Az illetékjogi szabályozás elméleti és gyakorlati kérdései

Miskolci Egyetem Állam- és Jogtudományi Kar Államtudományi Intézet Pénzügyi Jogi Tanszék Az illetékjogi szabályozás elméleti és gyakorlati kérdései Szerző: Kecskeméti Ágnes Neptun kód: C3H96U Konzulens: Dr. Erdős Éva Miskolc 2015.

2

University of Miskolc Faculty of Law Institute of Public Law Department of Financial Law Theoretical and practical questions of the duty regulations Author: Ágnes Kecskeméti Neptun: C3H96U Consultant: Éva Erdős PHD. Miskolc 2015. 3

4

TARTALOMJEGYZÉK Az illetékjog, mint globális jogterület a választott témáról... 7. I. FEJEZET 1. Az illeték, mint adó jellegű közteherviselési hozzájárulás... 8. 2. Az illeték és az adó fogalmi elhatárolása: azonosságok és eltérések... 8. 3. Az illeték- és díjfizetési kötelezettség elhatárolása... 9. 4. Az illetékfizetés funkciója... 10. 5. Az illetékfizetési kötelezettség... 10. 6. Az egyes illetékfajták csoportosítása... 11. 6.1. Az eljárási illetékek és a vagyonszerzési illetékek elhatárolása... 11. II. FEJEZET 1. Az Itv. hatálya... 13. 1.1. Területi és tárgyi hatály... 13. 1.2. Személyi hatály... 14. 1.2.1. Illetékmentesség... 14. III. FEJEZET 1. Az illetékkötelezettség keletkezése... 17. IV. FEJEZET: AZ EGYES ILLETÉK-NEMEK... 18. 1. Ingyenes vagyonszerzési illetékek... 18. 1.1. Öröklési illeték... 18. 1.1.1. Tárgya... 18. 1.1.2. Alapja... 20. 1.1.3. Haszonélvezet, használati öröklése... 20. 1.1.4. Mértéke... 21. 1.1.5. Öröklési illetékmentesség, kedvezmény... 21. 1.1.6. Az öröklési illeték szabályainak érvényesülése a gyakorlatban... 21. 1.1.6.1. A követelés öröklésének illetéke... 21. 1.2. Ajándékozási illeték... 23. 1.2.1. Az ajándékozás fogalma... 23. 1.2.2. Tárgya... 24. 1.2.3. Alapja... 24. 1.2.4. Haszonélvezet, használat ajándékozása... 25. 1.2.5. Mértéke... 25. 5

1.2.6. Ajándékozási illetékmentesség, kedvezmény... 25. 1.2.7. Az ajándékozási illeték szabályainak érvényesülése a gyakorlatban... 25. 1.2.7.1. A követelés elengedésének illetékvonzata... 25. 1.2.7.2. Működési támogatás = ajándék?... 27. 1.2.7.3. Ajándékozási illeték tárgyát képezi az elengedett követelés, mint vagyoni értékű jogról ellenszolgáltatás nélkül történő lemondás... 28. 2. Visszterhes vagyonátruházási illeték... 31. 2.1. Tárgya... 31. 2.2. Alapja... 32. 2.3. Haszonélvezet, használat visszteher fejében történő megszerzése... 33. 2.4. Mértéke... 33. 2.5. Visszterhes vagyonátruházási illetékmentesség, kedvezmény... 33. 2.6. Pótlékmentes részletfizetés... 33. 2.7. A visszterhes vagyonátruházási illeték szabályainak érvényesülése a gyakorlatban... 34. 2.7.1. A lakásilleték részletes szabályai... 34. 2.7.2. Az őstermelői mentesség ellenőrzésének tapasztalatai... 43. 2.7.3. Az ingatlanforgalmazási célú vagyonszerzések... 45. 2.7.4. Az átalakulás illetékügyi elbírálásának gyakorlata... 49. V. FEJEZET: A HAGYATÉK TÁRGYÁT KÉPEZŐ INGATLANOK ÉRTÉKÉNEK VITATHATÓSÁGA... 53. VI. FEJEZET: A JELEN PROBLÉMÁI ÉS A JÖVŐ TENDENCIÁI... 56. 6

Az illetékjog, mint globális jogterület a választott témáról Az illetékjogi szabályozás egyfajta globális jogterületként a jogrendszer minden szegmensébe behatol, a szabályozás jogpolitikai indokaival összhangban szükségszerű tényezőként kíséri végig a folytonosan felmerülő jogviszonyokat. A dolgozat - az illetékjog globalitása okán egységben szemléli a vonatkozó jogi szabályozást a felmerülő olyan komplex jogviszonyokkal, amelyekkel a jogalanyok a közjog és a magánjog területéről egyaránt szembesülnek. A dolgozat célja, hogy áttekintse az illetékjogi szabályozás elméleti és gyakorlati dimenzióit, számba vegye és rendszerbe foglalja a vonatkozó jogszabályi rendelkezéseket és a jogalkotói célokat, valamint képet adjon mindezek joggyakorlatbeli érvényesülését illetően. A szerző az elemzésen túlmenően megkísérli feltárni a hatályos szabályozás hiányosságait és következetlenségeit, és ennek nyomán előrevetíteni a jövőben kívánatos jogalkotásbeli tendenciákat. A dolgozat az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény 2014. szeptemberében hatályos változata alapján készült. 7

I. FEJEZET 1. Az illeték, mint adó jellegű közteherviselési hozzájárulás Az illeték állami bevételként a közteher egyik fajtája, a központi költségvetésbe történő befizetési kötelezettséget jelent a jogalanyok számára. Az illetékfizetésre kötelezettek körét az állam egyoldalúan, magas szintű jogszabályban állapítja meg, az a magánszféra alanyait terheli (állampolgárokat és gazdálkodó szervezeteket egyaránt). Az illetéket - nemfizetés esetén - az állam kényszer útján és szankciókkal terhelten hajtja be (mulasztási bírság, adóbírság, késedelmi pótlék). Az illetékbevételeket az állam a közfeladatok ellátására fordítja. Az eljárási illetékek esetében a közvetlen ellenszolgáltatás abban áll, hogy a bíróság vagy más hatóság eljár az adott ügyben. Az illeték alapvető jellemzője, hogy - általános jellegű (természetes és jogi személyekre egyaránt vonatkozó) és mértékű, - közvetlen ellenszolgáltatás típusú (nem anonim jellegű), - egyszeri (évente nem megismétlődő), - a központi és önkormányzati költségvetések bevételeit gyarapító, járulékos jellegű, - pénzbeli fizetési kötelezettség. 1 2. Az illeték és az adó fogalmi elhatárolása: azonosságok és eltérések Az illetékeket nem soroljuk az adók közé azon az alapon, hogy az illetékek esetében az egyén vagy a szervezet valamilyen állami szerv nem gazdasági természetű ellenszolgáltatását veszi igénybe. Az adók esetében viszont közvetlen ellenszolgáltatásról nem beszélhetünk. Ugyanakkor az illetékek egy csoportja, nevezetesen a vagyonszerzési illetékek vagyonadó-jellegű fizetési kötelezettségként jellemezhetők. 2 1 Burján Ákos - Sándorné Új Éva Sztanó Imréné Vigvári András: Adótani alapok SALDO Pénzügyi Tanácsadó és Informatikai Zrt. (Budapest, 2012.) 160. o. 2 Burján Ákos - Sándorné Új Éva Sztanó Imréné Vigvári András: Adótani alapok SALDO Pénzügyi Tanácsadó és Informatikai Zrt. (Budapest, 2012.) 159. o. 8

