Könyvelői Klub 2012. november 14. Debrecen Konzultáns: Horváth Józsefné okleveles könyvvizsgáló-adószakértő, a Könyvelői Klub szakmai vezetője ÖNKÖLTSÉGSZÁMÍTÁS, LELTÁROZÁS Önköltségszámítás Ahhoz, hogy önköltségszámításról beszéljünk, először a költséggazdálkodást kell figyelembe venni. A vállalkozásnak meghatározó tényezője a költséggazdálkodás. Meg kell állapítanunk, hogy hogyan és milyen módon tudjuk az eredményeinket befolyásolni, természetesen a költségeknek az előre ütemezett, megtervezett részét kell figyelembe venni. Innentől kezdve elmondhatjuk, hogy a vállalathoz kapcsolódó, összes olyan felmerülő költséget kell nevesíteni, amivel érvényesíteni lehet a vállalkozásnak az eredményességét. Egy definíció szerint: a vállalati tevékenység megvalósításához szükséges élő- és holtmunka ráfordításoknak a pénzben kifejezett összege a költség. De mihez is kapcsolódnak a költségek? A termék vagy szolgáltatás meghatározott mennyiségére vonatkoztatott költség maga az önköltség, vagyis annak a terméknek vagy szolgáltatásnak a ténylegesen felmerült költségét kell figyelembe venni. Ehhez kapcsolódóan először meg kell vizsgálni az egységre vonatkozó költséget, amit úgynevezett fajlagos költségként jelenítünk meg. Az összköltség és a kibocsátás hányadosa az átlagköltséget mutatja meg. A kibocsátás újabb egységének az előállításához szükséges többletköltséget pedig határköltségnek nevezzük. Ebben az esetben már meg tudjuk határozni azt, hogy hogyan fogják befolyásolni a vállalkozás életét. 1
Minden egyes vállalkozás, attól függetlenül, hogy kell-e neki önköltséget számolnia hivatalosan, fontos, hogy tudja, mennyibe kerül az a termék vagy szolgáltatás a számára, amit előállít vagy értékesít. Mekkora az az összeg, amelyet rá kell tenni a termék vagy szolgáltatás költségeire, amellyel már az összes felmerülő költséget meg lehet finanszírozni. Ahhoz, hogy megfelelően az árréshez ki lehessen gazdálkodni mindazokat a költségeket, amelyek még felmerülnek, tudni kell a tényleges önköltség meghatározását. A termelési költségekhez kapcsolódó osztályozás A költségnemek a költségek felmerülési fajtáit mutatják meg. A számviteli rendszer három nagy területét képezi a költségnemeknek: anyag jellegű költségek, személyi jellegű költségek, a terv szerinti értékcsökkentés. Mindez kiegészül, amikor az üzemi költségeket nézzük egyéb, általános költségekkel. A termék összeállításával való kapcsolat vagy elszámolhatóság szerint is tudjuk a termelési költségeket csoportosítani. Minden egyes termékhez vagy szolgáltatáshoz egyedileg kapcsolnak speciális költségeket is. A gyártási és készenlétben tartási költségekkel is számolni kell. A különböző változó költségek a különböző megfelelő kapacitáshoz kapcsolódó költségek is egy külön osztályozás szerint vehetők figyelembe. Minden területen lehet érvényesíteni a költségek osztályozásához kapcsolódó feladatokat. A költségek fajtái jellege szerint Az elszámolhatósági mód szerint is lehet csoportosítani a költségeket, tehát hogyan, illetve mihez kötődően számoljuk el. 2
Az időszakhoz való kapcsolat egy másik lehetőség, amikor időre érvényesítjük a költségeket. Amikor egy költséghányadost megnézünk, akkor mindig csak a megfelelő időszakhoz kapcsolhatjuk. Például egy téli időszakban a termeléshez kapcsolódóan megjelennek a fűtési költségek, vagy befolyásolhatja az időjárás, hiszen, ha például havazás van, akkor az anyagbeszerzés, a szállítás is eredményezhet plusz költségeket, míg egy nyári időszakban ilyen költségek nem merülnek fel. Költségkalkulációhoz való viszony is egy szempont. A kalkulációhoz, utókalkulációhoz kapcsolódóan felmerülhetnek előre nem kalkulálható költségek, ezért érdemes betenni egy tartalékot, hogy a nem kalkulálható költségeket is figyelembe tudjuk venni. A volumenhez való kapcsolat szerint is lehet csoportosítani. Lehet közvetett és közvetlen a költség, hiszen a gyártásnál elsődlegesen a forgalmi költségeljárású eredménykimutatást használjuk. Állandó és változó költségek csoportjánál értelemszerűen az állandó költségek folyamatosan felmerülő költséget mutat, és akkor is felmerül, ha a termelés leáll. A változó költség az eredményességhez kapcsolódó költségeket jelenti. Költségnemek csoportosítása Költségnemeknél a tárgyi jelleg szerint vesszük az egynemű fajtákat és ehhez a tevékenység során felmerülő elsődleges költségeket. Először azt kell megnézni, hogy mi az, ami a termékhez kapcsolódik, de azon túl, hogy a termék létrejött, kapcsolódnak hozzá különböző járulékos költségek, ezért ezek a költségek is benne vannak a termék bekerülési értékében. Például aki létrehozza ezt a terméket, annak a személynek a munkabére, az egyéb járulékos költségek is megjelennek a termék árában. A termék előállításához kapcsolódó szerszámoknak az értékcsökkenését is rá kell osztani, így kapcsolódik össze a három költségnem. Összességében egyben jelenik meg, és együtt kell figyelembe venni azt, hogy ez a ténylegesen létrehozott eszközhöz vagy anyagból létrehozott termékhez kapcsolódik. Ugyanezt kell figyelembe venni a különféle szolgáltatásoknál is. 3
