EURÓPAI BIZOTTSÁG Brüsszel, 2011.11.11. SEC(2011) 1333 végleges BIZOTTSÁGI SZOLGÁLATI MUNKADOKUMENTUM A HATÁSVIZSGÁLAT ÖSSZEFOGLALÁSA amely a következő dokumentumot kíséri: Javaslat: a Tanács irányelve a különböző tagállambeli társult vállalkozások közötti kamat- és jogdíjfizetések közös adózási rendszeréről (átdolgozás) {COM(2011) 714 végleges} {SEC(2011) 1332 végleges}
ÖSSZEFOGLALÓ Ez a hatásvizsgálat a különböző tagállambeli társult vállalkozások közötti kamat- és jogdíjfizetések közös adózási rendszeréről szóló 2003/49/EK tanácsi irányelv (a továbbiakban: az irányelv) átdolgozására irányuló javaslatot kíséri. A 2004/66/EK, a 2004/76/EK és a 2006/98/EK irányelv, valamint Bulgária és Románia csatlakozási szerződésének VI. és VII. melléklete úgy módosította az irányelvet, hogy ezáltal alkalmazási köre az új tagállamokbeli vállalkozásokra és adókra is kiterjedjen, és néhányuk számára biztosított legyen bizonyos rendelkezései alól átmeneti mentesség 1. Az alkalmazandó szabályok egyszerűsítése érdekében hasznos az összes említett jogszabály egyetlen jogi szövegben való összevonása. Az irányelv előnyeit azon vállalkozások élvezhetik, amelyek az EU-ban társasági adó alá tartoznak, egy uniós tagállamban adózási szempontból honosak és az irányelv mellékletében felsorolt valamely jogi formával rendelkeznek. Az irányelv a társult vállalkozások közötti kifizetésekre terjed ki, azaz olyan esetekre, ahol az egyik vállalkozás minimum 25 %-os közvetlen részesedéssel rendelkezik a másik vállalkozás tőkéjéből, vagy egy harmadik vállalkozás minimum 25 %-os közvetlen részesedéssel rendelkezik mind a kifizető, mind az átvevő vállalkozás tőkéjéből. Az irányelv 8. cikke előírta a Bizottság számára, hogy tegyen jelentést a Tanácsnak az irányelv működéséről, az alkalmazási kör kiterjesztésének céljával. A jelentés, amelynek előterjesztésére 2009. április 23-án került sor (COM(2009) 179), megállapította, hogy jogszabályi módosításokat lehetne tenni annak érdekében, hogy az irányelv jobban működjön és célkitűzései így teljesebb mértékben megvalósuljanak. A probléma ismertetése Az ebben a jogszabályban kezelt fő probléma a határokon átnyúló tőkemozgásoknak a belföldi tranzakcióknál nagyobb mértékű megadóztatása. Nemzetközi kifizetések esetében az átvevő az illetősége szerinti államban megfizeti a társasági adót, ezen felül az azon tagállam által kivetett forrásadót, amelyből a kifizetést indították (forrás szerinti állam). A tagállamok közötti adóügyi kapcsolatokat általában a kettős adóztatás elkerüléséről szóló egyezmények szabályozzák, amelyek előírhatnak forrásadó alóli mentességet vagy annak csökkentését; emellett az illetőség szerinti állam lehetővé teheti az adóalany számára társasági adójának csökkentését azáltal, hogy a forrásadóhoz kapcsolódóan adójóváírást biztosít számára. A forrásadók és az adókedvezményekhez szükséges adminisztratív eljárások akadályozzák a belső piac zökkenőmentes működését. Az 1990-es évek elején az anya- és leányvállalatokról szóló irányelv harmonizálta az uniós nyereségfelosztásokra alkalmazandó adórendszert 2. A Tanács csak 2003-ban harmonizálta a társult vállalkozások közötti határokon átnyúló kamatés jogdíjfizetésekre alkalmazandó adórendszert azzal a céllal, hogy a belföldi kifizetésekkel egyenlő feltételeket teremtsen ezek számára azáltal, hogy a forrásnál forrásadó alóli mentességet biztosít. A követett eltérő jogalkotási eljárások, valamint az anya- és 1 2 HL L 157., 2003.6.26., 49. o., HL L 168., 2004.5.1., 35. o., HL L 157., 2004.4.30., 106. o., HL L 363., 2006.12.20., 129. o. és HL L 157., 2005.6.21., 278. és 311. o. A 2003/123/EK irányelvvel (HL L 7., 2004.1.13., 41. o.) módosított, a különböző tagállamok anya- és leányvállalatai esetében alkalmazandó adóztatás közös rendszeréről szóló 90/435/EGK tanácsi irányelv (HL L 225., 1990.8.20., 6. o.).