Az illetékért járó ellenszolgáltatás általában nem gazdasági jellegű, hanem rendszerint államigazgatási (közigazgatási), bírósági szervek, igazságszolgáltatási és adminisztratív ténykedéseinek ellenértéke. Ahol az ellenszolgáltatás inkább gazdasági jellegű, ott nem illeték, hanem díjfizetés esedékes. Az illetékrendszerben vannak olyan kötelezettségek, amelyek közgazdasági tartalmukat tekintve egyszeri befizetésként ugyan, de majdnem adójellegűek, mert a fizetési kötelezettséggel szemben nem áll arányos ellenszolgáltatás. A vagyonszerzési illetékek közül például az öröklési és az ajándékozási illeték azon alapul, hogy az örökös, illetőleg a megajándékozott vagyona ellenszolgáltatás nélkül gyarapszik. Ennek a vagyongyarapodásnak egy részét az állam öröklési, illetőleg ajándékozási illeték formájában elvonja, azaz a vagyongyarapodást adóztatja. Ennek megfelelően ezek az illetékek közgazdasági tartalmukat tekintve egyszeri vagyonadó-jellegűek. Hasonlóan vagyonadó-jellegűnek mondható a visszterhes vagyonátruházási illeték is, amelyet akkor kell fizetni, amikor például az ingatlan ellenérték fejében cserél gazdát vagy az ingatlan forgalomba kerül. 3 3. Az illeték- és díjfizetési kötelezettség elhatárolása Az eljárási illetékektől tartalmilag nem sokban különböznek azok a díjak, amelyeket egyes államigazgatási eljárásokért, illetőleg egyes intézmények igazgatási jellegű szolgáltatásának igénybevételéért, továbbá egyes bírósági eljárási cselekményekért (szolgáltatásokért) kell fizetni a hatályos jogban. Az elvi különbség, hogy az illetékektől eltérően a díjaknál elméletileg megállapítható a közszolgáltatás költsége. A fizetendő díj mértéke nem haladhatja meg az adott eljárással (szolgáltatással) kapcsolatban felmerülő költségeket. Változó költségigényű eljárások (szolgáltatások) esetében a díj összegét átalányjelleggel kell meghatározni. A díjköteles eljárásért (szolgáltatásért) megállapított díjon felül az ügyfél terhére illeték vagy egyéb költség nem számítható fel. Garanciális szabály, hogy az illeték-, illetve díjfizetés nem lehet párhuzamos. 4 3 Burján Ákos - Sándorné Új Éva Sztanó Imréné Vigvári András: Adótani alapok SALDO Pénzügyi Tanácsadó és Informatikai Zrt. (Budapest, 2012.) 160.-161. o. 4 Földes Gábor: Adójog Osiris Kiadó (Budapest, 2001.) 310. o. 9

4. Az illetékfizetés funkciója Az Itv. preambuluma értelmében az illetékbevételek egyrészt az állami és társadalmi feladatokhoz való arányos hozzájárulást, másrészt az önkormányzatok saját bevételi forrásainak gyarapítását szolgálják. Az Itv. általános indokolása értelmében az Itv. a szektor és versenysemlegesség elvét követve a lakosságot és a gazdálkodó szervezeteket egyaránt érintő fizetési kötelezettséget állapít meg annak érdekében, hogy egyfelől elősegítse az állami és önkormányzati feladatok teljesítését, másfelől arányos és méltányos hozzájárulást biztosítson a közterhek viseléséhez. 5 Az illetéknek az az elsődleges közgazdasági funkciója, hogy általa legalábbis részben megtérüljenek azok a költségek, amelyek különböző állami szerveknél elsősorban az államigazgatási és bírói szerveknél az állampolgárok és a közületek ügyeinek intézése kapcsán felmerülnek. 6 Az Itv. megalkotásával biztosítani kívánt jogalkotó célok összhangban vannak az Alaptörvényben is deklarált közteherviselés elvével. Megjegyzendő, hogy szembeállítva az Alkotmányban foglalt deklarációval az Alaptörvény szerinti alapelvi megfogalmazásban átkerült a hangsúly a közbevételekről, közbefizetésekről a társadalom közös fogyasztására, azaz a közös szükségletekhez való hozzájárulásra. 7 Az Alaptörvény XXX. cikk (1) bekezdése értelmében: Teherbíró képességének, illetve a gazdaságban való részvételének megfelelően mindenki hozzájárul a közös szükségletek fedezéséhez. 5. Az illetékfizetési kötelezettség Az Itv. 1. (1) bekezdése szerint: öröklés, ajándékozás és visszterhes vagyonátruházás esetén vagyonszerzési illetéket, a közigazgatási hatósági és bírósági eljárásért eljárási 5 Dr. Lomnici Zoltán: Az illetékjogszabályok magyarázata és gyakorlata HVG-ORAC Lap- és Könyvkiadó Kft. (Budapest, 2008.) 16. o. 6 Burján Ákos - Sándorné Új Éva Sztanó Imréné Vigvári András: Adótani alapok SALDO Pénzügyi Tanácsadó és Informatikai Zrt. (Budapest, 2012.) 160. o. 7 Erdős Éva: A közteherviselés elvének kiterjesztő értelmezése az európai adóharmonizáció tükrében 60. o. http://www.mjsz.uni-miskolc.hu/201102/6_erdoseva.pdf letöltés ideje: 2014. szeptember 14. 10

illetéket vagy az e törvényben meghatározott módon, de külön jogszabályban megállapított igazgatási, bírósági szolgáltatási díjat, a cégbíróságok törvényességi felügyeleti tevékenységéért felügyeleti illetéket kell fizetni. 6. Az egyes illetékfajták csoportosítása A hatályos illetéktörvény alapján az illetékek fajtái két nagy csoportra oszthatók: 1. Vagyonszerzési illetékek: ingyenes vagyonszerzési illeték o öröklési illeték o ajándékozási illeték visszterhes vagyonátruházási illeték 2. Eljárási illetékek: közigazgatási hatósági eljárási illeték bírósági eljárási illeték igazgatási, illetve bírósági szolgáltatási díj felügyeleti illeték A szerző álláspontja szerint az egyes illetékfajták csoportosításának egy további változata is lehetséges, az alábbi megkülönböztetés szerint: 1. Anyagi jogi illetékek: öröklési illeték, ajándékozási illeték, visszterhes vagyonátruházási illeték; 2. Eljárásjogi illetékek: közigazgatási hatósági eljárási illeték, bírósági eljárási illeték, igazgatásibírósági szolgáltatási díj, felügyeleti illeték. 6.1. Az eljárási illetékek és a vagyonszerzési illetékek elhatárolása Az eljárási illeték egyszeri eseményhez kötődő állami szolgáltatás (ált. aránytalan) ellenértéke. A vagyonszerzési illetékek a vagyonszerzés tényéhez kapcsolódó közvetlen ellenszolgáltatás nélküli adójellegű elvonások. 8 A bírói gyakorlat nem egységes 8 Dr. Herich György: Adótan 2013. 11

abban a kérdésben, hogy az illetéktörvény alkalmazása szempontjából a vagyonszerzés vagyongyarapodást jelent-e vagy sem. A Komárom-Esztergom Megyei Bíróság ítélete 9 rámutat, hogy az Itv. 1. és 18. (1) bekezdése szerint az illeték tárgya a vagyonszerzés. A vagyonszerzés a szó nyelvtani értelme szerint vagyongyarapodás, ezért az adott esetben azt kell vizsgálni, hogy a fél vagyonában milyen szaporodás következett be. A Legfelsőbb Bíróság ítéletének 10 indokolása ugyanakkor azt rögzíti, hogy az Itv. értelmében az illetékkötelezettséget a vagyonátruházás ténye keletkezteti. 11 Az Itv. megalkotásának jogpolitikai indokai alapján az utóbbi álláspont bizonyul helyesnek. Penta Unió Oktatási Centrum (2013. január 1.) 281. o. 9 2.Pf.20.120/1995. számú ítélet 10 Kfv.I.27.971/1995. számú ítélet 11 Dr. Lomnici Zoltán: Az illetékjogszabályok magyarázata és gyakorlata HVG-ORAC Lap- és Könyvkiadó Kft. (Budapest, 2008.) 17. o. 12