Költségszámítási fogalmak az üzemi számvitellel kapcsolatban A költségszámítás célja a gazdálkodó szervezeteken belül meghatározott újratermelő folyamat számszerűen kifizetve vagy kifejezve. Az önköltségszámítás elsődleges célja a termék, illetve szolgáltatás önköltségének a meghatározása, ami az az egyedi érték, amivel ki lehet számolni, hogy az adott termék vagy szolgáltatás mennyibe kerül. A szolgáltatásnak vagy a teljesítmény, vagy az önköltségével kapcsolatos keretet kell meghatározni úgy, hogy azt lehessen belőle lemérni, hogy mennyi az a ténylegesen ráfordítható összeg, amiért megéri az adott terméket létrehozni. Az egységes, általános önköltségszámításnál azt nézzük meg, hogy a mértékegységek hogyan alakulnak. Lényeges, hogy melyik a cég számára a legkedvezőbben elszámolható terület, és ennek megfelelően ki lehet számítani, hogyan alakul majd az önköltség. Személyi jellegű költségeknél dolgozókra vetítve meg lehet határozni azt, hogy hány dolgozó foglalkozik ennek a terméknek a létrehozásával, hány órát fordít a termék előállítására, a bérköltségéből hány forint jut erre, illetve milyen járulékos költségei vannak. Értékcsökkenésnél azt kell figyelembe venni, hogy az értékcsökkenési leírás azokhoz az eszközöknek a beszerzési költségeinél kerül elszámolásra, amelyek valamilyen folyamatban részt vesznek az adott termék előállításában. Ha jól tervezzük meg a költségeket, akkor minden eshetőségre fel tudunk készülni. A cash-flow jelentősége itt merül fel a költséggazdálkodásban, hiszen ha megfelelően tudjuk a cash-flowban a pénzforgalmat beállítani, akkor látjuk, hogy mikor fog elfogyni a pénz, mikor kell egy új instrukciót megtenni ahhoz, hogy megfelelően tudjuk a költségeket fedezni. A Széchenyi Kártya forgóeszköz hitelként funkcionál, ami jó megoldás lehet erre. A költséggazdálkodás célja az, hogy minden termékkel, szolgáltatással kapcsolatban meghatározott időintervallumot állapítsunk meg, tehát ennek megfelelően például 4
minden hónap 12-én teljesíteni kell a munkavállalók járulékkötelezettségeit, így 12-én a vállalkozás számláján kell lennie a pénznek, mert a költségeket ki kell fizetni. Ha előre lehet látni, hogy nem lesz pénz a járulékokra, akkor lehet valamilyen megoldáson gondolkodni, például a szállítóktól fizetési haladékot kérni, hogy ne a likviditás hiánya okozzon a vállalkozásnak problémát, hanem előre meg tudja tervezni a lépéseit. Költségek ellenőrzése A költségek ellenőrzésénél a következő kérdések merülnek fel, melyeket körbe kell járni a hatékony költséggazdálkodáshoz: Valós a költség? Valóban szükséges a költség? Vannak olyan költségek, amelyek érvényesítése ráérne később, például a következő hónapban? A megfelelő ellenőrzés és tervezés nagyon lényeges a költségeknél, így feltétlenül és szigorúan le kell ellenőrizni a költségek jogosultságát, valósságát. Mutatók számítása Amikor megtervezünk egy költséget, minden lehetséges módot, forrást figyelembe kell venni, hogy meg tudjuk határozni, hogy melyik a legkedvezőbb, a leghatékonyabb lehetőség a költségelszámolás szempontjából. Nem mindig a legolcsóbb lesz a legjobb, és nem a leghatékonyabb lesz a legolcsóbb. A költségeknek az abszolút nagyságát lehet érvényesíteni forint értékében meghatározva. Például, ha vásárolni kell valamit. Tényleg most kell megvásárolni? Milyen költséget jelent ez? Érdemes inkább most megvenni, mert áremelés lesz a következő hónaptól? Ha ugyanezt a pénzt inkább a bankba befekteti a cég, akkor milyen hozamot eredményez? Nagyobb lenne a költségmegtakarítás? 5
A viszonylagos érték kiszámításánál figyelembe kell venni a meghatározott termékegységekre lebontva a bevételeket, és ennek megfelelően fogjuk megtervezni a költségeknek az előre mutatható nagyságát. Százalékos megosztás mutatóinál akármilyen oldalról megközelítve, különböző százalékos mértékeket tudunk meghatározni. Ilyen például a különböző anyagköltségekhez kapcsolódó bérköltség, összköltségen belül a bérköltség vagy anyagköltség stb. A költséggazdálkodás jelentősége Ha a hatékonyságot várjuk el a költséggazdálkodástól, akkor azt láthatjuk, hogy javítani kell az árképzéssel együtt a versenyképesebb termékeknek a létrehozásával. Tehát olyan termékeket kell előállítanunk, amelyeket megvásárolnak a fogyasztók. A jól eladható termékekhez megfelelő erőforrások kellenek, amelyeket úgy kell hozzárendelni, hogy a lehető leghatékonyabban érjük el a termék előállítását. Ha például a termék előállításához öt dolgozóra van szükség, de jó, ha inkább nyolcat alkalmazunk, arra gondolva, hogy valamelyik beteg, vagy szabadságra megy, akkor érdemes a hatékonyságot újra átgondolni. Mindig a hatékonyságot kell figyelembe venni. Jobban vezetett üzlet fogalmánál a lényeges, hogy a menedzsment hozzáállása is sokat javíthat a termék eladásánál. Például, ha egy másik eladó kerül a boltba, és így megnő a forgalom, mert olyan tulajdonságai vannak, amelyekkel be tudja a vevőket csalogatni az üzletbe. Az egyes termékek és üzletek teljesítményének a jobb átláthatósága azt jelenti, hogy nagyon sok olyan terméket találunk, amely lehet, hogy jó termék, de például úgy van becsomagolva, hogy senki sem néz rá, nem figyelemfelkeltő. Az önköltség lehet, hogy magasabb lesz egy díszdobozban, de itt az eladhatóságot kell figyelembe venni. Gyakran előfordul, hogy a fogyasztó lát valamilyen reklámot, így amikor vásárolni indul, megkeresi azt a terméket az üzletben. Lehet, hogy nem veszi meg, de megnézni, gondolkodik rajta. Ilyen esetekben az adott terméknél természetesen már be kell számolni az önköltségbe a reklám, promóció, ajándéktárgyak, ingyenes minták stb. díját is. 6
Azt is figyelembe kell venni, hogy milyen beállítottságú a menedzsment. Azt szeretnék, hogy gyorsan ismert legyen a termék, és erre hajlandó áldozni is reklámok, promóció stb. útján, vagy inkább konzervatívabb, és úgy dönt, hogy idővel majd megismerik a terméket, jobb inkább hosszú idő alatt kifuttatni. Amikor alacsony hatásfokú költséggazdálkodásról van szó, számolni kell azzal, hogy elvesztegethetőek pénzügyi források, ugyanis előfordulnak olyan termékbe való befektetések, amelyek nem hozzák meg a várt eredményt. Előfordul az is, hogy ha a termékek ára helytelenül van megállapítva, akkor az alacsony hatásfokot biztosít. Ahhoz, hogy a piacon megfelelően el lehessen adni a terméket vagy szolgáltatást, úgy kell összeállítani az árat, hogy az önköltség is meglegyen, és ezen annyi árrés, amivel még eladható a termék vagy szolgáltatás. Lehet olyan helyzet is, hogy alacsony áron kell értékesíteni az adott terméket, hogy megmaradjon a piacon, de mellette van egy másik termék, ahol az árrést jobban meg lehet nyitni, és abból fedezni lehet a másik termék anyagi kiesését. Ha túl sok erőforrást, ráfordítást használunk fel, és az nem fog megtérülni az adott termékben, akkor elmarad a hatékonyság. Az erőforrásokat is nagy odafigyeléssel kell összeállítani, meg kell vizsgálni, hogy mennyi az, ami feltétlenül szükséges. A költségek folyamatos költséggazdálkodás nélkül észrevétlenül nőnek. Ha nem kísérjük figyelemmel a költségeket, akkor nincs korlát, így nem hatékony a költségek behatárolása. Ha a jövedelmezőség ismeretlen okok miatt visszaesik, akkor vis major okok okozhatnak olyan visszaesést, amely addig nem volt látható. Például árvíz esetén. Így ha a hatékonyság romlik, akkor likviditási problémák lesznek, amivel csődközeli helyzetbe kerül a vállalkozás, tehát nagyon fontos minden szempontot mindig figyelembe venni. 7
