ISSAI 40 A legfıbb ellenırzı intézmények nemzetközi standardjait (ISSAI) a Legfıbb Ellenırzı Intézmények Nemzetközi Szervezete (INTOSAI) adja ki. További információ: www.issai.org Minıségirányítás a legfıbb ellenırzı intézmények számára
INTOSAI SZAKMAI STANDARDOK BIZOTTSÁG PSC TITKÁRSÁG RIGSREVISIONEN LANDGREVEN 4 P.F. 9009 1022 KOPPENHÁGA K DÁNIA TEL.:+45 3392 8400 FAX:+45 3311 0415 E-MAIL: INFO@RIGSREVISIONEN.DK INTOSAI Fıtitkárság - RECHNUNGSHOF (osztrák számvevıszék) DAMPFSCHIFFSTRASSE 2 A-1033 Bécs AUSZTRIA Tel.: ++43 (1) 711 71 Fax: ++43 (1) 718 09 69 E-MAIL: intosai@rechnungshof.gv.at; HONLAP: http://www.intosai.org A jelen ISSAI a Nemzetközi Könyvvizsgálati és Bizonyossági Standardok Testülete (International Auditing and Assurance Standards Board - IAASB) által kidolgozott és a Könyvvizsgálók Nemzetközi Szövetsége (International Federation of Accountants - IFAC) által 2008 decemberében közzétett 1. témaszámú nemzetközi minıségellenırzési standardot (ISQC 1) veszi alapul. Felhasználása az IFAC engedélyével történt. Fordította: EDIMART Tolmács- és Fordítóiroda Lektorálta: Az Állami Számvevıszék Módszertani Bizottságának Terminológiai és Fordításlektorálási Munkacsoportja (2011. szeptember) 2
1 Bevezetés A jelen dokumentum célja, hogy segítse a legfıbb ellenırzı intézményeket egy olyan megfelelı minıségirányítási rendszer kialakításában és fenntartásában, amely munkájuk minden területére kiterjed. Ez a dokumentum segítséget nyújt a legfıbb ellenırzı intézmények számára egy olyan minıségirányítási rendszer megtervezéséhez, amely megfelel felhatalmazásuknak és körülményeiknek, és amellyel a munkájuk minıségét fenyegetı kockázatok kezelhetık. A legfıbb ellenırzı intézmények elıtt álló egyik legnagyobb kihívás, hogy ellenırzéseiket és egyéb feladataikat mindig magas színvonalon végezzék. A legfıbb ellenırzı intézmények által végzett munka minısége kihat elismertségükre és hitelességükre, és alapvetıen befolyásolja azon képességüket, hogy teljesítsék felhatalmazásukat. Annak érdekében, hogy egy minıségirányítási rendszer eredményesen mőködjön, a jelen útmutatásban vázolt módon részét kell, hogy képezze a legfıbb ellenırzı intézmény stratégiájának, kultúrájának, mőködési elveinek, valamint eljárásainak. Így ahelyett, hogy különálló folyamat lenne a jelentéskészítést követıen, a minıség iránti követelmény beépül az egyes legfıbb ellenırzı intézmények munkájába és jelentéseik elkészítésének folyamatába is. A jelen dokumentum a Legfıbb Ellenırzı Intézmények Nemzetközi Standardjai (ISSAI-k) keretrendszerének egyik alkotó eleme. A jelen ISSAI-ban nyújtott útmutatás más ISSAI-kkal együtt használandó. Saját felhatalmazásuk, szervezetük, kockázataik és az általuk végzett munka jellegének tükrében az egyes legfıbb ellenırzı intézmények önmaguk képesek a leginkább megítélni, hogy miként hajtsák végre ezt az útmutatást. 2 Az ISSAI 40 hatálya Az ISSAI 40 a nemzetközi minıségirányítási 1 standard, az ISQC 1 2 alapelveire épül, olyan szükséges módosításokkal, hogy azokat a legfıbb ellenırzı intézményeknél alkalmazni lehessen. Bár az ISQC 1 tartalmaz kifejezetten a közszférát ellenırzı szervezetekkel kapcsolatos kérdéseket és sok szempontból a legfıbb ellenırzı intézmények esetében is megfelelı, az alapelvek csak bizonyos értelmezést követıen alkalmazhatók a legfıbb ellenırzı intézményeknél. Az ISSAI 40 a legfıbb ellenırzı intézmények felhatalmazását tükrözi, amely gyakran szélesebb körő, mint a könyvvizsgálóké. Az ISSAI 40 útmutatást nyújt a legfıbb ellenırzı intézmények részére, amelynek segítségével az ISQC 1 alapelveit felhatalmazásuknak és mőködési körülményeiknek megfelelıen tevékenységük teljes körére alkalmazhatják. A jelen dokumentum olyan minıségirányítási intézkedéseket körvonalaz, amelyek döntı szerepet játszanak abban, hogy az ellenırzéseket magas színvonalon lehessen elvégezni a közszféra környezetében. Az ISSAI 40 követelményeit úgy alakították ki, hogy megfeleljenek a legfıbb ellenırzı intézmények igényeinek, miközben általános célja és alapelvei összhangban állnak az ISQC 1-gyel. Az ISSAI 40 követelményei tehát nem azonosak az ISQC 1 követelményeivel. 1 A lektorok megjegyzése: Az ISQC 1 magyar nyelvő, a Magyar Könyvvizsgáló Kamara (MKK) által közzétett szövegét az ISSAI 40 fordítása során szó szerint, dılt betővel, idézıjelben beidézzük, mely a quality control kifejezést minıségellenırzésnek nevezi, ezzel szemben az ISSAI 40 magyar nyelvő szövege ugyanerre a minıségirányítás kifejezést használja. 2 Az 1. témaszámú Minıségellenırzés a pénzügyi kimutatások könyvvizsgálatával és átvilágításával, valamint az egyéb bizonyosságot nyújtó és kapcsolódó szolgáltatási megbízások végrehajtásával foglalkozó társaságok esetében címő nemzetközi minıségellenırzési standard, Könyvvizsgálók Nemzetközi Szövetsége (IFAC). 3
