A feketegazdaság elleni küzdelem- a becslési eljárások tükrében (különösen az általános forgalmi adó alapjának becslésére)

A feketegazdaság elleni küzdelem- a becslési eljárások tükrében (különösen az általános forgalmi adó alapjának becslésére) 2013. év Okleveles Adószakértő hallgató Konzulens: Horváth Józsefné

Amióta világ a világ, minden iparos és minden kereskedő lelkének az a legdédelgetettebb álma, az a legáhítottabb vágya, hogy a jövedelmének minél nagyobb hányadát vonhassa ki az adózás alól. Amióta állam van, adószedő állam van a világon, azóta minden egyes ember, akinek jövedelme van, egy-egy potenciális adócsaló. (Szilvási Lajos)

Tartalomjegyzék BEVEZETÉS... 5 1 Az adózás története... 6 1.1 Régmúlt... 6 1.2 Ókor... 7 1.3 Középkor... 8 1.4 Újkor... 10 1.5 A modernkori adózás Magyarországon... 12 1.6 Adópolitika 2013... 15 2 Jogszabályi környezet... 17 2.1 A becslési eljárás célja, lényege... 17 2.2 Átfordítás dokumentális ellenőrzésből becslési eljárásba... 18 2.3 A becslés jogalapja... 19 2.3.1 Az Art. szerint... 19 2.4 Bizonyítási teher... 21 2.5 A becslési eljárások típusai... 23 2.6 A becslési eljárások alkalmazhatósága... 23 2.6.1 A vagyongyarapodási vizsgálat... 24 2.6.2 Az általános forgalmi adó becslése... 25 3 A becslési eljárás gyakorlata... 26 3.1 A tényállás tisztázása, bizonyítékok értékelése... 26 3.1.1 Irat... 27 3.1.2 Nyilatkozat... 27 3.1.3 Tanúvallomás... 28 3.1.4 Szakértő igénybevétele... 28 3.1.5 Kapcsolódó vizsgálat... 28 3.1.6 Helyszíni szemle... 29 3.1.7 Helyszíni leltározás... 29 3.2 A becslést megalapozó körülmények... 31 3.2.1 Vagyonszerzési illeték... 31 3.2.2 Jelentősnek tekinthető adat, tény, körülmény... 32 3.2.3 Az adóhatóság által kétségbe vont gazdasági események valódisága... 33 3

3.2.4 Ismeretlen adóalap... 34 3.2.5 Valótlan hiányos bevallás, elmulasztott nyilatkozat... 35 3.2.6 Bevételszerző tevékenység, illetve alkalmazott bejelentésének az elmulasztása... 35 3.2.7 A vagyon gyarapodása... 36 4 Becslési módszerek... 38 4.1 Klasszikus becslés... 38 4.2 Összehasonlító becslés... 39 4.3 12 havi működés vélelmével megállapított becslés módszere... 41 4.4 Járulékkötelezettség becslése... 41 4.5 Vagyongyarapodás becslése... 42 4.6 Az Általános forgalmi adó becslése... 43 5 Az általános forgalmi adó ellenőrzése... 44 4.1 Az ellenőrzés célja... 44 4.2 Az ellenőrzés fajtái... 44 4.3 Ellenőrzési határidők... 45 4.4 Bevallás utólagos ellenőrzése... 45 6 Jogeset... 46 6.1Előzmény... 46 6.2 Jegyzőkönyv megállapításai... 46 6.2.1 Alkalmazottak nyilatkozatai... 47 6.2.2 Ügyfelek nyilatkozatai... 48 6.2.3 Revízió megállapításai... 50 6.2.4 A jegyzőkönyv ellen észrevételi jogával élt a Kft... 51 6.2.5 I. sz. Határozat... 52 6.2.6 Fellebbezés... 53 6.2.7. Másodfokú határozat... 53 6.2.8 Bírósági keresetlevél... 54 6.2.9 Első bírósági tárgyalás... 54 6.2.10 Második bírósági tárgyalás... 55 7 Összegzés... 56 Irodalomjegyzék... 58 4

A büntetés egy adó, ha rosszul csinálsz valamit. Az adó egy büntetés, ha jól. BEVEZETÉS Az adózás alapelveit Botos Katalin 2008] (pp. 435-438) szerint Adam Smith fogalmazta meg, 1 az állampolgároknak adófizető képességük szerint kell viselniük a terheket adóknak jól és egyértelműen megfogalmazottaknak kell lenniük olyan időpontban álljon fel a fizetési kötelezettség, amikor erre forrás képződik ne kerüljön túl sok költségbe az adó beszedése Napjainkban az adórendszerek ismerete nagyon fontos mind a vállalkozások, mind a magánszemélyek tekintetében. Fontos ismerni a hazai és nemzetközi adójogszabályokat, a számviteli előírásokat. Állandó készenlétben kell lenni, hiszen a jogszabályok gyakran módosulnak. Ez az alapja annak, hogy jogainkkal élni tudjunk, kötelezettségeinknek határidőben eleget tudjunk tenni. Az értekezés elkészítéséhez áttekintettem a témához kapcsolódó szakirodalmat, szakkönyveket, szakcikkeket és tájékoztatókat, valamint internetes forrásokat. Dolgozatom első részében áttekintem az adórendszerek történetét, hiszen az adók csaknem egyidősek az emberiség történetével. A második részben a becslési eljárás jogszabályi környezetét, mint a feketegazdaság elleni fellépés adójogi eszközeinek gazdasági alkalmazását mutatom be. A további részekben a becslési eljárások jogi és alkotmányossági előírásait, valamint a becslési gyakorlati eljárásait, az alkalmazott módszerek jellemző folyamatát írom le. Végezetül konkrét példán keresztül próbálom bemutatni, hogy a NAV nem minden becslési módszere állja meg a helyét az adóellenőrzéseken. Összegzésként mire vigyázzunk, ha jön az adóellenőr.. 1 Botos Katalin-2008 5

... és vannak hát a népnek is jogai? Az adózáson kívül?(madách) 1 Az adózás története 2 Az adózás története csaknem egyidős az emberiség történetével. Amióta létezik az, hogy emberek nagyobb csoportjai együtt, közösségben élnek, és valamiféle társadalmi szervezetet alkotnak, azóta vannak közös szükségletek is. Ilyen közös szükséglet volt az ősközösségi társadalomban a varázsló, a törzsfőnök működésének, az idősek, életfeltételeinek biztosítása, a mai társadalmi viszonyok között az oktatás, az egészségügy, a nyugdíjrendszer, az úthálózat, a közrend, a közbiztonság és a honvédelem, a katasztrófavédelem, a közigazgatás stb. biztosítása. Azt, hogy az egyes korokban miként értelmezték a társadalom közös szükségleteit, eltérő volt, miként a szükségleteket meghatározók köre is, de abban azonosak voltak e rendszerek, hogy a szükségletek fedezetét adókkal teremtették elő. Általában úgy magyarázták ezt, hogy a társadalom vezetői az erőt és a biztonságot képviselik (egyedül vagy szolgáikon keresztül), a biztonságot a csoportok védelemre szoruló tagjai szolgálataikkal, az általuk megtermelt anyagi javak egy részének átengedésével fizetik vagy váltják meg. 1.1 Régmúlt Az adókat (ritkábban) önkéntesen felajánlották vagy erővel (erőszakkal) szedték be. Az adózók egyes esetekben a közösség, a csoport tagjai voltak, de nem ritkán a csoporton kívülről szedték az adókat. Ennek leggyakoribb példái a rabló hadjáratok, a hódító háborúk (erre még a XX. században is van példa) voltak, de ilyennek tekinthetők a vámok is, sőt a társadalom egyes rétegeinek oly módon történő adóztatása is, amikor a bevételekből fedezett szolgáltatásokból lényegében kizárták e rétegeket (rabszolgák, jobbágyok, páriák). 2 Dr. Juhász István: Az adózás története 6