leányvállalatokról szóló irányelv újabb, 2003. évi módosítása miatt a két jogi eszköz alkalmazási köre eltér. Az említett problémák kiterjedését tekintve az esetek 82 %-ában az anyavállalat és a leányvállalat egyaránt olyan jogi formával rendelkezik, amely az irányelv alkalmazási körébe tartozik; a jogdíjfizetések közel 95 %-ára, a kamatfizetéseknek pedig megközelítőleg 90 %- ára alkalmazandó az irányelv. A társultságra vonatkozó követelményt illetően a nem társult vállalkozások (0 25 %-os részesedés) a részesedési kapcsolatok 12 %-át teszik ki. Ez a kezdeményezés megpróbál megoldani néhány olyan problémát, amely az irányelv alkalmazási körén kívül eső, határokon átnyúló kifizetésekhez kapcsolódik: - A költségminimalizáló vállalkozások megpróbálják adótervezés útján kikerülni a forrásadót: a vállalkozáscsoportok közvetítő vállalatot létesíthetnek egy másik tagállamban azzal a céllal, hogy az általa átvett kifizetés adómentességet élvezzen, ami egyébként nem lenne alkalmazandó. Ez az optimálistól eltérő döntéseket eredményezhet, amelyeket nem hatékonysági, hanem adótényezők vezérelnek; másrészről a tagállamok adóbevételektől esnek el. - A forrásadó mértéke változó a tagállamok közötti különböző kétoldalú kapcsolatokban. A kettős adóztatás elkerüléséről szóló különböző egyezmények különböző mértékeket írhatnak elő. Ez torzíthatja a gazdasági döntéseket azáltal, hogy az alacsonyabb adómértékkel rendelkező országokba vonzza a befektetéseket. - Az irányelv keretében a szervezeti formához, az ügyletek felei közötti kapcsolatokhoz, a tulajdonosi részesedésekhez, a minimális birtoklási időszakhoz stb. kapcsolódóan igénybe vehető forrásadó alóli mentesség feltételei arra ösztönzik a vállalkozásokat, hogy hatékonysági kritériumok helyett adótényezők alapján hozzanak döntéseket. - Az irányelv nyújtotta előnyök kihasználásának feltételei szigorúbbak az anya- és leányvállalatokról szóló irányelvben az osztalékok mentesítésére vonatkozóan megállapított feltételeknél. Az osztalékokra, kamatokra és jogdíjakra vonatkozó eltérő adórendszer torzíthatja a vállalkozások tőkeszerkezetét és az immateriális javak eloszlását. - A kettős adóztatás elkerüléséről szóló egyezményekben előírt, forrásnál biztosított forrásadó alóli mentesség alkalmazása olyan adminisztratív eljárásokat von maga után, amelyek jelentős adminisztratív terheket és költségeket jelentenek a vállalkozások számára. A mentességet sok esetben csak később, visszatérítés útján biztosítják. Ez likviditási költségeket eredményez. Ha a mentességet az illetőség szerinti tagállamban adójóváírás révén nyújtják, akkor is késedelem van a forrásadó felszámítása és az adóbevallásban való levonás között. Ez szintén likviditási költségeket eredményez. Az uniós vállalkozások ezen megfelelési költségei a becslések szerint évente 126 millió EUR-t tesznek ki. - A vállalkozásokat kettős adóztatás sújtja: egy forrásnál levont adó és a társasági adó az illetőségük szerinti tagállamban. Ez utóbbi állam rendelkezhet a kettős adóztatás elkerüléséről, vagy az ilyen jövedelem mentesítése, vagy a forrásnál felszámított adó levonásának engedélyezése révén. Mindazonáltal, ha a bruttó kifizetésre felszámított forrásadó magasabb, mint az ilyen kifizetésből eredő nettó jövedelemre számított társasági