Költségszámítás rendszere A költségszámítás rendszerénél két nagy területet tudunk figyelembe venni. Először magát a költségeket, hogy milyen költségek keletkeznek. A költségelszámolásnál az, hogy hol fognak megjelenni ezek a költségek, jelentősen befolyásoló tényező, s az is, hogy miből fedezzük ezeket a költségeket. Tehát, hogy hol keletkezik a költség a hatos számlaosztályban, és hogy ki a költségviselő, az a hetes számlaosztályban jelenik meg. Ha nem használjuk a hatos és a hetes számlaosztályt, mert mostanában már nem annyira jellemző, viszont az, hogy megosztjuk, vagy költséghelyhez kapcsolódóan fogjuk a költségelemek és a költségviselőt meghatározni, az komoly jelentőséggel bír. Például a pályázatoknál a pályázati pénz felhasználása szerződésben van meghatározva. Ha egy panzió tetőtér beépítésére nyert a vállalkozás egy pályázatot, akkor külön meg kell jelölni, hogy milyen költségeket kell hozzá venni, különböző anyagokat, munkabéreket, eszközöket stb. Ezt mind elkülönítetten kell figyelembe venni. Fedezete a költségviselője lesz, az a pályázat, amelyből a pénz származik. Az elszámoláshoz azt is meg kell jelölni, hogy hol található a beruházás. Érdemes üzleti tervet készíteni a költségek elszámolása, nyilvántartása miatt, illetve a pályázati pénz felhasználásának nyomon követésére, mert minden költség összefügg. A költségelszámolás szakaszainál a költségnemből kell kiindulni, amelyből a költséghelyet és a költségviselőt meg lehet határozni. Maga az összes költség jelenik itt meg. Amikor elkészül a költségekről a tervezetet, le kell ellenőrizni, hogy ennek megfelelően szükséges-e minden költség, illetve bekerült-e minden szükséges költség. Az általános költségek tervezésének és ellenőrzésének a legfontosabb eleme, hogy vannak-e olyan számítások, amelyek nem illenek bele. Például egy épület kifestésénél nem lehet elszámolni a felújításhoz kapcsolódó függönyök megvásárlását. Az árképzés összetevőit is figyelembe kell venni, illetve ezen belül minden olyan egységet, négyzetmétert, kilogrammot stb., ami behatárolhatja azt, hogy a költségeket ki lehessen megfelelően számolni. Ehhez kapcsolódóan lehet az üzemi, 8
üzleti tevékenység eredményébe az anyagi jellegű ráfordítások között ezt megjeleníteni. Természetesen személyi jellegű költségek és értékcsökkenés is kapcsolódik hozzá, így a kalkulációnak sokkal szélesebb körben kell megjelenni. Közvetlen és közvetett költségek Azt kell megnézni, hogy a különböző kapcsolódó költségelemek hogyan fognak megjelenni a közvetlenül felmerülő költségekhez kapcsolódóan. Mindazok, amelyek a termék előállításához valamilyen módon kapcsolódnak, azoknak a közvetett vagy közvetlen költségek megfogalmazásában meg kell jelenniük. A felmerülési hely is fontos szempont a költségek bontásánál, és ebben az esetben a közvetlen költségek általános költségeiként kell ezeket érvényesíteni. Üzemi általános költségek mindazok a költségek, amelyek egy üzem beindításához, működtetéséhez, az üzem termelő tevékenységéhez kapcsolódnak, és egyértelműen az üzemmel való kapcsolatuk közvetlenül a termékekhez kapcsolódóan nem állapítható meg, de az üzemhez kapcsolódóan igen. Gyári általános költségek azok a költségek, amelyek a különböző gyáregységek közötti működéshez kapcsolódnak. A vállalati költségek azok, amelyek a vállalat irányításával, a vállalat igazgatása során merülnek fel. Például a különféle adminisztrációs feladatok költségei. Az a gyáregység vagy üzem, amely számolja a hatos számlaosztály, külön-külön el kell, hogy különítse a költségeket. A megfelelőséget kell hozni ahhoz, hogy hol kell ezeket a költségeket érvényesíteni. Elszámolhatjuk a különböző segédköltséghelyeket és a véglegesen kialakított költséghelyeket. Meghatározhatjuk a felelősségekhez kapcsolódó területeket, a különböző térben történő elosztásokat, és a funkció szerinti elosztásokat, amelyhez kapcsolni kell a feladatkört is. A kalkulációs kulcsok kialakítása szintén fontos a költséghelyekhez kapcsolódóan. 9
A költségviselőnél is lényeges a költségek behatárolása. Meg lehet határozni egy-egy folyamathoz kapcsolódóan is, ha például egy logisztikai feladat elvégzéséhez csak a középső folyamatra kap a cég támogatást, és csak ezt lehet a pályázatból fedezni, pedig az előkészületeket is el kellett végezni, és a végén a produktumot is létre kellett hozni. Saját rezsis beruházáshoz vagy a különböző szolgáltatásokhoz, karbantartáshoz, gyártási folyamatokhoz kapcsolódóan is meg kell határozni a folyamatokat. Az önköltség számításának az alapja, hogy meg kell határozni a tényleges árát a terméknek vagy szolgáltatásnak, össze kell hasonlítani a különböző eljárások közötti adatokat, a tevékenységnél meg kell nézni, hogy mely tevékenységi területhez milyen feladatokat lehet biztosítani, és természetesen az eredmények megállapítása is ehhez kapcsolódik. A költséghelyek számításánál meg kell határozni, hogyan lehet elkülöníteni a költséghelyeknek a meghatározott feladatait. Például, hogy egy funkcionális területhez külön a gyártási folyamat kezdetéhez és a végéhez kapcsolódóan hogy alakulnak a meghatározott kalkulációs kulcsok. A költségszámítás hagyományos részénél az elsődleges költségeket kell megjeleníteni, amely értelmében a közvetlen vagy közvetett költségekre, vagy az ötösre nézve az elsődleges költséghelyeket kell figyelembe venni. Mindazok, amelyek az előköltséghelyekhez, illetve a végköltséghelyekhez kapcsolódnak, ténylegesen a költségnemeknél is megjelennek. Az elsődleges, közvetett költségekkel vannak összefüggésben. A költségviselő számításánál a költségviselő szintén összefügg a költségnemmel is, hiszen a közvetlen költségek folyamatos összeköttetésben vannak a költségviselővel. 10