II. FEJEZET 1. Az Itv. hatálya Az Itv. az illetékrendszer felosztásának megfelelően rendelkezik a hatályáról, az egyes illetékfajták vonatkozásában külön szabályozást tartalmaz. 1.1. Területi és tárgyi hatály Az öröklési illetékre vonatkozó rendelkezéseket ahogyan azt a törvény deklarálja - a belföldön lévő hagyatékra minden esetben alkalmazni kell. Magyar állampolgár, Magyarországon élő nem magyar állampolgár vagy belföldi székhelyű jogi személy által örökölt külföldön lévő ingó hagyaték abban az esetben tartozik a törvény hatálya alá, ha a szerző fél a hagyaték helye szerinti országában nem köteles illeték (vagy ennek megfelelő adót) fizetésére. Deklarálja továbbá a törvény, hogy külföldön lévő ingatlanhagyatékra nem terjednek ki az öröklési illetékre vonatkozó rendelkezések. Az ingyenesen és a visszterhesen történő vagyonszerzések esetében a törvény rendelkezéseit tekintet nélkül a szerző fél állampolgárságára minden ingó, vagyoni értékű jog, belföldi ingatlan, belföldi ingatlannal rendelkező társaság vagyoni betétje, valamint belföldön megszerzett és nyilvántartásba vett gépjármű és pótkocsi tekintetében alkalmazni kell, kivéve, ha nemzetközi szerződés másként rendelkezik. A törvény tárgyi hatálya kiterjed összegezve: - minden belföldön történő ingyenes vagy visszterhes vagyonszerzésre (függetlenül a szerző fél állampolgárságától); - minden külföldi ingó hagyatékra, ha az örökös magyar állampolgár és a szerzés országában nem kell illetéket (vagy ennek megfelelő adót) fizetnie; - a belföldön indított közigazgatási és bírósági eljárásra. 13

Az indokolás szerint az Itv. alkalmazásában vagyonnak minősülnek mindazok a dolgok és jogok (ingatlan, ingó, vagyoni értékű jog), amelynek értékmegőrző (növelő) tulajdonsága van és újraelosztása, illetőleg alapítása megfelelően ellenőrizhető. 12 Vagyoni értékű jog alatt a földhasználat, a haszonélvezet, a használat joga - ideértve az üdülőhasználati jogot és a szállás időben megosztott használati jogát is -, továbbá a vagyonkezelői jog, az önálló orvosi tevékenység praxisjoga, az üzembentartói jog, továbbá ingyenes vagyonszerzés esetén a követelés értendő (a bérleti jog tehát nem szerepel a törvényi felsorolásban). 1.2. Személyi hatály A törvény személyi hatályát illetően természetes személyekre és jogi személyekre egyaránt kiterjed. 1.2.1. Illetékmentesség Az Itv. 4. (1) bekezdése alapján megkülönböztethető: Személyes illetékmentesség: az illeték fizetésére egyébként kötelezett mentessége, általában valamely állami feladatot ellátó szervek részesülnek a mentesség e fajtájában (Itv. 5. ), amely kategórián belül differenciálható: Teljeskörű és feltétlen személyes illetékmentesség, valamint Feltételes személyes illetékmentesség, FELTÉTEL: ha a vagyonszerzést, illetőleg az eljárás megindítását megelőző adóévben folytatott vállalkozási tevékenységéből származó jövedelme után az adott szervnek társasági adófizetési kötelezettsége, illetve költségvetési szerv esetében eredménye után a központi költségvetésbe befizetési kötelezettsége nem keletkezett. Az Itv. 5. (3) bekezdése értelmében a feltételes illetékmentességet élvező szervezet (alapítvány) közigazgatási hatósági vagy bírósági eljárás kezdeményezése, illetve gépjármű, pótkocsi szerzése esetén nyilatkozik az illetékmentesség (2) bekezdésben meghatározott feltételének 12 Dr. Lomnici Zoltán: Az illetékjogszabályok magyarázata és gyakorlata HVG-ORAC Lap- és Könyvkiadó Kft. (Budapest, 2008.) 16. o. 14

fennállásáról, egyéb vagyonszerzés esetén a feltétel teljesülését az állami adóhatóság hivatalból ellenőrzi. Tárgyi illetékmentesség: az illeték tárgyára vonatkozó mentesség, amelyek az egyes illetéktípusoknál kerültek szabályozásra. Tárgyi illetékmentesség alapján a fél jövedelmi és vagyoni viszonyaitól függetlenül mentesül az illeték megfizetése alól. A tárgyi illetékmentesség körét az Itv.-n túl - egyéb jogszabályok is bővítik, például 1952. évi III. törvény a Polgári Perrendtartásról (Pp.). 15

Az alábbi ábra a Dr. Herich György által szerkesztett Adótan 2013. című forrás (Penta Unió Oktatási Centrum 2013. január 1.) 281. oldalán található szervezeti diagram alapján készült. Az Itv. hatálya TÁRGYI ALANYI Öröklési illeték Ajándékozási illeték Vagyonszerzési illeték Természetes személy Jogi személy - belföldi hagyaték; - örökölt külföldi ingó hagyaték, vagyoni értékű jog, HA külföldön nem kell illetéket fizetni Ingatlan, ingó, vagyoni értékű jog - ingatlanhoz kapcsolódó jogok; - ingó hatósági árverése; - belföldi nyilvántartásba vett gépjármű és pótkocsi; - közterületi ingatlannak nem minősülő felépítmény; - orvosi tevékenység működtetési joga; - értékpapír öröklési szerződés keretében történő megszerzése; - belföldi ingatlannal rendelkező társaságban vagyoni betét, ha a társaság főtevékenysége épületépítési projekt szervezése, lakó- és nem lakó épület építése, saját tulajdonú, bérelt ingatlan bérbeadása, üzemeltetése vagy saját tulajdonú ingatlan adásvétele 16

III. FEJEZET 1. Az illetékkötelezettség keletkezése (Itv. 3. ) Öröklési illeték: az örökhagyó halála napján. Ajándékozási illeték: o ingatlan esetén a szerződéskötés napján, o ingó, vagyoni értékű jog esetén az okirat aláírásának napján, ha a szerződésről csak külföldön állítottak ki okiratot, azon a napon, amelyen az illetékkötelezettséget megalapító esemény bekövetkezett, o a vagyonszerzéskor (ha nem állítottak ki okiratot). Visszterhes vagyonátruházási illeték: o a szerződéskötés napján, o árverési vétel esetén az árverés napján, o hatósági határozat alapján történő szerzés esetén a határozat jogerőre emelkedése napján, o egyéb esetekben a vagyonszerzéskor. Felfüggesztő vagy bontó feltételtől, kezdő határidő bekövetkeztétől függő vagyonszerzés esetén: a szerződés hatályának beálltakor. Hatósági jóváhagyástól (engedélytől, hozzájárulástól, tudomásulvételtől) függő vagy ügyletek esetén vagy olyan ügyleteknél, amelyeknél a szerződés hatályosságához harmadik személy beleegyezése szükséges: az (utolsó) jóváhagyáskor. Eljárási illeték: az eljárás megindítása iránti kérelem előterjesztésekor. 17