Az adók megjelenési formájukat tekintve lehettek természetbeniek (termény, termék, szolgáltatás vagy munkavégzés), de a modern adórendszerekben a pénzben történő megfizetés, lerovás az általános. A polgárok vagyonuk egy részét átengedik az államnak, hogy a másikat nyugodtan élvezhessék. ( Montesquieu) 1.2 Ókor 3 Az intézményesített adóztatás az őskor végéhez, az államiság kialakulásához kötődik. A nagy ókori kultúrák fejlett gazdaságot hoztak létre, kiterjedt kereskedelmi kapcsolatokkal rendelkeztek. Az adózási rendszerek létrejöttének gyökereit is az ókor társadalmainak létrejöttében kell keresnünk. 1. ábra_ Hammurápi törvényoszlopa Az ősi Mezopotámiában és Babilonban templom gazdaságokat szerveztek, hogy begyűjtsék a részesedésüket a halászat, vadászat és más termény-termelés után. Ezeket agyagtáblán rovásokkal pontosan nyilvántartották. Hammurápi (i.e. 1792 körül) már törvényben szabályozta az adósok büntetését. Ekkor alakult ki az adósrabszolgaság. Az ókori egyiptomiak is élen jártak az adózásban. Már az i.e. 3. évezredben létezett az aratási adó, a Níluson pedig vámot szedtek. Az Asszír és a Perzsa Birodalom erős katonai szervezetet tartott fenn, ezt alapvetően az általuk meghódított területeken legyőzött és meghódított népekre kivetett adókból tartották fenn. 3 Dr. Juhász István: Az adózás története 7

Kréta szigetén az állam bevételeit már pénzben tálentumban szedték be. A kikötői és bányászati illetékek és a behozatali vámok adták az állam fő bevételét, de bérbeadásból is jelentős volt a bevétel. Az ókori görögöknél kitűnően alkalmazták az uralkodók által leigázott városállamok lakóinak adóztatását. Szolón i. e. 594-ben az adósrabszolgaság eltörlését megalkotó törvénye után az athéni polgárok csak vagyonukkal és nem a személyükkel feleltek adósságaikért. A Római Birodalomban már egységes adózási rendszereket működtettek, adóslistán tartották számon az adózó állampolgárokat. Augustus császár volt az, aki adóreformjával új alapokra helyezte a birodalmat. Az áruk eladása után már ebben az időben is általános forgalmi adót számítottak fel, amely 1 % volt. 1.3 Középkor 4 Adjátok meg azért mindenkinek, a mivel tartoztok: akinek az adóval az adót; kinek a vámmal, a vámot, a kinek a félelemmel, a félelmet; a kinek a tisztességgel, a tisztességet (Pál levele a Rómabeliekhez 13,7.) A korai középkortól kezdve, amikor az európai államok megerősödtek a legjelentősebb bevételi forrást az állami, azaz a királyi birtokok jövedelmei jelentették. A kilenced valójában az egyházi tizeddel azonos mértékű 10 százalékos adó volt, amelyet kezdetben, természetben, később azonban pénzben is meg lehetett fizetni. A középkori elvonások mértéke (mintegy 20-25 százalék) volt, de a nemesi adómentesség miatt a terhek jóval egyenlőtlenebbek voltak. Ebben az időszakban alakultak ki az adózással kapcsolatos első közgazdasági elméletek is. A Magyar Királyságban a kereskedelem csomópontjai a fejedelem szálláshelyei körül létesült vásárhelyek voltak. Az államrend megszilárdításában óriási szerepe volt Géza fejedelemnek, majd fiának, Istvánnak, aki 44 vármegyéből álló közigazgatási rendszert hozott létre.. A legismertebbek a füstadó, a telekadó, a közmunka, a kilenced és a tized voltak. A megye jövedelmeinek kétharmada a királyt, egyharmada az ispánt illette. A robotot és a terményben szolgáltatott tizedet a várnép adta. 4 Dr. Juhász István: Az adózás története 8

A pénzforgalom csak a XIII. században vált általánossá. II.András király rendkívüli adókat vetett ki, mellyel a nemesség körében elégedetlenséget váltott ki. Így arra kényszerült, hogy az 1222-ben kiadott ún.aranybullájában az őt támogató servienseknek biztosítsa az adómentességet. Az Anjou-házi uralkodók megszilárdították az ország gazdaságát. Ezt szigorú adópolitikával érték el. 1325-től a pénzrendszer alapja az aranyforint lett. Az első állandó és ismétlődő adó kivetése Károly Róbert nevéhez 2. ábra_aranypénz fűződik, ö vezette be a kapuadót. Az adótartozásukat ún. Rovásbotra vésték, amelyeken aztán az adóbefizetés tényét a rovásboton szintén az azt ferdén áthúzó rovással igazolták. 1379-ből való az első fennmaradt adójegyzékünk. A XV. századra túlsúlyba került a pénzbeszedés. A robot teljesen elvesztette jelentőségét. A terménybeszolgáltatás viszont továbbra is jelentős maradt (kilenced, tized). Újabb nagyobb adórendszerbeli változás és korszerűsítés Mátyás király nevéhez fűződik. Mátyás kincstári reformja szerint mindenki vagyonának mértéke szerint adózott. A nincsteleneket kereseti, vagy fejadóra kötelezték. A jobbágyoktól kapuadót, később füstpénzt szedtek, s megemelték a hadiadót is. Mátyás magasabb és rendszeresen kivetett adóival biztosította például a fekete sereg létrehozását és fenntartását. Az e célra szedett adóbevételeket subsidiumnak hívták. Ez az adórendszer gyakorlatilag 1715-ig fennmaradt. Mátyás halála után hatalmi harc folyt a trónért. Ulászló már a trónra lépéskor elzálogosította a korona javakat, vagyis a későbbi adóbevételeket. A hosszú hódoltság alatt igencsak sanyarú sorsa volt az adózóknak. Jellemző volt a kettős adóztatás. Fizették a harádzsot a szultánnak, a kapuadót a királynak, a robotot duplán teljesítették, sőt dívott az emberadó is a hódoltsági területeken. A török Porta évenként összeírta az adózókat, s szigorúan behajtották a fejadót. A török kiűzése nem sok változást hozott az adózás terén. I Lipót a duplájára emelte a kirótt adót. Ez ellen a nemesek kiváltságaik miatt is erősen tiltakoztak. 9