Költségek a vállalatnál Minden esetben azt kell megnézni, hogy a számszerűsítés hogyan fog kapcsolódni. A költségek lehetnek: - Szokásos költségek Anyagköltség, bérköltség, beruházási költség, járulékos költség stb., amelyek valamilyen formában mindig megjelennek. - Feltételes költségek A jövőben lehetséges vagy felmerülő költségek, amelyek főként olyan költségek, amelyekre nem lehet számítani előre, de felmerülhetnek, például az adóbírság, kártérítések stb. - Externális költségek Különböző feltételeket kell teljesíteni a környezeti hatásokkal kapcsolatban. Például, ha elkészül egy szobor, azt ki kell világítani, hogy megfelelően lehessen látni, így egy megfelelő környezet készül hozzá. - Rejtett költségek Előre nem lehet számolni ténylegesen a rejtett költségekkel. - Imázshoz kapcsolódó költségek A termék imázsát adja, a termék elfogadottságához kapcsolódó költségek tartoznak ide. Például, hogy mennyire környezetbarát a termék, vagy milyen promóciót kapcsolnak hozzá stb. A költségek kiterjesztésénél szerepel például az előállítási költség, ahol nem a fő termék jellegű anyagiaknak, energiának, vagy anyag- és energiaarányos költségét kell figyelembe venni, hanem ami ténylegesen az előállítás ráfordításához tartozik. 11
A technológiák utáni költségeknél a különböző szállítási, anyagmozgatási, tárolási megoldások költségeit kell figyelembe venni. Kötelezettségek költségeinél előfordul például, hogy egy termék szállítására kötbért kell fizetni, ha késik a szállítás, de idetartozik a szükséges védőfelszerelés biztosítása az adott termék gyártásához kapcsolódóan, tehát olyan plusz költségek, amelyek a kötelezettségeknél jelentkeznek. Állandó költségek azok a fix költségek, amelyek mindig felmerülnek. Változó költségek azok a költségek, amelyek folyamatosan a termeléstől, a szolgáltatástól, vagy a termék előállításától függenek. A volumenhez való viszony szerint az állandó és változó költségeknél azt kell megnézni, hogy változik-e a költség az előállított mennyiséggel szemben. Ha igen, akkor a változó költségeknél kell elszámolni, ha nem, akkor az állandó költségeknél kell figyelembe venni. Elszámolás szerint a közvetlen és közvetett költségeknél azt kell megállapítani, hogy a költség hogyan kerül meghatározásra. Gazdasági szempontból köthető-e a költség egy meghatározott termékhez vagy tevékenységhez. Ha igen, akkor közvetlen költség, ha nem, akkor közvetett költség. A költségeknél azt is meg kell vizsgálni, hogy gazdasági szempontból hogyan lehet figyelembe venni egy termékhez köthetően a jogosultságát, tehát kizárólag ahhoz a termékhez köthető, vagy több termékhez kapcsolódik. Jellemzően termelési folyamatoknál fordulhat elő, és fontos, hogy kapcsolódik-e hozzá olyan reklám- vagy marketingtevékenység, amivel ezt a terméket jobban eladhatóvá lehet tenni. A termék gyártásának a felújításával, fejlesztésével vagy megszüntetésével kapcsolatban felmerülő költségeket is figyelembe kell venni. 12
Közvetett költségeknél gazdasági szempontból több termékről beszélhetünk. Jellemzően marketingfunkciókon kívül kerülnek meghatározásra, illetve gyártással vagy szolgáltatással kapcsolatban folyamatosan merülnek fel a közvetett költségek. A költségek csoportosításánál a termék előállításának költségeit kell figyelembe venni, meghatározott termékenként, a szolgáltatási tevékenységek költségeit pedig meghatározott szolgáltatások vonatkozásában kell figyelembe venni. Itt viszont már számolni kell a saját előállítású vagy termelésű eszközök költségeivel is, ha saját beruházást vagy saját kísérleti fejlesztést hajt végre a cég. Például gyógyszerek, nanotechnológiával előállított gyógyászati eszközök esetében. Közvetett költségeknél az üzemi általános költségek és a vállalati központi általános költségek két nagy csoportjánál figyelembe kell venni azt, hogy mindent meg kell határozni, ami az üzem működéséhez kapcsolódik, illetve ha kiszolgáló egységek is csatlakoznak hozzá (társüzem, segédüzem), akkor ezeket szintén bele kell kalkulálni. A vállalati általános költségeknél forgalmi eljárású eredménykimutatásból igazgatási tevékenység, értékesítési tevékenységi költségek, illetve egyéb általános költségek azok, amelyek megjelennek. A proporcionális költségek arányosan követik a termelt mennyiség változását és elsődlegesen a termék anyagköltsége, illetve a bérköltség az, ami eltérést mutat. A degresszív költségek között szerepelnek az üzemeltetéssel kapcsolatos költségek, és a különböző karbantartási, energiával kapcsolatban felmerült költségeket. A progresszív költségek akkor jelennek meg, ha valamilyen üzemzavar keletkezik, például egy túlóra költsége, ami az üzemzavar elhárításához kapcsolódik. 13
Az osztó kalkuláció A teljes önköltségszámítás célja, hogy mennyibe kerül az adott vállalat adott termékének egy egységnyi előállítása. A kalkulációval adott időszakot lehet meghatározni, ahol az elmúlt időszak tényadatait lehet alapul venni, amelyhez viszonyítva megfelelően meg lehet tervezni az elkövetkezendő időszakot, így ezt kiindulópontnak lehet használni. Ehhez szétosztásra alkalmas módszereket kell meghatározni, és a vállalatnak a meglévő információt kell felhasználni. Módszerei a következők lehetnek: - Egyszerű osztó kalkuláció Az időszaki működés összes költségét el kell osztani az ugyanebben az időszakban előállított termék mennyiségével. A számítás feltétele, hogy egy terméket állítson elő a vállalkozás. - Egyenértékszámos osztó kalkuláció A termékek közül egységterméket kell választani, a termékek közös tulajdonságai alapján egyenértékszámot képezni, és ezeket az egység termék paramétereinek arányában összeállítani, majd az egyenértékszámok segítségével az egyes termékek mennyiségét egységtermékre átszámítani. Az összes terméket el kell osztani az átszámított egységtermékek mennyiségével, illetve a többi termék önköltségévnek a számítását az egyenértékszámok, és az egységtermékek önköltségének az összeszorzásával lehet kiszámolni. - Pótlékoló kalkuláció Az önköltségszámítás legáltalánosabban használt módszere. A kalkuláció a költségviselő költséghely szerinti elszámolását használja, a közvetlenül elszámolható költségek mellett a felmerülő közvetett költségeket is a költségviselők közötti felosztásba vetítési alap segítésével határozza meg. Az önköltség pontosságát ez jelentősen befolyásolja, így a vetítési alap megválasztásának a jelentőségét ki kell emelni. A vetítési alap funkciója az 14
