A KÚRIA mint felülvizsgálati bíróság Kfv.V.35.434/2014/4.szám A Kúria a dr. T. által képviselt Ingatlanlízing Zrt. felperesnek a dr. D. jogtanácsos által képviselt Nemzeti Adó- és Vámhivatal Délalföldi Regionális Adó Főigazgatósága (6721 Szeged, Bocskai utca 14.) alperes ellen adóügyben hozott közigazgatási határozat bírósági felülvizsgálata iránt indított perében a Szegedi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság 2013. május 7. napján kelt 3.K.27.089/2013/6. számú ítélete ellen a felperes által 7. sorszám alatt előterjesztett felülvizsgálati kérelem folytán eljárva - tárgyaláson kívül - meghozta a következő í t é l e t e t: A Kúria a Szegedi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság 3.K.27.089/2013/6. számú ítéletét hatályában fenntartja. Kötelezi a felperest, hogy fizessen meg az alperesnek - 15 napon belül - 44.000 (negyvennégyezer) forint felülvizsgálati perköltséget. Kötelezi a felperest, hogy fizessen meg az államnak - külön felhívásra 439.700 (négyszázharminckilencezer-hétszáz) forint felülvizsgálati eljárási illetéket. Ez ellen az ítélet ellen további felülvizsgálatnak helye nincs. I n d o k o l á s A felperes 2007. december 21-én két ipartelepet vásárolt bruttó 18.000.000 Ft-ért, a megvásárolt ingatlanok előzetesen felszámított adóját (a továbbiakban: áfa), 3.000.000 Ft-ot a vásárlás időpontjában levonta. A felperes 2007. december 27-én az ingatlanokra egy Kft.-vel zárt végű pénzügyi lízingszerződést kötött, amely alapján 2007. december 27-i teljesítéssel számlát bocsátott ki bruttó 15.360.000 Ft értékben és bevallásában ehhez kapcsolódóan 3.072.000 Ft fizetendő adót vallott. A felperes 2008. december 16-án a lízingszerződést, partnere szerződésszegő 1
magatartása miatt, azonnali hatállyal felmondta. A szerződés felmondásakor tőkehelyesbítő számlát nem állított ki, erre 2011. december 20-án került sor. A felperes a tőkehelyesbítő számla adótartamát, 3.118.000 Ft-ot 2011. december hónapban fizetendő adót csökkentő korrekciós tételként vette figyelembe. Az adóhatóság a felperesnél 2011. december hónapra áfa adónemben bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett. A revízió eredményeként hozott elsőfokú határozatban a felperes terhére 4.397.000 Ft adófolyószámlát nem érintő, jogosulatlan visszaigénylésnek minősülő bírságalapot képező adókülönbözetet írt elő, a felperes javára 895.000 Ft adófolyószámlát nem érintő adókülönbözetet állapított meg, rögzítette a következő időszakra átvihető követelés összegét és a felperest 2.198.000 Ft adóbírsággal sújtotta. A határozat következőket tartalmazza: A felperesnek a szerződés felmondása után 15 napon belül, 2008. december 31. napjáig kellett volna eleget tennie számla kibocsátási kötelezettségének az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa tv.) 163. a) pontja értelmében. A lízingdíj fizetés szerződésbe ütköző elmaradása miatti szerződésbontás nem tartozik az Áfa tv. 77. (1) bekezdés aa) pontja alá. A felperesnek adóalap csökkentés elszámolására kizárólag önellenőrzés útján lett volna lehetősége. A Kft. részére továbbértékesített ipartelepek nem minősülnek a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: Sztv.) 26. (1) bekezdése szerinti tárgyi eszköznek, ezek készletek, mivel nem szolgálják tartósan a vállalkozás tevékenységét, és a beszerzés és az értékesítés között változatlan állapotban maradnak. A felperes az ingatlanokat továbbértékesítési céllal szerezte be, nyomban lízingbe adta, a lízingszerződés felmondását követően pedig adómentesen értékesítette. Az Áfa tv. 11. (2) bekezdése azonban adóköteles termékértékesítésnek minősíti a tárgyi eszköznek nem minősülő termék adómentes tevékenységhez való felhasználását. A felperes a beszerzett ingatlanokkal kereskedik, ezeket nem tárgyi eszközként adja bérbe, nem is vállalkozása keretén belül hasznosítja, az Sztv. készlet meghatározásának tehát a kérdéses ingatlanok megfelelnek, ebből következően az Áfa tv. 11. (2) bekezdés c) pontja