Adót szedni annyi, mint a lehető legkevesebb gágogás árán, Minél jobban megkopasztani egy libát. Jean-Baptiste Colbert 1.4 Újkor 5 Az újkor története különösen gazdag adózási eseményekben. A pénzben való megváltás rendszerének általánossá válása már e kor terméke, létrejön az általános adókötelezettség. A nemzetállamok létrejötte, a képviseleti demokráciák megerősödése, az ipari forradalom, a létszükségleti szint felett megtermelt javak mennyisége, a kialakuló munkásosztály és érdekérvényesítési harcai mind erősítették azt az igényt, hogy az állam egyre nagyobb szerepet vállalt (kellett, hogy vállaljon) a társadalmi újraelosztásban, és ehhez szükségszerűen a központi hatalom adóbevételeit kellett növelni. Ebben a korban jelentek meg az alapvetőnek tekinthető gazdaságpolitikai (ennek részeként az adózással is foglalkozó) elméletek, illetve ezen elméletek markáns kidolgozói: Colbert, Smith, Ricardo, Marx. Magyarország lemaradt ebben a fejlődésben, nem kis részben a török hódoltság, illetve a megkövesedett társadalmi szerkezet miatt. A nemesség csak személyi adómentes volt, de több területen és időben kiterjedt ez a vagyonbeli ügyleteikre is. Már ebben a korban is kialakultak adóelkerülési technikák, egyesek az adómentességüket bérbe adták. Az újkori adózás alapját is a porták számára és nagyságára kivetett pénzösszegek képezték. Az 1707-es Ónodi országgyűlés elfogadta az általános adófizetésről szóló törvényt. Az adó alapjaként a jövedelmet határozták meg, az adókötelezettséget kiterjesztették a nemességre, a főtisztekre és a papságra is. A kuruc harcok bukása után a Habsburg ház új adót vetett ki az állandó hadsereg fenntartására (1715). Erről az adóról az országgyűlés szavazott hadiadó, amelyet a jobbágyságra vetették ki. A nemesség továbbra is kihúzta magát a teherviselésből. Az adóztatásban jelentősebb változás a XVIII. században, Mária Terézia uralkodása idején következett be. Az 1767-es Úrbéri rendelete szabályozta a robot és egyéb szolgáltatások mértékét. 5 Dr. Juhász István: Az adózás története 10

II. József kedvezményekkel fejlesztette a városokat, illetve az ipart. 1785-ben eltörölte a jobbágy nevet és szabad költözködést biztosított számukra. A nemesi adómentesség hangoztatása mellett színfoltot jelentett Bezerédj István (1796-1856) főnemes felajánlása: 1844-ben okiratban 300 forintot ajánlott fel. A reformkorban már felhívták a figyelmet az adótörvény szükségességére. Kossuth kiállt a nemzeti önrendelkezés és a közteherviselés mellett. Széchenyi István 1843-ban cikksorozatot jelentetett meg a Jelenkor című újságban Adó és Két garas címek alatt. Ezt nem sokkal később az 1848. évi Országgyűlés törvényben is kimondta, éppen elsősorban Kossuth Lajosnak köszönhetően, aki a Batthyány-kormány tagjaként, Magyarország első pénzügyminisztere volt. A közös teherviselésről kimondja az általános és egységes adókötelezettséget. Kibocsátották a papírpénzt, a Kossuth bankókat. Eltörlik az ősiséget, megszüntetik a nemesség adómentességét, eltörlik az úrbér, a dézsma, a robot, s más, a földesuraknak járó adó és más pénzbeli fizetések rendszerét. Bevezették a földadót, a házadót, a keresetadót, a pálinkaadót, az italmérési adót és a távolléti adót. A Szabadságharc leverése után Magyarország az osztrák adórendszer alá került. Egyre több adófajta jelent meg, Ferenc József nyílt parancsba adta a közös közteherviselést. Jelentős adóreform volt az 1850-es: a fogyasztási adó mellé bevezették a közvetlen, vagy egyenes adókat: földadó, házadó, személykereseti és jövedelemadó. Bevezették a tőkekamatadót, a vállalati adót. Fényűzési adót róttak ki a cselédtartás, a kocsi- és lótartás, a tekeasztalok és a játéktermek után. Az osztrák uralom idején bevezetett adórendszer, kis kivételektől eltekintve gyakorlatilag a század végéig fennmaradt. 11

Egy nemzet közteherviseléshez való viszonya A nemzet holnapjának tükörképe. (Széchenyi) 1.5 A modernkori adózás Magyarországon 6 A kiegyezés után az új államszervezet kiépítése és fenntartása súlyos pénzügyi gondokat hozott, de a gazdasági fellendülés megteremtette a teherviselés alapját is. 1868-ban kialakult az első magyar adórendszer. Számos adótörvény bevezetésre került: Földadó, házadó, jövedelemadó. 1875-ben bevezették többek között a tőkekamat- és járadékadót, a bányaadót és a jövedelmi pótadót. A modernkori adózásunk alapját a földadózás egységes és mindenkire kiterjesztett alkalmazása jelentette. Az 1909-ben bekövetkezett földkataszter kiigazítások befejezése és végrehajtása lehetővé tette a modern magyar adórendszer kiépítését. Ennek megvalósításában nagy és kiemelkedő szerepe volt Wekerle Sándornak, a kor egyik legkiválóbb közgazdasági szakemberének, aki pénzügyminiszter lett az 1880-as évek végétől, majd nem sokkal később miniszterelnökké választották. Reformjának célja az arányosabb közteherviselés elérése, az összes adóelvonás adóterhének változatlanul hagyása mellett. Eltörölte jövedelmi a pótadókat és a direkt adókat. Bevezetésre került a progresszív személyi jövedelemadó, a családi adózás és a gyerekek után adókedvezmény járt. A változó társadalmi-gazdasági helyzetnek megfelelően szükségessé váltak az ezt kiszolgáló adótörvények, amelyekre 1922-ben került sor. A modern magyar adórendszer kiépítése a II. világháború után egy időre megszakadt, mert az 1950-es évektől az 1970-es évek végéig egy elvileg adók nélküli társadalom megvalósítására törekedtek. Bár ez teljességében és minden területen sohasem valósult meg, a közös teherviselés elvének félresöprésével mérhetetlen társadalmi károkat okozott az uralkodó politikai rendszer. A helyzet az új gazdasági mechanizmus keretében 1967-től kezdett megváltozni. A tsz-ek tevékenységi körei kiszélesedhettek, egyre több ipari vállalkozást indítottak be. 6 Dr. Juhász István: Az adózás története 12

Az enyhülés a nyolcvanas évek elején indult meg, amikor már a magánszféra részének tekinthető kisszövetkezetek, szakcsoportok, gmk-k is megalakultak. Összességében elmondható, hogy az 1987-ben induló adóreform előtt az adószabályozás a gazdaság szektoriális és tulajdonjogi felépítésére fókuszált. Az akkori gazdasági irányítók a kialakult helyzetben a nemzetközi pénzügyi intézmények (IMF, Világbank) hathatós támogatása mellett az adóreform bevezetésével kívánták az ország helyzetét stabilizálni. Ez a lépés ugyan szükségszerű volt, de ma már nyilvánvaló módon nem volt alkalmas a stabilizációra, sőt az adóreform és a 80-as évek egyéb gazdasági intézkedései inkább tekinthető (k) az 1990. évi politikai rendszerváltás gazdasági előkészítésének, katalizátorának. A nyereségadóztatás megteremtette a piacgazdaság egyenlő feltételeit, a hozzáadott érték típusú adó bevezetésével utat nyitott a külföldi piacon való megjelenésünknek, a személyi jövedelemadóztatással visszahozta a közteherviselés alkotmányos kötelezettségét. Az adóreform kidolgozását, bevezetését Kupa Mihály koordinálta. 1987-ben, melyben a bérbruttósítás volt az új adórendszer első érdemi lépése, melynek alapját a személyi jövedelemadózás 1988. január 1-jétől életbe lépő szabályai képezték. Az átalakítás eredményeként adórendszerünk egyre több eleme alkalmazkodott az európai piacgazdaságokban kialakult struktúrához: legfontosabb elemei a személyi jövedelemadó, a társasági adó, az általános forgalmi adó, a jövedéki adó, a vámok, az illetékek, a társadalombiztosítási befizetések. Az előzőek mellett számos úgynevezett kis adó került bevezetésre, mint például a munkaadói járulék, a munkavállalói járulék, a rehabilitációs hozzájárulás, a szakképzési hozzájárulás, a kulturális járulék, a környezetterhelési díj, a játékadó; a teljes felsorolás mintegy száz elemet tartalmazna. Az új adók bevezetésével egy időben kialakult az adóigazgatás új rendszere, 1987.július 1-jén megalakult a rendszert működtető Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal (APEH). Az adóreform befejező lépései az 1991-ben hatályba lépő helyi adózásról és az adózás rendjéről szóló törvények voltak, ez utóbbi egységes eljárásrendet adott a közterhek beszedésének minden mozzanatára. A helyi adókról szóló törvény az államháztartáson belül elkülönült alrendszert alkotó önkormányzatok gazdasági függetlenségének, önrendelkezésének adott mozgásteret. 13