általános költségek és a költségviselő közötti kapcsolat eredményességében jelenik meg. Költségszámításnál a következő költségek szerepelnek a kalkulációban: - közvetlen anyagköltség, - közvetlen bérköltség és azok járulékai, - gyártási különköltség, - egyéb közvetlen költség, - üzemi általános költség. Itt figyelembe kell venni a közvetlenül el nem számolható üzemi általános költségeket, ez lesz majd az úgynevezett szűkített összeg. Ehhez kapcsolódik az értékesítési költség, az igazgatási költség, és az egyéb általános költségek, és végül így lehet eljutni a teljes önköltséghez. Fedezeti költségszámítás Ha van egy önköltség, amelyben fix és változó költségek vannak, akkor meg kell teremteni a fedezetet hozzá. Ha a fedezetet ki lehet számolni, megfelelően hozzá lehet igazítani, akkor pontos a számítás. A fedezeti költségszámítás egyik módja az, hogy X költségeket kell figyelembe venni, és ezekhez kapcsolódóan a nyereséget is érvényesíteni kell. A másik számítás szerint az árköltség-fedezet-nyereség kiszámítását kell elvégezni, vagy a költségvolumen számítását kell figyelembe venni. A termelt mennyiség megváltoztatásával az eredmény, illetve a költségszerkezetre gyakorolt hatás változni fog, tehát eredményesnek kell lenni ahhoz, hogy a megfelelő fedezetet biztosítani lehessen. Az összköltség egyenesen a fix költségből indul ki, fajlagos proporcionális költség meredekségével nő. A fix költséget kell, hogy fedezze a fedezeti pont, tehát ha felette lévő rész van, akkor az már nyereséget jelent, tehát jó a kalkuláció. 15
Ha például az árbevétel egységenként 4 forint, és ehhez 125.000 egység van levetítve, akkor az 500.000 forint. A változó költség 2, a 125.000 egységre levetítve ez 250.000, így a fedezet a különbözetet fogja figyelembe venni, így 50%-os fedezetről van szó. Az állandó költség 100, tehát ha a fedezetből az állandó költséget levesszük, akkor a nyereség 150 marad. A fedezeti pontot úgy kell kiszámolni, hogy az állandó költséget el kell osztani a fedezeti aránnyal. Az állandó költség 100, az 50%-ot osztjuk 0,5-tel, így 200.000 forintnál lesz a fedezeti pont. Egy másik kiszámítási mód, ha az állandó költséget elosztjuk a fedezeti hozzájárulás egységenként meghatározott értékével, vagyis a 100-at osztjuk 2-vel, a fedezeti egységenkénti értékkel, így kapjuk meg azt, hogy maga a fedezeti pont 50.000 egység. Az önköltségszámítás fogalmai Meg kell határozni a közvetlen költséget, ami a felmerüléskor elszámolt költség termékegységre jutó része. A szűkített önköltség a közvetlen költség és a felosztott üzemi általános költség. A teljes önköltség a szűkített önköltség és a számviteli törvény alapján meghatározott költségek. A bekerülési értéket nem tartalmazó költségek felosztott része tartozik az önköltségszámítás alapfogalmai közé. A módszereknél lehet osztó kalkulációt alkalmazni, ahol egyszerű, egylépcsős, többlépcsős, egyenértékszámos kalkulációkat ismerünk. Egyszerű egylépcsős osztó kalkuláció Ha az időszak összes költsége 1.800.000 forint, a nyitó befejezetlen termelés értéke 300.000 forint, a záró befejezetlen termelés értéke 500.000 forint, és elkészült 800 db 16
termék, akkor a nyitó befejezetlen termeléshez hozzáadjuk az időszak összes költségét, majd levonjuk a záró befejezetlen termelés költségét, és ezt elosztjuk az elkészült darabszámmal, így az önköltség 2.000 forint/darab. Egyszerű kétlépcsős osztó kalkuláció Az időszak összes termelési költsége a felosztott üzemi általános költségek nélkül 1.800.000 forint. A felosztott üzemi általános költség 900.000 forint, az elkészült termék 2.000 darab. Az értékesítés érdekében felmerült költség 400.000 forint, az értékesített mennyiség 1.600 darab, a központi irányítás költsége 1.500.000 forint. A közvetlen önköltségnél a felosztott üzemi költség nélküli termelési költséget elosztjuk az elkészült termékek darabszámával, így 900 forint/darab lesz. A szűkített önköltségnél a felosztott üzemi általános költség nélküli termelési költséget és a felosztott üzemi általános költséget vesszük figyelembe, és ezt osztjuk el az elkészült darabszámmal, így 1.350 forint/darab, ezt kell majd a 400 darabbal beszorozni. A teljes önköltségnél 2.700.000-et osztunk az elkészült darabszámmal, és hozzáadjuk a központi irányítás költségét, ami el van osztva az elkészült darabszámmal, és az értékesítés során felmerült költséggel, amit levonunk, tehát 1.600 darabbal vesszük figyelembe, így a teljes önköltség 2.350 forint/darab. Egyszerű többlépcsős kalkuláció A számításokat munkafázisonként kell megnézni. Az első munkafázisban 1.000 darab félkész termék előállítása 1.800.000 forint termelési költséggel jár. A másik munkafázisban elkészült 800 darab késztermék előállítása 1.600.000 forint. Az értékesítés érdekében felmerült költség 300.000 forint, az értékesített mennyiség 500 darab, a központi irányítás költsége 2.700.000 forint. A teljes önköltséghez a félkész termékek előállítása termelési költségeit kell figyelembe venni, amit el kell osztani az első munkafázisban meglévő darabszámmal, majd a második munkafázisban a költséget osztani a darabszámmal, aztán hozzákerül még az értékesítés érdekében felmerülő költség, amit a maradék darabszámmal kell elosztani, 17