Az ISQC 1 alapelveit elfogadva és azokból kiindulva az ISSAI 40 átfogó keretrendszert hoz létre a legfıbb ellenırzı intézmények minıségirányításához. Ennek a keretrendszernek az a rendeltetése, hogy a legfıbb ellenırzı intézmények valamennyi tevékenységét (azaz a pénzügyi ellenırzést, a megfelelıségi ellenırzést, a teljesítmény-ellenırzést és a legfıbb ellenırzı intézmények egyéb tevékenységeit) felölelı minıségirányítási rendszerre alkalmazzák. Az ISSAI 40 a legfıbb ellenırzı intézmény egészére alkalmazandó, az ellenırzés minıségére vonatkozó szervezeti szempontokra összpontosít. Az ISSAI 40 továbbá olyan keretrendszert képez, amely kiegészíti az INTOSAI egyéb útmutatásait, így az egyes megbízások (a legfıbb ellenırzı intézmény esetében például egy adott pénzügyi ellenırzés, megfelelıségi ellenırzés, teljesítményellenırzés vagy a legfıbb ellenırzı intézmény egyéb feladatai) szintjén mőködı minıségirányításra vonatkozóakat is. Az egyes megbízások szintjén történı minıségkontrollra vonatkozó útmutatások az alábbi dokumentumokban találhatóak meg: ISSAI 1000 2999 (Útmutatók a pénzügyi ellenırzéshez); [az ISSAI 1000, ISSAI 1220 és ISSAI 1620 a pénzügyi ellenırzésekre vonatkozóan ad útmutatást]. ISSAI 3000 3999 (Útmutatók a teljesítmény-ellenırzéshez); [az ISSAI 3100 2.5. fejezete a teljesítmény-ellenırzésekre vonatkozóan ad útmutatást]. ISSAI 4000 4999 (Útmutatók a megfelelıségi ellenırzéshez). [az ISSAI 4100 5.2. fejezete és az ISSAI 4200 5.2. fejezete a megfelelıségi ellenırzésekre vonatkozóan ad útmutatást]. Amennyiben egy legfıbb ellenırzı intézmény nyilatkozni kíván arról, hogy megfelel az ISQC 1-nek (és a nemzetközi könyvvizsgálati standardoknak ISA), figyelembe kell vennie az ISQC 1 követelményeit. A nemzetközi könyvvizsgálati standardok alkalmazására vonatkozó követelményeket a pénzügyi ellenırzési útmutatók írják le. Az ISQC 1 elérhetı az alábbi honlapon: http://web.ifac.org/download/2009 Auditing Handbook A007 ISQC 1.pdf Az ISQC 1-ben szereplı egyes kifejezéseket a legfıbb ellenırzı intézmények szempontjából értelmezni kell. Ezen kifejezések értelmezését a jelen dokumentum 7. fejezete tartalmazza. 3 Az ISQC 1 áttekintése Az ISQC 1 egy adott társaság azon feladataival foglalkozik, amelyek a pénzügyi kimutatások könyvvizsgálatára és átvilágítására, valamint az egyéb bizonyosságot nyújtó és kapcsolódó szolgáltatási megbízásokra vonatkozó minıségellenırzési rendszerével függnek össze. Az ISQC 1 szerint A társaság célja olyan minıségellenırzési rendszer létrehozása és fenntartása, amely kellı bizonyosságot nyújt számára arra, hogy: a társaság és a munkatársak megfelelnek a szakmai standardoknak és a vonatkozó jogi és szabályozási követelményeknek, továbbá 4
a társaság vagy a megbízásért felelıs partner által kiadott jelentések az adott körülmények között megfelelıek. 3. Az ISSAI 40-ben vázolt keretrendszer ugyanezt a célt kívánja szolgálni, igazodva az egyes legfıbb ellenırzı intézmények felhatalmazásához és mőködési körülményeihez. 4 Mi a minıségirányítási rendszer? Az ISSAI 40 az ISQC 1-ben körvonalazott minıségirányítási keretrendszer elemeit használja fel. Az ISSAI 40 ezenfelül figyelembe veszi a közszféra ellenırzési környezetében különösen lényeges kérdéseket is, amelyek hatással vannak egy legfıbb ellenırzı intézmény minıségirányítási rendszerére. Az ISQC 1 szerint a minıségirányítási rendszer az alábbi elemeket foglalja magában: (c) (d) (e) (f) a vezetés minıségért való felelıssége a társaságon belül; releváns etikai követelmények; ügyfélkapcsolatok és konkrét megbízások elfogadása és megtartása; emberi erıforrások; a megbízás teljesítése; és figyelemmel kísérés. A fenti elemek mellett az ISQC 1 hangsúlyozza annak szükségességét, hogy a társaság dokumentálja minıségirányítási irányelveit és eljárásait, és ezeket megismertesse a társaság munkatársaival. A minıségirányítási rendszer ISQC 1-ben felsorolt elemei a legfıbb ellenırzı intézmény tevékenységének teljes körére alkalmazandók (ami szélesebb lehet, mint az ISQC 1-ben szereplı megbízások fogalma). Ezért a legfıbb ellenırzı intézményeknek minıségirányítási rendszerük megtervezésekor figyelembe kell venniük az ISQC 1-ben meghatározott alapelveket. Elsıdleges célként minden legfıbb ellenırzı intézménynek mérlegelnie kell az általa végzett munka minıségét érintı kockázatokat, és olyan minıségirányítási rendszert kell kialakítania, amely megfelelıen kezeli ezeket. A minıséggel kapcsolatos kockázatok össszefüggnek az egyes legfıbb ellenırzı intézmények felhatalmazásával és feladataival, valamint mőködési feltételeivel és környezetével. Ezek a kockázatok a legfıbb ellenırzı intézményi tevékenység különbözı területein merülhetnek fel. Minıséggel kapcsolatos kockázat merülhet fel például a szakmai ítéletalkotás, az elvek és eljárások kialakítása és végrehajtása során, vagy a legfıbb ellenırzı intézmény által a munkája eredményeinek közlésére használt kommunikációs eszközök kapcsán. Egy minıségirányítási rendszer fenntartása folyamatos figyelemmel kísérést (nyomon követést) és a folyamatos fejlesztés melletti elkötelezettséget igényel. 5 Az ISSAI 40 felépítése Az ISSAI 40 6. pontja minden egyes, az ISQC 1-ben meghatározott elemet azonos szerkezetben mutat be, az alábbiak szerint: az ISQC 1-ben szereplı alapelv; a legfıbb ellenırzı intézményekre adaptált alapelv; útmutatás az adaptált alapelv alkalmazásához a legfıbb ellenırzı intézmények számára. 3 ISQC 1, 11. bekezdés 5