értelmében értékesítésük adófizetési kötelezettséget von maga után. Az alperes a 2012. december 10. napján kelt 3772917794 számú határozatában az elsőfokú határozatot, helyes indokaira tekintettel, helybenhagyta. A felperes keresetében az alperes határozatának megváltoztatását, a terhére előírt adókülönbözet és adóbírság törlését kérte. Az elsőfokú bíróság a felperes keresetét elutasította. Jogi álláspontja a következő volt: Az alperes jogszerűen állapította meg, hogy a felperes nem megfelelő időpontban bocsátotta ki a számlát, eljárása nem felelt meg az Áfa tv. 159-164. -ainak. A felperes tévesen hivatkozott arra, hogy a meghiúsult lízingügylet az Áfa tv. 77. (1) bekezdésének hatálya alá tartozott volna. A határozatokkal érintett ipartelepek nem minősíthetők az Sztv. 26. (1) bekezdése szerinti tárgyi eszköznek, 2
ezek a Sztv. 28. (1) és (2) bekezdése szerinti készletek, amelyeket a felperes továbbértékesítési célból szerzett be, lízingbe adott, majd a lízingszerződés felmondását követően ismételten értékesített, mégpedig adómentesen. A felperest az ingatlanok beszerezésekor adólevonási jog illette meg, az ingatlanokat maga is készletként és nem tárgyi eszközként kezelte, ezért az alperes határozata megfelel az Áfa tv. 11. (2) bekezdés c) pontjának. Az Áfa tv. 11. (2) bekezdés c) pontja szerinti termékértékesítés nem adómentes, amennyiben tárgyi eszköznek nem minősülő termék beszerzésekor jogszerűen gyakorolt adólevonási jogról utóbb megállapítható, hogy a termék adólevonásra nem jogosító tevékenységre történő felhasználása miatt még sem állt fenn. Ebben az esetben a korábban levont adót nem önellenőrzés keretében kell korrigálni, hanem egy önálló adózási pontot beiktatva termékértékesítésként térül meg az összege. Ha a felperesi érvelést elfogadva az ingatlanokra az Áfa tv. 259. 21. pontja szerinti rendelkezést kellene alkalmazni, akkor ezt a felperesnek a számviteli nyilvántartásában is ekként kellett volna kezelnie, de nem így járt el, ezért az alperes határozata a kereset által vitatott körben nem jogszabálysértő. A jogerős ítélet ellen a felperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, kérte hatályon kívül helyezését, kereseti kérelme szerinti döntés meghozatalát. Azzal érvelt, hogy az alperes határozata és a jogerős ítélet nem felel meg az Áfa tv. 9. (1) bekezdésébe, 11. (2) bekezdés c) pontjában, 86. (1) bekezdés j) pontjában 77. (1) bekezdésében, 78. (3) bekezdésében, 163. (2) bekezdés c) pontjában foglaltaknak, az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény 49. (3) bekezdésében, a közös hozzáadottértékadórendszerről szóló 2006. (XI.28.) 2006/112/EK Tanácsi Irányelv (a továbbiakban: Irányelv) 90. cikk (1) bekezdésében foglaltaknak. Azzal érvelt, hogy a megfizetett áfát a lízingügylet meghiúsulása esetén korrigálni kell, de erre a perbeli esetben önellenőrzéssel nem kerülhetett sor, ezért a korrekciót a helyesbítő bizonylat dátuma szerinti áfa bevallásban kellett elvégeznie. Az alperes ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában fenntartását kérte. A Kúria a felülvizsgálati eljárást az Európai Unió Bírósága (a továbbiakban: EUB) előtt C-337/13. ügyszámon folyamatban lévő előzetes döntéshozatali eljárás befejezéséig a Kfv.V.35.462/2013/6. számú végzésével felfüggesztette. Az eljárás felfüggesztését a Kfv.V.35.462/2013./11. számú végzésében megszüntette és a felülvizsgálati eljárást - az ügy iratainak új számra történő lajstromozását követően - Kfv.V.35.434/2014. számon folytatta tovább. A továbbfolytatott felülvizsgálati eljárásban a felperes újabb érdemi nyilatkozatot nem terjesztett elő, az alperes igen, amelyben a C-337/13. számú ügyben hozott határozatra figyelemmel is fenntartotta jogi álláspontját, mely szerint a keresettel, illetve felülvizsgálati kérelemmel támadott határozatok jogszerűek. 3