IV. FEJEZET: AZ EGYES ILLETÉK-NEMEK 1. Ingyenes vagyonszerzési illetékek Tárgya: haláleset folytán, illetve ajándékozással történt vagyonszerzés. 1.1. Öröklési illeték 1.1.1. Tárgya: - örökség (ideértve a haszonélvezeti jog megváltását), - hagyomány, - meghagyás, - kötelesrész, - halál esetére szóló ajándékozás. Megjegyzendő, hogy öröklési szerződés alapján történő öröklés esetén öröklési illeték helyett - visszterhes vagyonátruházási illeték fizetendő. Deklarálja az Itv., hogy nem tárgya az öröklési illetéknek az ingatlannyilvántartásba bejegyzett olyan vagyoni értékű jog, amely a dolog tulajdonosának személyében beállott változásra (öröklésre) tekintet nélkül marad fenn. 18

Az alábbi ábra a Dr. Herich György által szerkesztett Adótan 2013. című forrás (Penta Unió Oktatási Centrum 2013. január 1.) 283. oldalán található szervezeti diagram alapján készült. ÖRÖKLÉSI ILLETÉK Tárgya Az örökség elhárítása Terhelt hagyaték Több örökös, osztályos egyezség - Örökség, - hagyomány, - meghagyás, - kötelesrész, - halál esetére szóló ajándékozás Lemondás: ingyenes vagy visszterhes Visszautasítás Átengedés: ingyenes vagy visszterhes Hitelező veszi át Mindenkinek a jutott örökség után Tovább részletezve: 13 Amennyiben visszteher fejében történik a lemondás, az ellenérték alapulvételével ajándékozási illeték fizetendő. Ingyenes lemondás után illetékfizetési kötelezettség nem áll fenn. Deklarálja az Itv., hogy nem kötelezhető öröklési illeték fizetésére az az örökös vagy hagyományos, aki az öröklés megnyílta után az örökséget, illetőleg hagyományt visszautasítja. Amennyiben visszteher fejében történik az átengedés, az örökös öröklési illetéket, a szerző fél visszterhes vagyonátruházási illetéket köteles fizetni. Ha ingyenesen történik az átengedés más örökös részére, az átengedett rész után az átengedő fél vonatkozásában öröklési illeték kiszabásának nincs helye. Az így 13 Dr. Herich György: Adótan 2013 Penta Unió Oktatási Centrum (2013. január 1.) 283. o. 19

átengedett örökséget vagy egy részét megszerző más örökös úgy fizeti az öröklési illetéket, mintha a hagyaték közvetlenül az örökhagyóról szállt volna rá. Amennyiben hitelező veszi át a terhelt hagyatékot, a hitelező az átvett rész után öröklési illeték helyett - visszterhes vagyonátruházási illetéket köteles fizetni, kivéve, ha a hitelező egyben az örökhagyó örököse is. Az örökösök között megkötött osztályos egyezség esetén minden örökös csak a neki jutó örökrész értéke után köteles öröklési illetéket fizetni. A törvény vagy végrendelet szerinti örökrészen felül ellenérték fejében átvett rész tekintetében az örökrészen felül átvett rész értéke után az átvevő visszterhes vagyonátruházási illetéket, az átadó öröklési illetéket köteles fizetni. 1.1.2. Alapja: 14 a hagyaték tiszta értéke. Ennek kiszámításához a forgalmi értékből levonandók az alábbi tételek: - tartozások, adósságok (azoknak egy-egy örökösre jutó része, az adósság és más teher fennállását és összegszerűségét az örökös (hagyományos) köteles igazolni), - gondnok, végrehajtó tiszteletdíja, - temetés költségei (a szokásos költségek bizonyítás nélkül elfogadhatók), - vagyoni értékű jogok, - kiadott kötelesrész. A fenti számítás eredménye a hagyaték tiszta értéke, azaz az illetékalap. A forgalmi érték számításánál a gépjárművet, illetve pótkocsit figyelmen kívül kell hagyni, ezek után a visszterhes vagyonszerzési illetéknél szabályozott illetéket kell fizetni. A haszonélvezet, mint önálló vagyonrész működik, csökkenti a tulajdonos illetékalapját. Ha a tulajdon- és haszonélvezeti jog egyidejű szerzésére kerül sor, akkor a tulajdonos a haszonélvezettel csökkentett érték, a haszonélvezetet szerző a haszonélvezetre számított érték után fizet illetéket. 1.1.3. Haszonélvezet, használat öröklése: amennyiben a hagyatéki vagyontárgy tulajdonjogának és haszonélvezeti, illetve használati jogának örököse különböző 14 Dr. Herich György: Adótan 2013 Penta Unió Oktatási Centrum (2013. január 1.) 284. o. 20

személy, a tulajdonjog örököse a haszonélvezetnek, használatnak az Itv. szerint számított értékével csökkentett forgalmi érték után fizet öröklési illetéket. A haszonélvező, illetve a használó az ugyanígy számított haszonélvezeti, használati érték után fizeti az öröklési illetéket. 1.1.4. Mértéke: - általános mértéke az egy-egy örökösnek, hagyományosnak juttatott örökség tiszta értéke után 18 %, ha az Itv. eltérően nem rendelkezik; - lakástulajdon és lakástulajdonhoz kapcsolódó vagyoni értékű jog öröklése esetén 9 %; - gépjármű és pótkocsi tulajdonjogának, vagyoni értékű jogának öröklése esetén a gépjármű és pótkocsi visszterhes vagyonátruházási illetékének kétszerese. 1.1.5. Öröklési illetékmentesség, kedvezmény: a szerző a dolgozatban eltekint az öröklési illeték körében szabályozott mentességek és kedvezmények felsorolásától, azokat az Itv. 16. -a teljes körűen tartalmazza. 1.1.6. Az öröklési illeték szabályainak érvényesülése a gyakorlatban 1.1.6.1. A követelés öröklésének illetéke Az öröklési illetékkel kapcsolatos bírói gyakorlat szemléltetése érdekében az alábbiakban egy, a követelés - mint az öröklési illeték egy rendhagyó tárgya vonatkozásában keletkezett jogeset kerül bemutatásra. 15 Az illetékkiszabás alapjául szolgáló jogerős hagyatékátadó végzés szerint a felperes megszerezte az örökhagyó 30 millió forint összegben fennálló követelését is. Az öröklési illetékfizetési kötelezettség az örökhagyó halála napján keletkezik. Így nincs jelentősége annak, hogy az örökös a megszerzett követelés alapján ténylegesen mikor jut hozzá az ennek tárgyát képező pénzösszeghez. A felperes nem vitatta a követelés összegét, ezt megörökölte, a jogerős hagyatékátadó végzésben foglaltak felülbírálatára 15 Fővárosi Törvényszék 28.K.33.795/2011/9., Kúria Kfv.V.35.006/2013/5. Adó (Adó- és pénzügyi szaklap, XXVIII. Évfolyam 2014/9. szám, Wolters Kluwer Complex Kiadó) 86.- 87. o. 21