adó (alacsony nominális ráta), a vállalkozásokat magasabb adó sújtja az egyenértékű belföldi kifizetésekre felszámítottnál. Egy másik probléma a forrásadó alóli mentességre vonatkozó feltételekkel kapcsolatos, ha a kifizetést egy vállalkozás egy állandó telephelyen, azaz fióktelepen keresztül teljesíti: az ilyen kifizetésnek az említett adóalany számára adóból levonható költséget kell megtestesítenie. Az irányelv jelenlegi megfogalmazása alapján nem alkalmazandó olyan esetekre, amelyekben a levonást megtagadják például azzal az indokkal, hogy nem teljesült az összes alaki követelmény, noha az ügylet ténylegesen az állandó telephely tevékenységéhez kapcsolódik. Végül, az irányelv nem írja elő, hogy a forrásnál biztosított mentességhez az átvevő illetősége szerinti államban a kifizetés megadóztatása kapcsolódjon. Ez adómentes kifizetésekhez vezethet. Az irányelv egyeztetése idején a Tanács felkérte a Bizottságot, hogy tegyen javaslatot a szükséges módosításokra. A Bizottság elfogadott egy módosító javaslatot (COM(2003) 841), hogy kizárja a forrásadó alóli mentességből azokat a vállalkozásokat, amelyek az illetőségük szerinti államban kapott kamatok és jogdíjak tekintetében már adómentesek. Noha egy kompromisszumos szöveg kapcsán általános egyetértés alakult ki, a tanácsi munkacsoportban 2004 és 2006 között folytatott viták nem eredményeztek egyhangú megállapodást. A Bizottság visszavonta ezt a javaslatot, amikor elfogadta a A Bizottság munkaprogramja a 2010. évre Ideje cselekednünk! című közleményét (COM(2010) 135 végleges), mert már tervezte az irányelv ezen új átdolgozására irányuló javaslattételt. A jelenlegi helyzet fenntartása állandósítaná a vállalkozói magatartás torzulásait, a vállalkozások megfelelési költségeit és a kettős adóztatás kockázatát. Ennek következtében kevesebb lenne a határokon átnyúló tőkeáramlás, és csökkennének a tőke- és technológiatranszferek. A források határokon átnyúló eloszlásának folyamatát károsan befolyásolná. Összegezve, a belső piac működése nem érné el potenciálját. Ez a helyzet elvben minden szektorban érint minden méretű vállalkozást, bár a megfelelési költségek a kisebb vállalkozások esetében az összes költség nagyobb részét teszik ki. A kamatok esetében az itt említett problémák főként a pénzügyi ágazatot érintik. A vállalatcsoportok tőkeszerkezete viszont minden tevékenységi területen tőkéből és tartozásból áll. Ez azt jelenti, hogy minden tevékenységi ágazat érintett. A jogdíjak esetében a technológiákat és szellemi tulajdonjogokat intenzíven alkalmazó ágazatok gyakrabban szembesülnek ezekkel az adóterhekkel. Az adóhatóságok is érintettek, mivel jövedelmük származik a forrásadókból, vagy adóbevételeik csökkennek az adóalanyok által a