6 A legfıbb ellenırzı intézmények minıségirányítási keretrendszere 1. elem: A vezetés felelıssége a legfıbb ellenırzı intézményen belüli minıségért ISQC 1 alapelv: A társaságnak olyan belsı kultúrát szorgalmazó politikákat és eljárásokat kell kidolgoznia, amely annak elismerésére épül, hogy a minıség elengedhetetlen a megbízások végrehajtásánál. Az ilyen politikáknak és eljárásoknak elı kell írniuk a társaság ügyvezetı igazgatója (vagy annak megfelelı szintő vezetıje) számára, vagy adott esetben, a társaság partnerekbıl álló igazgatósága (vagy annak megfelelı szintő testülete) számára a minıségellenırzési rendszerért való végsı felelısség felvállalását 4. A legfıbb ellenırzı intézményekre adaptált alapelv A legfıbb ellenırzı intézménynek olyan belsı kultúrát elımozdító irányelveket és eljárásokat kell kidolgoznia, amely annak elismerésére épül, hogy a minıség biztosítása elengedhetetlen minden feladata végrehajtásánál. Ezeket az irányelveket és eljárásokat a legfıbb ellenırzı intézmény vezetıjének kell meghatároznia, aki általános felelısséggel tartozik a minıségirányítási rendszerért. Útmutatás az adaptált alapelv alkalmazásához a legfıbb ellenırzı intézmények számára A legfıbb ellenırzı intézmény vezetıje a legfıbb ellenırzı intézmény felhatalmazásától és körülményeitıl függıen lehet egy személy vagy egy testület. A legfıbb ellenırzı intézmény vezetıje általános felelısséggel tartozik a legfıbb ellenırzı intézmény minden tevékenyégének minıségéért 5. A legfıbb ellenırzı intézmény vezetıje a minıségirányítási rendszer mőködtetését olyan személy vagy személyek hatáskörébe utalhatja, akik a munkakör betöltéséhez elegendı és megfelelı tapasztalattal rendelkeznek. A legfıbb ellenırzı intézménynek olyan intézményi kultúra kialakítására kell törekednie, amely a legfıbb ellenırzı intézmény egészére kiterjedıen elismeri és jutalmazza a magas színvonalú munkát. E kultúra megvalósítása érdekében a legfıbb ellenırzı intézmény vezetıjének megfelelı vezetıi légkört 6 kell kialakítania, amelyben a minıség is hangsúlyos szerepet kap a teljes számvevıszéki tevékenység, azon belül a külsı szervezet által szerzıdéses alapon ellátott feladatok vonatkozásában is. Emellett az ilyen kultúra nagyban függ a legfıbb ellenırzı intézmény valamennyi vezetıi szintjének világos, következetes, gyakori, a minıség fontosságát hangsúlyozó intézkedéseitıl is. A legfıbb ellenırzı intézménynek stratégiájában a minıség elsıdlegességére kell a hangsúlyt helyeznie munkája minden területén, hogy sem politikai, sem gazdasági vagy más szempontok ne befolyásolják az általa végzett munka minıségét. A legfıbb ellenırzı intézménynek gondoskodnia kell arról, hogy megismertesse a minıségirányítási irányelveket és eljárásokat a legfıbb ellenırzı intézmény munkatársaival és a legfıbb ellenırzı intézmény egyes feladatainak elvégzésére szerzıdött felekkel, valamint világossá tegye azokat számukra. 4 ISQC 1, 18. bekezdés 5 Az ISSAI 20 Az átláthatóság és elszámoltathatóság alapelvei 5. alapelvével összhangban. 6 A felsıvezetıi légkör és az ellenırzési minıség Transznacionális ellenıri bizottság, Társaságok fóruma, Könyvvizsgálók Nemzetközi Szövetsége (2007. december) www.ifac.org 6
A legfıbb ellenırzı intézménynek biztosítania kell, hogy a minıségirányítási rendszer fenntartásához elegendı forrás álljon rendelkezésre. 2. elem: Etikai követelmények ISQC 1 alapelv: A társaságnak olyan politikákat és eljárásokat kell kialakítania, amelyek kellı bizonyosságot nyújtanak számára arra, hogy a társaság és munkatársai megfelelnek a releváns etikai követelményeknek 7. A legfıbb ellenırzı intézményekre adaptált alapelv A legfıbb ellenırzı intézménynek olyan irányelveket és eljárásokat kell kialakítania, amelyek kellı bizonyosságot nyújtanak arról, hogy az intézmény és minden munkatársa, valamint a legfıbb ellenırzı intézmény egyes feladatainak elvégzésére szerzıdött felek is megfelelnek a vonatkozó etikai követelményeknek. Útmutatás az adaptált alapelv alkalmazásához a legfıbb ellenırzı intézmények számára A legfıbb ellenırzı intézménynek hangsúlyozna