pedig az adóhatóságnak, illetve a perbíróságnak nincs hatásköre, ezeket köteles figyelembe venni az illetékkiszabási eljárás során. Az elsőfokú adóhatóság fizetési meghagyásában kötelezte a felperest a kiszabott öröklési illeték megfizetésére. Az alperes másodfokú adóhatóság határozatában az elsőfokú határozatot helybenhagyta. Indokolása szerint az illetékfizetési kötelezettség megállapítása szempontjából nem releváns, hogy a követelés kötelezettjétől nem várható teljesítés. A követelést felvették a hagyatéki leltárba, ennek összegszerűségét az örökösök nem vitatták, így ez öröklési illeték tárgyát képezi. Az örökség tiszta értékének számításánál a megszerzett vagyon forgalmi értékéből levonták a hagyatékot terhelő tartozásokat és egyéb terheket. A felperes keresetében foglalt érvelés szerint az örökhagyót megillető 30 millió forintos vételár követelés megtérülése bizonytalan, mivel a kötelezettel szemben több, eredménytelen végrehajtási eljárás is folyamatban volt. Kifejtette, hogy a 30 millió forint nem minősülhet tiszta értéknek, ezért nem lehet illeték alapja. Az elsőfokú bíróság a keresetet elutasította. Jogi álláspontja szerint a felperes kötelezettel szembeni vételár követelése a hagyaték része, ezért ezt az öröklési illeték tiszta értékének számítása során figyelembe kellett venni. A felperes nem bizonyította állítását, mely szerint a követelés behajthatatlan. Az e körben előterjesztett, szakértő kirendelésére vonatkozó bizonyítási indítványt azért kellett elutasítani, mert az örökség értékének megállapítása nem tekinthető szakkérdésnek, illetve a felperes által az igazságügyi szakértőhöz feltenni kívánt kérdést csak a már kirendelt végrehajtó tudja igazolni. A jogerős ítélet ellen a felperes felülvizsgálati kérelmet nyújtott be. Érvelése szerint a megörökölt vételár, mint bizonytalan követelés, nem lehet öröklési illeték alapja. Az elsőfokú bíróság e körben a tényállást nem tisztázta megfelelően, és figyelmen kívül hagyta a Végrehajtó Iroda jegyzőkönyvében foglaltakat, mely szerint a kötelezett részéről nem történt teljesítés, és a követelés a végrehajtási okiraton feltüntetett tőke és járulékai erejéig teljes egészében fennáll. Az adósnak végrehajtás alá vonható vagyontárgya nincs, ezért a követelés behajthatatlanságát vélelmezni kell. Méltánytalannak kérte értékelni azt az ítéleti megállapítást, mely szerint csak utólag 22

fordulhat kérelemmel az adóhatósághoz abban az esetben, ha bizonyítani tudja, hogy az örökség értéke visszaható módon csökkent. A Kúria döntése szerint a felülvizsgálati kérelem nem alapos. Az illetékkiszabás alapjául szolgáló jogerős hagyatékátadó végzés szerint a felperes megszerezte az örökhagyót megillető 30 millió forint összegben fennálló követelését is, és a hagyaték, mint egész száll át az örökösre. Az öröklési illetékfizetési kötelezettség az örökhagyó halála napján keletkezik, így nincs jelentősége annak, hogy az örökös a megszerzett követelés alapján ténylegesen mikor jut hozzá az ennek tárgyát képező pénzösszeghez. Utal egyben a Kúria arra, hogy a jogerős hagyatékátadó végzés szerint a felperes nem vitatta a követelés összegét, ezt megörökölte, és a jogerős hagyatékátadó végzésben foglaltak felülbírálatára az adóhatóságnak, illetve a perbíróságnak nincs hatásköre, nem térhet el a jogerős hagyatékátadó végzésben szereplő adatoktól, ezeket köteles figyelembe venni az illetékkiszabási eljárás során. A megörökölt követelés öröklése után tehát az öröklési illeték kiszabására jogszerűen került sor. Nem áll rendelkezésre olyan dokumentum, amely a követelés behajthatatlanságát igazolná, ezt a felperes a peres eljárás során sem bizonyította. A felperes érvelésével ellentétben a méltányosság gyakorlására az adóhatóságnak csak akkor van lehetősége, ha ezt számára a jogszabály lehetővé teszi. Az illetékkiszabással kapcsolatos, jelen perben vitatott eljárás nem ilyen eljárás. A fentiekre figyelemmel a Kúria a jogerős ítéletet hatályában fenntartotta. Arra figyelemmel tehát, hogy az örökös a hagyatéki eljárás során nem vitatta a követelés értékének összegszerűségét és a közjegyző e tárgyban teljes hatályú hagyatékátadó végzést hozott, amely jogerőre emelkedett, az adóhatóságnak és a perbíróságnak nincs jogi lehetősége a hagyatékátadó végzésben foglaltaktól való eltérésre, ahhoz a jogszabály erejénél fogva kötve van, így a jogszerűen - kiszabott öröklési illeték megfizetése az örököst terheli. 1.2. Ajándékozási illeték 1.2.1. Az ajándékozás fogalma: Az ajándékozási illeték alá eső ügyletekhez fontos meghatározni magának az ajándékozásnak a fogalmát, amelyet az Itv. mögöttes jogszabályában, a Polgári Törvénykönyvről szóló 2013. évi V. törvényben találhatunk meg. Eszerint ajándékozás 23

esetén a szerződő felek egyike a saját vagyona rovására a másik felet ingyenesen vagyoni előnyhöz juttatja. Az Itv. alapján az ajándékozási illetéket mindig a vagyonszerző fizeti meg, vagyis az, akinek az ajándékozást követően a vagyona gyarapszik. 16 1.2.2. Tárgya: - ingatlan, - ingó, ha arról okirat készül vagy a forgalmi értéke meghaladja a 150.000,- forintot, - vagyoni értékű jog ingyenes alapítása, ilyen jognak vagy gyakorlásának ingyenes átengedése, továbbá az ilyen jogról ellenszolgáltatás nélkül történő lemondás, amennyiben ezekről az ügyletekről okiratot állítottak ki. Deklarálja az Itv, hogy nem tárgya az ajándékozási illetéknek a vagyoni értékű jog, ha azt az ajándékozó a maga javára tartja fenn, vagy ha az ingatlant az átruházást megelőzően már fennállott és az ingatlan-nyilvántartásba bejegyzett vagyoni értékű joggal terhelten ajándékozzák. Ha a bontó feltétel vagy véghatáridő bekövetkezésekor a dolog az ajándékozóra száll vissza, a visszaszállás után ajándékozási illetéket nem kell fizetni. 1.2.3. Alapja: az ajándék tiszta értéke. Ennek kiszámításához a forgalmi értékből levonandók az alábbi tételek: - tartozások, adósságok (illetve azok egy megajándékozottra eső része, az adósság és más teher fennállását és összegszerűségét a megajándékozott köteles igazolni), - a vagyoni értékű jogok. Az előbbi számítás eredménye az ajándék tiszta értéke, azaz az illetékalap. A forgalmi érték számításánál a gépjárművet, illetve pótkocsit figyelmen kívül kell hagyni. Speciális szabály, hogy az önálló orvosi tevékenység működtetési jogának ajándékozása esetén az illeték alapja a működtetési jognak terhekkel nem csökkentett értéke. A megajándékozottnak az ajándékot terhelő, igazolhatóan általa átvállalt adósság és egyéb terhek után ide nem értve az ajándékot terhelő vagyoni értékű jogot visszterhes 16 Adóvilág (a Nemzeti Adó- és Vámhivatal szaklapja XVIII. Évfolyam 2014/07 június) 40. o. 24