1988 óta az adórendszer szabályozása Magyarországon a fejlett országok gyakorlatát követi. Hozzáadott érték adó (ÁFA), jövedelemadók kerültek bevezetésre a vállalatok, egyéni vállalkozások, és magánszemélyek részére egyaránt. Az adóztatás súlypontja a termelést terhelő adókról folyamatosan a fogyasztást terhelő adókra, a jövedelemadókon belül a munkajövedelmekre helyeződött át. 7 Súlyos problémát jelent a szerkezetből fakadó vállalati adminisztrációs teher, a járulékés adónemek magas száma, az egyes adók egyenkénti befizetése, az adó kiszámítása és bevallása jelentős időráfordítást és szakértői költséget emészt fel, tehát összességében feleslegesen bonyolult. Az elmúlt évek eseményei egyértelműen megmutatták, hogy hosszú távú gazdasági növekedés és stabilitás csak pénzügyi stabilitással együtt valósítható meg. Ennek érdekében a kormány konszolidálta a költségvetést valamint az államadósság lényeges csökkentését tűzte ki célul. A pénzügyi stabilitás megteremtéséért a kormány magasabb hozzájárulást kért a közteherviselés rendszerébe a bankoktól, valamint a különösen magas profitot termelő iparágakban tevékenykedő, a belföldi piacon jelentős erőfölénnyel rendelkező vállalkozásoktól. Adózási szempontból a gazdasági növekedésre koncentrálva nem mindegy az adott ország adó kivetési módja, adórendszerének stabilitása, és kiszámíthatósága. Az adórendszer a következő tényezőkön keresztül gyakorol hatást a gazdasági növekedésre elsősorban: összes adóelvonás mértéke (adócentralizáció); az adóelvonás összetétele (forgalmi adók, jövedelemadók megoszlása); adókedvezmények; adóhatóság minősége, hatékonysága; adójogszabályok komplexitása; adminisztráció költségei; stabilitás és kiszámíthatóság; 8 7 Deák-1997 8 A megújuló Magyarország adópolitikája-2012 (1. sz. Melléklet) 14

1.6 Adópolitika 2013 Forrás: A megújuló Magyarország adópolitikája A kormány az adórendszer átalakítását 2013-ban is folytatja. Tovább csökkennek az élőmunka terhek és növekszik az indirekt adók súlya. A kormány a Munkahelyvédelmi Akcióterv keretein belül a leghátrányosabb foglalkoztatási csoportok munkába állását és munkahelyeinek megőrzését valamint a kis- és középvállalkozások helyzetét kívánja segíteni. A teherviselésben azonban továbbra is részt kell vállalniuk a piaci erőfölénnyel rendelkező és magas profitot termelő iparágakban tevékenykedő vállalatoknak, amely terhelés, a kilátások javulását követően folyamatosan leépítésre kerül. A feketegazdaság elleni adórendszerbeli küzdelem is szélesedik 2013-ban. Ennek keretében 2013. január 1-től bevezetésre kerül a belföldi áfa összesítő jelentés kötelezettsége. 9 9 A megújuló Magyarország adópolitikája-2013 15

A 2013. évre változatlanul érvényes azon stratégiai célkitűzés, hogy a NAV az adóztatás frekventált területein folyamatosan és nagy erőkkel jelen legyen, ellenőrzéseit a jövőben is elsősorban a jelentős kockázatot hordozó adózókra összpontosítsa. A célkitűzések megvalósítását a magas színvonalú informatikai támogatottság mellett megvalósuló kockázatkezelés és kiválasztás, továbbá a NAV egyes ellenőrzési szakterületeinek, illetve bűnügyi szakterületének együttes, egymást kiegészítő fellépésével megvalósuló vizsgálati módszerek fokozott, minél szélesebb körben történő alkalmazása segíti. A feketegazdaság elleni eredményes fellépés, és a költségvetési bevételek fokozása érdekében elengedhetetlen a társhatóságokkal történő együttműködés folyamatosságának biztosítása, illetve -azokon a területeken, ahol erre lehetőség adódik - az együttműködés fokozása. Kiemelt vizsgálati célok: A kockázatkezelés irányai, az ellenőrzésre történő kiválasztás feladatai Az adatok gyűjtését célzó, illetőleg egyes gazdasági események valódiságának vizsgálatára irányuló, valamint az egyes adókötelezettségek teljesítésére irányuló ellenőrzések szerepe, iránya A bevallások vizsgálatára irányuló ellenőrzések célkitűzései 10 10 4001/2013 NAV tájékoztató 16

2 Jogszabályi környezet 2.1 A becslési eljárás célja, lényege 2012. január 1-jétől az adóhatóság becslési adatbázist tart fenn kiválasztási és ellenőrzési tevékenysége céljából. A becslési adatbázis tartalmazza a korábban lefolytatott ellenőrzési tapasztalatok, megállapítások alapján az egyes tevékenységi körök vonatkozásában, területi bontásban a forgalmi, létszám és egyéb, az adókötelezettséget megalapozó adatokat. A becslési adatbázis évenkénti aktualizálása során az adóhatóság figyelembe veszi a bevallásokban közölt, valamint a KSH által tájékoztatás keretében rendelkezésre bocsátott, illetve hivatalosan közzétett adatokat. 11 Az adóhatóság a nyilvántartásában és az adózói bevallásában szereplő adatok, tények, körülmények valóságtartalmának, hitelességének megállapítása érdekében a bevallási időszak lezárását megelőzően is gyűjthet adatokat vagy végezhet helyszíni ellenőrzést. Adatgyűjtésre és helyszíni ellenőrzésre sor kerülhet a becslési adatbázis létrehozása, bővítése és frissítése érdekében. A becslés olyan bizonyítási módszer, amelynek során, amelynek során az adóhatóság a törvénynek megfelelő, valóságos adó illetve a költségvetési támogatás alapját valószínűsíti. Az állami adóhatóság ellenőrzési tevékenységének jogszabályi előírásait, illetve a vizsgálatok lebonyolításának szabályait az alábbi törvények, illetve rendelet tartalmazzák: az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (továbbiakban: Art.) a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (továbbiakban: Ket.) a polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény (továbbiakban: Pp.) a Nemzeti Adó- és Vámhivatalról szóló 2010. évi CXXII. törvény (továbbiakban NAV törvény) a Nemzeti Adó- és Vámhivatal szervezetéről és egyes szervek kijelöléséről szóló 273/2010. (XII. 9.) kormányrendelet (továbbiakban: Rendelet) 11 Vezinfo Klub hírlevél 2012.január 17 17