kell annak fontosságát, hogy feladatai elvégzése során megfeleljen a vonatkozó etikai követelményeknek. A legfıbb ellenırzı intézmény minden munkatársának, valamint a legfıbb ellenırzı intézmény egyes feladatainak elvégzésére szerzıdött feleknek az etikai elvárásoknak megfelelı magatartást kell tanúsítaniuk. A legfıbb ellenırzı intézmény vezetıjének és a legfıbb ellenırzı intézmény felsı vezetésének példát kell mutatnia az etikai elvárásoknak megfelelı magatartás tekintetében. A vonatkozó etikai követelményeknek magukban kell foglalniuk az adott legfıbb ellenırzı intézmény mőködésére irányadó törvényi és szabályozási keretrendszer által meghatározott követelményeket is. A legfıbb ellenırzı intézményekre vonatkozó etikai követelmények magukban foglalhatják vagy alapul vehetik az INTOSAI Etikai Kódexét (ISSAI 30) vagy az IFAC etikai követelményeit az adott legfıbb ellenırzı intézmény felhatalmazásának, körülményeinek, valamint szakmai állománya körülményeinek megfelelıen. A legfıbb ellenırzı intézménynek biztosítania kell az ISSAI 30-ban meghatározott irányelvek és eljárások kialakítását, amelyek alkalmasak a szakmai etikai alapelvek érvényesítésére. Ezek az etikai alapelvek az alábbiak: tisztesség; függetlenség, tárgyilagosság és pártatlanság; szakmai titoktartás; valamint szakmai hozzáértés. A legfıbb ellenırzı intézménynek biztosítania kell, hogy a megfelelı titoktartási megállapodások az intézmény egyes feladatainak elvégzésére szerzıdött felekre is vonatkozzanak. A legfıbb ellenırzı intézménynek mérlegelnie kell olyan írásbeli nyilatkozatok használatát, amelyekkel a munkatársak elismerik, hogy megfelelnek az intézmény etikai követelményeinek. 7 ISQC 1, 20. bekezdés 7
(c) A legfıbb ellenırzı intézménynek biztosítania kell olyan irányelvek és eljárások kialakítását, amelyek révén a legfıbb ellenırzı intézmény vezetıje idıben értesül az etikai követelmények megsértésérıl, és amelyek lehetıvé teszik a legfıbb ellenırzı intézmény vezetıje számára, hogy megtegye a megfelelı lépéseket az adott ügy megoldásához. A legfıbb ellenırzı intézménynek biztosítania kell olyan irányelvek és eljárások kialakítását, amelyek révén a legfıbb ellenırzı intézmény vezetıje, minden munkatársa és a legfıbb ellenırzı intézmény egyes feladatainak elvégzésére szerzıdött felek megırzik függetlenségüket. (a legfıbb ellenırzı intézmények függetlenségérıl további útmutatásért lásd: Mexikói Nyilatkozat a legfıbb ellenırzı intézmények függetlenségérıl ISSAI 10, valamint A legfıbb ellenırzı intézmények függetlenségére vonatkozó INTOSAI útmutató és jó gyakorlatok ISSAI 11). A legfıbb ellenırzı intézménynek biztosítania kell, hogy - ahol ez lényeges, - rendelkezésre álljanak az ellenırzéssel foglalkozó, kulcspozícióban lévı munkatársak rotációjának fontosságát hangsúlyozó irányelvek és eljárások az ellenırzött szervezettel kialakított túl szoros kapcsolat kockázatának csökkentése érdekében. A legfıbb ellenırzı intézmény fontolóra vehet a fenti kockázatot csökkentı egyéb intézkedéseket is. 3. elem: Megbízások elfogadása és folyamatos fenntartása ISQC 1 alapelv: A társaságnak az ügyfélkapcsolatok és konkrét megbízások elfogadására és megtartására vonatkozóan olyan politikákat és eljárásokat kell kidolgoznia, amelyek úgy vannak kialakítva, hogy kellı bizonyosságot nyújtsanak a társaság számára arra, hogy csak olyan ügyfeleket és megbízásokat fogad majd el vagy tart majd meg, amelyeknél a társaság: (c) képes a megbízás végrehajtására, és rendelkezik ehhez a megfelelı képességekkel, beleértve az idıt és az erıforrásokat is, meg tud felelni a releváns etikai követelményeknek, valamint figyelembe vette az ügyfél tisztességét, és nincs olyan információ a birtokában, amely arra a következtetésre vezetné, hogy az ügyfél nem tisztességes 8. A legfıbb ellenırzı intézményekre adaptált alapelv A legfıbb ellenırzı intézménynek olyan irányelveket és eljárásokat kell kidolgoznia, amelyek kellı bizonyosságot nyújtanak számára arról, hogy csak olyan ellenırzéseket és egyéb feladatokat hajtson végre, amelyek esetében: (c) rendelkezik a munka elvégzéséhez szükséges szakmai hozzáértéssel és az ennek megfelelı képességekkel, beleértve az idıt és az erıforrásokat is; meg tud felelni a vonatkozó etikai követelményeknek; valamint mérlegelte az ellenırzött szervezet integritásával kapcsolatos kérdéseket, és a minıség szempontjából felmerülı kockázatok kezelésének módját. Az irányelveknek és eljárásoknak minden egyes legfıbb ellenırzı intézmény vonatkozásában tükrözniük kell az általa végzett feladatok teljes körét. Sok esetben a legfıbb ellenırzı intézmény nem rendelkezik teljes szabadsággal az általa elvégzendı feladatok megválasztása tekintetében. A legfıbb ellenırzı intézmények munkája az alábbi három nagyobb kategória egyikébe tartozik: 8 ISQC 1, 26. bekezdés 8