kettős adózás elkerülése érdekében alkalmazott adójóváírás miatt. Szubszidiaritás Erre a kezdeményezésre szükség van, mivel a tagállamok a kétoldalú tárgyalások eredményeként létrejött kétoldalú adóügyi egyezményeik alapján adóztatják a határokon átnyúló tevékenységeket. Minden országpár eltérő megoldásra jut. Ha nincs alkalmazandó, kettős adóztatás elkerüléséről szóló egyezmény, a forrásadókat a nemzeti adópolitikával összhangban meghozott egyoldalú szabályok alapján vetik ki. Nincsen spontán koordinált fellépés a belső piac ezen akadályainak megszüntetésére. Ezért uniós szintű fellépésre van
szükség az adózás e meghatározott területén harmonizált és koordinált adópolitikák garantálása érdekében. Az európai fellépést indokolja a probléma határokon átnyúló jellege és az, hogy az egyes tagállamok nem képesek önmaguk számára és az EU-ra kiterjedően egységes adópolitikát létrehozni. Az uniós szintű fellépés egyértelműen garantálja, hogy a tagállamok számára a forrásadó alóli mentesítés ugyanolyan mértékben kötelező legyen. Célkitűzések E kezdeményezés célja, hogy a lehető legkisebb költségek mellett csökkentse a belső piac előtt álló, fent említett, határokon átnyúló akadályokat azáltal, hogy kiterjeszti az irányelv által biztosított forrásadó alóli mentesség alkalmazási körét. Különösen fontos megszüntetni az osztalékok, kamatok és jogdíjak tőkeáramlásaira alkalmazandó különböző rendszerek miatti torzulásokat. A fő célok egyike ezért az irányelv alkalmazási körének összehangolása az anya- és leányvállalatokról szóló irányelv alkalmazási körével. Ennek elő kell segítenie a finanszírozási és technológiai tevékenységeket, és meg kell erősítenie ezeken a területeken az EU szakpolitikáit. Szakpolitikai lehetőségek Számos szakpolitikai lehetőséget kell mérlegelni: - 1. lehetőség: nem kerül sor konkrét intézkedésekre. - 2. lehetőség: az irányelv előnyeit ki lehetne terjeszteni nem társult vállalkozások közötti kifizetésekre; emellett ki lehetne szélesíteni azon vállalkozástípusok listáját, amelyekre az irányelv alkalmazandó. - 3. lehetőség: egy másik lehetőség lenne az irányelv nyújtotta előnyök feltételeinek összehangolása az anya- és leányvállalatokról szóló irányelv feltételeivel, figyelembe véve, hogy a vállalkozások társultak, ha 10 %-os közvetlen vagy közvetett részesedés áll fenn, és azon vállalkozástípusok jegyzékének kibővítésével, amelyekre az irányelv alkalmazandó. - 4. lehetőség: módosítani lehetne az irányelv jogi szövegét annak tisztázása érdekében, hogy az állandó telephely általi, tevékenységéhez kapcsolódó kifizetések jogosultak az adómentességre. - 5. lehetőség: be lehetne vezetni egy adófizetési kötelezettségre vonatkozó követelményt, amely kizárná a forrásadó-mentességet, ha a kifizetés átvevőjének ténylegesen nem kell adót fizetnie az abból származó jövedelemre. A szakpolitikai lehetőségek hatásai Az 1. lehetőség nem kezelné a forrásadóból eredő gazdasági költségeket és torzulásokat, és nem oldaná meg a fent ismertetett problémákat.