Ha az Art. vagy más törvény eltérően nem rendelkezik, az adóügyekben- meghatározott kivételekkel- a Ket. rendelkezéseit kell alkalmazni. Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 2 - a az alapelvek között szögezi le, hogy az adójogviszonyokban a jogokat rendeltetésszerűen kell gyakorolni, mellyel ellentétes az olyan szerződés vagy más jogügylet, amelynek célja az adó-törvényekben foglalt rendelkezések megkerülése. Rendeltetésellenes joggyakorlás esetén az adóhatóság jogosult arra, hogy az adót az összes körülményre, különösen a rendeltetésszerű joggyakorlás esetén irányadó adófizetési kötelezettségre figyelemmel - ha az adó alapja így nem állapítható meg, becsléssel állapítsa meg. 12 2.2 Átfordítás dokumentális ellenőrzésből becslési eljárásba A közigazgatási eljárásokban általánosan érvényesülő alapelv a hivatalból lefolytatott hatóságot terhelő bizonyítási kötelezettség elve. Az adóhatósági ellenőrzés alapesetben dokumentális vizsgálat (egyes adókötelezettségek ellenőrzésének vizsgálata) keretében történik, amely az adózók bizonylatainak, nyilvántartásainak vizsgálatát jelenti. Előfordul, hogy az adózó iratai nem, vagy hiányosan állnak a revízió rendelkezésére, vagy azért mert egyáltalán nem vezetett nyilvántartást, esetleg az elveszett, azt ellopták vagy egyéb okból megsemmisült. Az adózó érdeke, hogy ilyen esetben pótolja bizonylatait függetlenül attól, hogy azok miért hiányoznak -, mert ellenkező esetben az adó alapja és összege csak a becslési eljárás módszerével határozható meg, amely a valóságos adóalap valószínűsítésére irányul. Becslési eljárás alkalmazása esetén a bizonyítási teher az általános szabályokhoz képest megfordulhat. Az Art. 108 (2)-(3) bekezdései meghatározzák, hogy az adóhatóságnak csak a becslés jogalapját és az alkalmazott számítási módszer helyességét kell igazolnia. 12 Adóellenőrzés- Penta Unió 18

A jogalapesetében az adóhatóságot szigorú bizonyítási kötelezettség terheli, mert fel kell mutatnia azokat a tényeket, körülményeket, amelyek alapján a becslés alkalmazhatósága indokolt. Az adóhatóságnak alá kell támasztania a becslés alkalmasságát is, melynek értelmében a figyelembe vett számítási módszer a legmegfelelőbb a valósághoz közeli adóalap valószínűsítésére. Az adózót megilleti a vélelmezett adóalappal szembeni, hitelt érdemlő adatokkal történő ellenbizonyítás lehetősége, amellyel az adózó a felállított becslést összegszerűségében, de akár jogalapjában is megdöntheti. Az egységes bírói gyakorlat szerint hitelt érdemlőnek olyan adat minősül, amely ellenőrizhető, egyértelműen azonosítható, valóságtartalma kellően alátámasztott, tartalmánál, jellegénél fogva, vagy más adatokkal is egybevetve alkalmas a vele igazolni kívánt tény alátámasztására. 13 2.3 A becslés jogalapja 2.3.1 Az Art. szerint 14 Az Art 86. (1) bekezdése szerint az adóhatósági ellenőrzés célja az adótörvényekben és más jogszabályokban előírt kötelezettségek teljesítésének vagy megsértésének a megállapítása az adóbevétel megrövidítésének, a költségvetési támogatás, adóvisszaigénylés jogosulatlan igénybevételének megakadályozása érdekében. Az Art 97. (4) bekezdése kimondja, hogy az ellenőrzés során a tényállást fő szabály szerint az adóhatóság köteles tisztázni és bizonyítani. Ennek megfelelően az adóhatóságnak kötelessége azon tények, körülmények, adatok feltárása és bizonyítása, amelyek megalapozzák a jogsértés a joggal való visszaélés megállapítását és ezek miatt joghátrány alkalmazását. A tényállás tisztázása során az adózó javára szolgáló tényeket is fel kell tárni. 13 Kozma Gábor: A becslés, mint bizonyítási eszköz az adóellenőrzésben 14 2003. évi XCII. törvény 19

Art 108. (1) a becslés olyan bizonyítási módszer, amely a törvényeknek megfelelő, a valós adó, illetve költségvetési támogatás alapját valószínűsíti. Art 108. (2) Az adóhatóság bizonyítja, hogy a becslés alkalmazhatóságának feltételei fennállnak, továbbá azt, hogy a becslés alapjául szolgáló adatok, tények, körülmények, valamint a becslés során alkalmazott módszerek az adó alapját valószínűsítik. 2.3.2 A Ket. értelmében 15 Ket.1. (1) A közigazgatási hatóság az eljárása során köteles megtartani és másokkal is megtartatni a jogszabályok rendelkezéseit. Hatáskörét a jogszabályokban előírt célok megvalósítása érdekében, mérlegelési és méltányossági jogkörét a jogalkotó által meghatározott szempontok figyelembevételével és az adott ügy egyedi sajátosságaira tekintettel gyakorolja. Ket. 2. (3) A közigazgatási hatóság az eljárás során az érintett ügyre vonatkozó tényeket veszi figyelembe, minden bizonyítékot súlyának megfelelően értékel, döntését valósághű tényállásra alapozza. Ket. 6. (2) Az ügyfél jóhiszeműségét az eljárásban vélelmezni kell, a rosszhiszeműség bizonyítása a hatóságot terheli. 15 2004. évi CXL. törvény 20

2.4 Bizonyítási teher Az Art 109. (3) bekezdése szerint a becsléssel megállapított adóalaptól való eltérést az adózó hitelt érdemlő adatokkal igazolhatja. Ha az adózó nyilatkozata szerint a vagyongyarapodás forrását az adó megállapításához való jog elévülési idejét megelőzően szerezte meg, a vagyongyarapodás forrásának, a szerzés tényének és időpontjának igazolásaként közhiteles nyilvántartás jogerős bírósági vagy hatósági határozat, illetve az adó megállapításhoz való jog elévülési idejét megelőzően kiállított egyéb közokirat, valamint az adózó ezen időszakban az adóhatósághoz benyújtott,jogerős hatósági, bírósági határozattal nem érintett bevallásának adatai, fizetésiszámla-kivonat, értékpapírszámla-kivonat adatai szolgálhatnak. Az adóhatóság, az adó megállapításához való jog elévülési idejét megelőző időszakra vizsgálatot csak ezen adatokra kiterjedően végezhet. Egyebekben az eljárásra e fejezet szabályait kell megfelelően alkalmazni. Art. 108. (9) bekezdése szerint a becsléssel megállapított adóalaptól, költségvetési támogatás alapjától való eltérést az adózó hitelt érdemlő adatokkal bizonyíthatja. Ha az adózó ezen bizonyítás körében más adózót is érintő szerződéses kapcsolatra vagy egyéb ügyletre hivatkozik, az adóhatóság az érintett más adózónál - ha az adózó állítását az adózó bevallása, az érintett más adózó bevallása, illetve a nála korábban végzett ellenőrzés eredménye nem támasztja alá és az ellenőrzés elrendelését e törvény egyéb rendelkezése nem zárja ki - a kapcsolódó vizsgálatot haladéktalanul elrendeli és - a feltételek fennállása esetén - a kapcsolódó vizsgálat során a becslés szabályait alkalmazza. Az Art.172. (1) bekezdés l pontja értelmében a magánszemély adózó 200 ezer forintig, más adózó 500 ezer forintig mulasztási bírsággal sújtható, amennyiben az ellenőrzést, üzletlezárást, illetőleg a tevékenység felfüggesztésének alkalmazását vagy a végrehajtási eljárást a megjelenési kötelezettség elmulasztásával, az együttműködési kötelezettség megsértésével, vagy más módon akadályozza, különösen ilyennek minősül, ha a becslés során az adózó bizonyítékként más adózót is érintő szerződéses 21

