A MAI MAGYAR ADÓRENDSZER JELLEGZETESSÉGEK, PROBLÉMÁK, KIHÍVÁSOK Semjén András

Átírás

1 A MAI MAGYAR ADÓRENDSZER JELLEGZETESSÉGEK, PROBLÉMÁK, KIHÍVÁSOK Semjén András Vezetői összefoglaló Magyarország jóval a politikai értelemben vett rendszerváltás és a piacgazdaságra történő átmenet előtt átfogó, piacgazdasági jellegű adóreformba fogott (ennek fő elemei az áfa és a progresszív szja bevezetése, illetve az elvben egységes vállalati nyereségadózás megteremtése voltak). Ezzel 1989-re alapjában a kor követelményeinek megfelelő adórendszert hozott létre. Az adózás rendjéről szóló törvény (1990; átfogó újraszabályozás: 2003), a helyi adókról szóló törvény (1990) és a társasági adótörvény (1992) elfogadásával lényegében teljes körűen létrejöttek a piacgazdasági adórendszer pillérei. Az ebben a folyamatban kialakított jogi és intézményi keretek többsége a mai napig meghatározza a magyar adórendszert. Bár viszonylag hamar világossá vált az adópolitika alakítói számára, hogy az ésszerű reformlépéseknek az adótáblák egyszerűsödése és az adóalapok szélesítése irányába kell mutatniuk, a rendszer kiigazítására szolgáló konkrét lépések korántsem voltak mindig egyenes vonalúak. A magyar adórendszer által központosított jövedelem aránya alacsonyabb, mint az EU-15 átlaga, ám az újonnan csatlakozott, illetve az EU-ba törekvő országok közül többhöz képest így is viszonylag magasnak mondható. Ugyanakkor a tág értelemben vett adóbevételek aránya a GDP-hez még mindig meghaladja az ország gazdasági fejlettségének megfelelő regressziós értéket. Az állami jövedelemközpontosítás csökkenése és a versenyképesség javítása érdekében tett eddigi adócsökkentő lépések sajnálatos módon az államháztartási kiadások és az újraelosztási rendszer mélyreható strukturális reformja nélkül történtek meg. A jövedelemcentralizációs hányad csökkentése terén az adópolitika túlzottan előreszaladt a költségvetési politikához képest, és a költségvetés jelentős hiánya arra utal, hogy ebben a formában ez fenntarthatatlan. Rövid távon ez csak a jövedelemközpontosítási arány átmeneti emelésével orvosolható, a kiadási oldal érdemi reformja után azonban újra neki kell fogni a jövedelemcentralizáció fenntartható módon történő leszorításának. A magyar adórendszer szerkezeti sajátosságai közé tartozik a fogyasztást terhelő, ún. közvetett adók GDP-hez viszonyított magas aránya és relatív túlsúlya, valamint az, hogy a közvetlen adók relatíve kisebb szerepe ellenére túlzott nagyságú az ún. adóék, továbbá az, hogy a tőkejövedelmeket terhelő adók részesedése az adóbevételből alacsony. E sajátosságok részben ugyan a hazai gazdaság objektív adottságaiból következnek, a foglalkoztatásra és a versenyképességre gyakorolt kedvezőtlen hatásaik miatt, továbbá igazságossági szempontból azonban kétségkívül problematikusak. A legmagasabb jövedelmű rétegek közteherviseléshez történő hozzájárulása ma Magyarországon feltehetően messze elmarad az arányostól. Az Európában 1994 után mind szélesebb körben megjelenő, az egykulcsos adózásra, illetve alacsony adókulcsokra építő új hullámos adópolitikák versenyképességi szempontból, illetve a befektetésekért folyó versenyben egyaránt komoly kihívást jelentenek Magyarország számára. Bár az egykulcsos adórendszer elméleti szempontból vitatható, és politikai támogatottsága is kérdéses, az irányába történő elmozdulás a jövedelemeltitkolásra, illetve az adóarbitrázsra irányuló ösztönzés csökkentésén keresztül pozitív hatásokkal járhatna a magyar adópolitika számára, amennyiben fenntartható módon, a közösségi kiadások szerkezetének átalakításával és mértékük csökkentésével együtt kerülne rá sor. 215

2 A jelenlegi magyar adórendszer 1 kialakulása Magyarország már jóval a politikai értelemben vett rendszerváltás és a piacgazdaságra történő átmenet előtt átfogó, piacgazdasági jellegű adóreformba fogott, melynek keretében az áfa és a sávosan progresszív szja 1988-ban megtörtént bevezetésén túlmenően 1989-ben sor került az addigi, ágazat és a tulajdon típusa szerint is differenciált nyereségadók (és termelési adók) felváltására is egy (a mai társasági adó ősének mondható) egységes vállalati nyereségadóval. A nyolcvanas évek végére időzített adóreform célja volt a vállalatok adóterhelésnek csökkentése, illetve egy valóságos közteherviselés bevezetése, ami elsősorban abban nyilvánult meg, hogy az addig különböző jogcímeken és differenciáltan, de alapvetően a vállalatoktól beszedett államháztartási bevételek, azaz az adóteher jelentős részét a lakossági jövedelmekre és a fogyasztásra terhelték rá. 2 Az a tény, hogy Közép- és Kelet-Európában Magyarország jóval korábban látott hozzá a piacgazdaságnak megfelelő adórendszer kiépítéséhez, nagyban megkönnyítette a piacgazdasági átmenetet, és előnyös volt a megfelelő befektetési környezet kialakítása szempontjából is. A nyolcvanas évek végének legfontosabb adótörvényei (szja- és áfatörvény) számára is eljárási, igazgatási kerteket adott az adózás rendjéről szóló törvény (1990; átfogó újraszabályozás új törvényben: 2003). A korszerű piacgazdasági adórendszer fő tartópillérei tehát viszonylag korán kialakultak. Az azóta bekövetkezett jelentősebb változások jó részét a fokozatosan kiépülő piacgazdasági környezethez való alkalmazkodás igénye (azaz az adórendszer alkalmazkodása a piacgazdaság jogi kereteihez) tette szükségessé. Ebbe a folyamatba illeszkedett pl. az önkormányzati rendszer kiépülése után fokozatosan kiépülő helyi adóztatás kereteit kijelölő, a helyi adókról szóló törvény elfogadása (1990), illetve a vállalati nyereségadó 1992-es felváltása a társasági adóval, vagy a korábban egységes társadalombiztosítási járulék megosztása a felhasználás célja (nyugdíjbiztosítás, egészségbiztosítás, munkanélküliség elleni biztosítás, stb.) szerint. A változások más része a közterhek jobb hatékonyabb beszedését szolgálta: ebbe a folyamatba illeszkedett a az APEH és a VPOP közti munkamegosztás átalakítása (az évi CIII. tv. értelmében a jövedéki adókkal kapcsolatos adóhatósági feladatokat 1988-tól a Vám- és Pénzügyőrség látja el), illetve a társadalombiztosítási járulékok beszedésével kapcsolatos feladatok az APEH-hez történő delegálása a kilencvenes évek végén. E lépések jelentősen javították a magyar adóigazgatás és az adóbehajtás hatékonyságát. Az adóapparátus fejlődése, az adóigazgatás professzionalizálódása az adóhivatal munkájával kapcsolatos vállalati vélemények alakulásán is nyomon követhető. Természetesen, bár az alapvető adónemek viszonylag hamar kialakultak, a költségvetési politika az elmúlt másfél évtizedben nem volt mentes a (gyakran ötletszerű) változásoktól. Ezek az adórendszerre is komoly hatást gyakoroltak. Az adórendszert érintő jelentős változások jó része az szja-val és az áfával volt kapcsolatos. 1 A tanulmányban a vonatkozó nemzetközi irodalommal összhangban az adórendszerről széles értelemben beszélünk, azaz az illetékeket, és a béreket terhelő különböző társadalombiztosítási járulékokat is az adórendszer részének tekintjük. A járulékok béradóként történő felfogása mellett szól., hogy a társadalombiztosítási rendszeren belül jelentős a biztosítási elvet sértő szolidarisztikus újraelosztás szerepe. Számos esetben (pl. a táppénz kivételével az egészségbiztosításban) a biztosított kockázat eleve nem is jövedelemfüggő. Más esetekben pedig, miközben a társadalombiztosítási ellátások mértékét plafon korlátozza, a munkaadók által fizetett járulékok plafon nélküliek, tehát egyértelműen az adókkal mutatnak rokonságot. 2 Bár az általános forgalmi adó (áfa) formailag akár vállalati adónak is tűnhet, a vállalatok által vásárolt javak és szolgáltatások adótartalmának visszaigényelhetősége miatt az áfa terhe azonban gyakorlatilag teljes egészében a végső fogyasztásra, elsősorban tehát a lakosságra hárul. 216