és az irányítás költségeit is osztani kell az összeadott darabszámmal, és így jön ki végül az 5.900 forint/darab teljes önköltség. Félkész termékek mérlegértékét úgy kell kiszámolni, hogy az 1.800.000 forintot osztani kell az első munkafázisban lévő darabszámmal, majd megszorozni a megmaradt darabszámmal, így lesz 300.000 forint. A kész termékek mérlegértékénél az első és a második fázis alapján kell megszorozni a 300 darabszámmal, ami így 1.140.000 forintra jön ki. Egyenértékszámos egylépcsős osztó kalkuláció Egy vállalat 50.000 kilogramm terméket állít elő, 5.400.000 forint költséggel. A mennyiséghez kapcsolódóan az 50.000 kilogramm A, B és C termék között oszlik el úgy, hogy A terméknél 20.000 kilogramm, B terméknél 25.000 kilogramm, és a C terméknél 5.000 kilogramm lett előállítva, és ehhez kapcsolódóan kell megállapítani az egyenértékszámot, amely az A terméknél 0,7, B terméknél 1, C terméknél 1,2. A mennyiséget be kell szorozni a szorzószámokkal, majd az összes mennyiség a vezérterméknek megfelelően 45.000-re tehető, ehhez meg kell határozni az önköltséget forint/kilogrammban. Az 5.400.000 forintot el kell osztani a mennyiséggel, és beszorozni azzal a szorzószámmal, ami az egyenértéknél kiszámításra került. Egyenértékszámos többlépcsős osztó kalkuláció Meg van határozva egy anyagköltséghez kapcsolódó egyenértékszám, és ennek alapján van egy bérköltség egyenértékszám is. A mennyiség a felosztott termék mennyiségét tartalmazza. Az anyagköltségnél az egyenértékszám megmaradt, csak a bérköltségre leosztva kell figyelembe venni, ami 5.100.000. Ki kell szorozni az egységet a vezértermékre, utána az egységköltséget megállapítani és ezt kell az anyagköltségnél megállapítani, majd a bérköltségnél is. Az 5.400.000 forintot osztjuk a mennyiség teljes összegével, a szorzószámmal beszorozzuk, majd az anyagköltség mennyiségét hozzuk ki. Így megkapjuk mindhárom termék anyagköltség összegét. 18
Pótlékoló kalkuláció Globális vagy válogató alapot lehet meghatározni. A felosztandó költséget el kell osztani a vetítési alappal, vagyis az üzemi általános költséget az anyagigénnyel lehet figyelembe venni. Ha globálisan, akkor egy vetítési alapot kell figyelembe venni, ha válogató, akkor többet. A pótlékoló kulcsot kell figyelembe venni, tehát a felosztandó költséget kell a vetítési alappal elosztani. A vállalkozás háromféle terméket állít elő. A termékek költsége 1.000, 1.500 és 2.500 forint. A termékek anyagigénye 700, 900 és 1.400 kilogramm, az üzemi általános költségek összege 1.800.000 forint. A pótlékoló kulcs az üzemi általános költség osztva az anyagigénnyel, tehát az 1.800.000-at osztjuk el, a kilogrammokat adjuk össze a termékeknél, és így tudjuk arányosan összesítetten meghatározni a szűkített önköltséget. Ha a válogató pótlékoló kalkulációt használjuk, akkor a gépköltség nélküli közvetlen költséget kell figyelembe venni, ami 800.000, 1.200.000 és 1.000.000 forint. A termelt mennyiség 400, 600 és 200 darab, és a termékeket három ütemben állítják elő, továbbá az üzemek gépköltségei is meg vannak adva, 1.600.000, 2.200.000 és 2.000.000 forint. A gépóra igényét az egyes, kettes üzemben határoztuk meg, és ennek megfelelően tudjuk a pótlékoló kalkulációt elkészíteni. Az egyes, kettes, hármas üzemben összeadjuk, és szorozzuk a pótlékoló kulccsal, és ennek megfelelően kell a közvetlen költséget felosztani a gépköltségekre. Normatív kalkuláció A közvetlen anyagköltség 50.000 forint/darab, közvetlen bérköltség 20.000 forint/db, a közvetlen bérek járulékai 5.000 forint/darab, a fokozott üzemi általános költség 25.000 forint/db. Az anyagköltségnél 5% csökkenést, a béreknél 10% emelkedést, a járulékoknál 5% csökkenést, az üzemi általános költségeknél 6%-os emelkedést 19
állapítottunk meg, az anyag kihozatal a raktárból 1.500 forint/darabbal romlott, a bérköltség 1.000 forint/darabbal csökkent. Meghatározzuk először is a normát, ami az előzetes kalkuláció alapján kerül megállapításra, majd ezután lehet látni, hogy kell-e normaváltozással számolni. Amikor a normához hozzákapcsoljuk a változásokat, akkor megkapjuk a folyónorma megállapítását. Ebben az esetben meg kell nézni azt, hogy a folyónorma szintje megfelelő-e, vagy bizonyos kilengésekkel lehet ezt értelmezni. Ezeket az eltéréseket hozzá kell kalkulálni, és akkor lehet megállapítani a tényleges önköltséget. Az önköltség-számítási szabályzat Nem mindenkinek kötelező készíteni önköltség-számítási szabályzatot, de ettől függetlenül a számviteli politikának az öt szabályzata között ez megtalálható. Akinek viszont kötelező, mert elő- vagy utókalkulációja van, vagy gyártással foglalkozik, az a következő szempontokat vegye figyelembe. - Meg kell határozni, hogy miért kell önköltség-számítási szabályzatot készíteni, - be kell mutatni a céget, - mi a célja azzal, hogy a szabályzat elkészül, elsődlegesen, hogy a kalkulációi az önköltségnél a lehető leghatékonyabbak legyenek, - az önköltségszámításnak milyen fajtáit és elszámolási módszereket kíván alkalmazni. Akinek nem kötelező önköltség-számítási szabályzatot készíteni, de van olyan tevékenysége, amelynél ki kell számolni az önköltséget ahhoz, hogy az árrés megállapításra kerülhessen, ott számítással kell alátámasztani az önköltséget. Lényeges még, hogy hány területre terjed ki az önköltség számítása, milyen módszereket alkalmaz a cég rá, van-e különböző egységmegbontás, vagy csak termékre kívánja megállapítani. Leltározás, leltárkészítés Az üzleti év végén a záráshoz kapcsolódóan a számviteli törvény előírja a leltár készítésének a kötelezettségét. A leltárkészítés nem közvetlenül csak a raktári 20