kapcsolatra vagy egyéb üzletre hivatkozik, és az ez alapján lefolytatott kapcsolódó vizsgálat az adózó bizonyítási indítványában foglaltakat nem támasztja alá. Az adóeljárás szakaszai a becslés esetén: Egyes adókötelezettségek vizsgálata- dokumentumok, nyilvántartások ellenőrzése. Adóbevallások utólagos vizsgálata, nyilatkozattétel (Art. 97 )- Adóhatóság Becslés feltételeinek vizsgálata, alkalmazhatóság feltételeinek bizonyítása (Art 108. (2), 109. (1)- Adóhatóság Becslési eljárás, adóalap valószínűsítése (Art.108. (1) Adóhatóság A becsült adóalaptól eltérés- az adózó általi- hitelt érdemlő bizonyítása (Art. 109 (3))- Adózó Az adóhatóságnak kell bizonyítani Art. 108. (2), hogy az becslés alkalmazásának feltételei fennállnak az alapul szolgáló adatok, tények, körülmények, valamint a becslés alkalmazott módszere az adó alapját valószínűsítik Az alkalmazhatóság azt jelenti, hogy a becslés lefolytatása az adó alapjának valószínűsítésére alkalmas, azaz a valós adóalapot másként, mint becslés alkalmazásával nem lehetne megállapítani. Az alkalmasság azt jelenti, hogy az alkalmazott becslési módszer a legalkalmasabb a valósághoz legközelebb álló adóalap valószínűsítésére. 16 16 Vagyongyarapodási vizsgálatok - Módszertani segédlet- APEH Központi Hivatal 22

2.5 A becslési eljárások típusai Art 108. (5) A bevétel vagy a kiadások egy részének ismeretében az adóalap valószínűsíthető bizonylatok, adatok, nyilatkozatok beszerzésével, szemlével, próbagyártással, leltározással és más megfelelő módszerrel. 2.6 A becslési eljárások alkalmazhatósága Art 108. (2) az adóhatóság bizonyítja, hogy a becslés alkalmazásának a feltételei fennállnak, továbbá azt, hogy a becslés alapjául szolgáló adatok, tények, körülmények, valamint a becslés során alkalmazott módszerek az adó alapját valószínűsítik. Becslés alkalmazható: a vagyonszerzési illeték alapjának megállapításánál, ha az adó, illetve a költségvetési támogatás alapja nem állapítható meg, ha az adóhatóság rendelkezésére álló, azok száma vagy tartalma miatt jelentősnek tekinthető adat, tény, körülmény alapján alaposan feltételezhető, hogy az adózó iratai nem alkalmasak a valós adó, illetve költségvetési támogatás alapjának megállapítására, vagy ha a magánszemély valótlan, hiányos bevallást vagy nyilatkozatot tett, vagy a nyilatkozattételt elmulasztotta, ha az e törvény 91/A -a szerint megkezdett ellenőrzés során az adóhatóság által kétségbe vont gazdasági események valódiságát és megtörténtét, illetőleg azt, hogy a költségek (ráfordítások) ténylegesen a vállalkozás érdekében merültek fel, az adózó jelentős számban és mértékben nem tudja bizonyítani, ha az adóalap megállapítására azért nincs mód, mert sem a bevételekről, sem a kiadásokról adatok, iratok, más bizonyítékok nem állnak az adóhatóság rendelkezésére, és ezek hiánya nem az adózó érdekkörén kívül eső okra vezethető vissza, ha az adózó az adóköteles bevételszerző tevékenységét az adóhatóságnak bejelenteni elmulasztotta, és az adóalap megállapítására iratanyag hiányában 23

nincs mód (Ebben az esetben az adóhatóság az adózót 12 havi működést vélelmezve átlagadó fizetésére kötelezi.), ha az adózó be nem jelentett alkalmazottat foglalkoztat. 17 2.6.1 A vagyongyarapodási vizsgálat Art. 109. (1) bekezdése szerint, ha az adóhatóság megállapítása szerint az adózó vagyongyarapodásával vagy az életvitelére fordított kiadásokkal nincs arányban az adómentes, a bevallott és a bevallási kötelezettség alá nem eső, de megszerzett jövedelmének együttes összege, az adóhatóság az adó alapját is becsléssel állapítja meg. Ez esetben - figyelemmel az ismert és adóztatott jövedelmekre is - az adóhatóságnak azt kell megbecsülnie, hogy a vagyongyarapodás és az életvitel fedezetéül a magánszemélynek milyen összegű jövedelemre volt szüksége. Art. 109. (2) Az adóhatóság a fentiek szerint feltárt adóalapot annak az évnek az összevonás alá eső jövedelméhez számítja hozzá, amelyre nézve a jövedelemeltitkolást megállapítja. Ha a vagyongyarapodás forrásaként az adózó többévi eltitkolt jövedelme szolgált, az adóhatóság a vizsgálattal érintett évek között a jövedelmet egyenlő arányban megosztja, és az adót az egyes években hatályos jövedelemadó törvényekben meghatározott - összevonás alá eső jövedelmekre vonatkozó - adómértékkel állapítja meg. A becsléssel megállapított adóalaptól való eltérést az adózó hitelt érdemlő adatokkal igazolhatja. Azokban az ellenőrzési eljárásokban, amikor az adózó nyilatkozatában megjelölt vagyongyarapodás forrásának megszerzésére 2006. szeptember 15. napjáig került sor az adóhatóság az adózó által előadott tények, adatok valóságtartalmát az adó megállapításhoz való jog elévülési idejét megelőző időszakra vonatkozóan is vizsgálhatja, ha az adózó állítása szerint vagyongyarapodásának forrása ezen időszakban keletkezett. Azokban a vagyonosodási vizsgálatokban, amelyben az adózó nyilatkozatában megjelölt vagyongyarapodás forrásának megszerzése 2006. szeptember 15. napját követően került sor és adózó a vagyongyarapodás forrását az adó 17 Ellenőrzési kézikönyv 2011.március 16-NAV 24