A törvényi felhatalmazásuk és egyéb jogszabályok alapján megkövetelt feladatok, amelyeket kötelesek elvégezni; A törvényi felhatalmazásukban elıírt feladatok, amelyek esetében azonban rendelkeznek a feladat idızítésére, hatókörére és/vagy jellegére vonatkozó mérlegelési jogkörrel; Választható feladatok. Útmutatás az adaptált alapelv alkalmazásához a legfıbb ellenırzı intézmények számára A legfıbb ellenırzı intézménynek minden ellenırzés és egyéb feladat tekintetében olyan eljárásokat kell kialakítania, amelyek alkalmasak a munka elvégzésébıl fakadó, a minıség szempontjából felmerülı kockázatok felmérésére. Ezek az eljárások különbözıek lehetnek, az adott feladat jellegétıl függıen. A legfıbb ellenırzı intézmény általában korlátozott forrásokkal mőködik. A legfıbb ellenırzı intézménynek figyelemmel kell lennie a munkaprogramjára és mérlegelnie kell, hogy rendelkezik-e az adott feladatok kívánt minıségő elvégzéséhez szükséges erıforrásokkal. Ennek érdekében a legfıbb ellenırzı intézménynek a minıségi követelményeket szem elıtt tartva rangsorolnia kell feladatait. Amennyiben az erıforrások elégtelensége a minıség szempontjából kockázatot jelent, a legfıbb ellenırzı intézménynek rendelkeznie kell olyan eljárásokkal, amelyek biztosítják, hogy a legfıbb ellenırzı intézmény vezetıje, vagy adott esetben a törvényhozás, illetve a legfıbb ellenırzı intézmény költségvetését meghatározó szervezet értesüljön az erıforráshiányról. A legfıbb ellenırzı intézménynek meg kell vizsgálnia, hogy a függetlenségével kapcsolatban fennáll-e az ISSAI 10 szerinti lényeges kockázat. Ha ilyen kockázat fennáll, a legfıbb ellenırzı intézménynek meg kell határoznia és dokumentálnia kell a kockázatokkal kapcsolatos válaszlépések tervezett módját, emellett gondoskodnia kell egy megfelelıen dokumentált jóváhagyási eljárás meglétérıl. Abban az esetben, ha az ellenırzött szervezet integritásával kapcsolatban kétségek merülnek fel, a legfıbb ellenırzı intézménynek mérlegelnie kell azokat a kockázatokat, amelyek a munkatársak képességeibıl, a rendelkezésre álló források nagyságából és az egyéb, az ellenırzött intézménynél esetlegesen felmerülı etikai problémákból erednek, és azokra válaszlépéseket kell tennie. A legfıbb ellenırzı intézménynek figyelembe kell vennie a mérlegelési jogkörébe tartozó feladatok elvállalásával és folyamatos fenntartásával kapcsolatos eljárásokat, ezen belül a szerzıdéses alapon külsı szervezet által ellátott feladatokat is. Ha a legfıbb ellenırzı intézmény a feladat elvégzése mellett dönt, akkor gondoskodnia kell e döntés megfelelı szintő jóváhagyásáról a legfıbb ellenırzı intézményen belül, valamint az esetleges kockázatok értékelésérıl és kezelésérıl. A legfıbb ellenırzı intézménynek biztosítania kell, hogy kockázatkezelési eljárásai megfelelıek legyenek a munka elvégzése során felmerülı kockázatok csökkentésére. A kockázatokat a szervezet többek között az alábbi módokon kezelheti: az elvégzendı munka gondos körülhatárolásával; magasabb beosztású/tapasztaltabb munkatársak kijelölésével; vagy az elvégzett feladatok kiterjedtebb, minıség szempontú felülvizsgálatával a jelentés kibocsátását megelızıen. A legfıbb ellenırzı intézménynek mérlegelnie kell, hogy jelentéseiben közzétesz-e olyan konkrét eseményeket, körülményeket, amelyek alapján egyébként úgy döntött volna, hogy nem vállalja el az ellenırzést vagy más feladatot. 9
(d) 4. elem: Emberi erıforrások ISQC 1 alapelv: A társaságnak olyan politikákat és eljárásokat kell kialakítania, amelyek kellı bizonyosságot nyújtanak számára arra, hogy elegendı olyan munkatársa van, aki rendelkezik azokkal a képességekkel és kompetenciával, valamint azzal az etikai alapelvek melletti elkötelezettséggel, amely szükséges: a megbízásoknak a szakmai standardok, valamint a jogi és szabályozási követelmények szerinti végrehajtásához, és ahhoz, hogy a társaság vagy a megbízásért felelıs partnerek képessé váljanak arra, hogy a körülményeknek megfelelı jelentéseket bocsássanak ki. 9 A legfıbb ellenırzı intézményekre adaptált alapelv A legfıbb ellenırzı intézménynek olyan irányelveket és eljárásokat kell kialakítania, amelyek kellı bizonyosságot nyújtanak számára arról, hogy elegendı olyan erıforrása van (munkatársak és adott esetben a legfıbb ellenırzı intézmény egyes feladatainak elvégzésére szerzıdött felek), akik rendelkeznek a megfelelı szakmai hozzáértéssel és képességgel, valamint azzal az etikai alapelvek iránti elkötelezettséggel, amely szükséges ahhoz, hogy: a legfıbb ellenırzı intézmény a feladatait a vonatkozó standardok, valamint a törvényi és jogszabályi követelmények szerint hajtsa végre; és hogy a legfıbb ellenırzı intézmény a körülményeknek megfelelı, jó minıségő jelentéseket bocsáthasson