3 Bár az szja tekintetében viszonylag hamar világossá vált az adópolitika számára, hogy az ésszerű reformlépéseknek az adótáblák egyszerűsödése és az adóalapok szélesítése irányába kell mutatniuk, ahová egyértelműen a különféle kedvezmények szűkítésén keresztül visz az út, a konkrét lépések korántsem voltak egyenes vonalúak. Az erőteljes infláció éveiben a költségvetési politika sokszor visszaélt azzal a lehetőséggel, amit az jelent, ha tudatosan alábecslik a várható inflációt, és a sávhatárokat változatlanul hagyják, esetleg az alábecsült várható inflációnak megfelelően kiigazítják. Ez a költségvetés szempontjából azzal a hatással jár, hogy a tervezettnél nagyobbak lesznek az szja bevételek, és a bevételi többlet következtében nő az előzetes parlamenti kontroll nélkül elkölthető bevételek aránya. E folyamat kellemetlen következménye azonban, hogy a magasabb határadókulcsok a jövedelem-eloszlás mind alacsonyabb percentiliseinél lépnek életbe, és ezzel párhuzamosan az átlagjövedelmet terhelő effektív szja-kulcs megemelkedik. (ez a sávcsúszás vagy bracketcreep néven ismert jelenség). Az szja-t érintő másik változás az adókedvezmények átalakulása: az eltérő jövedelműek számára (eltérő határ-adókulcsaiknak megfelelően) eltérő mértékű kedvezményeket jelentő adóalap-csökkentő tételeket fokozatosan a minden jövedelmi csoport számára azonos értékű kedvezményt nyújtó adójóváírások váltották fel óta fokozatosan csökken a kedvezmények köre és a magasabb jövedelműek által igénybe vehető adójóváírások mértéke. Az áfa tekintetében egy darabig úgy tűnt, az egyszerűsödés (kevesebb kulcs, kevesebb mentesség) irányába haladunk, de aztán visszatértünk egy túlzottan bonyolult háromkulcsos rendszerhez. A felső áfa-kulcs a közelmúltban történő leszállítása nem érintette a két kedvezményes kulcs mértékét és az ezekbe tartozó javak és szolgáltatások köre sem változott jelentősen. A társasági adó hivatalos mértéke több lépésben csökkent: a kezdeti 40 százalékos kulcs hamarosan 36 százalékosra csökkent, majd a kilencvenes évek derekán ez is megfeleződött. Azonban, bár a széles körű (elsősorban a befektetésekhez kapcsolódó) kedvezmények miatt az effektív adókulcs ennél is jóval alacsonyabb volt, a piacgazdaságra nemrégen áttért országok mindinkább éleződő adóversenyének hatására ez a 18 százalékos törvényes kulcs is tovább csökkent 2004-ben 16 százalékra. Az adórendszer egészét érintő fontos változás volt 2002 után az egyszerűsített vállalkozási adó (eva) bevezetése, ami csökkentette a kisvállalkozások adóterheit, ám alighanem ennél is fontosabb az a hatása, hogy jelentősen csökkentette számukra az adórendszer szabályainak betartásával kapcsolatos költségeket (compliance costs) 3, és minden tekintetben jelentősen megkönnyítette adminisztrációjukat. Az adórendszer adminisztrációs terheinek csökkentését szolgálta egy további adóalanyi körre az egyszerűsített közteherviselési hozzájárulás (ún. ekho) 2005-ös bevezetése is. A mai magyar adórendszer fő jellegzetességei A magyar adórendszer által központosított jövedelem aránya 2004-ben 35,4 százalék, ami jóval alacsonyabb, mint az EU-15 átlaga, bár az újonnan csatlakozott országok némelyikéhez 3 Az adórendszer szabályainak betartásával kapcsolatos társadalmi költségek (compliance costs) igen jelentősek lehetnek. Egy hagyományos, sokkulcsos adórendszer esetén már a teljes társadalmi költségeknek csupán egy töredékét képező adóigazgatási költségek is horribilisak lehetnek. (A kilencvenes évtized végén ezek a költségek hazánkban mintegy a GDP 0,3 százalékát, az összes APEH által kezelt bevétel mintegy 1 százalékát tették ki, vesd össze Semjén, 2001.) Az Egyesült Államokra az ottani adórendszer (amely korántsem a világ legbonyolultabb adórendszere) betartásának, igazgatásának és kikényszerítésnek teljes költségeit a beszedett bevételek 10 és 20 százaléka közé becsülik (Economist, 2005b). 217