megállapításához való jog elévülési idejét megelőzően szerezte meg, a vagyongyarapodás forrásának, a szerzés tényének és időpontjának igazolásaként közhiteles nyilvántartás, jogerős bírósági vagy hatósági határozat fogadható el. Továbbá figyelembe kell venni az adó megállapításhoz való jog elévülési idejét megelőzően kiállított egyéb közokiratot, valamint az adózó ezen időszakban az adóhatósághoz benyújtott, jogerős hatósági, bírósági határozattal nem érintett bevallásának adatait, fizetésiszámla-kivonat, értékpapír számlakivonat adatait. Közhiteles nyilvántartás az ingatlan-nyilvántartás, a földhasználati nyilvántartás, a zálogjogi nyilvántartás, a gépjármű-nyilvántartás, az úszólétesítmény-nyilvántartás, a légijármű-nyilvántartás, a cégnyilvántartás, a magyar jog szerint egyéb közhiteles nyilvántartás, továbbá a nyilvántartás helye szerinti állam joga szerint közhitelesnek minősülő nyilvántartás; (közjegyzői okirat stb) Szerzésnek minősül a vagyongyarapodás forrása felett a rendelkezési jognak, és/vagy a használat jogának, és/vagy a hasznosítás jogának, és/vagy a birtoklás jogának megszerzése, illetve a fizetési számlán, értékpapírszámlán történő jóváírás. Lomniczi Zoltán vezetésével bizottság alakult a vagyonosodási vizsgálatok egységes bírósági ítélkezését kialakítására. Vizsgálják, hogy megfelel-e a jogállamiság követelményeinek, valamint összhangban van-e az európai uniós tagállami normákkal. 18 2.6.2 Az általános forgalmi adó becslése Ha becslés alkalmazására az általános forgalmi adó megállapítása során kerül sor, bizonylatok hiányában az állami adóhatóság - a fizetendő adót a tényleges eladási ár, - a levonható adót a tényleges beszerzési ár, Ezek hiányában a forgalmi érték vagy az árképzési szabályok szerint kalkulált ár, illetőleg a szokásos piaci ár és a vonatkozó adómérték alapján állapítja meg. A levonható adót az adóhatóság becsléssel abban az esetben állapítja meg, ha a bizonylatok hiányát természeti, illetőleg az adózó érdekkörén kívül álló okból bekövetkező katasztrófa okozta. 18 http://nol.hu/belfold/kuria napirenden_a_vagyonosodasi_vizsgalatok 25

3 A becslési eljárás gyakorlata 3.1 A tényállás tisztázása, bizonyítékok értékelése 19 Az adóellenőr az ellenőrzés során köteles a tényállást teljes körűen tisztázni, a feltárt tényeket, körülményeket, adatokat értékelni, az adózót, képviselőjét, meghatalmazottját, alkalmazottját az ellenőrzés során tett megállapításairól tájékoztatni. A tényállás tisztázásában az adózó köteles együttműködni, bizonyítást kezdeményezhet. Az adózó által felajánlott bizonyítékokat az adóellenőr megvizsgálja, és ha azokat visszautasítja, úgy előzetesen szóban, majd az ellenőrzésről szóló jegyzőkönyvben írásban is indokolnia kell, hogy miért nem tartotta azt elfogadhatónak. [ 97. (3) bek.] Főszabály szerint tehát az ellenőrzés során a tényállást az adóhatóság köteles tisztázni és bizonyítani, de a törvényben meghatározott esetekben a bizonyítási teher megfordul, vagyis a bizonyítást az adózó kötelezettségévé teszi. Ilyen eset, pl. amikor a becslés alapján számított adóalaptól való eltérést az adózó hitelt érdemlő adatokkal bizonyíthatja [108. (9) bek.], illetve ha az adózót adómentesség, adókedvezmény illeti meg, ezt okirattal, vagy más megfelelő módon köteles bizonyítani. [99. (2) bek.] Az adóhatóság a tényállás tisztázása során az adózó javára szolgáló tényeket is köteles feltárni. Az adózót védő szabály, hogy a nem bizonyított tény, körülmény az adózó terhére nem értékelhető. Kivétel ez alól a becslési eljárás, mivel itt a valós adó, illetve költségvetési támogatás alapját a törvény értelmében valószínűsíti az adhatóság. Az adóigazgatási eljárásban a szabad bizonyítás elve érvényesül. Ez azt jelenti, hogy egyrészt az alkalmazható bizonyítási eszközök teljes köre nincs meghatározva, vagyis bizonyíték lehet bármi, ami az adott esetben a releváns tényt bizonyítja. 19 lengyelpiroska.hu, 2003. évi XCII.törvény, http://www.jogiforum.hu/hirek/21608 26

Másrészt azt is jelenti, hogy az adóhatóság a bizonyítékokat szabadon - egyenként és összességében - értékeli, és ezek alapján határozza meg a tényállást. Bizonyítási eszközök és bizonyítékok különösen: az irat, a szakértői vélemény, az adózó, képviselője, alkalmazottja, illetőleg más adózó nyilatkozata, a tanúvallomás, a helyszíni szemle, a próbavásárlás, a próbagyártás, a helyszíni leltározás, más adózók adatai, az elrendelt kapcsolódó vizsgálatok megállapításai, az adatszolgáltatás tartalma, más hatóság nyilvántartásából származó adat. [97. (5) bek.] 3.1.1 Irat Az adóellenőrzés meghatározóan dokumentális jellegű, amelyet az adóhatóság a nyilvántartások, okmányok, bizonylatok alapján folytat le. A revízió során többek között a következő kérdésekre kell választ kapniuk az adóellenőröknek: az adózó minden gazdasági eseményről állított-e ki bizonylatot, a bizonylatok szabályszerűek-e, az adóalany betartja-e a könyvvezetésre vonatkozó szabályokat, az adózó eleget tesz-e a bizonylat megőrzési kötelezettségének. A kulcskérdés azonban az, hogy a bizonylat hiteles-e. Ha az irat tartalmának valódiságát az adóhatóság kétségbe vonja, akkor a bizonyítás őt terheli. 3.1.2 Nyilatkozat A nyilatkozattételnek két formája különböztethető meg, aszerint, hogy ki a nyilatkozó. Amennyiben az adózó a saját ügyében nyilatkozik, akkor a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (Ket.) 51. -a vonatkozik rá. Ennek alapján alanyi joga, hogy saját ügyében nyilatkozatot tegyen, de joga van ahhoz is, hogy a nyilatkozattételt megtagadja. Ha azonban az ügyfél a felhívásra nem nyilatkozik, vagy a kért adatot nem közli az adóhatóság a rendelkezésre álló adatok alapján dönt. A másik nyilatkozati formát az Art. 48. (1) bekezdése szabályozza. Ebben az esetben adózó nem saját ügyével kapcsolatban teszi a nyilatkozatot, hanem a vele 27