ki. Útmutatás az adaptált alapelv alkalmazásához a legfıbb ellenırzı intézmények számára A legfıbb ellenırzı intézmény több különbözı forrásból meríthet annak érdekében, hogy rendelkezzen a feladatai ellátásához szükséges képességekkel és szakértelemmel, függetlenül attól, hogy a feladatokat a legfıbb ellenırzı intézmény munkatársai vagy külsı szerzıdéses felek látják el. A legfıbb ellenırzı intézménynek biztosítania kell, hogy a felelısségi viszonyok az általa ellátott minden feladat vonatkozásában meg legyenek határozva. A legfıbb ellenırzı intézménynek biztosítania kell, hogy munkatársai, valamint a legfıbb ellenırzı intézmény egyes feladatainak elvégzésére szerzıdött felek (például bejegyzett könyvvizsgáló vagy tanácsadó cégektıl) együttesen rendelkezzenek a feladatok elvégzéséhez szükséges szakmai hozzáértéssel. A legfıbb ellenırzı intézménynek el kell ismernie, hogy munkatársaiknak, és adott esetben a legfıbb ellenırzı intézmény egyes feladatainak elvégzésére szerzıdött feleknek a legfıbb ellenırzı intézmény követelményei mellett lehetnek olyan személyes kötelezettségeik is, amelyek alapján egyéb szakmai szervezetek követelményeinek is meg kell felelniük. A legfıbb ellenırzı intézménynek biztosítania kell, hogy az emberi erıforrásokkal kapcsolatos irányelveiben és eljárásaiban megfelelı hangsúlyt kapjon a minıség, valamint a legfıbb ellenırzı intézmény etikai alapelvei iránti elkötelezettség. Ilyen emberi erıforrásokkal kapcsolatos irányelvek és eljárások például a következık: munkaerı-felvétel (és a felvett munkaerı képesítései); 9 ISQC 1, 29. bekezdés 10
(e) teljesítményértékelés; szakmai fejlesztés; kapacitás/képességek (beleértve a feladatok elvárt színvonalon való teljesítéséhez szükséges idıt); hozzáértés (beleértve mind az etikai, mind pedig a szakmai hozzáértést); karrierfejlesztés; elıléptetés; javadalmazás; és az emberi erıforrás igények becslése. A legfıbb ellenırzı intézménynek elı kell mozdítania minden munkatársa tanulását és képzését, hogy ezzel is ösztönözze szakmai fejlıdésüket, továbbá biztosítania kell, hogy a munkatársai képzések útján lépést tartsanak a szakma legújabb fejleményeivel. A legfıbb ellenırzı intézménynek biztosítania kell, hogy munkatársai, valamint legfıbb ellenırzı intézmény egyes feladatainak elvégzésére szerzıdött felek megfelelı ismerettel rendelkezzenek a közszféráról, amelyben a legfıbb ellenırzı intézmény mőködik, valamint hogy alaposan ismerjék az általuk elvégzendı feladatot. A legfıbb ellenırzı intézménynek biztosítania kell, hogy a munkatársai, valamint legfıbb ellenırzı intézmény egyes feladatainak elvégzésére szerzıdött felek teljesítményértékelésében a minıség, valamint a legfıbb ellenırzı intézmény etikai alapelvei kiemelt szempontok legyenek. 5. elem: Ellenırzések és egyéb feladatok végrehajtása ISQC 1 alapelv: A társaságnak olyan politikákat és eljárásokat kell kidolgoznia, amelyek kellı bizonyosságot nyújtanak számára arra, hogy a megbízásokat a szakmai standardoknak, valamint a jogi és szabályozási követelményeknek megfelelıen hajtják végre, és hogy a társaság vagy a megbízásért felelıs partner olyan jelentéseket bocsát ki, amelyek megfelelıek az adott körülmények között. Az ilyen politikáknak és eljárásoknak tartalmazniuk kell: a következetességet elısegítı kérdéseket a megbízás végrehajtásának minıségét illetıen; a felügyelettel kapcsolatos felelısséget, és (c) az áttekitéssel kapcsolatos felelısséget 10. A legfıbb ellenırzı intézményekre adaptált alapelv A legfıbb ellenırzı intézménynek olyan irányelveket és eljárásokat kell kidolgoznia, amelyek kellı bizonyosságot nyújtanak arra, hogy ellenırzéseit és egyéb feladatait a szakmai standardoknak, valamint a törvények és egyéb szabályok követelményeinek megfelelıen végzi, és hogy a legfıbb ellenırzı intézmény a körülményeknek megfelelı jelentéseket ad ki. Ezeknek az irányelveknek és eljárásoknak ki kell terjedniük: (c) a feladatok következetesen jó minıségő ellátását elısegítı elıírásokra; a felügyelettel kapcsolatos felelısségre; és a felülvizsgálattal kapcsolatos felelısségre. 10 ISQC 1, 32. bekezdés 11