4 (pl. Lettorság, Litvánia, Szlovákia) viszonyítva viszonylag így is magasnak mondható (1. táblázat). 1. táblázat: Egy főre jutó GDP vásárlóerő-paritáson és adóbevételek a GDP százalékában GDP/fő (PPS, ezer euro) Adóbevétel/GDP (%) EU-15 24,3 41,3 Belgium (B) 26,31 47,3 Dánia (DK) 27,24 50,9 Németország (D (FR)) 23,97 40,7 Görögország (EL) 18,4 39,2 Spanyolország (E) 21,79 37,1 Franciaország (F) 24,76 45,4 Írország (IRL) 29,98 32,3 Olaszország (I) 23,43 41,4 Hollandia (NL) 26,67 39,9 Ausztria (A) 27,07 44,2 Portugália (P) 16,37 37,4 Finnország (FIN) 25,65 44,0 Svédország (S) 25,92 51,2 Egyesült Királyság (UK) 26,77 37,5 Cseh Köztársaság (Cz) 15,59 36,1 Lettország (L) 9,75 28,2 Litvánia (LV) 10,7 27,4 Lengyerolszág (PL) 10,58 35,5 Szlovákia (SLO) 12,05 28,1 Magyarország (Mo.) 13,77 35,4 Forrás: Scharle Ágota szívességéből Benedek és szerzőtársai, 2006 háttérszámításai Közismert, hogy az EU-n belül meglehetősen szoros összefüggés van egy ország gazdasági fejlettsége, azaz az ország egy főre jutó jövedelme, illetve a jövedelemcentralizációs hányad, ezen belül az adóbevételek mértéke között, még ha ez az összefüggés nem is jelent ok-okozati kapcsolatot. A magyar jövedelemcentralizációs hányad, illetve a széles értelemben vett adóbevételek aránya a GDP-belül csak kis mértékben haladja meg az ország gazdasági fejlettségének megfelelő regressziós értéket, mint azt az alábbi 1. ábra is plasztikusan mutatja. Összességében tehát az adóbevételeken keresztül megvalósuló jövedelemcentralizáció tekintetében nagyjából rendben lévőnek tűnik a kép különösen akkor, ha tekintetbe vesszük, hogy pár évvel korábban a hazai adat még jóval a regressziós egyenes felett volt. Az adóterhek, a jövedelemközpontosítás mértékének fokozatos csökkenése a rejtett gazdaság visszaszorulásához is hozzájárulhatott. 4 Ugyanakkor az államháztartás jelentős (hivatalosan 5 százalék körüli, kozmetikázás nélkül azonban inkább a 10 százalékot közelítő) hiánya arra enged következtetni, hogy az adórendszeren keresztül történő állami jövedelemközpontosítás csökkenése terén a versenyképesség javítása érdekében, illetve talán belpolitikai nyomásra is, túlzottan előreszaladtunk. Mivel a jövedelemcentralizáció lefaragására irányuló adócsökkentő lépések az államháztartási kiadások és az újraelosztási rendszer mélyreható strukturális reformja nélkül történtek meg, ez 4 Ugyanakkor az adótörvények ezzel járó viszonylag gyakori módosításának negatív következményei is lehettek az adómorálra és adózással kapcsolatos attitűdökre. 218

5 az előreszaladás ebben a formában fenntarthatatlan. A probléma rövid távon alighanem csak a jövedelemközpontosítási arány viszonylag jelentős emelésével lesz orvosolható, hogy aztán majd a kiadási oldal érdemi reformja után újra neki lehessen fogni a jövedelemcentralizáció fenntartható leszorításának. adóbevétel/gdp (%) S DK EL M.o. EU15 PL Cz E UK IRL LV GDP/fő (PPS) Forrás: Benedek és szerzőtársai, ábra: Az adóbevételek aránya a GDP-n belül és a vásárlóerő-paritásos egy főre jutó GDP az EU-15-ben és hat új tagországban Az államháztartás bevételi oldalának, illetve az ezt döntő mértékben meghatározó (tágan értelmezett) adórendszernek a belső szerkezetét illetően azonban mind az EU-hoz, mind pedig az OECD-országokhoz viszonyítva számos ország-specifikus jellegzetességet figyelhetünk meg. Ezek körébe tartozik a fogyasztást terhelő, ún. közvetett (indirekt) adók GDP-hez viszonyított relatíve magas aránya és relatív túlsúlya (2. és 3. ábra), vagy az, hogy a közvetlen adók relatíve kisebb szerepe ellenére is viszonylag jelentős az ún. adóék (főleg a magas bérjárulékok következtében), illetve az, hogy a tőkejövedelmeket terhelő adók aránya alacsony Belgium Franciaország Írország Portugália Svédország EU-15 Magyarország Forrás: Scharle Ágota szívességéből Benedek és szerzőtársai, 2006 háttérszámításai 2. ábra: Közvetett adók bevételei a GDP százalékában 219

6 45 Belgium Franciaország Írország Portugália Svédország EU-15 Magyarország Forrás: Scharle Ágota szívességéből Benedek és szerzőtársai, 2006 háttérszámításai 3. ábra: Közvetett adók aránya az összes adóbevételen belül, százalék A magyar adórendszer eme sajátosságai részben ugyan kétségtelenül megfelelnek a hazai gazdaság objektív adottságainak (pl. a fejlett piacgazdaságokétól elmaradó hazai adómorál, illetve a rejtett gazdaság relatíve nagyobb, bár csökkenő aránya 5 indokolhatja a közvetett adóbevételek relatíve magas szintjét a GDP-hez képest, illetve magas arányukat az összes adóbevételen belül, tekintetbe véve ezen adók könnyebb beszedhetőségét), számos elemükben mégis problematikusak. Az elemzők a foglalkoztatásra és a versenyképességre gyakorolt kedvezőtlen hatásai miatt általában különösen problematikusnak tartják az ún. adóék túlzott méretét. Más szempontból jogos bírálat tárgya lehet az adórendszer egészének igazságtalansága, az adóteher-megoszlás nem kielégítő progresszivitása is. Széles körben elterjedt, de megfelelő adatok híján empirikusan csak kevéssé igazolt vélekedés szerint a magas jövedelmű rétegek közteherviseléshez történő hozzájárulása ma Magyarországon messze elmarad az igazságos mértéktől, de feltehetően az arányostól is. 6 A munka közterheit együttesen mutató ún. adóék nemzetközi összehasonlításban viszonylag magas Magyarországon (4. ábra). Mind az átlagos, mind pedig a marginális adóék meghaladja nálunk az EU-15-ök átlagát, következésképp jelentősen magasabb az attól mintegy 10 százalékponttal is elmaradó OECD-átlagnál. Ugyanakkor olyan fejlett piacgazdaságokban, mint Belgium, Svédország, Németország, Olaszország, az alacsony keresetű dolgozók átlagos adóéke magasabb a magyarországinál, mely egyébként az olyan tranzíciós országok adóékénél is picit alacsonyabb, mint Csehország vagy Lengyelország. Ha az adóék belső összetételét vizsgáljuk, egyértelműen látható, hogy elsősorban a munkaadók bérjárulékai a felelősek a magyar adóék versenyképességi szempontból túlzottnak mondható mértékéért. 5 Semjén Tóth, A vertikális méltányosság elve (Musgrave Misgrave, 1984) értelmében az igazságosság a gazdagok arányosnál nagyobb mértékű hozzájárulását követelheti meg. Ha az egyenlő áldozat szabályát az abszolút áldozatra értelmezzük, a jövedelem csökkenő határhaszna estén az adótehernek a jövedelemmel párhuzamosan növekednie kell, ez azonban nem feltétlenül követel progresszív adózást (hogy azt követel-e, az a jövedelem határhasznának a jövedelem nagyságára vonatkozó rugalmasságától függ.). Ha a relatív áldozat egyenlőségét követeljük meg, ez is követelhet progresszivitást (pl. lineárisan csökkenő határhaszon-függvény esetén), de nem feltétlenül lesz ez a helyzet. Az egyenlő határáldozat elvének érvényesítése azonban minden esetben progresszív adóztatást követel. 220

