hatálya a minősítés hónapját követő hónap első napján áll be. Az átmeneti szabályok értelmében az első minősítést az adóhatóség az ügyfélkapun keresztül 2016. második negyedévét követően teszi lekérdezhetővé, méghozzá a tárgynegyedévet követő második hónap első napján. Ez azt jelenti, hogy első alkalommal 2016. augusztus 1-jétől lesz megismerhető a minősítés eredménye. A normál szabályok szerint az adóhatóság az adózókat negyedévente, a negyedév utolsó napján fennálló adatok alapján a tárgynegyedévet követő 30 napon belül minősíti, melynek keretében a megbízható adózóra, illetve a kockázatos adózóra vonatkozó feltételek fennállását vizsgálja. A minősítés hatálya a minősítés hónapját követő hónap első napján áll be. A minősítés eredményéről az adóhatóság az adózót elektronikus úton értesíti. Ha az adózó minősítésében változás nem következik be, az adóhatóság az értesítést mellőzi, az általános kategóriába pedig nem sorolják be az adózót, hiszen ha sem a megbízható, sem a kockázatos kategóriában nem szerepel, akkor minősül általános adózónak. Az adózó a központi elektronikus szolgáltató rendszeren keresztül lekérdezheti a minősítését. Ha nem áll be változás a korábbi minősítéshez képest, az értesítés elmarad. Ha az adózó vitatja minősítését, akkor a minősítéstől vagy a minősítés elmaradásától számított hat hónapon belül kifogást nyújthat be az állami adó- és vámhatósághoz. A határidő elmulasztása esetén igazolási kérelem benyújtásának helye nincs. Ha az állami adó- és vámhatóság a kifogásnak helyt ad, határozathozatal nélkül a kifogásnak megfelelően módosítja az adózó minősítését, melyről az adózót elektronikus úton értesíti. A kifogás elutasításáról határozatban rendelkezik. Jogutódlás, átalakulás esetére is tartalmaz rendelkezéseket a jogszabály, de ebben az esetben is automa- KÖNYVELŐK LAPJA 13
tikusan történik a minősítés. Összeolvadás, beolvadás esetén a jogutód abban az esetben minősül megbízható adózónak, ha az összeolvadáskor, illetve a beolvadáskor valamennyi jogelőd megbízható adózónak minősült. Ha valamelyik jogelőd az összeolvadáskor vagy a beolvadáskor kockázatos adózónak minősült, a jogutód is kockázatos adózónak minősül. Különválás, kiválás, átalakulás esetén a jogutód megtartja a jogelőd minősítését. Vizsgáljuk meg az egyes adózói kategó riákat! A megbízható adózói minősítés és annak következményei Az adóhatóság megbízható adózónak akkor minősíti a cégjegyzékbe bejegyzett adózót vagy áfa-regisztrált adóalanyt, ha az alábbi együttes feltételeknek megfelel (minden feltételnek meg kell felelnie!): (1) legalább 3 éve folyamatosan működik, vagy legalább 3 éve áfa-regisztrált adóalanynak minősül; (Érdekes kérdés, hogy mit is jelent a folyamatos működés kategóriája vajon megszakad-e a folyamatos működés, ha az adott cég szünetelteti tevékenységét?) (2) a tárgyévben és az azt megelőző 5 évben az állami adó- és vámhatóság által az adózó terhére megállapított összes adókülönbözet nem haladja meg az adózó tárgyévre megállapított adóteljesítményének 3%-át; Az Art. az adóteljesítmény fogalmát az alábbiak szerint rögzíti: az adózó bruttó módon számított (költségvetési támogatással, adókedvezménnyel, adómentességgel növelt) összes, elévülési időn belüli adókötelezettségének egy évre vetített átlaga, amelyben az általános forgalmi adó esetében a fizetendő, továbbá az előzetesen felszámított és levonható általános forgalmi adó értékei közül a