vagyonátruházási illetéket kell fizetni. Ez a rendelkezés nem alkalmazható, ha a vagyonszerző az ajándékozó egyenes ági rokona (ideértve az örökbefogadáson alapuló rokoni kapcsolatot is). 1.2.4. Haszonélvezet, használat ajándékozása: ha az ajándékozó más személynek ajándékozza a vagyon tulajdonjogát, és más személy részére biztosítja ennek haszonélvezetét vagy használatát, a tulajdonjog szerzője a haszonélvezetnek, használatnak az Itv. szerint számított értékével csökkentett forgalmi érték után fizet ajándékozási illetéket. A haszonélvező, használó pedig az ugyanígy számított haszonélvezeti, használati érték után fizeti az ajándékozási illetéket. 1.2.5. Mértéke: - általános mértéke a megajándékozottnak juttatott ajándék tiszta értéke után 18 %, ha az Itv. eltérően nem rendelkezik; - lakástulajdon és lakástulajdonhoz kapcsolódó vagyoni értékű jog ajándékozása esetén 9 %; - gépjármű és pótkocsi tulajdonjogának, vagyoni értékű jogának ajándékozása esetén a gépjármű és pótkocsi visszterhes vagyonátruházási illetékének kétszerese. 1.2.6. Ajándékozási illetékmentesség, kedvezmény: a szerző a dolgozatban eltekint az ajándékozási illeték körében szabályozott mentességek és kedvezmények részletes felsorolásától, azokat az Itv. 17. - 17/D. -a tartalmazza. 1.2.7. Az ajándékozási illeték szabályainak érvényesülése a gyakorlatban 1.2.7.1. A követelés elengedésének illetékvonzata Az ajándékozási illetékfizetési kötelezettséget több szempontból vizsgálva az alábbiakban a követelés elengedésére, mint az ajándékozási illeték tárgyára fókuszál a dolgozat 17. 17 Adóvilág (a Nemzeti Adó- és Vámhivatal szaklapja XVIII. Évfolyam 2014/07 június) 40.-42. o. 25

Az Itv. ajándékozási illeték tárgyává teszi a vagyoni értékű jog ingyenes alapítását, ilyen jog ingyenes átengedését, továbbá az ilyen jogról ellenszolgáltatás nélkül történő lemondást. A vagyoni értékű jogok között nevesíti az Itv. ingyenes vagyonszerzés esetén a követelést (Itv. 102. (1) bekezdés d) pont). Az Itv. hatályára vonatkozó szabályok szerint pedig követelés elengedésével történő vagyonszerzés esetén a törvényt akkor kell alkalmazni, ha a vagyonszerző a személyi jövedelemadóról szóló törvény szerint belföldi illetőségű magánszemély, illetve belföldön bejegyzett szervezet. Ebből következően, amennyiben két magánszemély között kölcsönszerződés jön létre, és a kölcsönt nyújtó magánszemély ingyenesen lemond a követeléséről, abban az esetben a másik félnek vagyongyarapodása lesz. A vagyongyarapodás után ajándékozási illetékfizetési kötelezettség keletkezik amennyiben az Itv.-ben meghatározott mentességi feltételek nem állnak fenn. Az Itv. ugyanis több mentességi esetet is rögzít az ajándékozási illetékkel, azon belül is a követelés elengedéssel kapcsolatosan. A továbbiakban részletesen kifejtésre kerülő mentességi eset a követelés gazdálkodó szervezetek közötti ajándékozása. A mentességi szabály két esetet különböztet meg a hatálya alá tartozó jogügyletek megállapításánál, mégpedig: a visszterhes vagyonátruházási illeték tárgyát nem képező ingó vagyontárgyak térítésmentes eszközátruházás keretében történő gazdálkodó szervezet általi megszerzését, valamint a követelés gazdálkodó szervezetek közötti ajándékozás ideértve a követeléselengedést és a tartozásátvállalást is útján történő megszerzését. Az első esetben a mentesség szempontjából három tényezőt kell vizsgálni: 1. a vagyonszerzés a visszterhes vagyonátruházási illeték tárgyát nem képező ingó vagyontárgyak vonatkozásában történt-e, 2. a vagyonszerző gazdálkodó szervezet-e, 3. a vagyonszerzés térítésmentes eszközátruházás keretében zajlott-e. A második fordulat szerint a mentesség a követelés ingyenes elengedése vagy a tartozás ingyenes átvállalása esetén akkor áll fenn, ha a jogügylet gazdálkodó szervezetek között jön létre. Eszerint a követelést engedményezőnek, illetve a követelést elengedőnek és az engedményesnek, illetve a tartozástól mentesülőnek is gazdálkodó szervezetnek kell lennie ahhoz, hogy teljesüljenek a mentesség feltételei. Ebből következően nincsen mentesség az ajándékozási illetékfizetési kötelezettség alól abban az esetben, amikor a magánszemély engedi el a gazdálkodó szervezet tartozását jellemzően a korábban 26

nyújtott tagi kölcsönt -, ilyenkor a vagyonszerző gazdálkodó szervezetnek keletkezik ajándékozási illetékfizetési kötelezettsége. Az Itv. a 102. (1) bekezdés h) pontjában határozza meg a gazdálkodó szervezet fogalmát. Követelés ajándékozása esetén az Itv. a mentesség feltételeként 2013. január 1-e előtt annyit határozott meg, hogy a jogügylet gazdálkodó szervezetek között történjen, amely gazdálkodó szervezetek megfelelnek a régi Ptk. szerinti meghatározásnak. Az nem volt feltétele a mentességnek, hogy a régi Ptk. hatálya alá is tartozzon a gazdálkodó szervezet. A Mód. tv. azonban szigorította a gazdálkodó szervezetre vonatkozó szabályokat, ennek megfelelően 2014. január 1-től a vagyonszerző külföldi társaságok csak abban az esetben alkalmazhatják az illetékmentességet, ha székhelyük vagy üzletvezetési helyük nyilatkozatuk szerint olyan államban van, ahol a társasági adó (vagy annak megfelelő adó) mértéke eléri a 10 %-ot; vagy a részesedések, vagyoni betétek értékesítéséből származó jövedelmet terheli legalább 10 %-os társasági adónak megfelelő adómérték. Amennyiben fordítva történik a követelés elengedése belföldi illetőségű gazdálkodó szervezet engedi el a tartozást külföldi illetőségűnek abban az esetben nem vonatkozik az ügyletre az Itv. hatálya, tehát e mentességi szabály feltételeinek fennállását sem kell vizsgálni. 1.2.7.2. Működési támogatás = ajándék? Szintén az ajándékozási illeték tárgykörében felmerült kérdés, hogy a működési támogatás címén kapott juttatás ajándékozási illetékkötelezettség alá esik-e? 18 Az adózói kérdés arra irányult, hogy egy önkormányzat által alapított nonprofit gazdasági társaságnak keletkezik-e ajándékozási illetékfizetési kötelezettsége, ha az önkormányzat működési támogatást juttat a társaságnak. Nem vonatkoznak az Itv. személyes illetékmentességi szabályai a nonprofit gazdasági társaságra közhasznú, kiemelten közhasznú nonprofit gazdasági társaság teljes személyes illetékmentessége -, valamint az ajándékozási illetékmentességek szabályai közhasznú szervezetnek közhasznú tevékenység céljára juttatott ajándék sem, mivel nem rendelkezik közhasznúsági jogállással. Ajándékozási illetékkötelezettségről csak a következő követelmények együttes fennállása esetén beszélhetünk: a vagyongyarapodás élők közötti ingyenes jogügylet 18 Adóvilág (a Nemzeti Adó- és Vámhivatal szaklapja XVIII. Évfolyam 2014/07 június) 42. o. 27