7 60 A. Average tax wedge for single workers earning 67% of APW Personal income tax Employee s social security contributions Employer s social security contributions EU15(2) OECD(2) BEL SWE DEU CZE POL(3) TUR ITA HUN DNK SVK FIN AUT NLD GRC NOR ESP FRA PRT CAN LUX GBR USA CHE B. Marginal tax wedge for single workers earning 67% of APW JPN AUS ISL NZL IRE KOR MEX EU15(2) OECD(2) BEL AUT DEU NLD FRA HUN ITA SWE FIN ESP SVK POL(3) CZE TUR NOR DNK USA ISL PRT LUX AUS CAN GRC GBR CHE IRE JPN NZL KOR MEX 10 A. panel: a teljes munkaidőben foglalkoztatott termelési dolgozók átlagkeresetének (az APW-nek) a 67 százalékát kereső egyedülálló dolgozók átlagos adóéke B. panel: a teljes munkaidőben foglalkoztatott termelési dolgozók átlagkeresetének (az APW-nek) a 67 százalékát kereső egyedülálló dolgozók marginális adóéke 4. ábra: Az alacsony bérű munka adóéke 1 a bruttó bérköltség százalékában, nemzetközi összehasonlításban, Átlagos és marginális adóék (adóék: a személyi jövedelemadó valamint a munkaadó és munkavállaló által fizetendő bérjárulékok összege) a teljes munkaidőben foglalkoztatott termelési dolgozók átlagkeresete (az APW) 67 százalékát kereső gyermektelen egyedülálló dolgozókra 2. A évi vásárlóerő-paritásos GDP alapján súlyozott átlag 3. Lengyelországra a hivatalos adatszolgáltatás késlekedése miatt külső forrásból becsült adat, óvatosan kezelendő. Forrás: OECD, 2004, idézi Brook Leibfritz, Ettől nyilván nem függetlenül az EU-15 kevésbé fejlett országaihoz képest ugyancsak meglehetősen magas Magyarországon a munkát terhelő adók százalékos részesedése az összes adóbevételből (5. ábra), ám a közvetett adók összes adóbevételen belül játszott nagy szerepe és a GDP-hez viszonyított magas aránya (amit korábban a 2. és 3. ábra demonstrált) következtében ez a részesedés mégsem éri el az EU-15 átlagát. 221

8 Belgium Franciaország Írország Portugália Svédország EU-15 Magyarország Forrás: Benedek és szerzőtársai, ábra: A munkát terhelő adóbevételek az összes adóbevétel százalékában A társasági adó mértéke Magyarországon a fejlett piacgazdaságokban szokásos szinthez képest relatíve alacsony. Az 1989-ben bevezetett vállalati nyereségadót 1992-ben váltotta fel az eredetileg 40 százalékos kulcsú társasági adó. Az adó kulcsa hamarosan 36 százalékra változott, majd a kilencvenes évek közepén ezt a kulcsot is drasztikusan felére, 18 százalékra csökkentették. A vonzóbb befektetési környezet kialakítása érdekében emellett befektetési adókedvezmények széles körével jelentősen a törvényes mérték alá csökkentették az adó effektív kulcsát től a 18 százalékos törvényes mérték is tovább, 16 százalékra csökkent; az effektív adókulcs pedig csupán 10 százalék körüli. A feltörekvő piacok, tranzíciós országok éles versenyben állnak egymással a külföldi befektetésekért, és ez az adóverseny indokolhatja a viszonylag alacsony effektív adókulcsot. A kisvállalkozói körben a társasági adókulcs további csökkentését tette lehetővé 2003-tól az eva (egységes vállalkozási adó) bevezetése, amely emellett a kisvállalkozások adminisztrációját is drasztikusan leegyszerűsítette. A 15 százalékos kulcsú eva ráadásul az áfa befizetését is kiváltja. A gyakran sikertörténetként interpretált eva ebből a szempontból kérdéses hatású. Az evás adóalanyok áfás számlákat állítanak ki, de nem fizetik be e számlák áfa-tartalmát, miközben azt a számlák befogadói visszaigényelhetik. Ennek következtében az államháztartás több áfát veszít, mint amennyi az eva teljes bevétele. 7 Ráadásul az eva hatása a gazdaság kifehérítése szempontjából is erősen kérdéses: miközben az eva kezdeti bevételei meghaladták a kormányzat által várt mértéket, ami az egyszerűsítés és az adókulcs-csökkentés gazdaságfehérítő hatására utal, az is igaz, hogy az eva megjelenése az evás adóalanyok körében rést ütött azon a logikán, mely szerint az áfa visszaigénylés lehetősége számla ellenében történő vásárlásra ösztönöz. (Az eva-alanyoknak ugyanis nincs áfa-visszaigénylési lehetőségük, és mivel csak bevételi nyilvántartás vezetésre kötelezettek, számlákra sincs szükségük.) A társasági adó, illetve az eva a személyi jövedelemadó felső határadókulcsánál jóval alacsonyabb kulcsa emellett adóarbitrázsra (az adóteher csökkentésére egyes személyi jövedelmek vállalkozási jövedelemként történő feltüntetése által) ösztönöz. 7 Az államháztartás evából származó éves bevétele tavaly 94,1 milliárd forint volt, miközben az evások által tavaly kiállított számlák után visszaigényelt áfa értéke mintegy 105 milliárd forint a HVG közlése szerint.. 222