készlethez kapcsolódik, hanem magához a beszámolóhoz, tehát a beszámolót alá kell támasztani többféle analitikával. A mérlegnek és az eredménykimutatásnak minden egyes sorát alá kell támasztani analitikával. Olyan formában kell elkészíteni a leltárt, hogy egyértelműen látszódjanak belőle az évközi változások a megfelelő mérlegtételekkel kapcsolatban. A befektetett eszközöknél az immateriális javak, tárgyi eszközök, illetve befektetett pénzügyi eszközöknél nagyon fontos az, hogy megfelelően készítsük el az analitikát, mivel ezek nem költségtényezők, vagyonelemek, és a vagyon nagy hangsúlyt kap abból a szempontból, hogy megfelelő vagyonnal rendelkezzen a vállalat. Ha nem megfelelően állapítjuk meg a bekerülési értéket, akkor onnantól kezdve nem jó az értékcsökkenés elszámolása, és máris adóhiány léphet fel. Ha gyorsított eljárással leírjuk a vagyonelemeket, akkor igaz, hogy nullára le vannak írva, viszont az adótörvény szerint még a csökkenéseket lehet érvényesíteni, vagyis nem tehetjük meg a gyorsított eljárást, csak a számviteli törvény szerint, adótörvény alapján nem. Ezekhez a vagyonelemekhez társulhat az eszközök felértékelése. Ha a felértékelést meglépjük, akkor onnantól kezdve minden évben meg kell ezt tenni, így egy halasztott költség lesz, mert az értékelésnek minden évben költsége van, amit el lehet számolni, és ennek megfelelően lehet majd mozgatni az értékhelyesbítést és az értékelési tartaléknak az összegét. A befektetett pénzügyi eszközökkel kapcsolatban lényeges, hogy a befektetéseket, egy más cégben lévő részesedéseket minden évben meg kell nézni, hogy megvannak-e, ugyanis, ha például az adott cég egy másik cégben részesedéssel van jelen, és a másik cég tönkrement, de a cégnél csak az szerepel, hogy 1 millió forintot befektetett a másik cégbe, az gondot okoz. Ez az összeg a másik cégnél már semmit sem ért, csak az adott cégnél szerepel az 1 millió forint, így az értékvesztést el kell számolni. A dolgozóknak adható kölcsön esetében, például lakástámogatásra adott kölcsönnél meg kell vizsgálni, hogy visszatérül-e a cégnek. A cégek szempontjából fontos lehet ez a típusú kölcsön a törzsgárda fenntartása szempontjából. Lehet viszont találkozni olyan esettel, hogy a dolgozó már leszámolt a cégtől, és ő nem fizette tovább a lakástörlesztő részletét, akkor nem szerepelhet a könyvekben a tétel. Ha a dogozó felvállalja, hogy ő akkor is fizeti az összeget, ha már nem az adott cég alkalmazásában áll, akkor rövid lejáratú követeléssé kell áttenni, és onnantól kezdve így kell nyilvántartani, tehát már nem a kölcsönök között az egyes számlaosztályban fog a tétel szerepelni. 21
A készletleltár esetében, ha készletraktára van a cégnek, akkor lényeges szabályzatot készíteni, készletezési, selejtezési és leltározási szabályzatot. Meg kell vizsgálni, hogy van-e évközben mennyiségi, illetve értékbeli nyilvántartás, vagy nincs, és egyenesen költségre teszi a cég, majd az év végi leltározásnál nézik meg, hogy mennyi a tényleges leltár, és így ez kerül be a mérlegbe. Azért lényeges ez, mert a számviteli törvény ettől függően kimondja, hogy ebben az esetben, ha mennyiségben és értékben is van nyilvántartás, akkor év végén csak egyeztetési kötelezettség áll fenn, és el lehet dönteni, hogy hány évente leltároz fizikailag. A mennyiségi és értékbeli nyilvántartás esetében folyamatosan mozog a készlet. Ahol kötelező a fizikai leltár, ott nem kötelező december 31-én vagy a mérleg fordulónapján felvenni. Ki lehet jelölni egy dátumot, és onnantól kezdve ehhez kell kombinálni az értékesítéseket és beszerzéseket. Ha a raktárkészletből december 31-én elindul egy szállítmány, de nem érkezik meg a vevőhöz, akkor úton lévő szállítmányról van szó, és az árut elindító cégnél már a kiadási raktárbizonylattal kikerült a könyvelésből, de mivel nem került be a másik helyen a készletbe, így fel kell venni a nullás számlaosztályba az úton lévő készletbe. Ha úgy szól a cég szerződése, hogy a raktárépületben kerül átadásra a vevőnek a raktárkészlet, akkor nem kell az úton lévő készletbe berakni. Ha a raktárban régen álló készletek vannak, akkor le kell selejtezni, amelyre szabályzat készül. Legalább egy személy tanúnak jelen kell lennie a leltározásnál. Ha tételes leltárt vesz fel a cég, arra kell odafigyelni, hogy az alá legyen írva és megegyezzen a beszámolóval. A vevői leltározásnál mindig minősíteni kell. A mérleg fordulónapján mindenkinek kötelező kiküldeni az egyeztető levelet, hogy ténylegesen van tartozása a másik félnek. Az egyenlegközlő levélre általában ráírják egy sorban, hogy ha nem jelez vissza, akkor elismertnek tekintik a tartozást, de ez nem jogszerű. Lehet, hogy a levél elveszett a 22
postán, vagy a cég nem reagál időben, esetleg felszámolás alatt áll. A feladat az, hogy a másik céggel el kell ismertetni a tartozást. A könyvelésben csak az elismert tételek szerepelhetnek. Ha az első évben elismerte a cég a tartozást, akkor a következő évben nem kell megint elismertetni vele, csak az kell megnézni, hogy nem áll-e felszámolás alatt. Ha a kis összeg limitjét a számviteli törvénynek megfelelően meghatározta a cég, akkor az alatta lévő vevőket egy csoportos nyilvántartásba kell betenni. Egy csoportos nyilvántartással kapcsolatban kell értékelni a 365 napon kívülieket, majd el kell számolni a számviteli törvény szerint 20%-os értékvesztést. Ha elengedi a cég egy másik cég tartozását, mert például nagyon jó vevő volt, akkor fő szabályként azt kell megnézni, hogy akkor lehet megtenni az elengedést, ha a másik cég nem áll kapcsolt vállalkozási viszonyban a követelő céggel, és nem veszteséges. Ha veszteséges a vállalkozás, vagy kapcsolt cége a vállalkozásnak, akkor adóalapot növelő tételként fog a követelés megjelenni. A le nem járt tartozásokat, a lejárt tartozásokat, és a lejárt tartozásokhoz kapcsolódóan, hogy melyek azok, amelyek 365 napon kívül vannak, és elszámolunk hozzá értékvesztést, illetve a ténylegesen fennálló tartozások miért nem kerültek megfizetésre és lehet, hogy elengedi a cég, ezeket a tartozásokat és a csoportos kisösszegű követeléseket külön nyilvántartásban kell vezetni. Gyakorlatilag ez az a leltár, amit a mérleg alá kell tenni, és megőrizni nyolc évig. A követeléseknél fontos meghatározni, hogy az adott vevőnél egyáltalán fog-e még üzletet lebonyolítani a cég, mert előfordul, hogy folyamatosan szállít valaki, és folyamatosan nem fizetnek neki. Felmerül a hűtlen gazdálkodás címszóval annak az esete, ha kétszer nem fizetett, akkor harmadszorra már nem szállíthat, mert ha mégis, akkor az ő hűtlen kezelése merül fel, hiszen valószínűleg nem fog megtérülni az üzlet, így miért nem szünteti be a szállítást. Erre válaszolhatja azt a cég, hogy fiktív bevétele lesz belőle, és leírja majd behajthatatlan követelésként. A Btk.-ban ez már szerepel, és csalásnak minősül. 23