Útmutatás az adaptált alapelv alkalmazásához a legfıbb ellenırzı intézmények számára A legfıbb ellenırzı intézménynek biztosítania kell, hogy rendelkezzen olyan megfelelı irányelvekkel, eljárásokkal és eszközökkel, mint például az ellenırzési módszerek, amelyek a legfıbb ellenırzı intézmény felelısségi körébe tartozó feladatok ellátásához szükségesek, ideértve a külsı szervezet által szerzıdéses alapon végzett feladatokat is 11. A legfıbb ellenırzı intézménynek olyan irányelveket és eljárásokat kell kidolgoznia, amelyek jó minıségre ösztönöznek amellett, hogy visszaszorítják, illetve megelızik a nem megfelelı minıségő munkavégzést. Ez magában foglalja egy olyan ösztönzı környezet megteremtését, amely elısegíti a szakmai megítélés megfelelı alkalmazását és elımozdítja a minıség javítását. Minden elvégzett munkát felül kell vizsgálni. A felülvizsgálat a minıség javításának eszköze, továbbá elımozdítja a munkatársak ismereteinek bıvítését és személyes fejlıdését. Amennyiben bonyolult vagy vitás ügyek merülnek fel, a legfıbb ellenırzı intézménynek gondoskodnia kell arról, hogy ezeket a megfelelı erıforrások (például szakértık) segítségével kezelje. A legfıbb ellenırzı intézménynek gondoskodnia kell a vonatkozó standardok követésérıl valamennyi feladat ellátása során; továbbá, ha egy adott standard bármely követelményét nem érvényesítik, akkor biztosítania kell, hogy ennek okait megfelelıen dokumentálják és jóváhagyják. Jelentésének kiadása elıtt a legfıbb ellenırzı intézménynek gondoskodnia kell az intézményen belüli valamennyi véleményeltérés dokumentálásáról és feloldásáról. A legfıbb ellenırzı intézménynek gondoskodnia kell arról, hogy minden elvégzett munka - ideértve a pénzügyi ellenırzéseket, a teljesítmény-ellenırzéseket, valamint a megfelelıségi ellenırzéseket is - vonatkozásában megfelelı minıségirányítási irányelveket és eljárásokat (felügyeleti és felülvizsgálati felelısség, valamint az elvégzett feladatok minıség szempontú utólagos felülvizsgálata) alakítsanak ki. A legfıbb ellenırzı intézménynek kellı fontosságot kell tulajdonítania az elvégzett feladatok minıség szempontú felülvizsgálatának, amelynek során a felmerült vitás kérdésekre még a jelentés kiadása elıtt kielégítı megoldást kell találni. A legfıbb ellenırzı intézménynek gondoskodnia kell arról, hogy eljárásokat alakítson ki a kibocsátandó jelentések jóváhagyására. A legfıbb ellenırzı intézmény egyes feladatai rendkívül összetettek és kiemelt jelentıséggel bírnak, amelyek fokozott minıség szempontú felülvizsálatot igényelnek a jelentés kiadása elıtt. A bizonyításra vonatkozó szabályokkal kapcsolatos különleges eljárásokat alkalmazó legfıbb ellenırzı (például bírósági hatáskörrel rendelkezı) intézménynek biztosítania kell ezen eljárások következetes érvényesítését. A legfıbb ellenırzı intézménynek célul kell kitőznie az ellenırzései és egyéb feladatai határidıre történı elvégzését, szem elıtt tartva, hogy munkájának értéke késedelem esetén csökken. A legfıbb ellenırzı intézménynek biztosítania kell, hogy minden elvégzett munkát megfelelı idıben dokumentáljanak (például ellenırzési munkadokumentumok formájában). A legfıbb ellenırzı intézménynek biztosítania kell azt, hogy a teljes dokumentáció (például az ellenırzési munkadokumentumok) a tulajdonát képezze, függetlenül attól, hogy a munkát a legfıbb ellenırzı intézmény munkatársai vagy külsı szerzıdéses felek végezték el. A megállapítások megalapozottsága érdekében a legfıbb ellenırzı intézménynek gondoskodnia kell olyan eljárások alkalmazásáról, amelyek biztosítják, hogy a legfıbb ellenırzı intézmény munkája által közvetlenül érintett feleknek még a munka befejezése elıtt lehetıségük nyíljon észrevételeket tenni, függetlenül attól, hogy a jelentést a legfıbb ellenırzı intézmény nyilvánosan is elérhetıvé teszi-e. 11 Az ISSAI 20 3. alapelvével összhangban 12
(f) A legfıbb ellenırzı intézménynek biztosítania kell a teljes dokumentáció megırzését a törvényekben, egyéb szabályokban, szakmai standardokban és útmutatókban elıírt ideig. A legfıbb ellenırzı intézménynek meg kell találnia az egyensúlyt a dokumentáció bizalmas jellege, valamint az átláthatóság és az elszámoltathatóság követelménye között. A legfıbb ellenırzı intézménynek saját hatáskörében olyan átlátható eljárásokat kell kialakítania az információkra vonatkozó kérések kezeléséhez, amelyek összhangban vannak a jogszabályokkal. 6. elem: Nyomon követés ISQC 1 alapelv: A társaságnak olyan folyamatot kell kidolgoznia a figyelemmel kísérésre, amely kellı bizonyosságot nyújt számára arra, hogy a minıségellenırzési rendszerhez kapcsolódó politikák és eljárások relevánsak, megfelelıek és hatékonyan mőködnek. A folyamatnak: (c) magában kell foglalnia a társaság minıségellenırzési rendszerének folyamatos mérlegelését és értékelését, beleértve legalább egy lezárt megbízás ciklikus alapon történı ellenırzését minden egyes megbízásért felelıs partner esetében; elı kell írnia, hogy a társaság a figyelemmel kísérés felelısségét olyan partnerre vagy partnerekre, vagy egyéb személyekre bízhatja, akik a társaságnál elegendı és megfelelı tapasztalattal és hatáskörrel rendelkeznek a felelısség felvállalásához, és elı kell írnia, hogy a megbízás vagy a megbízás minıségellenırzésének végrehajtói nem vehetnek részt a megbízások ellenırzésében 12. A legfıbb ellenırzı intézményekre adaptált alapelv A legfıbb ellenırzı intézménynek olyan eljárást kell kidolgoznia a nyomon követésre, amely