9 A munkajövedelmeket jelentős mértékben megterhelő magyar adórendszer meglehetősen barátságosan bánik a tőkejövedelmekkel. A tőkejövedelmeket terhelő kezdeti adók megtakarítás-ösztönzési céllal jórészt felszámolásra kerültek. Bár a megtakarítás-ösztönzés célja legitim egy tőkehiánnyal küzdő gazdaságban, és a befektetésekért a különböző piacok között folyó verseny is érthetően a tőkejövedelmek kedvező kezelése irányába ösztönzi az adópolitikát, a társadalmi igazságosság szempontjából a kialakult helyzet mindenképpen problematikusnak tekinthető. 8 Ma a tőkejövedelmeken belül csak az osztalékok adóztatása viszonylag megnyugtatóan megoldott (kétsávos, sávosan progresszív, az egyes sávokat terhelő 20 és 35 százalékos kulcsok megnyugtatóan közel esnek a személyi jövedelemadó két kulcsához); a kamatok és a tőkenyereségek adóztatása azonban nem megoldott. Korábban már említettük, hogy az adórendszer igazságtalanságáért az adóteher-megoszlás nem kielégítő progresszivitása is felelős. Az adórendszer mely elemei okozzák a progresszivitás elégtelen voltát? A személyi jövedelemadó kétkulcsos, progresszív, a minimálbér adómentességét pedig egy bizonyos jövedelemhatárig igénybe vehető adójóváírás biztosítja (a rendszer ezen sajátossága még egykulcsos adó esetén is már önmagában biztosítaná az szja progresszivitását). Az szja azonban csak egyetlen eleme az adórendszernek, melynek súlya az összes adóbevételen belül meglehetősen csekély. A nagy súlyú járulékbevételek elvben ugyan arányosak lennének, de az egységes eho (egészségügyi hozzájárulás) regresszív; és a munkavállaló által fizetett járulékokra vonatkozó járulékplafon is a regresszivitást erősítő elemnek tekinthető ennek hatására a járulékrendszer egészében enyhén regresszívnek tekinthető..a fogyasztást terhelő adók (áfa, fogyasztási és jövedéki adók) eleve közismerten regresszívek 9 (amit az áfát kikerülő KGST-piacokon való vásárlásokat eszközlő vásárlók jövedelem szerinti megoszlása kis részben ellensúlyozhat). Az osztalék adója ugyan sávosan progresszív, viszont egyelőre nincs kamatadó, és a tőkenyereségek (így a tőzsdei árfolyamnyereségek) adóztatása sem megoldott. Bizakodásra adhat okot e tekintetben, hogy a 2005-ben meghirdetett ötéves kormányzati adócsomag elképzelései között szerepel mind egy 10 százalékos kamatadó, mind pedig egy hasonló mértékű árfolyamnyereség-adó bevezetése. Ezzel kapcsolatban azonban sok még a nyitott kérdés. Felvetődött például, hogy ötvenezer forintot el nem érő kamat, illetve árfolyamnyereség után továbbra se kelljen adót fizetni, ami, ha elfogadásra kerül, a betétek felbontása és a portfóliók diverzifikációja útján jelentősen csökkentheti a kamat- és árfolyamnyereség-adó bevezetésének értelmét mind bevételi, mind pedig igazságossági szempontból. Az adórendszer igazságosságát javító tervezett intézkedések bevezetésének 2007-es tervezett időpontja sem egyértelműn rögzített egyelőre. Az adóteher-megoszlás igazságtalanságát fokozza, hogy míg a közepes jövedelmű foglalkoztatottak, ezen belül is a közalkalmazottak adóterhelése jelentős, adókikerülési, egyéni adótervezési 10 lehetőségeik pedig minimálisak, addig a versenyszférában dolgozó magasabb jövedelmű egyének számára számos lehetőség nyílik adókikerülésre, az adóteher 8 Ez igazságossági szempontból is komoly problémákat vet fel. Mint arra Deák Dániel rámutat, s magyar adórendszer alapvetően azért igazságtalan, mert az adópolitika ahelyett, hogy azoktól, akik tőkejövedelemre tesznek szert, valamilyen módon külön áldozatokat [ ] nemhogy kiiktatja a tőkejövedelem plusz adóterheit, hanem általában még kedvezőbb helyzetbe is hozza a tőkejövedelem tulajdonosait, mint a munkajövedelmek tulajdonosait. Ily módon a munkavállalóknak erejükön felül kell teljesíteniük azért, hogy részt vállaljanak a közkiadások finanszírozásából. [Deák, 1997] 9 E regresszivitás oka meglehetősen egyszerű: az alacsonyabb jövedelműek jövedelmül nagyobb részét költik fogyasztásra (és csak csekélyebb részét képesek megtakarítani), mint a magas jövedelműek. Mivel a megtakarításokat értelemszerűen nem terhelik a fogyasztást terhelő adók, ezért a fogyasztást terhelő adók alapvetően regresszív hatásúak. 10 Az (egyéni szintű) adótervezés fogalmáról bővebben: Forte Peacock,

10 legális csökkentésére különböző kiskapuk, kedvezmények kihasználásával. Az adórendszer regresszív elemeinek hatását erősíti, hogy gyakorlatilag nincs vagyonadó, az önkormányzati ingatlanadó ugyanis a széleskörű mentességek miatt nyilvánvalóan nem tölti be ezt a szerepet. A tavaly bevezetett, idén életbe lépő ún. luxusadó is csak szűk körben lesz alkalmas egyelőre a regresszív elemek hatásainak enyhítésére. 11 Mindennek következtében a jelentős tőkejövedelemhez is jutó magas jövedelmű rétegek adóterhelése, közterhekhez való hozzájárulása a sejtések szerint messze elmarad az arányostól. A magyar adórendszer szerkezetével kapcsolatos egyik hagyományos kifogás a központi adók túlsúlya, a helyi adók viszonylag alacsony aránya. Bár az észak-európai országokhoz (az EUn belül Svédország, Dánia és Finnország) képest a helyi önkormányzatokat illető adóbevételek szerepe Magyarországon kétségkívül viszonylag csekély, az EU-15 átlagához viszonyítva azonban semmiképpen nincs elmaradás, mint azt a 6. ábra is egyértelműen mutatja. 12 Forrás: Benedek és szerzőtársai, ábra: Helyi önkormányzatokat illető adóbevételek az összes adóbevétel százalékában Kihívások: adóverseny és adóreformok A Tiebout által leírt adóverseny jelensége nemcsak egy országon belül, az eltérően adóztató helyhatóságok között létezik, de a befektetésekért, tőkéért küzdő különböző országok között is. Az EU-n belül annyiban kártékonynak (az Európai Bizottság korábbi zsargonjának szóhasználatával tisztességtelennek) szokás tekinteni ezt az adóversenyt 13, amennyiben ennek következtében a mobil termelési tényezők (tőke) adóztatásából származó bevételek aránya (e tényezők elvándorlása következtében a kedvezőbb adózási feltéteket kínáló országokba) jelentősen csökken. A kártékony adóverseny következtében az immobil, vagy legalábbis kevésbé mobil tényezők, így a munka adóterheinek részaránya (a béreket és kereseteket terhelő adók részesdése a GDP-ből) szinte folyamatosan növekszik az összes adóbevételeken 11 A luxusadó a százmillió forint számított értékű ingatlanokat terheli, az adó mértéke a százmillió forint feletti rész 0,5 százaléka. Több tulajdonos esetén az adót a tulajdoni hányadok arányában kell megfizetni. 12 Dániában a helyi önkormányzatok részesedése jócskán 30 ázalék feletti, Svédországban csaknem 30 százalékos, és Finnországban is meghaladja a 20 százalékot. Ezektől az országoktól eltekintve azonban az EU- 15-ön belül 2001-ben csak Olaszországban és Ausztriában volt magasabb az önkormányzati adóbevételek aránya, mint Magyarországon. 13 Az eredeti angol kifejezés a harmful illetve unfair tax competition. Persze annak eldöntése, hogy ez a verseny mikor kártékony, meglehetősen szubjektív. Az adóverseny annyiban hasznos is lehet, hogy az országokat az adók (legalábbis a mobil tényezőkre kivetett adók) alacsonyan tartására ösztönzi. 224