ajándékozás eredménye és a jogszabályban meghatározott vagyonelem formájában történik. Az ajándékozási illeték tárgya alapvetően a kétoldalú jogügylet alapján történő ingyenes vagyonszerzés. A vagyoni értékű jogról ellenszolgáltatás nélküli lemondás azonban a jogosult egyoldalú nyilatkozatával is végbemehet. Az ajándékozás a Ptk. szerint olyan ingyenes jogügylet, amikor az egyik szerződő fél arra vállal kötelezettséget, hogy saját vagyonából ingyenesen ellenszolgáltatás nélkül juttat a másik szerződő fél részére vagyont. Ezáltal az ajándékozó vagyona csökken, a megajándékozotté pedig gyarapodik. Nem esik az ajándékozási illeték alá az olyan vagyongyarapodás, amely nem jogügylet eredménye, hanem jogszabály vagy hatósági határozat alapján valósul meg. Szintén nem tartozik az ajándékozási illeték hatálya alá a vagyongyarapodás, ha annak formája nem ingatlan, ingó vagy vagyoni értékű jog, hanem szolgáltatás. Ezek alapján, amennyiben a működési támogatást nem jogügylet alapján nyújtják, arra nem terjed ki az Itv. hatálya, ezért illetékkötelezettség sem keletkezik. Összefoglalva elmondható, hogy az önkormányzat által alapított nonprofit gazdasági társaság részére az önkormányzat által nyújtott működési támogatásnál azt kell először minősíteni, hogy polgári jogi jogügyletnek ezen belül is ajándékozásnak minősül-e. Amennyiben igen, ajándékozási illeték alá esik, és ajándékozási illetékfizetési kötelezettséget keletkeztet a nonprofit gazdasági társaságnál. Amennyiben nem ajándékozás a jogügylet minősítése, hanem ellenszolgáltatás áll a támogatással szemben, abban az esetben nem illeték, hanem adó áfa, társasági adó fizetési kötelezettsége keletkezhet a nonprofit gazdasági társaságnak. 1.2.7.3. Ajándékozási illeték tárgyát képezi az elengedett követelés, mint vagyoni értékű jogról ellenszolgáltatás nélkül történő lemondás Az ajándékozási illeték vonatkozásában fennálló bírói gyakorlat szemléltetése érdekében a dolgozat a továbbiakban egy, a Kúria ítélkezési gyakorlatából kiragadott, követelés elengedése tárgyában keletkezett ítéletet mutat be. 19 A felperesi betéti társaság beltagja több részletben tagi kölcsönt nyújtott a felperesnek. A kölcsön felvételét követően a felperes a taggyűlésen megállapította, hogy a kölcsönt a 19 Kúria Kfv.V.35.438/2011/5. Adóvilág (a Nemzeti Adó- és Vámhivatal szaklapja XVI. Évfolyam 2012/12 november) 49.-51. o. 28

beltag részére nem áll módjában visszafizetni. A beltag az általa nyújtott összeg erejéig fennálló követelését a felperes pénzügyi helyzetére tekintettel elengedte, ennek következtében a felperes a taggyűlésen megállapította, hogy valamennyi fizetési kötelezettségének eleget tett és határozattal döntött a végelszámolással történő megszűnésére irányuló eljárás befejezéséről. A végelszámolás kapcsán megindult adóhatósági revízió a beltag által elengedett összeget elengedett kötelezettségként a felperes bevételének minősítette és e tárgyban megkereste az illetékügyekben eljáró elsőfokú adóhatóságot. Az eljáró adóhatóság megállapította, hogy a felperes a beltag által elengedett követelésen tulajdonjogot szerzett, amelyre tekintettel fizetési meghagyással vagyoni értékű jog ingyenes megszerzése után ajándékozási illetéket szabott ki a felperes terhére. A fizetési meghagyás indokolásában rámutatott arra, hogy az Itv. 11. (1) bekezdésének c) pontja alapján az ajándékozási illeték tárgyát képezi a vagyoni értékű jognak ingyenes alapítása, ilyen jognak vagy gyakorlásának ingyenes átengedése, továbbá az ilyen jogról ellenszolgáltatás nélkül történő lemondás. Az Itv. 102. (1) bekezdésének d) pontja értelmében pedig az Itv. alkalmazásában vagyoni értékű jognak minősül többek között ingyenes vagyonszerzés esetén a követelés. A felperes a fizetési meghagyás ellen fellebbezést terjesztett elő, melyben előadta, hogy álláspontja szerint az elsőfokú adóhatóság megállapítása iratellenes, mivel a taggyűlési jegyzőkönyv pontosan azt bizonyítja, hogy a perbeli esetben nem vagyoni értékű jog ellenszolgáltatás nélkül történő lemondásáról van szó. A betéti társaság beltagja ugyanis mögöttes felelősséggel tartozik a társasági vagyon által nem fedezett kötelezettségekért. Tekintettel tehát arra, hogy a szerződésnek a beltag jogosultja és kötelezettje is egyben, az 1959. évi IV. törvény (Ptk.) 322. -a alapján megszűnik a szerződés. Erre figyelemmel a perbeli esetben nem a követelés ellenszolgáltatás nélkül történt elengedése, hanem a tagi kölcsön nyújtására kötött szerződés megszűnése történt, amely nem tárgya az illetéknek. A másodfokú adóhatóság jogerős határozatával a fizetési meghagyást helybenhagyta. Határozatának indokolásában kifejtette, hogy a tagi kölcsön mint a követelés elengedése az ajándékozási illeték tárgyát képezi, mert a követelés elengedésével annak a cégnek, amelynek elengedték a kölcsönt, gyarapodik a vagyona. Rámutatott a másodfokú határozat arra is, hogy a Ctv. 94. (1) bekezdése értelmében végelszámolásnak akkor van helye, ha a cég nem fizetésképtelen. Ez a perbeli esetben csak annak eredményeként valósulhatott meg, hogy a beltag a saját vagyona rovására a társaság részére a tagi kölcsön visszafizetéséről való ingyenes lemondás révén 29

ingyenes vagyoni előnyt juttatott. A tagok akarata a taggyűlési jegyzőkönyv szerint a végelszámolás befejezésére irányult. A végelszámolás befejezésekor a társaság illetékkötelezettsége bekövetkezett. Kifejtette továbbá a másodfokú adóhatóság, hogy az egyébként helytállni köteles beltag anyagi felelőssége a betéti társaság tartozásaiért a végelszámolás befejezésére tekintettel fel sem merülhet, hiszen a társaság fizetésképtelensége éppen azért nem következett be, mert a beltag a követeléséről lemondott. A végelszámolás befejezésével tehát nem áll fenn olyan szerződés, amelynek a kötelezettje és a jogosultja is ugyanazon személy lenne, erre figyelemmel megalapozatlan a felperes azon hivatkozása, miszerint megszűnik a szerződés, ha ugyanaz a személy lesz a jogosult és a kötelezett. A jogerős másodfokú adóhatósági határozat ellen a felperes korábbi érvelését fenntartva - keresetet terjesztett elő. Az elsőfokú bíróság jogerős ítéletével a felperes keresetét elutasította. Ítéletének indokolásában rögzítette, hogy a beltag mögöttes felelőssége a felperes által hivatkozottak szerint nem állapítható meg a következők miatt. A felperes határozatával döntött a végelszámolás befejezéséről azzal, hogy valamennyi fizetési kötelezettségének eleget tett. A felperes tehát a végelszámolás elhatározásakor működő társaság volt, ebből következően a felperes és az alperesi adóhatóság között adóügyi jogviszony állt fenn. A beltag mögöttes felelőssége viszont csak abban az esetben állhatna fenn, ha a felperes és az adóhatóság között fennálló adóügyi jogviszony befejeződött volna. Az ítélet szerint a végelszámolás befejezésekor nem állt fenn olyan szerződés, amelynek a kötelezettje és a jogosultja is ugyanazon személy lett volna. Az elsőfokú bíróság figyelembe vette a 15/2009. számú számviteli kérdésben foglaltakat is, melynek értelmében az illetékfizetési kötelezettséget mindig egy adott ügy vonatkozásában kell vizsgálni, amit nem befolyásol az a tény, hogy a társaság az ajándékozás (követelés elengedése) útján megszerzett vagyonát a későbbiekben további gazdasági tevékenységére használja vagy kintlévőségei megszüntetésével a tevékenységét befejezi. Nem létezik olyan törvényi rendelkezés, amely a végelszámolás befejezése érdekében elengedett követelés eltérő kezeléséről, illetékmentességéről rendelkezne. Ezzel összefüggésben megállapítható, hogy a felperesnek illetékfizetési kötelezettsége csak akkor nem keletkezett volna, ha felszámolási eljárás során, tehát a felperes fizetésképtelensége esetén kerül sor a tagi kölcsön elengedésére. Mindezek alapján a tagi kölcsön, mint követelés elengedése az ajándékozási illeték tárgyát képezi, mert a követelés elengedésével a társaság vagyona gyarapodott. 30