A 2. lehetőség hatással lenne a tagállamok bevételeire. A kamatfizetések tekintetében a kimenő kamatfizetésekre még mindig forrásadót alkalmazó 13 tagállam Belgium, Bulgária, a Cseh Köztársaság, az Egyesült Királyság, Görögország, Írország, Lettország, Lengyelország, Magyarország, Olaszország, Portugália, Románia és Szlovénia felelős a 2008-ban majdnem 112 milliárd EUR-t kitevő Unión belüli kamatfizetésekért. Figyelembe véve, hogy az uniós országokban a bruttó adósságállomány csupán 10 %-a vállalkozások közötti, és hogy a határokon átnyúló kamatfizetésekre forrásadót alkalmazó országokban az átlagos forrásadómérték 7,1 %, a vállalkozásközi kifizetésekre felszámított forrásadóból származó bruttó bevétel 0,8 milliárd EUR körül van. Ezeket a kimenő kamatokkal összefüggően elmaradt bevételeket általában ellensúlyozzák a fogadó országokban fizetett forrásadóhoz kapcsolódó alacsonyabb jóváírások. Ezért a nettósítás ebben az esetben valószínűleg igen korlátozott nettó bevételi hatással járna: a veszteség várhatóan nem haladná meg a 200 300 millió EUR-t 3. A jogdíjfizetések tekintetében az EU-n belüli teljes jogdíj- és licencdíj-kiáramlás 2008-ban több mint 31 milliárd EUR volt. A kimenő jogdíjfizetésekre forrásadót alkalmazó 22 uniós országban 23,3 milliárd EUR-nak megfelelő EU-n belüli jogdíjfizetés valósul meg. A kimenő jogdíjfizetésekből származó bruttó bevétel 5,5 %-os átlagos forrásadót figyelembe véve a teljes EU-ra nézve 1,3 milliárd EUR körül lehet. Ezeket a kimenő jogdíjakkal összefüggően elmaradt bevételeket általában ellensúlyozzák a fogadó országokban fizetett forrásadóhoz kapcsolódó alacsonyabb jóváírások. Ezért a nettósítás ebben az esetben valószínűleg igen korlátozott nettó bevételi hatással járna: a GDP-arányosan a legnagyobb negatív jogdíjmérleggel rendelkező hét ország esetében Bulgária, a Cseh Köztársaság, Görögország, Lengyelország, Portugália, Románia és Szlovákia a veszteség várhatóan nem haladja meg a 100 200 millió EUR-t 4. Jelenleg az irányelv és az anya- és leányvállalatokról szóló irányelv alkalmazási köre a társult vállalkozásokra korlátozódik. Az irányelv előnyeinek a nem társult vállalkozásokra történő kiterjesztése új elem lenne, amely hatással lenne minden tagállam uniós adóügyi kapcsolataira. E második lehetőség fő hatása a vállalkozások számára a megfelelési költségek csökkenése lenne: a megtakarítás évente megközelítőleg akár 126 millió EUR is lehetne. A pozitív hatás fontos lenne a kkv-k esetében, amelyek számára ezek a költségek arányaiban magasabbak. A vállalkozások ezen típusának előnye származna a jogdíjakra kivetett forrásadó megszüntetéséből is: ők általában díj ellenében engedélyt adnak ipari tulajdonuk hasznosítására, mivel nem képesek maguk kiaknázni találmányaikat. Másrészről egyenlőtlenségek maradnának fenn az osztalékok, kamatok és jogdíjak adóztatása terén, és ennek megfelelően a vállalaton belüli tőkestruktúrát, az uniós vállalkozások szellemi tulajdonának eloszlását és a szervezeti formát érintő torzulások következnének be. A 3. lehetőség kiegyenlítené az irányelvben az osztalékok, kamatok és jogdíjak adóztatására vonatkozóan előírt feltételeket. Hozzájárulna a fent említett adóügyi torzulások csökkenéséhez. Emellett előnyt jelentene a vállalkozások szervezeti formára, tőkeszerkezetre, 3 4 Forrás: Copenhagen Economics, Taxation of interest and royalties impact assessment of amendments to the present Directive (Kamatok és jogdíjak adózása a jelenlegi irányelv módosításának hatásvizsgálata), 2010. október. Forrás: lásd a 3. lábjegyzetet.