11 belül, miközben az ilyen adók magas aránya magas munkanélküliséghez, illetve alacsony foglalkoztatáshoz vezethet. Mint azt a 7. ábra egyértelművé teszi, az adóverseny fent említett hatásai már 1994 előtt is egyértelműen kimutathatóak voltak az EU-ban. Ráadásul az európai adózási új hullám (egykulcsos adóztatás 14 egyre alacsonyabb adókulcsokkal 15 ) megjelenésével és gyors térnyerésével ez az adóverseny egyre közelebb jött az unióhoz, sőt, annak kibővítésével a kapun belülre került. 7. ábra: A tőke (és az önfoglalkoztató munka) adóztatásából származó bevételek aránya szembeállítva a bérek és kerestek adóztatásából származó bevételek arányával az EU-15 összes adóbevételén belül, százalék (Forrás: Economist, 2000) 1994-ben Észtország volt az első európai állam, amely egykulcsos adórendszert vezetett be, egységessé téve: a korábbi három szja-kulcsot és az ezektől addig különböző társasági adókulcsot. A másik két balti állam hamarosan követte az észt példát. Mára már nyolc ország lépett erre az útra, bár reformjaik különböznek mélységükben, és adókulcsaik alacsonyságában sem jelentéktelenek köztük az eltérések. 2. táblázat: Egykulcsos személyi jövedelemadók nemzetközi összehasonlításban Ország Adókulcs (%) A bevezetés éve Észtország Litvánia Lettország Oroszország Szerbia Szlovákia Ukrajna Grúzia Románia Forrás: Economist. 2005c Az ideáltipikus egykulcsos adórendszer lényegi eleme nemcsak a sávosan progresszív, többkulcsos személyi jövedelemadó egykulcsossá tétele, de az is, hogy megszűnik a munka és a tőke eltérő kulcs szerint történő adóztatása, ami nagyban csökkenti a munkajövedelmek tőkejövedelemként történő feltüntetésén keresztül megvalósított adóarbitrázsra való ösztönzést. (Persze a magas társadalombiztosítási járulékok léte miatt az ilyen adókikerülésre 14 Az általánosan elterjedt angol szóhasználat szerint flat tax, esetleg single rate vagy uniform rate tax. 15 Bár az adókulcsok egyre csökkenő volta nem töretlen, a 2. táblázat mégis jól mutatja, hogy az egyre újabb európai adóreformok tendenciájukban az adókulcsok jelentős leszállításával, csökkenésével járnak együtt. Kezdetben még 30 százalék körül volt az a bizonyos egyetlen kulcs (Észtország, Litvánia, Lettország), ma már azonban sok országban az adókulcs a meghökkentően alacsony, a százalékos tartományba esik (Oroszország, Szerbia, Szlovákia, Ukrajna, Grúzia, Románia). 225

12 való ösztönzés teljesen azért mégsem szűnik meg, csupán csökken.) Bár a legtöbb új hullámos ország az észt példát követve azonos kulccsal adóztatja a munka- és a tőkejövedelmeket 16, nem minden egykulcsos személyi jövedelemadót bevezető ország ment el idáig. Oroszországban például 2001 után is fennmaradt a munka- és tőkejövedelem eltérő kulccsal történő adóztatása. 17. A talán legradikálisabb, és legnagyobb port felvert adóreform a sorban a 2004-es szlovák adóreform. Szlovákiában nemcsak a tőke- és munkajövedelem adókulcsa lett azonos (egységes), de az áfa egyetlen kulcsa is megegyezik ezzel. Ez a fiskális purizmus ugyan rendkívül elegáns és egyszerű, elméleti, ösztönzési szempontból azonban nincs különösebben sok értelme: az Economist találó megjegyzése szerint a fiskális logika helyett legfeljebb a szimmetriára való törekvés indokolhatja az áfa-kulcs azonossá tételét a jövedelemadó-kulccsal. A szokásos elméleti érveken (munkakínálatra gyakorolt káros ösztönzési hatások csökkentése, adóelkerülés és adócsalás csökkenése, egyszerűség) kívül komoly érv a jövedelemadók teljes egykulcsossá tétele mellett, hogy egyetlen adókulcs esetén lényegesen könnyebb lehet az adórendszer adminisztrációja, igazgatása is. Ha ugyanis minden személyi jövedelem azonos kulccsal adózik, akkor az adószedőt nem kell, hogy érdekelje, kinek mekkora a jövedelme, azaz feleslegessé válik az adóalanyokkal történő költséges kapcsolattartás. A bevételek szjaalanyoktól történő beszedése helyett a teljes személyi jövedelemadó egyszerűen a kifizetőnél (a jövedelem forrásánál) is levonható, ami nagyban egyszerűsítheti az adóadminisztráció munkáját. Azonban elég csupán egyetlen adómentes sáv beillesztése ebbe a tiszta a rendszerbe, és ez az adóadminisztráció költségkímélő egyszerűsítésére építő érvelés máris sokat veszítenek érvényességéből. Ugyanakkor az új hullámos adóreformokban az egykulcsos adóra való áttérés nem szükségképpen jelenti a progresszív adóztatástól való elméletileg egyébként nehezen védhető elfordulást. 18 Az egykulcsos jövedelemadó ugyanis általában egy adómentes sávot is tartalmaz (annak ellenére, hogy ez az adminisztratív egyszerűség szempontjából áldozatokkal jár), ami már önmagában is progreszivitást visz a rendszerbe. Az egykulcsos személyi jövedelemadó progresszivitásának mértéke az adómentes sáv határától és a sáv feletti egyetlen adókulcs nagyságától függően változik. Ráadásul az is igaz, hogy az adózási méltányosság, az igazságos közteherviselés elméleti követelményét értelmetlen lenne minden adónemen különkülön számon kérni: az adórendszer egésze az, aminek megfelelően progresszívnak kellene lennie, ez a cél pedig akár még egy arányos lineáris jövedelemadó mellett is biztosítható, ha ehhez pl. a vagyon megfelelő adóztatása társul. Az orosz adóreform tapasztalati mindazonáltal arra utalnak, hogy az egykulcsos adó egyszerűsége önmagában is komoly érték, ha nem is feltétlenül az adóadminisztráció egyszerűsítése miatt. Az adórendszer egyszerűsége az orosz tapasztalatok értelmében jelentősen növelheti a szabályok betartására való társadalmi hajlandóságot, csökkentheti az után maga az e tekintetben úttörő Észtország is felhagyott ezzel a gyakorlattal, azt a megoldást választva, hogy mindaddig egyáltalán nem adóztatja a profitokat, amíg azok osztalékként kiosztásra nem kerülnek. Ez arra ösztönzi a vállalatok tulajdonosait, hogy ne vegyék ki a keletkezett profitokat, hanem inkább forgassák vissza, fektessék be a vállalatba. Az adóterhekből tehát csak igen csekély hányad (2003-ban 3,6 százalék) hárul Észtországban a vállalatokra. 17 Miközben a személyi jövedelmek adókulcsa egységesen 13 százalék, a társasági jövedelmeket a reform után is 35 százalékos adó terheli. 18 A progresszív adóztatás elméleti alapjairól: Musgrave Musgrave, 1984, 11. fejezet. A fizetőképességi elv, illetve a vertikális méltányosság elve (a pénz csökkenő határhasznának szokásos feltételezésére építve) bizonyos feltételek mellett azt követeli, hogy a magasabb jövedelműek az arányosnál nagyobb mértékben járuljanak hozzá a közkiadások finanszírozásához. 226