szerződéses kapcsolatban állt vagy álló adózó adóvizsgálatára vonatkozóan. Itt nem tagadható meg nyilatkozattétel, illetve ha azt adózó megtagadja az adóhatóság mulasztási bírságot szab ki a terhére. 3.1.3 Tanúvallomás Az adóhatóságnak lehetősége van arra is, hogy - az Art. 48. (2) bekezdése alapján - mindazon magánszemélyt, akinek a vizsgált témában jelentős tényről, körülményről tudomása van, tanúként hallgassa meg. A tanúvallomás megtagadható, ha az ellenőrzött adózónak a hozzátartozója, vagy vallomásával hozzátartozóját, illetve saját magát bűncselekmény elkövetésével vádolná. A tanúmeghallgatásról az adóhatóság értesíti a vizsgált adózót, aki azon részt vehet, de távolmaradása nem akadályozza a meghallgatást. Mind a nyilatkozattételről, mind pedig a tanúvallomásról az adóhatóság jegyzőkönyvet készít, amelynek tartalmi elemeit az Art. 48. (5) bekezdése rögzíti. 3.1.4 Szakértő igénybevétele Az ellenőrzést csak megfelelő szaktudással és szakképesítéssel rendelkező revizorok végzik. Előfordulhat azonban, hogy bizonyos szakkérdések eldöntése érdekében szakértő kirendelése válik szükségessé. A szakértőkre vonatkozó részletes szabályokat a Ket. 58-59. -ai tartalmazzák. A szakvélemény elfogadása az adóhatóság számára nem kötelező és e tekintetben is a bizonyítékok szabad mérlegelésének elve érvényesül. 3.1.5 Kapcsolódó vizsgálat Az adóellenőr az ellenőrzés során az adózóval szerződéses kapcsolatban álló más adózónál kapcsolódó vizsgálatot rendelhet el. Az e vizsgálat során feltárt tények, körülmények elősegítik az eredetileg vizsgálat alá vont adózónál a tényállás tisztázását, 28

a gazdasági események és az iratok valódiságának kiderítését. A kapcsolódó vizsgálat időtartama az alapellenőrzés határidejébe nem számít bele. 3.1.6 Helyszíni szemle A helyszíni szemle célja, hogy az adóhatóság valamely lényeges körülmény megállapításának vagy felderítésének elősegítésére a helyszínt közvetlenül megvizsgálja, megfigyelje. A szemle elrendelése történhet hivatalból vagy az adózó kérésére. Az ellenőrzés során általában akkor válik szükségessé, ha egy-egy gazdasági esemény elszámolásának szabályszerűsége a kérdés. A szemle lefolytatásának szabályait a Ket. 56-57. -ai tartalmazzák. 3.1.7 Helyszíni leltározás A helyszíni leltározás alkalmas a meglévő készlet, illetve bármely eszköz eredetének, bizonylati alátámasztottságának felülvizsgálatára és bizonyítására. Annak, hogy a felvett leltár, illetve a leltározás során tett megállapítások bizonyítékként felhasználhatók legyenek feltétele a leltározás eljárási szabályainak betartása. Az esemény bizonylatolása során a leltárnak - az adott készletfajtára vonatkozóan - tételesnek kell lennie. Az adóellenőr az ellenőrzés során köteles a tényeket, körülményeket, adatokat értékelni, az adózót, képviselőjét, meghatalmazottját, alkalmazottját az ellenőrzés folyamán tájékoztatni. Az adózó által felajánlott bizonyítékokat a revizor megvizsgálja és annak visszautasítása esetén először szóban, majd a jegyzőkönyvben írásban is köteles azt megindokolni. Az adóellenőr az ellenőrzés során széleskörű bizonyítást folytat le. Az ellenőrzött adózó tevékenységétől függően olykor elegendő a bizonylatok, nyilvántartások vizsgálata, de sok esetben csak más eljárási cselekmények elvégzésével lehet az ellenőrzést lefolytatni, illetve a megállapításokat alátámasztani. Az Art. széleskörű, de nem tételesen meghatározott eljárási cselekmények lehetőségét biztosítja az adóellenőr részére. 29

Így az adóellenőr az ellenőrzés során: üzleti, üzemi vagy az egyéb adóköteles tevékenység, vagyontárgy vagy jövedelem ellenőrzéséhez szükséges helyiségekbe beléphet, a vállalkozási tevékenységgel összefüggő járműveket, járművek rakományát, helyiségeket, helyszínt átvizsgálhat, iratokat, tárgyakat, munkafolyamatokat vizsgálhat meg, az adózótól, képviselőjétől, alkalmazottjától felvilágosítást, más személyektől nyilatkozatot kérhet, tisztázhatja az adóköteles tevékenységben résztvevők személyazonosságát, részvételük jogcímét, próbavásárlást, leltárfelvételt végezhet, próbagyártást rendelhet el, az adózóval szerződéses kapcsolatban álló más adózónál kapcsolódó vizsgálatot végezhet, más, a tényállás tisztázásához szükséges bizonyítást folytathat le. [ 98. (1) bek.] Ha az adózó a vállalkozási tevékenységéhez más személy ingatlanát veszi igénybe, az ingatlan tulajdonosa köteles tűrni az adóhatóság helyszíni ellenőrzését. A vállalkozási tevékenységet nem folytató magánszemély lakásában az adóellenőr akkor jogosult az ellenőrzést lefolytatni, ha az adókötelezettség a lakással, mint vagyontárggyal kapcsolatos, vagy az adózó jövedelme a lakás hasznosításából származik, vagy valószínűsíthető, hogy a lakásban vállalkozói igazolványhoz kötött tevékenységet bejelentés nélkül végeznek. Az ingatlan, de különösen a magánszemély lakása különösen fontos jogi tárgyak, melyek adott esetben védelmet élveznek még a hatósággal szemben is. Külön szabályozzák azt az esetet, amikor a revizor a magánszemély lakásban folytathat ellenőrzést. Az adózónak joga van a megállapításokkal kapcsolatban felvilágosítást kérni, azokra észrevételt tenni és bizonyítási indítványokat előterjeszteni. [100. (3) bek.] 30

Ha az adóhatóság a vizsgálat megállapításait más adózónál végzett kapcsolódó vizsgálat eredményével támasztja alá, az erről szóló jegyzőkönyvnek, illetőleg határozatnak az adózót érintő részét az adózóval részletesen ismertetnie kell. [Art. 100. (4) bek.] 20 3.2 A becslést megalapozó körülmények 3.2.1 Vagyonszerzési illeték Az ingatlanügyi hatóság az ingatlan-nyilvántartási bejegyzési kérelem beérkezését követő 8 napon belül adatot szolgáltat az illetékkiszabáshoz szükséges, birtokában lévő adatokról, valamint ingatlanértékesítés esetén az ingatlan értékesítőjéről és az ingatlanszerződés szerinti értékéről, továbbá termőföld átruházása esetén a termőföld-értékesítésről, az ingatlanhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogról ellenérték fejében való lemondás, ilyen jog visszterhes alapítása, átruházása (átengedése), megszüntetése esetén az átruházó (átengedő), e jogot alapító, illetve megszüntető magánszemélyről és e jog szerződés szerinti értékéről. A vagyonszerzési illeték alapja az ingatlan forgalmi értéke. A vagyonszerzési illeték csökkentése azóta adózói próbálkozás tárgya, mióta a föld forog. Természetesen az ingatlanvásárló, lehetőleg alacsony illeték alapban érdekelt, az eladónak pedig általában szintén nincs ellenére a szerződésekben kis összegben megjelenő vételár, hiszen az ingatlanértékesítésből származó jövedelem - a magánszemély egyéb jogcímen szerzett bevételeihez hasonlóan - személyi jövedelemadó köteles bevétel. Amennyiben az ingatlan szerződésben meghatározott vételára jelentősen eltér a forgalmi értéktől az adóhatóság az illeték alapját becsléssel állapítja meg. Az adóhatóság az ingatlanokkal kapcsolatos illetékkiszabásról egyfajta tematikus 20 lengyelpiroska.hu, nav.gov.hu - Tájékoztató az adóhatóság jogairól és kötelezettségeiről az adóhatósági eljárás során 31