részesedési struktúrára és az immateriális javak elosztására vonatkozó döntései során a megnövelt rugalmasság és az alacsonyabb átalakítási költségek révén. A vállalkozások számára a megfelelési költségekben jelentkező megtakarítás 38,4 és 58,8 millió EUR közé becsülhető. A tagállamok számára a nettó bevételi hatások még kisebbek lennének, mint az előző szakpolitikai lehetőség esetében: nagyjából 160 310 millió EUR-ra becsülhetők. E módosításoknak a hazai jogba való átültetése várhatóan nem lenne különösebben megterhelő, mivel az anya- és leányvállalatokról szóló irányelv végrehajtásával kapcsolatosan már léteznek ilyen irányú tapasztalatok. Emellett létezik két másik kezdeményezés, amelyek kombinálhatók a 2. vagy 3. lehetőséggel a már leírtak közül két konkrét probléma kezelése érdekében. A 4. és 5. lehetőség bizonyára hozzájárulna az irányelv jobb működéséhez, és ezért ezeket bele kell foglalni a módosító javaslatba. A fenti becsléseket azonban óvatosan kell kezelni, mivel számos feltételezésen és statisztikai adatokon alapulnak, amelyek kapcsán nem volt lehetőség jogi mérlegelésre. A szakpolitikai lehetőségek összehasonlítása Mivel a 4. és 5. lehetőség kombinálható a 2. és 3. lehetőséggel, a továbbiakban két alternatívára hivatkozunk: az I. alternatíva a 2., 4. és 5. lehetőséget kombinálja, a II. alternatíva pedig a 3., 4. és 5. lehetőséget. Noha az I. alternatíva hatékonyabb lenne a megfelelési költségek csökkentése terén, kevésbé lenne eredményes és nem egyeztethető össze az irányelv működésének javítására irányuló egyéb célokkal. A nem stabil államháztartások mellett ez a megoldás a tagállamok adóbevételeinek meredekebb csökkenését jelentené; a végrehajtás nehezebb lenne; és nem lenne összeegyeztethető az irányelv és az anya- és leányvállalatokról szóló irányelv alkalmazási köre közötti különbségből eredő torzulások megszüntetésének céljával. Ezért a II. alternatíva az előnyben részesített lehetőség, mivel kiegyensúlyozottabb megoldást kínál. A megfelelési költségek csökkentése terén nem lenne olyan hatékony, mint az I. alternatíva, de így is elérné a kezdeményezés által kitűzött összes célt, az adóbevételek kisebb mértékű csökkenése mellett. A Bizottság által indított nyilvános konzultációból is kiderült, hogy a válaszadó érdekeltek többsége ezt az alternatívát részesítette előnyben. Másrészről, az I. alternatíva fő lehetősége, azaz az irányelv nem társult vállalkozások közötti kifizetésekre való kiterjesztése, igen kevés támogatást kapott, a válaszok 29 %-át. A tagállamoknak is volt alkalmuk kifejezni az ezekről a lehetőségekről alkotott véleményüket az irányelvről szóló bizottsági jelentés megvitatása céljából 2009. november 23-án tartott ülés során. Általánosságban jobban hajlottak a 3. lehetőséggel kapcsolatos kezdeményezések elfogadására; néhányuk egyértelműen elutasított a 2. lehetőségen alapuló minden módosítást. A 4. lehetőségben javasolt technikai módosításokat illetően a tagállami küldöttek egyetértettek abban, hogy megoldásra van szükség. Az 5. lehetőséget illetően a témát az Ecofin Tanács irányelvet egyeztető ülésén hozták fel, amikor is a tagállamok nagy többsége támogatta a Bizottság ezen a területen felvetett kezdeményezéseit. Mindazonáltal hangsúlyozni kell, hogy a 2009. november 23-i ülés technikai jellegű volt, és a küldötteket nem kérték a kezdeményezésekről tett politikai állásfoglalásra. Valójában a vita során számos küldött fel sem szólalt.