A jogerős ítélet ellen a felperes felülvizsgálati kérelmet terjesztett elő. A Kúria a felülvizsgálati kérelmet nem találta megalapozottnak. Megállapításai szerint a taggyűlési jegyzőkönyv tartalmazza azt a tényt, hogy a beltag által nyújtott kölcsönt a felperes nem tudta visszafizetni. Az iratanyag részét képezi a taggyűlési határozat is, mely szerint a felperes döntött a végelszámolás befejezéséről azzal, hogy valamennyi fizetési kötelezettségét teljesítette, mivel a beltag a még fennálló követelését elengedte. Az illetékfizetési kötelezettség az Itv. 3. (2) bekezdésének b) pontja értelmében az erről kiállított okirat aláírásának napján, illetve az illetékkötelezettséget megállapító esemény bekövetkezésének időpontjában keletkezik. Hangsúlyozta a Kúria, hogy a taggyűlési határozatra figyelemmel a végelszámolás befejezésének a tagok által elhatározott időpontjában a felperes és az illetékes adóhatóság között adójogi jogviszony állt fenn, ezért az ebből eredő jogok és kötelezettségek megállapítására nem a Ptk., hanem az adójogi jogszabályi rendelkezések az irányadók. Mindezekre tekintettel a Kúria a jogerős ítéletet hatályában fenntartotta. 2. Visszterhes vagyonátruházási illeték 20 2.1. Tárgya: - ingatlantulajdon, vagyoni értékű jog visszterhes megszerzése, vagyoni értékű jog megszüntetése, haszonélvezet gyakorlásának átengedése, - ingó hatósági árverésen történő megszerzése, - gépjármű és pótkocsi tulajdonának és vagyoni értékű jogának megszerzése, - közterületen álló, ingatlannak nem minősülő építmény tulajdonának és vagyoni értékű jogának megszerzése, - az önálló orvosi tevékenység jogának (praxisjog) megszerzése, - értékpapír öröklési szerződéssel való megszerzése, - belföldi ingatlanvagyonnal rendelkező társaságban fennálló vagyoni betét megszerzése. Az Itv. deklarálja, hogy nem tárgya a visszterhes vagyonátruházási illetéknek az ingatlan tulajdonosának az a vagyonszerzése, mely az ingatlanát terhelő haszonélvezet, használat jogának a jogosult halála, illetőleg özvegyi jog esetén új házasság kötése 20 Dr. Herich György: Adótan 2013 Penta Unió Oktatási Centrum (2013. január 1.) 287.-289. o. 31

folytán történő megszűnésével következik be, továbbá a feltétel bekövetkezésétől függő vagy a meghatározott időre kikötött haszonélvezet, használat jogának a feltétel bekövetkeztével, illetve a meghatározott idő elteltével bekövetkező megszűnése. 2.2. Alapja: - a megszerzett vagyon terhekkel nem csökkentett forgalmi értéke, - csere esetén a cserével megszerzett ingatlan forgalmi értéke, lakástulajdonok cseréje esetén a forgalmi értékek pozitív különbözete, több lakásvétel, csere esetén mindegyik szerzésnél a közvetlen megelőző vagy követő, a számára legkedvezőbb, de csak egy ügyletet lehet az illetékalapnál figyelembe venni, - tartási, életjáradéki, öröklési szerződés alapján a megszerzett vagyon forgalmi értéke, - a haszonélvezetet szerzőnél a haszonélvezet értéke, a tulajdonosnál az ezzel csökkentett forgalmi érték, cserénél a különbözet, - lakástulajdon szerzőjénél a lakásépítési kedvezmény a forgalmi értékből levonható, - lakásvásárlás esetén az egy éven belül (előtte vagy utána), legkorábban eladott és vásárolt lakás terhekkel nem csökkentett forgalmi értékének különbözete, - lakástulajdon és bérleti jog cseréje esetén a lakástulajdon forgalmi értékének 50%-a, - ingatlanhoz kapcsolódó vagyoni értékű jog esetén a vagyoni értékű jog számított értéke, - az önálló orvosi tevékenység praxisjogának értéke, - belföldi ingatlanvagyonnal rendelkező társaságban fennálló vagyoni betét megszerzése esetén a társaság tulajdonában álló ingatlanok forgalmi értékének olyan aránya, amekkorát a vagyonszerző tulajdonában lévő vagyoni betétek névértéke a társaság összes vagyoni betétje névértékének összegében képvisel, csökkentve a tulajdonában lévő azon vagyoni betétekre eső forgalmi értékkel, amelyeket: a) 5 évnél korábban, b) 2010.01.01-jét megelőzően, c) illetékfizetési kötelezettség alá eső módon illetékmentesen, d) öröklés vagy ajándékozás útján szerzett. 32

2.3. Haszonélvezet, használat visszteher fejében történő megszerzése: a visszterhes vagyonszerzéssel egyidejűleg alapított haszonélvezet, használat esetében a tulajdonszerző az Itv. szerint számított haszonélvezet, használat értékével csökkentett forgalmi érték után köteles megfizetni a visszterhes vagyonátruházási illetéket. A haszonélvező, használó a haszonélvezet, használat számított értéke után fizeti a szerzés jogcímének megfelelő vagyonszerzési illetéket. 2.4. Mértéke: - általános mértéke a megszerzett vagyon terhekkel nem csökkentett forgalmi értékének 4 %-a, - ingatlanforgalmazó ingatlanszerzése estén 2 %, - hitelintézet által pénzügyi veszteség mérséklésére (max. 3 év időtartamra) 2 %, - belföldi ingatlanvagyonnal rendelkező társaságban fennálló vagyoni betét megszerzése esetén 1 milliárd forintig 4 %, a forgalmi érték ezt meghaladó része után 2 %, de ingatlanonként legfeljebb 200 millió forint, - szabályozott ingatlanbefektetési társaság, előtársaság, projekttársaságaik esetén 2 %. Gépjármű és pótkocsi esetén az illeték mértékét a gépjármű teljesítménye és kora határozza meg. Közös tulajdon megszüntetése esetén vagyonszerzési illetéket akkor kell fizetni, ha a megosztás folytán valamelyik tulajdonostárs a korábbi tulajdoni hányadának megfelelő értéknél nagyobb értékhez jut. A vagyonszerzési illetéket az értékkülönbözet alapulvételével kell kiszabni. 2.5. Visszterhes vagyonátruházási illetékmentesség, kedvezmény: Az Itv.-ben felsorolt mentességek, kedvezmények terjedelmessége okán az alábbiakban néhány jogeseten keresztül kerülnek ismertetésre a kiemelt fontosságú, gyakorlatban is számos kérdést felvető mentességi esetek. 2.6. Pótlékmentes részletfizetés: a magánszemély vagyonszerző első lakástulajdonának (tulajdoni hányadának) megszerzése esetén az állami adóhatóság a vagyonszerző kérelmére a kérelemben megjelölt időtartamra, de legfeljebb az 33