kellı bizonyosságot nyújt számára arról, hogy a minıségirányítási rendszerhez kapcsolódó irányelvek és eljárások relevánsak, megfelelıek és hatékonyan mőködnek. Az eljárásnak: (c) magában kell foglalnia a legfıbb ellenırzı intézmény minıségirányítási rendszerének folyamatos vizsgálatát és értékelését, ideértve a legfıbb ellenırzı intézmény teljes feladatkörére kiterjedı, az elvégzett feladatra irányuló, mintavételen alapuló felülvizsgálatot; elı kell írnia, hogy a legfıbb ellenırzı intézmény olyan személyre vagy személyekre ruházza a nyomon követési feladatot, akik a legfıbb ellenırzı intézménynél elegendı és megfelelı tapasztalattal és hatáskörrel rendelkeznek e felelısség vállalásához; és elı kell írnia, hogy a felülvizsgálat végrehajtói függetlenek legyenek (azaz nem vettek részt sem a feladat elvégzésében, sem annak bármilyen minıség szempontú felülvizsgálatában.) Útmutatás az adaptált alapelv alkalmazásához a legfıbb ellenırzı intézmények számára A legfıbb ellenırzı intézmény minıségirányítási rendszerének keretében biztosítani kell a legfıbb ellenırzı intézményen belüli kontrollok független nyomon követését (olyan munkatársak kijelölésével, akik nem vesznek részt a feladatok végrehajtásában). 12 ISQC 1, 48. bekezdés 13
Külsı szervezet által szerzıdéses alapon ellátott feladat esetén a legfıbb ellenırzı intézménynek meg kell gyızıdnie arról, hogy a szerzıdı partner eredményes minıségirányítási rendszert mőködtet. A legfıbb ellenırzı intézménynek biztosítania kell, hogy a minıségirányítási rendszer részét képezı nyomon követés eredményeirıl a legfıbb ellenırzı intézmény vezetıje idıben tudomást szerezzen, annak érdekében, hogy megtehesse a szükséges lépéseket. Indokolt esetben a legfıbb ellenırzı intézménynek mérlegelnie kell annak lehetıségét, hogy a teljes minıségirányítási rendszer független felülvizsgálatára (például társintézményi felülvizsgálattal) egy másik legfıbb ellenırzı intézményt vagy erre alkalmas más intézményt kérjen fel 13. Indokolt esetben a legfıbb ellenırzı intézmény egyéb módon is nyomon követheti munkája minıségét, ideértve többek között: a független tudományos felülvizsgálatot; az érintett szervezetek és személyek körében végzett felméréseket; a javaslatok hasznosításának nyomon követését; vagy visszajelzést az ellenırzött szervezetektıl (például az ellenırzöttek körében végzett felmérések). A legfıbb ellenırzı intézménynek olyan eljárásokat kell kialakítania, amelyek alkalmasak a legfıbb ellenırzı intézmény által elvégzett munka minıségével kapcsolatos panaszok és bejelentések kezelésére. A legfıbb ellenırzı intézménynek meg kell vizsgálnia, hogy vannak-e jogszabályi vagy egyéb követelmények a nyomon követési jelentések nyilvánosságra hozatalával kapcsolatban vagy a legfıbb ellenırzı intézmény munkájával kapcsolatos közérdekő panaszokra és bejelentésekre történı válaszadásra vonatkozóan 14. 13 Az ISSAI 20 9. alapelvével összhangban 14 Az ISSAI 30 (Etikai kódex) 11. bekezdésével összhangban 14
7 Fogalom értelmezések Amennyiben egy legfıbb ellenırzı intézmény szeretné kinyílvánítani, hogy megfelel az ISQC 1-nek (és a nemzetközi könyvvizsgálati standardoknak ISA), figyelembe kell vennie az ISQC 1 követelményeit. Az ISQC 1 több fogalom meghatározását is tartalmazza. Az ISSAI 40 alkalmazása során az alábbi, az ISQC 1-ben használt kifejezések jelentése a következı: ISQC 1 fogalom Társaság Megbízás A fogalom értelmezése az ISSAI 40 esetében A társaság a legfıbb ellenırzı intézmény egésze. Ha a legfıbb ellenırzı intézmény vezetıje egy munkatársat, egy bejegyzett könyvvizsgálót vagy könyvvizsgáló társaságot, vagy egyéb megfelelı képesítéssel rendelkezı személyt jelöl ki az ellenırzések vagy egyéb feladatok elvégzésére, akkor a társaság kifejezés együttesen jelenti a legfıbb ellenırzı intézmény vezetıjét, az ellenırzések vagy egyéb feladatok elvégzésére kijelölt személyt, valamint adott esetben azt a társaságot, amelyben a kijelölt személy partner, tag vagy alkalmazott. A megbízás a legfıbb ellenırzı intézmény feladatainak teljesítése során elvégzendı munka (például a legfıbb ellenırzı intézmény hatáskörébe tartozó pénzügyi ellenırzések lefolytatása). Megbízásért felelıs partner A megbízásért felelıs partner az a munkatárs, bejegyzett könyvvizsgáló vagy más, megfelelı képesítéssel rendelkezı személy, aki felelıs a feladat ellátásáért, valamint a legfıbb ellenırzı intézmény vezetıje nevében, a legfıbb ellenırzı intézmény irányelveivel és eljárásaival összhangban kibocsátott jelentésért. Ügyfél Az ügyfél a közszféra intézménye vagy más olyan szervezet, amelynél a legfıbb ellenırzı intézmény ellenırzést vagy egyéb feladatot hajt végre (például az ellenırzött intézmény). A jelen ISSAI-ban közölt útmutatás összhangban van a fogalmak fenti értelmezésével. 15