Az értékpapíroknál szigorú nyilvántartást kell vezetni. Milyen értékpapír, mikor kötötték, mikor jár le, milyen kamatozású, mikor fizetik a kamatot stb. A kamatot el kell számolni, amikor lejár, és utána újra lekötheti magasabb összegen, de folyamatosan vezetni kell ennek a nyilvántartását, amely lényegében az értékpapírok leltára is lesz egyben. Pénzeszközöknél a számviteli törvény azt írja elő, hogy minden bankszámla és minden pénztár külön-külön kell, hogy a leltárban megjelenjen. Tehát le kell írni, hogy mennyi volt év elején a nyitó, évközben mennyi volt a forgalomváltozás, és mennyi a záróállomány. Azért is fontos ez, mert ha hitelt vagy támogatást szeretne a cég igénybe venni, akkor mindig bankközi forgalmat kérnek. Forgóeszköz hitelnél a bankszámlára rákerül, hogy mennyi forgóeszköz hitel lett felhasználva, és ezért mínusz egyenlege lesz a cégnek, de a beszámolóban nem lehet mínusz bankszámla összeg, hanem így nulla lesz, és átkerül a rövid lejáratú hitelek közé. Pénztárleltárak esetében, ha van devizás valuta pénztár és van forint pénztár is, akkor külön-külön kell megnézni, ki kell részletezni. 2012-ben, a pénzkezelési szabályzatban az átlagos napi készpénzállomány az előző év összbevételének a 10%-áig lehet. December elsejétől él ennek a feloldása, januártól viszont a készpénzkifizetés lesz korlátozva, egy céghez, egy hónapra másfél millió forint lehet a maximum összeg. Valuta pénztár és deviza számla esetében az év végén mindkettőt értékelni kell attól függetlenül, hogy a leltárban szerepel a tételes kimutatás. A saját tőke elemeit fontos leltározni, mivel a számviteli törvény szerint a vagyonnak az eredetét is ki kell mutatni. Abban az esetben, ha van tőketartalék, akkor le kell leltározni, hogy mi került be a tőketartalékba, mert lehet például akár pályázati pénz is benne. Pótbefizetés esetén pedig azt is, hogy kinek tartozik a cég visszafizetési kötelezettséggel, 24
milyen lejárattal. Ha nincs lejárathoz kötve, akkor is ki kell mutatni. Eredménytartaléknál meg kell határozni, hogy melyik évből húzódik át. Értékelési tartalék a leltárban csak akkor szerepel, ha van értékhelyesbítés, és a tényleges leltár az lesz, amit megad az értékbecslő. Lekötött tartalékot bármikor lehet képezni, ha fejlesztési tartalékot vett igénybe a cég. Lehet beruházási kedvezményhez lekötött tartalék, kutatás-fejlesztés, pótbefizetés stb., ezeket külön-külön kell nyilvántartásba venni. Fontos, hogy mikor keletkezett a lekötés, mi a cég kötelezettsége hozzá. Ha fejlesztési tartalék vagy beruházási kedvezményhez kapcsolódó lekötött tartaléka van a cégnek, akkor ehhez hozzá kell tenni azt a tárgyi eszköz kartont, amit vásárolt belőle, amikor feloldotta. A tárgyi eszköz kartonnak ebben az esetben a számviteli törvény szerinti értékcsökkenés és adótörvény szerinti értékcsökkenés is kell hozzá. Ha a tétel a főkönyvben nem szerepel, hiába van januárban betéve, hiába van az eszköz megvéve és szerepel egyébként a mérlegben, akkor is kiveszi az adóhivatal és megfizetteti utána a társasági adót, adóbírságot és késedelmi pótlékot. Ahány fajta kötelezettsége van a cégnek, annyi típusú leltáranalitikát készít el. Ha hitele van, kölcsöne, váltója, adóhivatallal szemben valamilyen rövid lejáratú esedékessége stb., akkor ezt mindet nyilván kell tartani. A hosszú távú kötelezettségek közül átvezetésre kerül a rövid lejáratúba az, amelyik a következő évben kifizetésre kerül, de a leltárba december 31-én még a hosszú lejáratúnál kell szerepelnie, míg a mérlegbe át kell vezetni, így a kettő nem fog egyezni. Az eredmény-kimutatásnál is figyelni kell a leltárra, mivel ugyanúgy meg kell nézni a bevételeket, a ráfordításokat, hogy ténylegesen felmerülő költségek és bevételek vannak. Előfordulhat, hogy az értékesítés nettó árbevételében van benne az egyéb bevételbe 25
tartozó bevétel, erre nagyon oda kell figyelni, mert például a tárgyi eszközök értékesítése sem kerülhet ide. Az értékesítés nettó árbevételéhez tartozik például, ha valakinek számla nélkül van bevétele, ha nem köteles számlát kiállítani, elég a számviteli bizonylat, akkor azt külön kell felvezetni. Például ilyen lehet az üvegvisszaváltás, parkolás. A rendkívüli tételek leltározása az eredménykimutatásnál lényeges pont, mert itt mindig kell valamilyen szerződésnek kapcsolódnia, például, ha térítés nélküli átadásátvétel történik, ajándékozás, apportba vétel stb. Elhatárolás A klasszikus elhatárolások, mint rezsiköltség, bérleti díj stb. esetében nincs sok probléma, viszont a támogatások már több kérdést vetnek fel. A támogatásoknak nem mindegy, hogy melyik formáját határoljuk el, és melyiket nem lehet elhatárolni, és ténylegesen a bevételek között hozni kell. Amikor a támogatást el kell határolni, akkor látni kell azt, hogy mikor lehet feloldani, felhasználáskor, vagy a termék, eszköz után számoljuk el az értékcsökkenést. Ha például egy beruházásra egy összegben öt évre 50 milliót kap a cég, akkor ezt, ha a költségek elfogytak, akkor kell feloldani. De ha úgy szól a támogatási szerződés, hogy vásároljon egy nagyobb értékű gépet rajta, akkor azt megvásárolja, és úgy oldja fel az elhatárolást, hogy elszámolja az értékcsökkenést, de itt nem lehet 100%-ban figyelembe venni azt, mert mindig van valamennyi önerő. Az önerőre nem oldható fel az elhatárolás, így meg kell határozni számszakilag, hogyan számolta el. Például elszámolt 1.000 forint értékcsökkenésre 15% önerőt, akkor az 1.000 forint 15%-a nem kerülhet feloldásra. Előleget sem lehet elhatárolni. 26