13 adóelkerülésre és adócsalásra való ösztönzést. Annak ellenére, hogy az egységes 13 százalékos kulcs bevezetése az adózók egy (a korábban a legalacsonyabb, 12 százalékos sávba eső) része számára adóemelést jelentett, egy évvel a reform után az szja-bevételek csaknem 26 százalékkal nőttek, ami csak kisebb részben volt a bérek 12 százalékos emelkedésének betudható. Az IMF és a londoni Institute of Fiscal Studies közgazdászainak (Anna Ivanova, Michael Keen és Alexander Klemm) vizsgálata szerint az orosz adóreform után nemigen voltak megfigyelhetőek a munkakínálat jelentősebb emelkedésére valló jelek. Ugyanakkor, míg a reform előtt az akkor a felső két sávba eső adóalanyok jövedelmeik mindössze 52 százalékát vallották be az adóhatóságnak, a reform után ugyanezen adóalanyok már tényleges jövedelmeik 68 százalékát vallották be. Az egyszerűség fontos adópolitikai célként történő elfogadása mellett szóló érv lehet az is, hogy az adminisztrációs szempontból bonyolult többkulcsos, sávos jövedelemadó-rendszerek eredményei néha meghökkentő komplexitásuk 19 ellenére is meglehetősen szerények a közteherviselés igazságosságának biztosításában. Új-Zélandon például a progresszív jövedelemadó mai szabályai és kedvezményei mellett a lakosság alsó kilenc decilisébe tartozók adója (decilisenként) alig különbözik attól az adókötelezettségtől, amit egy egységes 25 százalékos kulcsú jövedelemadó generálna, és csupán a legfelső decilisben mutatkozik érzékelhető különbség az arányos és a progresszív jövedelemadó között. Merre tovább? A magyar államháztartás közismert problémái, a magyar adórendszer korábban bemutatott fő sajátosságai, illetve az a kihívás, amit az európai adózási új hullám megjelenése jelent versenyképességi és befektetetés-ösztönzési szempontból Magyarország számára, erősen behatárolják egy értelmes adópolitika mozgásterét, és kijelölik a célszerű elmozdulások irányait. A választási felkészülés során tett politikai ígéretek (a főbb pártok választási programjainak tanúsága szerint) azonban aligha fogják megkönnyíteni a szükséges lépések megtételét. Mint azt az Igazságosabb közteherviselést! jelszó is mutatja, az adóteher-megoszlás korábban említett igazságtalanságainak korrekciója az MSZP választási programjában hangsúlyos (Magyar Szocialista Párt, 2006). Már a os kormányzati ciklus második felében is megjelentek az ebbe az irányba mutató első lépések: A január 1- jével bevezetése került, a magánszemélyek tulajdonát képező 100 millió Ft feletti értékű ingatlanokra kivetett luxusadó a vagyonadóztatás irányába tett lépés, és mint ilyen, az arányosabb közteherviselés felé tett elmozdulásként értékelhető. Az új adó alól azonban elég könnyen ki lehet bújni (a családi vállalkozások tulajdonát képező ingatlanokra az adó nem vonatkozik), és értékhatára is túl alacsony ahhoz, hogy az adórendszer progresszivitását jelentősebben fokozza. A tavaly meghirdetett kormányzati adócsomag az igazságosabb közteherviselés jegyében már a tőkejövedelmek adóztatását is tartalmazza. 20 Az árfolyamnyereség adóztatásával az MSZP már évek óta próbálkozik (2004-ben 25 százalékos kulccsal javasolta az adó bevezetését, de a 19 Luxemburg jövedelemadó-rendszerében pl. 17 adósáv, és ugyanennyi különböző adókulcs szolgálja a vertikális méltányosság megvalósítását, a közteherviselés igazságossága érdekében. 20 A 100 lépés program keretében meghirdetett méltányos közteherviselés részeként a tervek szerint január elsejétől egységesen 10 százalékos adó terheli a kamatot és a tőzsdei árfolyam nyereségét. Ezzel együtt a tőzsdei társaságok által fizetett osztalék után fizetett adó kulcsa szintén tíz százalékra módosul. 227