A felülvizsgálati kérelem nem alapos. Mindenekelőtt rámutat a Kúria arra, hogy a felek által nem vitatott, jogerős ítéletben megállapított, ennél fogva a felülvizsgálati eljárásban is irányadó tényállás szerint az ügylet (zárt végű pénzügyi lízing) megkötésekor a felperes áfa bevallásában maga is szerepeltette fizetendő adóként az ügylet áfa vonzatát, mivel az ügyletet teljesítettnek tekintette. A zárt végű pénzügyi lízingszerződés ugyanis a polgári jog és az adójogi jogszabályok szerint is teljesül akkor, amikor a lízingtárgyat a lízingbevevő birtokába adják, az adófizetési kötelezettség pedig a teljesítés időpontjában keletkezik (1992. évi LXXIV. törvény 16. (1) és (2) bekezdései, Áfa tv. 55. (1) bekezdése). A perbeli esetben a zárt végű lízingszerződés a lízingbevevő nem fizetése miatt került felmondásra. Az EUB a C-337/13. számú ügyben kifejtett jogértelmezés során rámutatott arra, hogy az Irányelv 90. Cikk (2) bekezdése lehetővé teszi a tagállamok számára, hogy eltérjenek a 90. Cikk (1) bekezdése szerinti szabálytól, az ügylet árának teljes vagy részleges meg nem fizetése esetén. Az adóalanyok ennél fogva nem hivatkozhatnak az Irányelv 90. Cikkének (1) bekezdése alapján adóalapjuk csökkentéséhez való jogra a vételár meg nem fizetése esetében, ha az érintett tagállam az Irányelv 90. Cikk (2) bekezdésében előírt eltéréssel kíván élni. Az olyan nemzeti rendelkezést, amely adóalapot csökkentő esetek felsorolásakor nem említi az ügylet árának meg nem fizetését, úgy kell tekinteni, hogy a tagállam élt az Irányelv 90. Cikkének (2) bekezdése szerint számára biztosított eltérési lehetőséggel. A perrel érintett esetben a vételár teljes vagy részleges meg nem fizetésére a felperes által sem vitatottan és rendelkezésre álló adatokból egyértelműen megállapíthatóan a teljesítés meghiúsulása, illetve a szerződéstől való elállás nélkül került sor. A kifejtettekre figyelemmel a Kúria az elsőfokú bírósággal egyezően azt állapította meg, hogy az Áfa tv. felperes által hivatkozott rendelkezései nem ellentétesek az Irányelv 90. Cikkében foglaltakkal. A felperes által hivatkozott jogcím alapján keresetnek helyt adó döntés meghozatalára, figyelemmel az Irányelv 90. Cikk (1) és (2) bekezdésére, valamint az Áfa tv. 77. (1)- (2) és (3) bekezdéseire, nincs jogszabályi lehetőség. A tagállam, azaz Magyarország élt az Irányelv 90. Cikk (2) bekezdése szerinti számára biztosított eltérési lehetőséggel. A felperes a nemzeti és a közösségi jogszabályokkal ellentétben tévesen hivatkozott arra, hogy a teljesítés meghiúsulásának fogalmába bele kellene érteni a nem fizetés miatti szerződés felmondást (Kfv.I.35.387/2014/9., Kfv. V. 35.436/2014/5.). A felperes felülvizsgálati kérelmében előadottakra figyelemmel utal a Kúria arra is, hogy önmagában az a tény, hogy az adóalap csökkentést az adóhatóság a nemzeti eljárási szabályok értelmében csak önellenőrzéssel tartotta volna elfogadhatónak, az ügy érdemi 4
eldöntése szempontjából azért nem releváns, mert az alperes és az első fokú bíróság határozata érdemben jogszerű, megfelel a jogvita eldöntésére irányadó közösségi és nemzeti anyagi jogi jogszabályi rendelkezéseknek. A felperesnek az az érvelése, mely szerint a korrekciós bizonylatot 2011. évben kívánta elszámolni az Irányelv 90. Cikkére, az Áfa tv. 77. (1) bekezdésére, 78. -ára alapítottan, az előzőekben ismertetettek miatt nem helytálló. A Kúria az előzőekben részletezettek miatt a jogerős ítéletet a Polgári perrendtartásról szóló 1952.évi III. törvény (a továbbiakban: Pp.) 275. (3) bekezdése alapján hatályában fenntartotta. A pervesztes felperes a Pp. 270. (1) bekezdése folytán alkalmazandó Pp. 78. (1) bekezdése alapján köteles a felülvizsgálati perköltség megfizetésére. A felülvizsgálati eljárási illetékre vonatkozó ítéleti rendelkezés az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény 50. (1) bekezdésében és a költségmentesség alkalmazásáról szóló 6/1986. (VI.26.) IM rendelet 13. (2) bekezdésében foglaltakon alapul. Budapest, 2014. december 18. Dr. Lomnici Zoltán sk. a tanács elnöke, Dr. Kárpáti Magdolna sk. előadó bíró, Kurucz Krisztina sk.bíró 5