nagyobb abszolút értéket kell figyelembe venni. Az adókülönbözet pedig: a bevallott (bejelentett), bevallani (bejelenteni) elmulasztott vagy a bevallás (bejelentés) alapján kivetett, kiszabott és az adóhatóság által utólag megállapított adó, költségvetési támogatás különbözete vagy a büntetőeljárás során jogerősen megállapított és a bíróság vagy az ügyészség jogerős határozata alapján az adóhatóság által határozattal megfizetni rendelt adóbevétel-csökkenés, vagyoni hátrány, és a jogosulatlanul igénybe vett költségvetési támogatás, ide nem értve a következő időszakra átvihető követelés különbözetét. Érdemes észrevennünk azt, hogy az adóteljesítményhez történő viszonyítás azt jelenti, hogy amennyiben volt jelentősebb összegű megállapítás, a besorolás, azaz az adózói minősítés akkor is változhat, ha az egyéb feltételek változatlanok maradtak. Kérdés lehet még azon értelmezés is, hogy a minősítésnél hogyan kell eljárni abban az esetben, ha az adóhatóság megállapította ugyan a különbözetet, de az adózó azt vitatja, és bíróság előtt támadja az adott megállapítást. (3) a tárgyévben és az azt megelőző 5 évben az állami adó- és vámhatóság nem indított ellene végrehajtási eljárást, ide nem értve az átvezetést és a visszatartási jog gyakorlását; (4) a tárgyévben és az azt megelőző 5 évben nem állt és nem áll csőd-, felszámolási, illetve kényszertörlési eljárás alatt; (5) nem rendelkezik 500 ezer forintot meghaladó nettó adótartozással; (6) a tárgyévben és az azt megelőző 5 évben nem állt és nem áll adószám-felfüggesztés hatálya alatt; (7) a tárgyévben és az azt megelőző 5 évben nem állt és nem áll adószámtörlés hatálya alatt; (8) terhére az állami adó- és vámhatóság által kiszabott, a tárgyévet megelőző 2 évben esedékessé vált mulasztási bírság összege nem haladta meg az adózó tárgyévre megállapított adóteljesítményének 1%-át; (9) a tárgyévben és az azt megelőző 5 évben nem állt és nem áll fokozott adóhatósági felügyelet alatt; és (10) nem minősül kockázatos adózónak. A jogszabály szerint, ha az adózó a tárgyévet megelőző 5 évben nem működött, illetve nem minősült áfa-regisztrált adóalanynak, az adóhatóság a fenti (2) (10) pontokban felsorolt feltételek fennállását a működés megkezdésétől, illetve az áfa-regisztált adóalanyiság kezdetétől vizsgálja. Látható, hogy érdekes értelmezési kérdések fognak felmerülni az (1) és (2) pont tekintetében, különösen a folyamatos működés fogalmának tisztázása, illetve az átlagok alapján számított adóteljesítmény, valamint az adókülönbözet összehasonlítása alapján. A megbízható adózói minősítés lényege, hogy a szigorú feltételeknek való megfelelés esetén számos kedvezmény illeti meg a megbízhatónak minősített adózót: Az ellenőrzési határidő lerövidülése Az állami adó- és vámhatóság által végzett ellenőrzés időtartama nem haladhatja meg a 180 napot, ha az adózó ezen időtartamon belül folyamatosan megbízható adózónak minősül és eleget tesz együttműködési kötelezettségének. Mit is jelent ez? Érdemes tisztázni, hogy általános esetben mennyi az ellenőrzési határidő. Kezdő idő pontja az ellenőrzés fajtájától függ, de általánosíthatóan kijelenthetjük, hogy az ellenőrzés kezdő időpontja a megbízólevél kézbesítésével, átadásával kezdődik és az ellenőrzés megállapításait összefoglaló jegyzőkönyvnek az adózó részére történő átadásával (vagy postára adásával) fejeződik be. Ha az adózó jegyzőkönyvre tett észrevétele 14 KÖNYVELŐK LAPJA