14 tőzsde és a többi párt ellenállásán a javaslat akkor megbukott). Bár a BÉT a tőzsdeélénkítő tőkepiaci csomagért cserébe 2005-ben végül elfogadta az árfolyamnyereség 2007-től történő adóztatását, illetve az 1987-ben egyszer már bevezetett, majd a megtakarítások ösztönzése miatt hamarosan eltörölt kamatadó 2007-re tervezett visszaállítását, a hazai pénzügyi körök számos befolyásos képviselője elutasítja ezeket a javaslatokat. 21 Az MSZP-t leszámítva a politikai elit sem tűnik elkötelezettnek ebben az irányban. Az MDF választási programja egyértelműen ellenzi ezeket a lépéseket (az MDF-program egyik jelszava éppen a megtakarításokat gátló adók eltörlése ), és az adócsökkentést fő politikai céljaként megfogalmazó SZDSZ sem támogathatja az ebbe az irányba történő elmozdulást. A FIDESZ választási programja ilyen konkrét kérdésekbe (a drasztikus járulékcsökkentési javaslat kivételével) nem megy ugyan bele explicit módon, a Kevesebb közteher jelszava azonban alighanem arra is utal, hogy az ő javaslataik sem ebbe az irányba mutatnának. A költségvetés rövid távú stabilizációja, mint már említettük, aligha lesz elképzelhető a jövedelemcentralizációs hányad átmeneti növelése nélkül. Ebbe az irányba mutatnak négy neves közgazdász (Bokros és szerzőtársai) javaslatai is (az áfa 20 százalékos kulccsal történő egységesítése, munkavállaló által fizetett egészségügyi járulék kulcsának duplájára emelése, egyénileg fizetendő minimál-járulék bevezetése). Egy ilyen, a jövedelemcentralizáció átmeneti emelésével járó stabilizációs csomag megvalósítását aligha könnyíti majd meg, hogy az MSZP választási programja a jövedelemcentralizációs hányad 2 százalékpontos csökkentését ígérte (bár határidő nélkül), és hogy az összes többi jelentős párt egyértelműen az adócsökkentés (és ezen belül az élőmunka terheinek csökkentése) ígéretével kampányolt. A költségvetési egyensúly helyreállítása szempontjából egyébként racionális átmeneti adóemelés ráadásul több más szempontból kimondottan problematikus: a nemzetközileg magasnak mondható adóék pl. inkább az élőmunka terheinek csökkentését, nem pedig járulékemelést indokolna. Az áfa-emelést jelentő kulcs-egységesítés pedig csak az adórendszer regresszivitását erősíti, ami ellentmondásban van az igazságosabb közteherviselés céljával. E problémák miatt is hosszabb távon, a kiadási oldal érdemi reformja után, újra neki kell majd fogni a jövedelemcentralizáció fenntartható módon történő leszorításának. Bár versenyképességi szempontból, és a kívánatos befektetési környezet szempontjából egyaránt komoly érvek szólnak a jelenlegi progresszív jövedelemadó helyett egy egykulcsos adó bevezetése mellett, ami számos más előnnyel 22 is járna, e több párt választási programjában is szereplő 23, a középosztály körében népszerű javaslat bevezetése rövid távon alighanem túl nagy költségvetési bevételkieséssel járna, tehát a kiadási oldal nagy rendszereinek jelentős, és politikailag nyilván nem egyszerű átalakítása előtt nemigen lehet aktuális. 21 Pl. Bácskai, Például az társasági adóval történő adóarbitrázsra való ösztönzés csökkenése, vonzó egyszerűség, a bevallási kedv javulása. 23 Az SZDSZ szlovák mintájú, radikális, 20 százalékos egykulcsos adóreformot javasol (Szabad Demokraták Szövetsége, 2006), az MDF pedig a 18 százalékos kulcs általánossá tétele mellett tör lándzsát a személyi jövedelemadó-rendszeren belül, bár az nem derül ki explicit módon a párt programjából, hogy csak az szja progresszivitásának csökkentéséről van-e szó, vagy ezen túlmenően is egykulcsos adórendszerben gondolkoznak (Magyar Demokrata Fórum, 2006). 228

15 Irodalom Bácskai Tamás (2004): Vélemény. A kamatadóról. Bank & Tőzsde, július 31, Benedek Dóra Lelkes Orsolya Scharle Ágota Szabó Miklós (2004): A magyar államháztartási bevételek és kiadások szerkezete , PM Kutatási füzetek, 9. szám, Budapest, 67. Benedek Dóra Lelkes Orsolya Scharle Ágota Szabó Miklós (2006): A magyar államháztartási bevételek és kiadások szerkezete között, Közgazdasági Szemle, LIII. évf., február, Bokros Lajos Bauer Tamás Csillag István Mihályi Péter (2006): Utolsó esély. Élet és Irodalom, L. évf. 17. szám, április 28. Brook, Anne-Marie Leibfritz, Willie (2005): Slovakia s Introduction of a Flat Tax as Part of Wider Economic Reforms, Economic Department Working Papers No. 448, OECD, Paris Brückner Rimaszombati (2005): Akkor élénkülés? Csomag a kormánytól, Bank & Tőzsde, augusztus 31, Deák Dániel (1997): Igazságos-e a magyar adórendszer, Polvax, 1. évf. 2. szám, ( Economist, The (2000): Gimme shelter. Is tax competition among countries a good or a bad thing? January 27th Economist, The (2005a): Flat is beautiful, March 3rd Economist, The (2005b): The flat-tax revolution, April 14th Economist, The (2005c): The case for flat taxes, April 14th Fiatal Demokraták Szövetsége (2006): Hajrá Magyarország. A cselekvő nemzet programja. Forte, Francesco Peacock, Alan (1981): Tax planning, tax analysis and tax policy, in: Forte Peacock (eds): The Political Economy of Taxation. Magyarul in: Semjén (1993) Magyar Szocialista Párt (2006): Erős köztársaság, sikeres Magyarország. Biztonság, igazságosság, bátorság. A Magyar Szocialista Párt választási programja. McLure, Charles Semjén, András Baczko, Tadeusz Fiszer, Janusz Venyš, Ladislav: Tax Policy in Central Europe, International Center for Central Growth, San Francisco, CA, 177. Musgrave Musgrave (1984): Public Finance in Theory and in Practice, Fourth Edition, McGraw Hill, 824 o. (Az itt hivatkozott 11. fejezet magyarul: Az egyenlő teherviselés (az adózási méltányosság) megközelítési módjai címmel. In: Semjén, 1993, ) OECD (2004): Taxing Wages, OECD, Paris Semjén András (szerk.) (1993): Adózás, adórendszerek, adóreformok. Elvek, elméletek, tapasztalatok. Szociálpolitikai Értesítő, 1993/1 2, MTA Szociológiai Intézet, Budapest, 548. Semjén András (1995): Tax Policies in Hungary, in: McLure et al. (1995), San Francisco, CA,

16 Semjén András (2001): Az adóadminisztráció eredményessége és a rejtett gazdaság, Közgazdasági Szemle, XLVIII. évf., március, Semjén András Tóth István János (2004): Rejtett gazdaság és adózási magatartás, , Közgazdasági Szemle, LI. évf., június, Szabad Demokraták Szövetsége (2006): Szabadság, verseny, szolidaritás A Szabad Demokraták Szövetsége választási programja. Tiebout, Charles (1956): A Pure Theory of Local Public Expenditures, Journal of Political Economy, 64: