Nyomtatás. A vállalkozói körben az e-kereskedelem m el összefüggő kérdések közül szám unkra az alábbiak lényegesek:

Átírás

1 Nyomtatás Az e-kereskedelem Bevezető Az elektronikus kereskedelemnek két m arkánsan elkülöníthető m egjelenési form ája van, m ely egyszersm ind két elkülöníthető adózói kört jelöl ki. Az e-kereskedelem m el összefüggő adózási kérdések tárgyalását ennek m egfelelően a tájékoztató szerkezete is követi. Az egyik adózói kör a kereskedő vállalkozás (akár egyéni vagy társas vállalkozás), am elynek legfőbb jellem zője, hogy tevékenységét a tágabb értelemben vett kereskedelmi jogszabályok adta keretek között, azaz a kereskedelem re, az üzletek m űködésére, a fogyasztóvédelem re vonatkozó szabályok, és a vállalkozásokra vonatkozó adózási szabályok m ellett végzi; de ez a tevékenység lényegesen nem különbözik a norm ál, fizikai üzlethelyiségben folytatott kereskedelem től (sőt, gyakran a kettő párhuzam osan folyik). A készlet jellem zően új árukból áll, a tevékenység üzletszerű, állandó, és az értékesítés kereskedelm i m ennyiségben történik. Az internet, m int eszköz jellem zően olyan m ódon segíti a hagyom ányos kereskedést, hogy a vállalkozás saját honlappal rendelkezik, azaz a vállalkozás online-üzlethelyiséget, web-áruházat nyit. Ezzel a típusú e-kereskedelem m el foglalkozik a tájékoztató I. része. A m ásik kört azok a magánszemélyek alkotják, akik jellem zően otthonról a szám ítógép m ellől, kicsinyben, alacsony dokum entáltság m ellett, kereset-kiegészítésként bonyolítanak az interneten keresztül használtcikk-kereskedelm i tevékenységet. Az interneten ezen tevékenység online aukciós portálokon bonyolódik, am elyet egy harm adik fél (ebay, Am azon, Vatera, Tesz-vesz, Zsibvásár stb.) biztosít, speciális online árverési felület form ájában. Az adózás szem pontjából m arkáns különbség az előző körhöz képest, hogy az ilyen m agánszem élyek nem eleve áfa-adóalanyok (bár e tevékenységük révén azzá válhatnak). Az ilyen típusú használtcikk kereskedelem egyre népszerűbb, m ivel sok esetben egym ásra talál a gazdasági szükség és a technikai lehetőségek nyújtotta kényelem ; gondoljunk például az alig használt gyerm ekruhákkal kereskedő, otthon lévő kism am ára, aki nem dolgozik, és bizony a m unkabéréhez képest sem a gyed, sem a gyes nem kínál igazi alternatívát a m egélhetésre, vagy a sok m unkanélküli fiatalra, akik szám ára eleve teljesen term észetes az interneten való kapcsolattartás, vásárlás és a hobbijukhoz kapcsolódó áruk bolhapiaci kereskedelm e. Ugyanakkor nem lehet eltekintetni attól, hogy a nehéz ellenőrizhetőség m iatt - hiszen ne feledjük, hogy a tevékenység az adózó otthonában zajlik, akár m unkaidőn kívül, alacsony dokum entáltság m ellett - igen m agas az adóelkerülés kockázata, illetve a látens, adózatlan jövedelm ek aránya. Sok esetben persze nem szándékos adóelkerülésről van szó, a m agánszem élyek egyszerűen nincsenek tisztában azzal, hogy tevékenységük adóköteles, illetve ha m égis, nem tudják, hogy m ilyen szabályok szerint kell azt teljesíteniük. Ennél veszélyesebb, ha az em lített két típusú onlinekereskedelem nem kívánatos m ódon átfedi egym ást: pl. ha egyéni vállalkozó a term ékkészletét a kereskedelm i szabályok m egsértésével illetve a vállalkozói adózás alól kivonva internetes aukciós portálokon értékesíti, term észetesen szám la nélkül, m agánszem élyként, és - ha m ár lúd, legyen kövér - adóm entesen. Csábító lehet ugyanis a végtelenül széles vevői bázis, illetve hogy nem kell üzlethelyiséget bérelni, fenntartani, eladót felvenni, ennek érdekében a különböző hatósági engedélyezési eljárásokat végigcsinálni, stb. Ezt a típusú e-kereskedelm i tevékenységet a tájékoztatónk II. részében tárgyaljuk. Lényeges és szükséges szűkítése a tém ának, hogy az e-kereskedelem körében nem általában az elektronikus úton nyújtott, vagy éppen m agában az internet-szolgáltatásban m egtestesülő szolgáltatásokról beszélünk, hanem itt kifejezetten a kereskedő és a fogyasztó (jellem zően m agánszem élyek) közötti termékforgalmat értjük alatta. Az általános forgalmi adóról szóló évi CXXVII. törvény (Áfa tv.) szerint elektronikus úton nyújtott szolgáltatás az elektronikus tárhely rendelkezésre bocsátása, honlap tárolása és üzem eltetése, szoftver rendelkezésre bocsátása és frissítése (szoftverkövetés), valam ely adatbázis elérhetővé tétele, a különböző szórakoztatási célú m édiaszolgáltatások, távoktatás stb. Ezen ügyletek elem zésére jelen tájékoztató nem terjed ki. A vállalkozói körben az e-kereskedelem m el összefüggő kérdések közül szám unkra az alábbiak lényegesek: a web-áruház m egnyitása, honlap-üzem eltetés, szerződéskötés, fogyasztói jogok biztosítása, a határokon átnyúló, távolsági kereskedelem (ún. távértékesítés) áfa szabályai, az internetes bizom ányi értékesítés (dropshipm ent) szám lázási kérdések,

2 az elektronikus szám la, az ellenérték m egfizetése. Minthogy ez esetben alapvetően kereskedő-fogyasztó közötti term ékértékesítésekről lesz szó, a jelzett problém akörök elsősorban az általános forgalm i adóval összefüggő adózásbeli kérdéseket vetnek fel. Ezzel szem ben a m agánszem élyek által végzett tevékenységgel összefüggésben - adózási szem pontból - az alábbi problém ák adódnak: üzletszerűség és adóalanyiság kérdése, ehhez kapcsolódóan a bevétel elszám olásának, a jövedelem jogcím ének m egállapítása, az adó- és adóelőleg-fizetés, és eho-kötelezettség, az aukciós portál használatáért fizetendő regisztrációs- és tagdíjak, valam int a jutalék bizonylatolása, az internetes hirdetésekből szárm azó bevétel a PTC-oldalak használata illetve tém ához való szoros kapcsolódása m iatt itt tárgyaljuk az online nyerem ényjátékokból szárm azó jövedelem adóztatását. Látható, hogy az adózás szem pontjából ebben a körben elsősorban inkább a jövedelem adózással összefüggő problém ák jelentkeznek. I. RÉSZ 1. Az online üzlet m egnyitása Elsőként tisztáznunk kell néhány alapfogalm at. Mindezt azért, m ert a kereskedelm i tevékenységet szabályozó jogszabályok az e-kereskedelm et nem em lítik önálló kereskedelm i form aként, illetve nem ezt az elnevezést használják, sőt, az egyes jogszabályok eltérő elnevezéssel illetik az ilyen jellegű tevékenységeket. A kereskedelemről szóló évi CLXIV. törvény (Ker. tv.) 3. (1) bekezdése szerint az engedélyköteles kereskedelm i tevékenység kivételével az, aki a Magyar Köztársaság területén kereskedelm i tevékenységet kíván folytatni, köteles az erre irányuló szándékát a kereskedelm i hatóságnak (az illetékes jegyzőnek) bejelenteni. A kereskedelm i tevékenység tehát alapvetően nem engedélyköteles, csak bejelentés-köteles. A kereskedelm i tevékenység form áját a kereskedő m aga választhatja m eg [Ker. tv. 3. (2) bek.]. A lehetséges - szabályozott - kereskedelmi formák az alábbiak: a) üzletben, b) m ozgóbolt útján, c) bevásárlóközpontban, d) vásáron vagy piacon folytatott kereskedelm i tevékenység, e) közterületi értékesítés, f) közvetlen értékesítés, g) üzleten kívüli kereskedelem ( utazóügynöki kereskedelem ), h) csom agküldő kereskedelem, i) autom atából történő értékesítés. Ez a form a-szabadság két irányból korlátozott: Az egyik ilyen korlát - és a tém ánk szem pontjából ez a jelentősebb - hogy a Ker. tv. 3. (4) bekezdése szerint külön törvény, vagy korm ányrendelet a közrend, a közbiztonság, az em berek, az állatok, a növények egészségének és életének védelm e, a környezet védelm e, közegészségügyi követelm ények érvényesítése érdekében előírhatja, hogy m eghatározott term ékek forgalm azása kizárólag az előzőekben felsorolt kereskedési form ák valam elyikében folytatható, vagy az ilyen tevékenység m eghatározott kereskedési form ában való folytatását korlátozhatja vagy m egtilthatja. Ezen szabály jelentősége, hogy ennek alapján lehet elhatárolni az internetes kereskedelm i felületet (az online üzletet) a fizikai értelem ben vett üzlettől, üzlethelyiségtől, ugyanis a kettő m űködtetési feltételei lényegesen eltérnek. Azt, hogy m ilyen esetekben szükséges fizikai értelem ben vett üzletet fenntartani, azt a forgalm azott termékkör határozza m eg, m elyet az előzőekben em lített közérdekű szem pontok alapján lett m eghatározva. A jelenleg hatályos kapcsolódó korm ányrendelet (a kereskedelmi tevékenységek végzésének feltételeiről szóló 210/2009. (IX. 29.) Korm. rendelet) 7. (1) bekezdése ugyanis úgy rendelkezik, hogy a rendelet 3. m ellékletben m eghatározott term ékek kizárólag üzletben forgalm azhatók. Ezek: dohánytermékek; a kém iai biztonságról szóló törvény szerinti veszélyes anyagok és keverékek, kivéve a Jöt. szerinti tüzelőolaj, propán vagy propán-bután gáz és az üzem anyag; az egyes festékek, lakkok és járm űvek javító fényezésére szolgáló term ékek szerves oldószer tartalm ának szabályozásáról szóló korm ányrendelet hatálya alá tartozó term ékek; állatgyógyászati készítmények és hatóanyagaik; fegyver, lőszer, robbanó- és robbantószer, gázspray, pirotechnikai term ék, a polgári célú pirotechnikai tevékenységekről szóló korm ányrendelet szerinti 1., 2. és 3. pirotechnikai

3 osztályba tartozó term ékek, az ott m eghatározott kivételekkel; növényvédő szerek és hatóanyagaik; nem veszélyes hulladék; A és B tűzveszélyességi osztályba sorolt anyag, kivéve a Jöt. szerinti tüzelőolaj, propán vagy propán-bután gáz és az üzem anyag. Ezen felsorolás tehát azért jelentős szám unkra, m ivel ez az a term ékkör, am ellyel az e- kereskedelem keretében biztosan nem fogunk találkozni, tekintettel arra, hogy aki ilyen term ékeket kíván értékesíteni, annak fizikai üzlettel kell rendelkeznie. A m ásik lényeges különbség, hogy a Ker. tv. 3. (6) bekezdése értelm ében az üzlet a) ha a term ék forgalm azása kizárólag üzletben m egengedett, csak a kereskedelm i hatóság által kiadott működési engedéllyel; b) egyéb esetben az üzlet üzem eltetésére irányuló szándéknak a kereskedelm i hatóság részére történő bejelentését követően üzem eltethető. Ez tehát azt jelenti, hogy a nem (ún.) üzletköteles term ékkörben a kereskedő választhat, hogy üzletet nyit, vagy a felsorolásból m ás kereskedelm i form át választ, pl. csom agküldő kereskedelm et. Ilyenkor tehát m űködési engedély kiváltására sincs szükség, ha önszántából nyit üzletet a kereskedő. Az interneten keresztüli kereskedelm et tehát elegendő a jegyzőhöz bejelenteni. Mint em lítettem, az online kereskedelm et illetően az egyes jogszabályok eltérő term inológiát használnak. Ahogy láttuk, ezt a kereskedelm i form át a Ker. tv. m aga csom agküldő kereskedelem nek nevezi. A törvény pontjában foglalt értelm ező rendelkezések szerint csom agküldő kereskedelem az a kereskedelm i tevékenység, am elynek során a kereskedő a term ék jellem zőit és árát feltüntető, ezáltal a vásárló szám ára az áru m egvételére vonatkozó ügyleti döntés m eghozatalát lehetővé tevő kereskedelm i kom m unikációt bocsátja a vásárló rendelkezésére, és az ilyen kereskedelm i kom m unikáció alapján m egrendelt term éket szállítja (szállíttatja) a m egjelölt cím re. Látható, hogy ezen definíció nem feltételezi szükségszerűen az online üzlet létét. Ehhez képest a távollevők között kötött szerződésekről szóló 17/1999. (II. 5.) Korm. rendelet (Tszr.) 1. (1) bekezdése a távollevők között kötött szerződés fogalm át szabályozza, am ely olyan szerződés, m elyet a fogyasztó és vállalkozás köt egym ással term ék, illetve szolgáltatás értékesítésére irányuló, a vállalkozás által m űködtetett távértékesítési rendszer keretében olyan m ódon, hogy a szerződés m egkötése érdekében a vállalkozás kizárólag távközlő eszközt alkalm az. E fogalom ból tehát a bevezetőben is em lített azon körülm ény em elhető ki, hogy az értékesítési rendszert - azaz a honlapot - jellem zően m aga a vállalkozás m űködteti, m integy online üzlethelyiséget tart fenn. Egy harm adik fogalm at ad az elektronikus kereskedelmi szolgáltatások, valamint az információs társadalommal összefüggő szolgáltatások egyes kérdéseiről szóló évi CVIII. törvény (Ektv.) 2. a)-b) pontja, m ely az Elektronikus kereskedelm i szolgáltatást definiálja: olyan, az inform ációs társadalom m al összefüggő szolgáltatás, am elynek célja valam ely birtokba vehető forgalom képes ingó dolog - ideértve a pénzt és az értékpapírt, valam int a dolog m ódjára hasznosítható term észeti erőket -, szolgáltatás, ingatlan, vagyoni értékű jog (a továbbiakban együtt: áru) üzletszerű értékesítése, beszerzése, cseréje vagy m ás m ódon történő igénybevétele elektronikus úton, azaz elektronikus adatfeldolgozást, -tárolást, illetőleg -továbbítást végző vezetékes, rádiótechnikai, optikai vagy m ás elektrom ágneses eszközök alkalm azása révén. Ezen jogszabályok hivatkozása term észetesen nem a definíciók m iatt érdekes (ezek m eglehetősen nehézkesek és - nekünk - sem m itm ondóak), hanem azért, m ert ezek azok a jogszabályok, m elyek a további kérdéseinkre a válaszokat tartalm azzák. Az Ektv. 3. (1) bekezdése kategorikusan rögzíti, hogy az inform ációs társadalom m al összefüggő szolgáltatás nyújtásának m egkezdéséhez, illetve folytatásához előzetes engedély vagy bárm ely ezzel azonos joghatású hatósági határozat nem szükséges. A (2) bekezdés szerint az előző rendelkezés nem érinti a) az inform ációs társadalom m al összefüggő szolgáltatás útján végzett tevékenységre külön jogszabályban, nem az elektronikus úton történő szolgáltatásnyújtásra tekintettel előírt minősítési, képesítési, engedélyezési vagy bejelentési kötelezettséget; valam int b) az elektronikus hírközlésről szóló törvényben, illetve a törvény felhatalm azása alapján m egalkotott jogszabályban előírt engedélyezési, illetve bejelentési kötelezettséget (ez utóbbi szám unkra nem is érdekes, m ivel ez m agát az elektronikus hírközlési tevékenységet érinti, de nem az ilyen rendszereken keresztüli értékesítést). 2. Az online üzlet m űködtetése, a vásárlás m enete, a fogyasztói jogok A honlap tehát engedély nélkül üzem eltethető. Ez azonban nem jelenti azt, hogy az üzem eltetésnek ne lennének törvényi követelm ényei, feltételei. Ezek közül a legfontosabbak: Az Ektv. 4. -a tartalm azza, hogy m ely adatokat kell a honlapon feltétlenül folyam atosan közzétenni. A szolgáltató köteles elektronikus úton közvetlenül és folyam atosan, könnyen hozzáférhető m ódon legalább a következő adatokat közzétenni: a) a szolgáltató nevét,

4 b) a szolgáltató székhelyét, telephelyét, ennek hiányában lakcím ét, c) a szolgáltató elérhetőségére vonatkozó adatokat, különösen az igénybe vevőkkel való kapcsolattartásra szolgáló, rendszeresen használt elektronikus levelezési cím ét, d) ha a szolgáltató létrejöttét vagy tevékenysége gyakorlásának m egkezdését jogszabály nyilvántartásba való bejegyzéshez köti, a szolgáltatót a nyilvántartásba bejegyző bíróság vagy hatóság m egnevezését, és a szolgáltató nyilvántartásba vételi szám át, e) ha a szolgáltató tevékenységének gyakorlása jogszabály alapján engedélyköteles, ezt a tényt az engedélyező hatóság m egnevezésével és elérhetőségi adataival, valam int az engedély szám ával együtt, f) ha a szolgáltató az általános forgalm i adó alanya, a szolgáltató adószám át; g) a szabályozott szakm ák gyakorlásának körében: ga) annak a szakm ai érdek-képviseleti szervnek (kam arának) a m egnevezését, am elynek a szolgáltató akár kötelező előírás alapján, akár önkéntesen tagja; gb) a term észetes szem ély szolgáltató szakképzettségének, illetve szakm ai, tudom ányos fokozatának, valam int annak a tagállam nak a m egjelölését, ahol ezt a szakképzettséget, illetve fokozatot m egszerezte; gc) hivatkozást a szabályozott szakm a gyakorlásának a szolgáltató letelepedési helye szerinti állam ban alkalm azandó szakm ai szabályaira, és az azokhoz való hozzáférés m ódjára. Ez tehát a frissen létrehozott web-áruházként m űködő honlap m inim álisan kötelező adattartalm a. Az Ektv a tartalm azza a szerződéskötésre, köztük az általános szerződési feltételekre vonatkozó szabályokat, a m egrendelés visszaigazolására vonatkozó előírásokat. Az 5. (1) bekezdése szerint szolgáltató köteles a szolgáltatásra vonatkozó általános szerződési feltételeket az igénybe vevő szám ára hozzáférhetővé tenni. Egyenesen a Polgári Törvénykönyvről szóló évi IV. törvény rendelkezése [205/B. (1) bekezdés], hogy az általános szerződési feltétel csak akkor válik a szerződés részévé, ha alkalm azója lehetővé tette, hogy a m ásik fél annak tartalm át m egism erje, és ha azt a m ásik fél kifejezetten vagy ráutaló m agatartással elfogadta. Ez a kötelezettség a honlapon való közzététellel egyszerűen teljesíthető. A 6. (2) bekezdés rendelkezései közül kiem elhető, hogy a szolgáltató köteles az igénybe vevő m egrendelésének m egérkezését az igénybe vevő felé elektronikus úton haladéktalanul visszaigazolni. Am ennyiben e visszaigazolás az igénybe vevő m egrendelésének elküldésétől szám ított, a szolgáltatás jellegétől függő elvárható határidőn belül, de legkésőbb 48 órán belül az igénybe vevőhöz nem érkezik m eg, az igénybe vevő m entesül az ajánlati kötöttség vagy szerződéses kötelezettség alól. A 7. szabályozza a szolgáltató felelősségét az általa üzem eltetett honlapon m egjelenő inform ációkért, am ennyiben azok jogszabálysértőek vagy m ás jogát, jogos érdekét sértik, úgyszintén a közvetítő szolgáltató (aki m ás szolgáltatók javára tartja fenn honlapját) felelőssége terjedelm ét és a felelősség alóli m entesülésének eseteit. Ez utóbbi körben kiem elendő, hogy a közvetítő szolgáltató nem köteles ellenőrizni az általa csak továbbított, tárolt, hozzáférhetővé tett inform ációt, továbbá nem köteles olyan tényeket vagy körülm ényeket keresni, am elyek jogellenes tevékenység folytatására utalnak. A 13. értelm ében a szellem i alkotásokhoz fűződő jogában sértett szem ély a jogsértő tartalom eltávolítását követelheti. Lényeges kérdéseket szabályoz a 13/A., am ely a fogyasztó adatainak védelm ével összefüggő szabályokat tartalm azza. Az ügyletkötés ugyanis feltételezi a vevő szükséges adatainak (nevének, cím ének, egyéb elérhetőségének) kezelését. Az adatkezelést a törvény az általános adatkezelési elveknek m egfelelően a szükséges m inim um ra igyekszik csökkenteni. A törvény ennek érdekében az alábbi rendelkezéseket tartalm azza: a szolgáltató a szolgáltatás nyújtására irányuló szerződés létrehozása, tartalm ának m eghatározása, m ódosítása, teljesítésének figyelem m el kísérése, az abból szárm azó díjak szám lázása, valam int az azzal kapcsolatos követelések érvényesítése céljából kezelheti az igénybe vevő azonosításához szükséges term észetes szem élyazonosító adatokat és lakcím et, illetve kezelheti azon szem élyes adatokat, am elyek a szolgáltatás nyújtásához technikailag elengedhetetlenül szükségesek (pl e-m ailcím ). A szolgáltatónak úgy kell m egválasztania és üzem eltetnie a szolgáltatás nyújtása során alkalm azott eszközöket, hogy szem élyes adatok kezelésére csak akkor kerüljön sor, ha ez a szolgáltatás nyújtásához feltétlenül szükséges, azonban ebben az esetben is csak a szükséges m értékben és ideig. A szolgáltató a szolgáltatás igénybevételével kapcsolatos adatokat bárm ely, az em lítettektől eltérő célból - pl. igénybe vevőnek cím zett elektronikus hirdetés vagy piackutatás céljából - csak az igénybe vevő hozzájárulása alapján kezelhet. A kezelt adatokat a szerződés létrejöttének elm aradását, a szerződés m egszűnését, valam int a szám lázást követően, vagy ha az igénybe vevő így rendelkezik, haladéktalanul törölni kell. Az Ektv a pedig az elektroniku s hirdetésekre vonatkozó szabályokat tartalm azza. Az elektronikus hirdetések felbukkanása a különböző internetes oldalakon általánosan m egszokott jelenség. Célja lehet egyrészt a honlapon keresztül értékesítő vállalkozás term ékeinek értékesítése, de az is előfordulhat, hogy az értékesítési és a reklám tevékenység elkülönül egym ástól: ilyenkor a honlap ingyenesen m űködik az értékesítők szám ára, és a m űködés költségeit a honlap üzem eltetője a szabad (reklám )felület értékesítésével biztosítja. Az internetes hirdetési tevékenység egy speciális m egjelenési form ájával, a Google AdWord-AdSense típusú hirdetési rendszerrel a tájékoztató II. Részének 3. pontjában foglalkozunk részletesen. A reklám szolgáltatással összefüggésben m egjegyzendő, hogy az ilyen jellegű szolgáltatások forgalm i adóztatása január 1-el egyszerűsödött: adóalanyok közötti ügyletben a szolgáltatás teljesítési helyét a szolgáltatást igénybe vevő adóalany gazdasági célú letelepedése határozza m eg [Áfa tv. 37. (1)], és az igénybe vevő adóalany köteles a szolgáltatásim port szabályai szerint rendezni az áfát [Áfa tv ]. Ha a reklám szolgáltatást nem adóalany veszi igénybe - am i valószínűleg kivételes -, az adót a szolgáltatás nyújtója fizeti a norm ál egyenes adózás szabályai szerint, m ivel a m egrendelő az adó

5 m egfizetésére nem kötelezhető. E körben azonban eltérő szabály vonatkozik a Közösségen belüli lakóhellyel rendelkező, és a harm adik állam beli m agánszem élyek esetében: az előbbi esetben a teljesítési hely a szolgáltatás nyújtója szerinti tagállam [Áfa tv. 37. (2)], az utóbbi esetben azonban a m egrendelő lakóhelye, szokásos tartózkodási helye szerinti állam [Áfa tv. 46. (1) és (2) bekezdés b) pontja] (ez utóbbi esetben a szolgáltatás nyújtójának felm erülhet a teljesítés helye szerinti harm adik országban bejelentkezési kötelezettsége erről azonban inform ációt az érintett harm adik ország illetékes hatóságai tudnak adni). Az ügylet teljesítésére vonatkozó szabályokat Ektv. rendelkezésein túl a Tszr. tartalm azza. Ennek 7. (1)-(2) bekezdése szerint ha a felek a teljesítés időpontjában nem állapodtak m eg, a vállalkozás a szolgáltatás rendeltetéséből kétségtelenül m egállapítható időpontban, ennek hiányában a fogyasztó felszólításában m eghatározott időpontban vagy időn belül, felszólítás hiányában legkésőbb a m egrendelésnek a vállalkozáshoz való m egérkezésétől szám ított harm inc napon belül köteles a szerződés szerinti teljesítésre. A szolgáltató köteles kellő időben, de legkésőbb a teljesítés időpontjában írásban tájékoztatni a vásárlót többek között a szerződés tárgyának lényeges jellem zőiről, a term éknek, illetve szolgáltatásnak az általános forgalm i adót és egyéb kötelező terheket is m agában foglaló áráról, valam int az összes járulékos költségről, így különösen a fuvardíjról, szállítási vagy postaköltségről; a fizetés, a szállítás vagy a teljesítés egyéb feltételeiről; az elállás jogáról. Ha a vállalkozás a szerződésben vállalt kötelezettségét azért nem teljesíti, m ert a szerződésben m eghatározott term ék nem áll rendelkezésére, illetve a m egrendelt szolgáltatást nem áll m ódjában nyújtani, köteles erről a fogyasztót haladéktalanul tájékoztatni, valam int a fogyasztó által fizetett összeget haladéktalanul, de legkésőbb harm inc napon belül visszatéríteni. E kötelezettség teljesítése a vállalkozást nem m entesíti szerződésszegése egyéb következm ényei alól. A fogyasztói jogok közül az egyik leglényegesebb - m elyet szintén a Tszr. szabályoz - hogy a fogyasztó a szerződéstől nyolc m unkanapon belül indokolás nélkül elállhat. A vevő az elállási jogot term ék értékesítésére irányuló szerződés esetében a term ék kézhezvételének napjától, ha eddig az időpontig nem kapta m eg az előzőekben em lített írásbeli tájékoztatást, ennek kézhezvételétől szám ított nyolc m unkanap elteltéig, legfeljebb azonban a term ék kézhezvételének napjától szám ított három hónap elteltéig [4. (1)-(2)] gyakorolhatja. Ilyenkor a vállalkozás köteles a fogyasztó által kifizetett összeget haladéktalanul, de legkésőbb az elállást követő harm inc napon belül visszatéríteni. Az elállási jog gyakorlása m iatt a term ék visszaszolgáltatásával kapcsolatban felm erült költségeket a fogyasztó viseli. A fogyasztót ezen felül egyéb költség nem terheli, a vállalkozás csak a term ék nem rendeltetésszerű használatából eredő kárának m egtérítését követelheti. 3. A távolsági értékesítés az általános forgalm i adóban Az Ektv. kapcsán érintenünk kell egy továb bi kérdést. A törvény hatályát szabályozó 1. (1) bekezdés rendelkezései szerint ugyanis e törvény rendelkezéseit alkalm azni kell m ind a Magyar Köztársaság területéről nyújtott, m ind a Magyar Köztársaság területére irányuló inform ációs társadalom m al összefüggő szolgáltatásra. Az Európai Gazdasági Térségről szóló m egállapodás m ás részes állam a területén letelepedett, a Magyar Köztársaság területére irányuló szolgáltatást nyújtó szolgáltatókra a rendeletben m eghatározott követelm ények nem terjednek ki (azzal, hogy az Ektv-nek a szárm azási ország elvét nem sértő rendelkezéseit e szolgáltatókra is alkalm azni kell). Az internetes értékesítéssel összefüggésben tehát előfordulhat, hogy a term éket m agyar fogyasztó külföldi kereskedőtől vásárolja, illetve fordítva: m agyar kereskedőtől külföldi fogyasztó vásárol. Ez felveti, hogy m ely állam forgalm i adója fogja az ügyletet terhelni. Az Áfa tv ából az alábbi rendelkezések olvashatók ki: Az ún. Közösségen belüli adóm entes értékesítés szabályainak alkalm azására csak akkor van lehetőség, ha az értékesítő is és a vevő is - m ás tagállam beli - adóalany (ill. nem adóalany jogi szem ély). Ilyenkor az egyéb feltételek fennállása esetén az értékesítés adóm entes, a forgalm i adót pedig a célországban a vevő vallja be, Közösségen belüli beszerzés cím én (am elyhez adott esetben egyidejű adólevonási jog is kapcsolódhat). Ezzel szem ben a web-áruházak fogyasztói jellem zően m agánszem élyek, s ebből következően az adót m inden esetben a term ék értékesítője fizeti. Azt, hogy az adókötelezettséget m ely állam ban kell teljesíteni, a term ékértékesítés teljesítési helye határozza m eg. Ez utóbbit pedig a törvény attól teszi függővé, hogy az értékesítés volum ene az adott állam ban adóévben, illetve a m egelőző adóévben elér-e egy bizonyos m értéket. Ez utóbbit - összegszerűen - az egyes tagállam ok önállóan határozzák m eg. Az egyes tagországok által m eghatározott értékhatárok: Ausztria euro Belgium euro Ciprus CY font ( euro) C sehország euro Dánia DKK ( euro) Észtország EEK ( euro) Finnország euro Franciaország euro Görögország euro

6 Hollandia euro Írország euro Lengyelország euro Lettország LVL ( euro) Litvánia LTL ( euro) Luxemburg euro Magyarország euro Málta euro Nagy-Britannia GBP ( euro) Németország euro Olaszország euro Portugália euro Románia euro Spanyolország euro Svédország SEK ( euro) Szlovákia euro Szlovénia euro Am ennyiben az értékesítések összesített ellenértéke az em lített értékhatárt m eghaladja, a teljesítés helyének a célország m inősül, am i a kereskedő szám ára azt jelenti, hogy adóalanyként regisztrálnia kell m agát ebben a tagállam ban, és az ottani forgalm i adót kell felszám ítania valam int adóbevallást benyújtania (a bejelentkezést Magyarországon a NAV Kiem elt Ügyek Adóigazgatóságán kell m egtenni). Az értékhatár túllépése esetén bejelentését azon term ékértékesítését m egelőzően kell teljesíteni, am elynek ellenértéke túllépi az értékhatárt. Az értékhatár eléréséig azonban a teljesítés helyeként a törvény a term ék feladásának helyét határozza m eg, azaz az értékesítő a saját tagállam a forgalm i adóját fizeti m eg és hárítja át vevőjére. A vevő szám ára ez abban az értelem ben m indegy, hogy ő adólevonásra nem jogosult (végső fogyasztó), előny vagy hátrány szám ára csak az egyes tagállam ok által alkalm azott eltérő adóm értékből adódhat; arról azonban, hogy m ely állam ból vásárol, a vásárlást m egelőzően szabadon dönthet. A távolsági értékesítés szabályai tehát lényegében adm inisztrációs könnyítést jelentenek annak a távolsági kereskedőnek, aki a term ékeit az interneten hirdeti és egyidejűleg több tagállam ból is rendelnek tőle, nem köteles regisztrálni m inden egyes tagállam ban, m elyben vevői vannak, m indaddig, am íg a piaci jelenléte el nem éri az adott állam által m eghatározott szintet. A kereskedő a jelzett értékhatár el nem érése esetén is választhatja a célországban történő adózást. Am ennyiben valam ely külföldi web-áruház választása alapján Magyarországon teljesíti az általános forgalm i adófizetési kötelezettségét, választását a tárgyévre a tárgyévet m egelőző adóév utolsó napjáig kell bejelentenie. A m agánszem ély vevőkön kívül ugyanezen szabályok irányadók abban az esetben is, ha a vevő áfaadóalany ugyan az adott tagállam ban, azonban olyan különleges jogállású, m ely alapján őt adó fizetésére nem lehet kötelezni (Magyarországon ilyen az alanyi adóm entes, a kizárólag tárgyi adóm entes tevékenységet végző vagy a m ezőgazdasági különös jogállású adóalany), illetve a term észetes szem élyen kívüli m ás nem adóalany szervezet esetében is. Az ilyen adóalanyok ugyanis a rájuk áthárított adó vonatkozásában lényegében a végső fogyasztókkal esnek egy tekintet alá, adólevonási joggal ugyanis ők sem rendelkeznek. A különbség a term észetes szem élyekhez képest az, hogy a törvény m eghatározott összértékű beszerzés felett (am i euró) az ő esetükben előírja, hogy úgy kötelesek eljárni, m int a norm ál áfa-adóalanyok, azaz közösségi adószám ot kell váltaniuk, és belföldön Közösségen belüli beszerzés cím én kell az adót m egfizetniük (erről a tényről a távértékesítő abból a körülm ényből értesül, hogy a vevő m egadja közösségi adószám át). Ez azért van így, m ert az Áfa tv. szerint a Közösségen belüli beszerzés adóztatandó tényállás (lásd Áfa tv. 2. ). A kedvezm ény ezen speciális adóalanyokat azért illeti m eg m égis, m ivel belföldi értékesítéseikre tekintettel adót nem fizetnek, ezért bizonyos összeghatárig a Közösségen belüli beszerzéseik esetén is el lehet tekintetni az adófizetéstől (ellenkező esetben a részükre nyújtott adm inisztrációs könnyítések - így különösen az adóbevallás benyújtása alóli m entesülés - értéke csökkenne). Összefoglalva: a határokon átnyúló forgalm i adóztatás során felm erülő kérdés, hogy az adott ügyletet terhelő forgalm i adó m elyik állam ot illeti. Ehhez értelem szerűen m inden állam nak érdeke fűződik. A szabályozás kialakítása során figyelem be kell venni, hogy az áfás értékesítési lánc utolsó ügylete - a fogyasztó felé történő értékesítés - az az ügylet, m elyből az állam ok szám ára a tényleges adóbevétel szárm azik. Ez az áfa ugyanis a költségvetésben m arad, azt a fogyasztó m ár nem igényli vissza. Azért, hogy az adott állam lakosságát - s ezáltal az adott nem zetgazdaságot - terhelő áfa fedezete az adott állam költségvetése szám ára biztosított legyen (s hogy az ne m ás állam költségvetését gyarapítsa), ezt az ügyletet lehetőleg abban az állam ban kell adóztatni, ahol a fogyasztó lakik. Ez az áfa-szabályozás egyik központi gondolata, a célországban történő adóztatás elve. Ezzel az adóztatási érdekkel áll szem ben az adózó érdeke, hogy vállalkozását a lehető legkisebb adm inisztrációs terhelés érje, jelen esetben, hogy ne kelljen a fogyasztás valam ennyi országában adóalanyként regisztrálnia. Az érdekegyensúlyt a szabályozás a bejelentkezési kötelezettség értékhatárhoz kötésével valósítja m eg. Meghatározott m értékű értékesítés alatt a távolsági értékesítők nem kötelesek az adófizetési kötelezettségüket a célországban teljesíteni, az értékhatár felett azonban az em lített állam i érdek m iatt e kötelezettségtől eltekinteni nem lehet. Az egyes állam ok elkötelezettségét az általuk m eghatározott értékhatár tükrözi. A távolsági értékesítéssel összefüggésben felm erül m ég egy kérdés, m égpedig a term ékértékesítés

7 adóalapjának m eghatározásával összefüggésben, m ivel a távolsági értékesítés szükségszerűen m agába foglalja a term ék fuvarozását vagy küldem ényként történő feladását. Az adóalapra vonatkozó rendelkezések [Áfa tv. 70. (1)] értelm ében az adó alapjába beletartoznak: a) az adók, vám ok, illetékek, járulékok, hozzájárulások, lefölözések és m ás, kötelező jellegű befizetések, kivéve m agát az általános forgalm i adót; b) a felmerült járulékos költségek, különösen: a bizománnyal, egyéb közvetítéssel, csomagolással, fuvarozással és biztosítással összefüggő díjak és költségek. Ezen szabály m inden esetben érvényesül, azaz a Közösségen belüli adóm entes értékesítés esetén (ilyenkor az adóalapba beépülő fuvarozási díj, csom agküldő szolgáltatás, illetve a posta díja is adóm entes a feladás országában), a távértékesítés esetén, és a belföldi értékesítés esetén is. Ez egyben azt is jelenti, hogy az így m eghatározott adóalap egészére a term ékre érvényes adóm értékkel kell m egállapítani a fizetendő adót. 4. Az internetes eladási bizom ány (dropshipm ent) A dropshipm ent rendszerű értékesítés lényege, hogy a webáruház a term éket saját nevében értékesíti, a szállítás pedig a nagykereskedő raktárából közvetlenül a vevő részére történik. A webáruház piaci előnyét, illetve hasznát jellem zően nem a term ék eladási árában érvényesített m agas árrés biztosítja, hanem éppen a nagykereskedelm i árhoz közeli ár alkalm azásának lehetősége, valam int a bizom ányosi díj és azon kedvezm ény, am it a nagykereskedő biztosít szám ára az általa m egrendelt m ennyiségre tekintettel. Lényeges előnyt jelent továbbá szám ára azon m egtakarított költség, am i a raktár, illetve üzlethelyiség fenntartásával egyébként járna. A nagykereskedő szám ára a webáruházon keresztül történő értékesítésből azáltal szárm azik előny, hogy - a fizikai üzlethelyiségek területi elérhetőségének korlátai nélkül - széles fogyasztói körhöz juthatnak el a term ékei, illetőleg a webáruház - m ás honlapokon elhelyezett hivatkozásokkal együtt - jelentős hirdetési felületet biztosít szám ára. A vevő előnye pedig, hogy nagykereskedelm i - vagy ahhoz közeli - áron vásárolhat. Az adásvételi szerződést azonban a fogyasztó nem kötheti m eg közvetlenül a nagykereskedővel, ezért vásárol ő egy közbenjáró kiskereskedőtől, adott esetben webáruházból. A dropshipm ent rendszer m űködésének lényeges elem ét képezi a webáruház azon érdeke, hogy a vevő és az eladó egym ással lehetőleg ne kerüljön kapcsolatba. A webáruház ugyanis könnyen elveszíthetné a vevőit, ha a vevő az ő közbeiktatása nélkül, közvetlenül az eladótól tudna vásárolni (ez az értékesítési m ódozat ezen oknál fogva m egfelelő elsősorban a nagykereskedő partnerek szám ára, akik egyébként sem értékesítenek közvetlenül végső fogyasztók felé). A m indenki szám ár előnyös konstrukció fenntartásának tehát alapvető feltétele, hogy az értékesítést a webáruház saját nevében teljesítse, és ne a klasszikus közvetítő ügynökként járjon el. Közvetítő ügynökként ugyanis a webáruház kizárólag közvetítői jutalékot szám lázna a nagykereskedő felé, az adásvételi szerződést azonban a vevővel közvetlenül a nagykereskedés kötné m eg. A nagykereskedő és a webáruház a Polgári Törvénykönyvről szóló évi IV. törvény a szerinti (eladási) bizom ányi szerződést köt. Az (eladási) bizom ányi szerződés alapján a bizom ányos köteles a saját nevében, de m egbízója javára (eladóként) adásvételi szerződést kötni. Az ügylet eredm énye az általános forgalm i adó szem pontjából két különálló értékesítés: egy a m egbízó és a bizom ányos, egy pedig a bizom ányos és a vevő között. Ezen értékesítések között az általános forgalm i adóról szóló évi CXXVII. törvény (Áfa tv.) 10. b) pontja terem t összefüggést, m ely szerint a term ék feletti tulajdonosként való rendelkezési jog átszállása a m egbízó és bizom ányos között azzal a feltétellel m inősül term ékértékesítésnek, ha a bizom ányos és a vevő közötti term ékértékesítés is teljesül. Ez utóbbi - a vevő és a webáruház közötti - term ékértékesítés a term ék birtokbaadásakor m inősül teljesítettnek. Lényeges, hogy azon körülm ény, m iszerint a webáruház nem szerzi m eg a nagykereskedéstől a term ék birtokát, nem zárja ki, hogy a term éket saját nevében, bizom ányosként értékesíthesse a vevő részére. A törvény ugyanis a m egbízó és a bizom ányos közötti értékesítés feltételeként pusztán azt kívánja m eg, hogy a bizom ányos a term ék felett a tulajdonosként való rendelkezési jogosultságot szerezze m eg. A tulajdonosként való rendelkezés tágabb kategória a tulajdonjog m egszerzésénél; a tulajdonosként való rendelkezési jog azt jelenti, hogy a term ék tekintetében az azzal rendelkező szem ély a külvilág szem szögéből úgy viselkedik, m int egy tulajdonos. A bizom ányos, am ikor a term éket saját nevében a nagykereskedőtől m egrendeli, és a term éknek az általa m eghatározott szállítási cím re történő kiszállítását, illetve a vevő részére történő átadását kéri, a term ék felett tulajdonosként rendelkezik. [Megjegyzendő, hogy az egyéni vállalkozó, illetve a társasági adó alanya a jövedelem -(nyereség-) m inim um alapjának, illetve a helyi iparűzési adó esetében az adó alapjának szám ítása során a nettó árbevételt csökkentheti az eladásra beszerzett áruk (ELÁBÉ) értékével. A szabály alkalm azásában a nagykereskedéstől eladási bizom ányosként m egszerzett term ék is eladásra beszerzett árunak tekinthető]. A fentiek alapján a szám lázás az alábbiak szerint történik: 1. A webáruház a term éket értékesíti a vevő részére, m elyről a vevő igényének m egfelelően szám lát vagy nyugtát állít ki (adóalany vevő részére m inden esetben szám la kiállítása kötelező). A teljesítés - s így az áfa-fizetési kötelezettség keletkezésének - időpontja az a nap, am ikor a term éket a vevő részére kiszállították, e pedig az ügylet jellegétől, illetve a köztük született m egállapodásból következően lehet a term ék feladásának a napja, vagy a term ék vevőhöz történő m egérkezésének a napja. A szám lán VTSZ, TEÁOR vagy SZJ-szám feltüntetése nem kötelező. 2. Az értékesítés teljesüléséről - a teljesítés időpontjának feltüntetésével - a webáruház értesíti a m egbízó nagykereskedőt, hogy a rendelkezésének m egfelelő cím re kiszállított term ék vonatkozásában beállt az Áfa tv. 10. b) pontja szerinti term ékértékesítés hatálya, am ely értékesítésről a nagykereskedő - ugyanezen teljesítési időponttal - szám lát állít ki a webáruház

8 részére, feltüntetve azon az esetleges (m ennyiségi) kedvezm ény összegét (az adó alapja az ellenérték kedvezm énnyel csökkentet része). Megjegyzendő, hogy a bizom ányi értékesítés szabálya nem zárja ki, hogy a nagykereskedő a fizetendő adójának m egállapításakor a közte és a webáruház közötti elszám olásban az Áfa tv-nek az ún. időszakos elszám olású ügyletekre vonatkozó 58. -át alkalm azza (m ely szerint a teljesítés időpontja az elszám olt időszakra eső összes ellenérték m egtérítésének esedékessége). 3. Lényeges, hogy a webáruház sem a kedvezm ény nála m aradó összegéről, sem bizom ányosi díjról szám lát nem állít ki! 4. Ha a webáruház az értékesítési tevékenységével összefüggésben ellenérték fejében hirdetési, reklám ozási szolgáltatást is nyújt a nagykereskedés részére, úgy arról szám lát köteles kiállítani. 5. A szám lázás A web-áruház m űködtetője az értékesítését m inden esetben az Áfa tv-nek m egfelelő bizonylattal köteles igazolni (külföldi kereskedő term észetesen a szem élyes joga alapján jár el). A legtöbb ügylet esetében a m egfelelő form a az Áfa tv a szerinti (teljes) adattartalm ú szám la. A szám lakiállításnak általában egyébként sincs akadálya, m ivel - ahogy fent em lítettük - m egrendelés következtében a szükséges adatok általában hiánytalanul az eladó rendelkezésére állnak. Adóalany (illetve nem adóalany jogi szem ély) vevő esetében a nyugta kiállítása eleve kizárt. Bár jellem zően kiskereskedelm i m ennyiségekről beszélünk, nem zárható ki annak a szabálynak az alkalm azása sem, m elynek alapján (2009. február 1-től) ugyancsak kizárt a szám lakibocsátás alóli m entesülés, ha az adót is tartalm azó ellenérték a forintot (illetve az annak m egfelelő pénzösszeget) m eghaladja. (A 165. (1) bekezdés a) pontja szerinti - tárgyi m entesség m iatti - m entesülés lényegében kizárható.) Nem adóalany vevő esetén a szám lakibocsátás alól akkor m entesül a kereskedő, ha az ellenérték m egfizetése legkésőbb a teljesítésig készpénzzel, készpénz-helyettesítő fizetési eszközzel vagy pénzhelyettesítő eszközzel m aradéktalanul m egtörténik. Ilyen esetben - ha a vevő szám lát nem kér - nyugta adása kötelező. A számla, egyszerűsített számla és nyugta adóigazgatási azonosításáról, valamint a nyugta adását biztosító pénztárgép és taxaméter alkalmazásáról szóló 24/1995. (XI. 22.) PM rendelet I. szám ú m ellékletének cb) pontja értelm ében az online-üzletben pénztárgépet üzem eltetni nem kell. Az internetes kereskedelem nek egyik előnye, hogy online üzletünkbe távoli vendégek is betérhetnek, így foglalkoznunk kell a külföldi vásárlóval is. Leszögezhetjük, hogy a szám lakibocsátás m inden esetben a teljesítési hely állam ának vonatkozó szabályai alapján történik. Az Áfa tv január 1-vel m egterem tette a m agyar szabályok és a Közösség tagállam ainak szabályai szerint kibocsátott szám lák kom patibilitását azzal, hogy kim ondta: ha a Közösség m ás tagállam ában nyilvántartásba vett adóalany teljesít bárm ely ügyletet, akkor az Áfa tv. alkalm azásában számlának m inősül a term ék értékesítése, szolgáltatás nyújtása teljesítését tanúsító, általa kibocsátott olyan okirat is, am ely a Közösség azon tagállam ában, ahol ezt a külföldi teljesítésre kötelezett adóalanyt adóalanyként nyilvántartásba vették, tartalm ában m egfelel a közös hozzáadottértékadó-rendszerről szóló 2006/112/EK irányelv (Héa-irányelv) bizonylatokra vonatkozó cikkeinek [Áfa tv (3)]. Ezen bizonylatok egyébként a m agyar Áfa tv. szerint az adólevonási jog gyakorlásának tárgyi feltételéül m egkívánt szám la kategóriájának is m egfelelnek. Az adóhivatal honlapján én m egjelent, Az Interneten folytatott kereskedelem költségelszám olás alapjául szolgáló bizonylatai cím ű tájékoztató külön foglalkozik azzal az esettel, ha a m egrendelő a szám viteli törvény alanya. Az előzőek értelm ében az általános forgalm i adó elszám olása tekintetében a Héa-irányelvnek m egfelelő bizonylatok elism ertek, ezzel szem ben a költségelszám olás alapjául az alábbi kritérium oknak m egfelelő bizonylatok szolgálhatnak: m eg kell vizsgálni, hogy létezik-e az értékesítésről, a szolgáltatás igénybevételéről szóló szerződés, m egállapodás a két fél között; bizonyítható-e ellenérték kifizetése; bizonyítható-e hitelt érdem lően, m indkét fél által elism ert form ában a szolgáltatás igénybevételének, illetve az értékesítés teljesítésének a ténye. Am ennyiben ez a három feltétel teljesül, (és a bizonylatkibocsátó nem vétett a rá vonatkozó jogszabályok ellen), úgy a három feltétel fennállását bizonyító dokum entum ok alapján a felm erült költséget el lehet szám olni a vállalkozás szám viteli rendszerében, abban az esetben is, ha a külföldi partner által kiállított bizonylat nem felel m eg teljes körűen a m agyar szám viteli törvény előírásainak. A távolsági kereskedelem kapcsán gyakran felm erülő kérdés, hogy szükséges-e a szám lázó program m al előállított szám lát kinyom tatni és önállóan postára adni ( utaztatni ), nem elegendő-e azt e-m ailben továbbítani, és a vevőre bízni annak kinyom tatását? A kérdés m ár csak azért is felvethető, m ert a szám la aláírását a Héa-irányelv alapján a tagállam ok nem írhatják elő, így irreleváns, és tulajdonképpen nem is felism erhető, hogy a szám la kinyom tatása hol, m ikor és ki által történik. A kérdés m egválaszolása során figyelem be kell venni azt is, hogy a bizonylat funkciója kettős: egyfelől az eladó kötelessége, hogy igazolja a term ékértékesítés, szolgáltatásnyújtás m egtörténtét, m ásfelől a vevő részére is jogokat biztosíthat, pl. költségelszám olás, adólevonási jog vagy éppen jótállási/szavatossági igények érvényesítése esetén. Am ennyiben a felek eljárása m egfelel az eladói kötelezettségek teljesítésének és biztosítja a vevői jogok gyakorlását, az az eljárás nem kifogásolható. Álláspontunk szerint az értékesítő akkor teljesíti jogszabályban előírt kötelezettségeit, ha a szám la kibocsátói példánya adóigazgatási azonosításra alkalm as m ódon igazolja a term ékértékesítés m egtörténtét, ennek érdekében a szám la eladói példányát kellő ideig m egőrzi, és a m egrendelő igényei szerint az ő rendelkezésére bocsájtja. A vevő pedig akkor gyakorolhat jogokat a szám la

9 birtokában, ha az alakilag és tartalm ilag hiteles. Ennek kapcsán m egjegyzendő, hogy a jogszabályok az eladónak biztosítanak egy további lehetőséget: a 24/1995. PM rendelet 1/F. (2) bekezdése úgy rendelkezik, hogy a szám ítástechnikai eszköz útján előállított és papírra nyomtatott szám la esetében a szám la kibocsátónál m aradó példánya - papírra nyom tatás helyett - elektronikus adatállom ányként is m egőrizhető, feltéve, hogy a m egőrzés a digitális archiválás szabályairól szóló 114/2007. (XII. 29.) GKM rendelet rendelkezései szerint, annak 3. a) vagy b) pontjában m eghatározott m ódok valam elyikeként történik. A hivatkozott rendelkezések szerint ez történhet elektronikus aláírással ellátott dokum entum ok archiválási szolgáltatónál történő m egőrzésével; az elektronikus adatcsere rendszer használata esetén az ebben a rendszerben való tárolással; illetve olyan rendszer használatával, am elyről akkreditált tanúsító szervezet által kiállított tanúsítvány igazolja, hogy a m egőrzés olyan m ódon történik, am ely kizárja az utólagos m ódosítás lehetőségét, valam int védi az elektronikus dokum entum okat a törlés, a m egsem m isítés, a véletlen m egsem m isülés és sérülés, illetve a jogosulatlan hozzáférés ellen ( megőrzés zárt rendszer alkalmazásával ). Lényeges, hogy a szám lázó-program m al előállított papír alapú szám la elektronikus adatállom ánya nem m inősül elektronikus szám lának [lásd a 24/1995. PM rendelet. 1/F. (3) bekezdését]. Ha a vevő szám lát kér, akkor részére papír alapú, vagy elektronikus szám lát kell küldeni. (Megjegyzendő, hogy január 1-jétől elektronikus szám la kiállítására csak a vevő beleegyezése esetén van lehetőség, kivéve, ha jogszabály ettől eltérően rendelkezik.) A szám la m egküldése a szám lán feltüntetendő teljesítési időpont m eghatározása m iatt praktikus problém át vet fel. Teljesítésnek ugyanis az áfa-fizetési kötelezettség keletkezése szem pontjából az Áfa tv ában foglalt főszabály szerinti időpont m inősül, am ely adásvétel esetében a term ék birtokba adásának időpontja. Mivel a birtokbaadás napja nem feltétlenül jelent fizikai birtokbaadást, hanem ide kell érteni a jogi értelem ben történt átadást is, ezért a felek m egállapodása alapján a birtokbaadás napja lehet az a nap is, am ik or az eladó a term éket postára adja, am i pedig azt jelenti, hogy neki ezzel a nappal m int teljesítési időponttal kell kezelnie az ügyletet. Ha a felek közötti m egállapodásból, esetleg egyéb kereskedelm i okm ányokból az tűnik ki, hogy a birtokbaadás a term ék vevő általi fizikai átvételével történik m eg, akkor ez lesz az Áfa tv. 55. (1) bekezdése szerinti teljesítési időpont, így ez esetben ezzel a nappal m int teljesítési időponttal kell az ügyletet elszám olni. Ilyenkor m egoldás lehet, ha a szám la-kibocsátására kötelezett m eghatalm azást ad a kézbesítőnek a szám la nevében történő kiállítására a term ék tényleges átadásakor. Erre az Áfa tv ai adnak lehetőséget (a m eghatalm azást írásba kell foglalni, és szólhat egy ügyletre vagy a szám lakibocsátási kötelezettség általános érvényű teljesítésére) 6. Az elektronikus szám la Internetes kereskedelem ről lévén szó, a szám lázással összefüggésben m egkerülhetetlen az elektronikus szám lázással összefüggő legfontosabb tudnivalók összefoglalása. Az Áfa tv (1) bekezdése értelm ében szám la papíron vagy elektronikus úton egyaránt kibocsátható. A pontja szerint elektronikus úton kibocsátott számla: a term ék beszerzője, szolgáltatás igénybevevője részére az adatok vagy - digitális töm örítés felhasználásával - adatállom ányok elektronikus úton történő továbbítása, szem élyes rendelkezésre bocsátása telefonvezetékes, rádiós, optikai vagy egyéb elektrom ágneses rendszeren keresztül, elektronikus adatfeldolgozás céljára. Az elektronikus szám lázás szám lakibocsátónál történő bevezetése nincs hatósági engedélyhez kötve, az adózó m aga választja m eg (akár szám lánként) az alkalm azott szám lázási m ódot. Az Áfa tv (1)-(4) bekezdései alapján szám lát elektronikus úton kibocsátani, illetőleg ilyen alapon rendelkezésre álló szám lára a törvényben szabályozott jogot alapítani kizárólag abban az esetben lehet, ha a szám la és az abban foglalt adattartalom sértetlensége és eredetiségének hitelessége biztosított. Az em lített követelm énynek való m egfelelés érdekében az elektronikus úton kibocsátott szám lát az elektronikus aláírásról szóló törvény rendelkezései szerinti, legalább fokozott biztonságú elektronikus aláírással és m inősített szolgáltató által kibocsátott időbélyegzővel kell ellátni; vagy az elektronikus adatcsere-rendszerben (a továbbiakban: EDI) elektronikus adatként kell létrehozni és továbbítani január 1-jétől az elektronikus aláírással és időbélyegzővel ellátott szám la kibocsátásról illetve befogadásáról a feleknek előzetesen m eg kell állapodniuk, kivéve, ha jogszabály ettől eltérően rendelkezik. Az ilyen szám la előállításához január 1-jét m egelőzően a jogszabályok nem írták elő a szám labefogadó egyetértését, de m ég értesítését sem. Vagyis az ilyen szám lát 2012 előtt be kellett fogadni, ha annak elutasítására egyéb ok nem volt. Az EDI alkalm azásának feltétele, hogy a szám lakibocsátásra kötelezett és a term ék beszerzője, szolgáltatás igénybevevője erről előzetesen és írásban m egállapodjon. Ebben az esetben a szám lakibocsátásra kötelezett köteles gondoskodni arról is, hogy havi rendszerességgel az adott hónapban kibocsátott szám lákról papíron kiegészítő összesítő jelentés készüljön, és azt a term ék beszerzője, szolgáltatás igénybevevője m egkapja. Az elektronikus számlával kapcsolatos egyes rendelkezésekről szóló 46/2007. (XII. 29.) PM rendelet 1. -a értelm ében az üzletkötő felek az EDI rendszer használatáról való előzetes és írásos m egállapodási kötelezettségüknek a rendelet m ellékletében szereplő szerződés-m inta használatával is eleget tehetnek.

10 Technikailag az elektronikus szám lával ugyanaz a teendő, m int a papír alapú szám lával: érkeztetni, iktatni, elbírálni (jóváhagyni) és könyvelni kell. Ezen folyam atok azonban az alkalm azott technológia függvényében eltérő rendszerekben m ehetnek végbe - akár kézi, akár szám ítógépes úton -, am i az elektronikus szám lák esetében további technikai kérdéseket vet fel. A legcélszerűbb term észetesen olyan integrált rendszerek használata, m elyek alkalm asak ezek közül a lehető legtöbb részfolyam at elvégzésére. E tárgyban az Önadózó 2010/12. szám ában kezdődő három részes cikkben részletes m egoldási m ódozatokról olvashatnak (elsősorban technikai szakem berek részére ajánlott olvasm ány). A számvitelről szóló évi C. törvény 169. (5) bekezdése szerint az elektronikus form ában kiállított bizonylatot - az elektronikus archiválásra vonatkozó külön jogszabály [a digitális archiválás szabályairól szóló 114/2007. (XII. 29.) GKM rendelet] előírásainak figyelem bevételével - elektronikus form ában kell m egőrizni, oly m ódon, hogy az alkalm azott m ódszer biztosítsa a bizonylat összes adatának késedelem nélküli előállítását, folyam atos leolvashatóságát, illetve kizárja az utólagos m ódosítás lehetőségét. A szám viteli törvény 169. (2) bekezdése a könyvviteli elszám olást alátám asztó szám viteli bizonylatok m egőrzési idejét legalább 8 évben határozza m eg, am ely m egőrzési idő az elektronikus form ában kiállított szám lákra is érvényes. Az elektronikus szám la m egőrzésétől elkülönülő kérdés, hogy a 46/2007. PM rendelet 3. -a szerint az elektronikus úton kibocsátott vagy ilyen alapon rendelkezésre álló szám la esetében az adózás rendjéről szóló évi XCII. törvény 47. -ának (2) bekezdésében előírt 3 napon belüli bem utatási kötelezettségnek olyan form átum nak m egfelelő adatok átadásával kell eleget tenni, am elyet az állam i adóhatóság a szám la kibocsátásakor érvényben levő közlem ényben közzétett [az elfogadott file-form átum ok listája m egtalálható az adóhivatal honlapján m egjelent Az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal közleménye az elektronikus úton kibocsátott számlákra vonatkozó egyes rendelkezések értelmezéséről cím ű tájékoztatóban]. Maga az elektronikus szám la nem m ás, m int egy adattartalom, ugyanúgy, ahogy a papír alapú szám la, csak eltérő a m egjelenési form ája. Az adattartalom term észetesen az Áfa tv a szerinti adattartalm at jelent. Lényeges, hogy bárm ely program ot, am ely alkalm as arra, hogy papír alapú szám lát készítsen, fel lehet készíteni arra, hogy elektronikus szám lát is tudjon készíteni. Program m al történő szám lázás esetén a gép a m em óriájában m eglévő adatokat összerendezi és m egjeleníti. Elektronikus szám la kiállítása esetén azonban ezt követően a szám la kinyom tatására nem kerül sor, hanem egy következő lépésben digitális aláírással kell ellátni. Az aláírás m aga nem m ás, m int két jelsorozat, am elynek az a funkciója, hogy a biom etrikus (kézírásos) aláíráshoz hasonlóan egyértelm űen hozzárendelhető legyen egy adott szem élyhez. A két jelsorozat közül az egyik titkos, a m ásik nyilvános. Ez utóbbit tetszés szerint közreadható, illetve közre is kell adni ahhoz, hogy am it az aláíró kódolt, a partner dekódolhassa. Az aláírónak a nála lévő kulcsot őriznie kell (lehetőleg nem szám ítógépen, különösen nem internetre kötött gépen, erre adatkártya form átum ú hardver és az ahhoz tartozó olvasó szolgálhat), m ert az csak addig biztonságos, am íg kizárólag az ő birtokában van. Maga az aláírás egy adatsort képez az egész dokum entum ról, és azt a m agánkulccsal titkosítja. Tehát nem m agát a dokum entum ot titkosítja (nem ez a cél), csak annak digitális lenyom atát. A dokum entum ot ellenőrző a hozzá m egérkezett dokum entum ról a részére rendelkezésre bocsátott nyilvános kulccsal szintén lenyom atot készít, és azt összeveti az aláíró által készített lenyom attal. Ha a kettő m egegyezik, az érkezett dokum entum eredetinek tekinthető, azaz biztosan m egegyezik azzal, am it feladtak. Így bárm ikor ellenőrizhető, hogy a dokum entum adattartalm a sértetlen-e, azon változtattak-e. Az elektronikus aláíráshoz szükséges m agán és nyilvános kulcsokat Magyarországon a négy tanúsítvány-kibocsátó egyike szolgáltatja. Ezek különbözőek lehetnek (az egyszerűtől a m inősítettig), szám unkra a legalább fokozott biztonságú tanúsítvány az érdekes. Az egyes aláírások teljes m értékben egyenértékűek, ugyanis érvényben van egy egyezm ény, am ely kötelezi a tanúsítványkiadókat, hogy egym ás term ékeit felism erjék. Tekintettel arra, hogy előfordulhat, hogy külföldi kereskedő honlapjáról történik a rendelés, és ő a rá vonatkozó szabályok szerinti elektronikus szám lát ad, érdem es áttekinteni, hogy az ilyen szám la m ilyen esetben felel m eg Magyarországon az elektronikus szám lával (illetve annak aláírásával) szem ben tám asztott követelm ényeknek. Az elektronikus aláírásról szóló évi XXXV. törvény (Eat.) 5. (1)-(2) bekezdése szerint külföldi székhelyű, illetve lakóhelyű hitelesítés-szolgáltató által kibocsátott tanúsítványhoz az Eat.-ban m eghatározott jogkövetkezm ények fűződnek, ha nem zetközi szerződés így rendelkezik, vagy belföldi hitelesítés-szolgáltató felelősséget vállal a külföldi hitelesítés-szolgáltató által kibocsátott tanúsítványokért, a hitelesítés-szolgáltató székhelye, illetve lakóhelye az Európai Unió valam ely tagállam ában van. külföldi (nem uniós) hitelesítés-szolgáltató által kibocsátott tanúsítványokért felelősséget vállal egy olyan hitelesítés-szolgáltató, am ely az Európai Unió tagállam ában, az Európai Gazdasági Térségről szóló m egállapodásban részes m ás állam ban székhellyel rendelkezik, a külföldi hitelesítés-szolgáltató teljesíti az Európai Közösség vonatkozó irányelvében foglalt előírásokat, és egy tagállam ban létrehozott önkéntes akkreditációs rendszer keretében akkreditálták. Ezekben az esetekben tehát a külföldi hitelesítés-szolgáltató is ugyanolyan jogosítványokkal rendelkezik Magyarországon, m int a belföldi. Erről részletesebb tájékoztatást a Nem zeti Hírközlési Hatóság tud adni. Az aláírást követően tehát tudjuk igazolni, hogy a dokum entum eredeti, valam int a m agánkulcsunk segítségével azt is, hogy m i vagyunk az aláírók. Egyetlen dolog nem derül ki az aláírásból, az, hogy

11 m ikor készült. Ezt m inősített időbélyeg-szolgáltatótól lehet vásárolni, m int szolgáltatást. Ezt a szolgáltató egyszerűen az internetes elérhetőségén keresztül nyújtja az aláíráshoz hasonló technikai eljárással. Ezzel a jogszabályokban előírtnak m egfelelő elektronikus szám la létrejött. Mindez m egfelelő dokum entum m enedzser alkalm azásával nagyon könnyen, kevés beavatkozással elvégezhető. A hivatkozott szakm ai cikkben olvasható tapasztalatok alapján az elektronikus szám lázás költséghatékony m egoldásnak szám ít, és a szerzők arra is felhívják a figyelm et, hogy a papír alapú és elektronikus szám lák aránya a jövőben várhatóan m egfordul, hiszen lényegében m inden technikai feltétel adott a legtöbb vállalkozásnál. Az elektronikus szám la továbbítása term észetesen ugyancsak elektronikus úton, legegyszerűbben e- m ailben történik. Az elektronikus szám la valam ennyi példánya (elektronikus m ásolata) eredeti szám lának szám ít, kinyom tatva pedig nem m inősül szám lának. 7. Fizetési m ódozatok. A Paypal-típusú fizetés. Az ellenérték m egfizetésének idejét, m ódját, egyéb kérdéseit a jogszabályok keretei között a felek m aguk határozzák m eg. Bevett gyakorlatnak szám ít az utánvétes szállítás, de a szolgáltató akár előre is kérheti az ellenértéket. Ez azonban nem jogi, hanem üzletpolitikai kérdés. A tém ához való szoros kapcsolatánál és elterjedtségénél fogva érdem es röviden foglalkozni a Paypaltípusú fizetési m ódozatokkal, függetlenül attól, hogy ezen a ponton nincsenek adózási kapcsolatok. A Paypal m aga az egyik legelterjedtebb online fizetési m ód, de nem az egyetlen (AlertPAY, MoneyBooks, NetTeller stb.). Mivel azonban m űködési elvük hasonló, a továbbiakban a Paypal m intáját ism ertetjük. A Paypal-ról szóló leírások következetesen elektronikus banknak titulálják a Paypalt, am i legfeljebb annyiban igaz, hogy a Paypal szám lavezető pénzintézet, azonban két lényeges ponton különbözik a kereskedelm i bankoktól: a Paypal szám lánkon lévő pénz nem kam atozik, és az egyenlegünk nem m ehet 0 alá, azaz a Paypal nem ad hitelt. Funkcióját tekintve tehát a Paypal inkább egy biztonságos internetes pénzügyi közvetítő. Maga a Paypal az 1993-as cégbejegyzéssel indította pályafutását, m int hitelintézet Luxem burgban. A köztudatba igazán akkor épült be, m ikor a híres online aukciós óriás, az ebay 2002-ben felvásárolta és azóta Paypal Inc. néven fut Kalifornia székhellyel. Ma m ár 190 országban, 18 valutanem ben használható vásárlásra és pénzküldésre. A Paypal típusú fizetési m ódozatok közös jellem zője, hogy a közvetlen internetes bankkártyás/hitelkártyás fizetéshez hasonlóan gyorsak és egyszerűek, azonban azokkal ellentétben biztonságosak is. A vásárlók - jogos aggodalm ak alapján - nem szívesen adják ki hitelkártya adataikat m inden egyes ism eretlen weboldalnak, ahonnan vásárolnak, hiszen közism ert, hogy az internet tele van ártalm as vírusokkal, spyware-ekkel, keyloggerekel, és ebből a szem pontból a fizetési lehetőséggel rendelkező oldalak különösen veszélyeztetettek. Az alapötlet, hogy a Paypal beékelődik a vásárló és a kereskedő közé, és elég csak a Paypalnál szám lát nyitni, ott beregisztrálni szem élyes adatainkat, m ajd a regisztráció során m egadott Paypal-os e-m ail cím et használjuk vásárláskor illetve eladáskor. Ezt követően a web-áruház oldala elnavigál m inket a biztonságos Paypal szám la oldalunkra, ahol csak m egerősítjük a tranzakciót és a többit m ár elvégzi a Paypal. Ha a bankkártyánkat is regisztráljuk a Paypalnál (am i nem kötelező, a Paypal szám lánk ettől független), akkor a pénz szinte azonnal m egérkezik a kártyára, illetve le is vonódik. A Paypal az alábbi tranzakciós lehetőségeket feltételezi: A pénzforgalm at kettébonthatjuk Paypal szám lák közötti (belső) és Paypal és m ás szám la, pl. saját hazai bankszám lánk közötti (külső) tranzakciókra. Az előző szolgál a tényleges internetes vásárlásra, az utóbbi pedig a Paypal szám lák feltöltésére, illetve az azon szereplő összeg lehívására, saját bankszám lánkon történő jóváírására. Ez utóbbi azért is hangsúlyos, m ert a Paypal szám lán a folyó kiadásokra készen tartott összegen túl nem érdem es tartani a pénzt, ugyanis m int em lítettük, ez a pénz nem kam atozik. Belső tranzakciók tehát a pénzküldés és a pénzfogadás. Ehhez először is regisztrálnunk kell a Paypal oldalon (a vevőknek és az eladóknak is). Pénzküldés esetén a Paypal oldalán történő bejelentkezést követően a Send Money m enüpont alatt tudunk pénzküldést kezdem ényezni, feltéve, hogy a pénzösszeg egyenlegünkön (vagy beregisztrált hitelkártyánkon) rendelkezésre áll. A pénzküldéshez ism erünk kell az eladó partner e-m ailcím ét, és az utalás az ő Paypal szám lájára azonnal m eg is történik, egyidejűleg erről értesítő üzenetet kap e- m ail cím ére. Az értesítő üzenetbe m agunk is beleírhatunk, azaz üzenhetünk az eladónak, hasonlóan, m int a banki utalások közlem ény rovatában. Végül a Paypal visszaigazoló e-m ailt küld m indkét félnek. Term észetesen Paypal szám lával nem rendelkező szem élynek is utalhatunk, ilyenkor ő az e-m ail cím ére egy értesítő üzenetet fog kapni, m ely szerint a Paypal-on történő regisztrációt követően hozzáfér az összeghez. Ennek m egtörténtéig a Paypal m integy letéti szolgáltatást nyújt az utalt összegre nézve. Az ilyen típusú fizetés során tehát a kereskedő az adatainkból nem lát sem m it (kivéve term észetesen azokat, am elyeket a vásárláskor neki m egadtunk). A pénzküldés ezenkívül teljesen ingyenes, ideértve a beregisztrált hitelkártyánkról történő levonást is. Pénzkérvényezés esetén is hasonlóan m űködik a rendszer: bejelentkezünk Paypal szám lánkra, és a Request Money m enüpont alatt kezdem ényezzük a pénz kérését egy m ásik tagtól. Cs ak a küldő e-

12 m ail cím ére van szükségünk, aki erre a cím re egy értesítőt kap. Miután ő beleegyezett a pénz átküldésébe, a fogadó egyenlegén az azonnal m egjelenik. Ha nem Paypal tagtól kezdem ényezünk pénzkérést, az előzőekhez hasonlóan regisztráció után fogja tudni teljesíteni a tranzakciót, ha egyidejűleg elegendő pénzzel feltölti az egyenlegét vagy beregisztrálja hitelkártyáját. A pénzküldéssel szem ben a belső pénzfogadás nem ingyenes, a Paypal jutaléka 1,9-3,4% összeghatártól függően. A belső m űveleteken túl szükség van külső (a Paypal szám la és m ás bank közötti) tranzakciókra is. Első lépésben azért, m ert regisztrációkor 0 HUF/USD egyenleggel nyitunk, és ez m indaddig így is m arad, am íg nem kapunk valahonnan utalást vagy m agunk nem töltünk rá (illetve, m int em lítettük a m ásik lehetőség, hogy beregisztráljuk dom bornyom ott bankkártyánkat). Egyenlegünket feltölteni a Top Up m enüpontban tudjuk (az egyértelm űség kedvéért m egjegyezzük, hogy a bankkártyánkat ehhez sem szükséges regisztrálni). Az átutalást bárm ely hazai bankon keresztül m egtehetjük, a helyi Paypal bankszám lára, am ely egyébként az Unicredit Banknál van vezetve. Az utalt pénz kb. 2-4 m unkanapon keresztül érkezik m eg a Paypal szám lánkra, m elyről értesítő levelet is kapunk. A pénzfeltöltés teljesen ingyenes. A pénzkivételt (hazai szám lánkon való jóváírást) a Withdraw m enüpont alatt kezdem ényezhetjük. A m inim um összeg, m elyet átutalhatunk, 2100 Ft, kb. 10 USD. A tranzakció 3-5 m unkanapig tarthat. Ma m ár a pénzkivét is ingyenes (korábban összeghatártól függően díjköteles volt), a Paypal m a m ár csak néhány bank irányában szám ít fel díjat (Magyarországon szerencsére nincs díj). Lényeges azonban, hogy banki adatainkat (bankunk nevét, és - am i esetünkben lényeges - saját nevünket, m ely ugye fordított sorrendű, m int m ás országokban) pontosan adjuk m eg, különben a tranzakció nem teljesül és 1500 Ft költséget is felszám olnak. Aki ennél is m agasabb biztonsági szintet igényel, javasolható, hogy külön erre a célra alszám lát hozzon létre bankjánál, így ha valam ilyen m ódon m égis hozzáférnének a Paypal szám lánkhoz, csak az ezen található összeg kerülhet veszélybe. Végezetül m egjegyezzük, hogy a Paypal szám lakiállítás funkcióval is rendelkezik, m égpedig a term ék feltüntetésének lehetőségével (tehát nem pusztán átutalási bizonylatról van szó). Mindazonáltal javasolható, hogy ezen funkciót csak azok vegyék igényben akik egyébként szám lakibocsátásra nem kötelesek (saját szám lázó program m al/szám latöm bbel nem rendelkeznek), de a vevőjük szám lát kér. A (fentiekben hivatkozott) 24/1995. PM rendelet ugyanis előírja, hogy a szám la kibocsátójának a szám lázó program olyan dokum entációjával kell rendelkeznie, am ely tartalm azza a program m űködésére, használatára vonatkozó részletes leírást, valam int a program készítője vagy jogutódja által a szám la kibocsátójának cím zett írásos nyilatkozatát arról, hogy az m aradéktalanul m egfelel a vonatkozó jogszabályi előírásoknak. Erről a Paypal feltételezhetően nem tud nyilatkozni, illetve a szám la láblécén utal is arra, hogy a szám la nem adóigazgatási bizonylat, azaz voltaképp csak a felek egym ással szem beni követelését alátám asztó teljesítési igazolásként funkcionál. II. RÉSZ / 1. Az ingóságok internetes kereskedelm ének adózási szabályai Az internetes kereskedelem m ásik ága a m agánszem élyek által végzett használtcikk-értékesítés, m elyet az internet adta lehetőségek különösen kényelm essé, egyszerűvé és hatékonnyá tettek. Csak idő kérdése volt, hogy egyes szolgáltatók külön erre a célra hozzanak létre internetes aukciós portálokat, m int az ebay, Am azon vagy Magyarországon a Vatera, Tesz-vesz stb. Az ilyen ügyletek bonyolítói jellem zően m agánszem élyek, akik az adózásban sokszor eleve kevésbé jártasak, így lényeges, hogy ezen ügyletek adókötelezettségeiről is beszéljünk. A tém a aktualitását növeli, hogy az ingó értékesítés szabályai január 1-i hatállyal változtak a személyi jövedelemadóról szóló évi CXVII. törvényben (Szja tv.). Az internetes értékesítésből szárm azó látens jövedelm ek elértek egy olyan kritikus töm eget, am elyen túl a hatályos szabályozás m ár nem volt adekvát a jelenség társadalm i súlyával, jelentőségével, illetve term észetesen m egjelentek a lehetőséget visszaélésszerűen kihasználók, akik az ilyen úton történő értékesítéssel jelentős jövedelm eket vontak ki az adózás alól. Ennek részletesebb kifejtése előtt elsőként hangsúlyozni szükséges, hogy ingó vagyontárgyak értékesítésével összefüggésben keletkező adókötelezettséget nem befolyásolja az a körülm ény, hogy az értékesítést internetes portálon keresztül vagy m ás m ódon végzi a m agánszem ély. Az ingó vagyontárgy fogalm át Szja tv pontja határozza m eg. Eszerint ingó vagyontárgy: az ingatlannak nem minősülő dolog, kivéve a fizetőeszközt, az értékpapírt és a föld tulajdonosváltozása nélkül értékesített lábon álló (betakarítatlan) termést, terményt (pl. lábon álló fa). A forgalom ban nem lévő bankjegy, pénzérm e nem fizetőeszköz A jövedelem m egállapítása Az ingó értékesítési tevékenység bevételéből a jövedelmet január 1-től - csak abban az esetben kell megállapítani, ha a bevétel a 600 ezer forintot meghaladta [Szja tv. 58. (9)]. A jövedelem m egállapítása során az ingó vagyontárgy elidegenítéséért kapott ellenértékből levonható a szerzésre fordított összeg, valam int az ingóság m egszerzésével, az értékének a növelésével és az eladásával kapcsolatosan igazoltan felm erült kiadás. Az Szja tv. 58. (4) bekezdése felsorolja, hogy szerzési értékként m i vehető figyelem be; eszerint m egszerzésre fordított összegként a vásárlásról szóló szerződés, szám la, nyugta, elism ervény stb. szerinti érték, cserében kapott ingó vagyontárgy esetében a csereszerződésben rögzített érték fogadható el (a törvény m eghatározza továbbá a külföldről beszerzett, az örökölt és ingyenesen szerzett ingóság szerzési értékét). Ha a m egszerzésre fordított összeg az 58. (4) bekezdés rendelkezései szerint nem állapítható m eg,

13 akkor a bevétel 25 százaléka szám ít jövedelem nek. A használtcikk értékesítés esetén jellem ző (bár nem kizárólagos, különösen a gyűjtem ényt szolgáló, eszm ei értékű ingóságok esetén), hogy a beszerzési ár m agasabb, m int az eladási ár, ilyenkor abból jövedelem nem is szárm azik, feltéve, hogy a beszerzési ár az előzőek szerint igazolható Az ingóértékesítésből szárm azó jövedelem, m int elkülönült adózó jövedelem Az adóegyszerűsítési törekvések egyik m egnyilvánulásaként egyes elkülönülten adózó jövedelm ek speciális kulcsai eltűntek, így január 1-től az ingó vagyontárgyak értékesítéséből szárm azó jövedelem után is 16% az adóm érték [Szja tv. 58. (6)]. Ezt egészíti ki az a szabály, m ely szerint az adóévben ilyen cím en m egszerzett összes jövedelem után kiszám ított adóból 32 ezer forintot nem kell m egfizetni. Ez egyben azt is jelenti, hogy a m agánszem élynek nem keletkezik adófizetési kötelezettsége, ha az ingó értékesítésből szárm azó jövedelm e az adóévben nem haladja m eg a 200 ezer forintot. Ebben az esetben további kedvezm ény is jár a m agánszem ély szám ára [Szja tv. 11. (3) bekezdés b) pontja], m ely szerint ezt a bevételt a bevallásban szerepeltetni sem kell, azaz nem kell bevallani (am ennyiben az em lített jövedelem több 200 ezer forintnál, akkor azt be kell vallani, de a jövedelem után kiszám ított adóból 32 ezer forintot nem kell m egfizetni). Az elkülönülten adózó jövedelem adóját a bevallás benyújtásának határidejéig kell m egfizetni. Lényeges továbbá, hogy az előzőekben leírtak szerint m egállapított jövedelem után egészségügyi hozzájárulást nem kell fizetni. Az adóm értékek és m entességek 2012-ben lényegében azonosak a 2011-es szabályokkal. A változás teljesen m ás irányú: azt érinti ugyanis, hogy m ely esetekben m inősül az ingó-értékesítés üzletszerűnek, am inek az lesz a következm énye, hogy a tevékenységből szárm azó jövedelem az elkülönülten adózó jövedelmek alól átkerül az önálló tevékenységből származó jövedelem adóztatása alá. Lényeges azonban, hogy ezzel nem a jövedelem m egállapításának m ódja változik, hanem csak annak adóztatása Az önálló tevékenység szabályainak alkalm azása az ingó értékesítéséből szárm azó jövedelem re Ehelyütt is hangsúlyozandó, hogy a jövedelm et nem kell m egállapítani, ha a bevétel nem haladja m eg a 600 ezer forintot. Az Szja tv. 58. (8) bekezdése szerint, ha az ingó vagyontárgy átruházása gazdasági tevékenység [ pont] keretében történik, az (1)-(5) bekezdés rendelkezései szerint megállapított jövedelem önálló tevékenységből szárm azó jövedelem nek m inősül. A rendelkezésből kiolvasható, hogy a jövedelem megállapítása változatlanul az ingó értékesítésre vonatkozó szabályok [az 58. (1)-(5) bekezdés rendelkezései - lásd az 1.1. pontban] szerint történik, csak az adó m egállapításának m ódja változik: a jövedelem nem elkülönülten adózó jövedelem ként, hanem az összevont adóalap részeként adózik. Az 58. (7) bekezdése - m ely szerint az ingóértékesítésből szárm azó jövedelem adójából 32 ezer forintot nem kell m egfizetni - ilyen esetben nem alkalm azható. Az összevont adóalap adóját főszabályként adóelőlegként kell m egfizetni. Ingó értékesítésből szárm azó jövedelem esetén azonban az adózó adóelőleg-m egállapításra és fizetésre negyedévente nem köteles, elegendő az adót az éves 53-as Bevallás a személyi jövedelemadó, a járulék, a különadó, az egyszerűsített közteherviselési hozzájárulás, az egészségügyi hozzájárulás kötelezettségről, mindezek helyesbítéséről, önellenőrzéséről elnevezésű bevallási nyom tatványon (továbbiakban: Szja bevallás) bevallani és a bevallás benyújtásának határidejéig m egfizetni. Am ennyiben a vevő kifizetőnek m inősül, a kifizetőnek sem kell az adóelőleget m egállapítania, illetve levonnia. Ugyanez vonatkozik az eho-ra is. Már itt m egjegyezzük, hogy am ennyiben a m agánszem ély saját m aga által készített term ékeket értékesít, akkor ez a tevékenysége m inden esetben önálló tevékenységnek m inősül, így az adókötelezettségét is az erre vonatkozó szabályok szerint kell teljesítenie. Az ilyen jellegű önálló tevékenység m egkezdését be kell jelenteni az adóhatóságnak. Lényeges továbbá, hogy az ingó értékesítési tevékenység - az adózó választása szerint - folytatható vállalkozás keretein belül is. Am ennyiben a m agánszem ély egyéni vállalkozóként folytatja az ingó értékesítést, akkor az alábbiakban kifejtetteknek értelem szerűen nincs további jelentősége, ilyenkor a m agánszem ély az egyéni vállalkozókra vonatkozó szabályok szerint teljesíti az adókötelezettségét. Az adó m értéke az önálló tevékenységre vonatkozó szabályok szerint is 16%, azonban az adóalapot adóévtől 2 m illió 242 ezer forint feletti éves összevonás alá eső jövedelem felett szuperbruttósítani kell. Ha a jövedelem re az önálló tevékenység adózási szabályait kell alkalm azni, az egészségügyi hozzájárulásról szóló évi LXVI. törvény 3. (1) bekezdés a) pontja alapján a m agánszem élynek a (szuperbruttósítás előtti) jövedelem után 27 százalékos m értékű egészségügyi hozzájárulást is kell fizetnie. [Nem kell eho-t fizetni m indaddig, am íg a m agánszem ély bevétele nem haladja a 600 ezer forintot, m ivel az Eho tv. 3. (5) bekezdése alapján m entes az eho alól az olyan jövedelem, am elynek adóját nem kell m egállapítani.] Az Szja tv. 29. (1) bekezdése szerint, ha a jövedelem után a m agánszem ély kötelezett az egészségügyi hozzájárulás m egfizetésére - kivéve, ha azt költségként elszám olhatja, vagy azt szám ára m egtérítették - a m egállapított jövedelem 78 százalékát kell jövedelem ként figyelem be venni. Ezek tehát azok a terhek, m elyekkel szám olnia kell annak a m agánszem élynek, aki tevékenységét üzletszerűen végzi. Az elm ondottak m iatt kulcsfontosságúvá vált, hogy pontosan m eghatározzuk, m i m inősül üzletszerűnek Az üzletszerűség decem ber 31-ig A szem élyi jövedelem adó szem pontjából az ingóságok értékesítése a évben hatályos szabályok szerint abban az esetben tekinthető üzletszerűnek, ha

14 az ellenérték fejében történik, az ügylettel kapcsolatban a m agánszem ély az általános forgalm i adó alanyaként szabályszerűen bejelentkezett és erre tekintettel az adólevonási joga m egnyílik. [Szja tv. 58. (8)] A rendelkezés m ásodik és harm adik kitételének értelm ezése a gyakorlatban is okozott nehézségeket. A m ásodik kitétel vonatkozásában azért, m ert a rendelkezés az üzletszerűséget az áfa-alanyisághoz köti, am elyet az Áfa tv. a gazdasági tevékenység végzéséhez rendeli hozzá, m elynek viszont fogalm i elem e: az üzletszerűség. A fogalm i tisztánlátást tehát az akadályozta, hogy a két törvény eltérő fogalm at határozott m eg az üzletszerűségre. Az adóhatóság álláspontja ezzel összefüggésben az, hogy az Szja tv. szabályától függetlenül az adószám kiváltása, és az áfa-alanyiság abban az értelem ben nem opcionális, hogy az Áfa tv. szerint gazdasági tevékenységet (tehát rendszeresen vagy üzletszerűen bevétel elérésére irányuló értékesítő vagy szolgáltatási tevékenységet végzők) kötelesek adóalanyként bejelentkezni. Az Art. ugyanis azt m ondja, hogy adóköteles tevékenység csak adószám birtokában folytatható, és az általános forgalm i adókötelezettség ezt önm agában is m egalapozhatja, az Szja-kötelezettségektől függetlenül. Az üzletszerűséget az Áfa tv. közelebbről nem határozza m eg, ezért a szó hétköznapi jelentésének m egfelelő tartalom tulajdonítandó neki: üzletszerűnek tekinthető a tevékenység, ha az adózó m egélhetésében nem elhanyagolható m értéket képvisel, figyelem be véve m inden esetben az értékesített m ennyiséget, az értékesítés körülm ényeit, az életszerűséget. A m ásik problém át a harm adik feltétel okozta, ugyanis az adólevonási jog gyakorlásának joga az általános forgalm i adóban függ az adózó által választott státusztól. Adóalanyiságuk ellenére ugyanis a kizárólag adóm entes tevékenységet végzők, az alanyi adóm entesek, a m ezőgazdasági különös jogállásúak, a viszonteladói tevékenységet végzők, illetve az eva adóalanyok adólevonási joggal nem rendelkeznek. A használt ingósággal kereskedők körében a jellem ző státusz ebből a körből az alanyi adóm entes, illetve kézenfekvőnek tűnhet az Áfa tv. szerinti használtcikkkereskedelem re vonatkozó árrés-adózás szabályai szerint eljáró ún. viszonteladó, ez utóbbi jogállás azonban csak abban az esetben illeti m eg az adóalanyt, ha kifejezetten továbbértékesítési céllal vásárol használt ingóságot (am i szintén nem tipikus, de nem is kizárható). Az elm ondottakból az következik, hogy a használtcikk kereskedelem nek - az Áfa tv. értelmében vett - üzletszerű folytatása előtt sem mentesített az adószám kiváltása alól, azonban a tevékenység m indaddig az ingó értékesítésre vonatkozó szabályok alkalm azásával volt folytatható, am eddig az adólevonásra nem jogosító státusz feltételei fennálltak (alanyi adóm entesség esetén pl. 5 m illió forint éves bevétel eléréséig). Ennek az értelm ezésnek van egy nagyon lényeges következm énye az adóhatósági ellenőrzés szem pontjából: a bejelentési kötelezettség elm ulasztása esetén utólag m ár nem választható alanyi adóm entesség! Ez egyúttal azt is jelenti, hogy am ikor az adóhatóság utólagosan m egállapítja az adóalanyiságot, am ellett, hogy a bevételre az áfát felszám ítja, a bevallatlan jövedelem adót/eho-t nem az ingó értékesítés, hanem az önálló tevékenységre vonatkozó szabályok szerint állapítja m eg. Talán az elm ondottakból is érzékelhető, hogy az alanyi adóm entes m agánszem élyeket ilyen form án m egillető kedvezm ény nehezen volt indokolható, ráadásul diszkrim inatív is azokkal szem ben, akik m ás tevékenységük okán m ár rendelkeznek adószám m al, azonban az alanyi adóm entességet a törvényi feltételek hiányában nem választhatnak. Ők ugyanazt a tevékenységet végzik, m int az alanyi adóm entes szem élyek, m égis - az Szja-ban egyébként teljesen irreleváns körülm ény folytán - jelentős többlet adóteherrel kellett szám olniuk Az üzletszerűség január 1-től A törvényhozó - egyebek m ellett az internetes kereskedelem nek a háztartások gazdaságában betöltött növekvő súlyát észlelve - helyre tette az üzletszerűség fogalm ával kapcsolatos pontatlanságot, m égpedig azzal, hogy az Szja tv. értelm ező rendelkezései közé felvette a gazdasági tevékenység fogalm át, m elyet egyébként az Áfa tv-el m egegyező m ódon határoz m eg. Az Szja tv. 3. -a a következő 46. ponttal egészül ki: E törvény alkalmazásában az egyes fogalmak jelentése a következő: 46. Gazdasági tevékenység: valamely tevékenység üzletszerű, illetőleg tartós vagy rendszeres jelleggel történő folytatása, amennyiben az ellenérték elérésére irányul, vagy azt eredményezi, és annak végzése független formában történik. Az Szja tv. 58. (8) bekezdése helyébe pedig a következő rendelkezés lép: (8) Ha az ingó vagyontárgy átruházása kivéve, ha a magánszemély a bevételt egyéni vállalkozói tevékenysége keretében szerzi meg gazdasági tevékenység [ pont] keretében történik, az (1) (5) bekezdés rendelkezései szerint megállapított jövedelem önálló tevékenységből származó jövedelemnek minősül. Nem elhanyagolható hozadéka a m ódosításnak, hogy a törvénym ódosítás m egterem tette az összhangot a szem élyi jövedelem adó és az általános forgalm i adó között a gazdasági tevékenység m ibenlétének m eghatározását illetően. 2. Az aukciós portál használatáért fizetendő regisztrációs- és tagdíjak, valam int a jutalék bizonylatolása

15 Az aukciós portálokon történő regisztráció, illetve az azon keresztül folytatott tevékenység speciális költsége a regisztrációs- és egyéb tagdíj, illetve ilyen lehet a közvetített ügyletek kapcsán fizetett jutalék. A tevékenység költségei, és az azok igazolására szolgáló bizonylatok jelentősége az előzőekben elm ondottakra tekintettel a jövőben felértékelődhet. Tekintettel arra, hogy a honlap üzem eltetője - m int kereskedelm i közvetítői tevékenységet végző szem ély - adóalany, ezen bevételeiről szám lát kell kibocsátania. A szám lázás során felm erül, hogy az hogyan történik belföldi, Közösségen belüli és Közösségen kívüli adóalanyok, valam int nem adóalanyok felé. Mindenekelőtt m eg kell különböztetnünk a tagdíjat a jutaléktól. A tagdíj ugyanis egy szolgáltatás folyam atos igénybe vételének ellenértéke, m elyet a regisztrációra tekintettel, azaz attól függetlenül kell m egfizetni, hogy ténylegesen hány adásvételi szerződést sikerült m egkötnünk. A szolgáltatás abban áll, hogy az eladó az internetes aukciós portálon term ékeit hirdetheti, azok feltöltésére tárhely áll rendelkezésére, ehhez a fenntartó folyam atosan biztosítja a m egfelelő felületet, azt karbantartja, illetve kiegészítő szolgáltatásokat nyújt: m arketing-tevékenységet fejt ki; a vevői bázis növelése érdekében népszerűsíti m agát; kapcsolatot tart a regisztrált tagokkal, részükre közvetlen ajánlatokat tesz, kedvezm ényeket nyújt; közrem űködhet a fizetés lebonyolításában (pl. Paypal tám ogatást szerez); esetleg szolgáltatókat ajánl a szállítás lebonyolításához stb. A díjak tehát jellem zően az üzem eléssel felm erülő költségek fedezetére szolgálnak. Ezzel szem ben a jutalékot a honlap üzem eltetője a ténylegesen teljesedésbe m ent ügyletek után szám ítja fel, am ely tehát a klasszikus ügynöki típusú közvetítői tevékenység ellenértéke. A Héa-irányelv végrehajtási rendelete (az Európai Unió Tanácsának 282/2001/EU rendelete) szerint az elektronikus úton nyújtott szolgáltatások körébe tartozik többek között: az online piacként működő weboldalon termék vagy szolgáltatás ellenérték fejében történő értékesítésének engedélyezése, amikor a lehetséges megrendelők automatizált eljárással jelentetik meg ajánlatukat, és a számítógép által automatikusan előállított elektronikus üzenetben kapnak értesítést az értékesítés megtörténtéről. Az Áfa tv. az adóalanyok közötti ügyletek esetében - néhány kivételtől eltekintve, m elyekbe nem tartoznak bele az elektronikusan nyújtott szolgáltatások - a szolgáltatásnyújtás teljesítési helyét az igénybe vevő székhelye (gazdasági célú letelepedése) szerinti állam ban határozza m eg [Áfa tv. 37. (1)], függetlenül attól, hogy a szolgáltatás igénybe vevője közösségi tagállam i, vagy harm adik országbeli adóalany. Ez azt jelenti, hogy a szolgáltató a külföldi adóalany részére m inden esetben adó felszám ítása nélkül, területi hatályon kívüli szám lát állít ki. Egy különbség m égis van a közösségi és nem közösségi adóalanyok között, éspedig, hogy a közösségen belüli szolgáltatásokról az Áfa-bevallás m ellett m indkét félnek Összesítő Nyilatkozatot kell benyújtania (Magyarországon az A60-as nyom tatványon). Nem adóalanyok részére elektronikus úton nyújtott szolgáltatás esetén a teljesítési helyet az Áfa tv. 37. (2) és 46. (2) bekezdés k) pontjai alapján határozhatjuk m eg. E rendelkezések szerint nem adóalany részére nyújtott szolgáltatások esetében a teljesítés helye az a hely, ahol a szolgáltatás nyújtója gazdasági céllal letelepedett, azonban ha a szolgáltatást igénybevevő nem adóalany lakóhelye vagy szokásos tartózkodási helye a Közösség területén kívül van, a teljesítés helye ez utóbbi állam. A teljesítés helye tehát attól függ, hogy az igénybe vevő a Közösség területén lakóhellyel rendelkezik-e vagy sem. Ha igen, úgy a szám lát a kibocsátó a saját tagállam ának forgalm i adójával terhelten állítja ki (ugyanúgy, m int bárm ely belföldi m agánszem ély részére), m íg harm adik országbeli m egrendelő esetén a teljesítés helye ez utóbbi harm adik ország, am i azt jelenti, hogy a tagdíjat a m agyar áfa-alany a m agyar Áfa tv. területi hatályán kívüli ügyletként kezeli. (Zárójelben m egjegyzendő, hogy ez utóbbi esetben a portált üzem eltető adóalanynak esetlegesen fölm erülhet ebben a harm adik országban adókötelezettsége, erről azonban csak az érintett harm adik ország hatóságai tudnak bővebb felvilágosítást adni.) Adóalanyok részére nyújtott közvetítői szolgáltatásnak nincs speciális szabálya: az Áfa tv. 37. (1) bekezdése alapján a teljesítés helye a m egrendelő adóalany országa. Ez pedig azt jelenti, hogy a belföldi adóalanyok felé nyújtott ügynöki szolgáltatás díját főszabályként m agyar áfa terheli; a külföldi adóalanyok felé azonban Áfa tv. területi hatályán kívüli szolgáltatás ellenértékeként kell szám lázni az ügynöki díjat. A nem adóalany részére nyújtott közvetítői szolgáltatás szabályát az Áfa tv. 38. tartalm azza, m ely úgy szól, hogy ilyen esetben a teljesítés helye az a hely, ahol a közvetített ügylet teljesítési helye van. A teljesítési hely m egállapítása ilyenkor tehát két lépcsőben történik. A közvetített ügylet m aga az adásvétel, am elyet az aukciós portálon találkozó felek egym ás között teljesítenek. Elsőként ezen ügyletek teljesítési helyét kell m egállapítani (erre általános m eghatározás nem adható), m elynek során figyelem be kell venni a felek szem élyét (jogállását) és letelepedési állam át, m ivel ezektől függ az alkalm azandó jogszabály. Erre vonatkozó inform áció hiányában az eladó nyilatkoztatható, hogy m ely állam ban keletkezik az ügylettel összefüggésben adókötelezettsége, m ely innentől a közvetítő szám ára is irányadó. (A szám la továbbításának és a fizetési m ódozatoknak a részletes leírását lásd az I. Részben.) 3. Az internetes hirdetésekből szárm azó bevétel Az internetes hirdetés hasonló m agától értetődő előnyökkel jár, m int az internetes értékesítés. A hirdetési tevékenység egyre gyorsabban elterjedő m ódja a Google AdWord-AdSense rendszerén alapuló hirdetési felület hasznosítás, am elyet az alábbiakban részletesen ism ertetünk. E tevékenységből a m agánszem élynek akár rendszeres, jelentős jövedelm e is szárm azhat. A

16 m agánszem ély Google AdSense által m egszerzett bevételét adójogi szem pontból az alábbiak szerint lehet m egítélni: Annak érdekében, hogy a bevételre a m egfelelő adózási szabályokat alkalm azzuk, lényeges, hogy pontosan értsük m agát a szolgáltatást, különösen az annak alapjául szolgáló szerződéses relációkat. Az internetes hirdetés m aga egy Google szolgáltatáspár egyidejű igénybe vétele útján realizálódik. Ez két, egym ástól független szerződést jelent. A m agát hirdetni kívánó cég a Google ún. AdWord szolgáltatása keretében, díj ellenében hirdetési szolgáltatást vesz igénybe a Google-től, m elyben m egbízza, hogy gondoskodjon hirdetésének a lehető legtöbb honlapon történő m egjelenítéséről. Ez az egyik szerződés, m elyből tehát a Google-nak hirdetési szolgáltatás nyújtásából szárm azik bevétele. A Google a világhálón betöltött szerepe révén gyakorlatilag valam ennyi internetes honlappal kapcsolatot tud terem teni. Ezt a lehetőségét kihasználva a Google el tudja helyezi a hirdetést a célcsoport által látogatott honlapokon, term észetesen olyan honlap-üzem eltetőknél, akik ehhez m egfelelő díjazás ellenében hozzájárultak. A hozzájárulást az egyes honlap-tulajdonosok a Google AdSense-ben történő regisztrációjukkal adják m eg. A Google a honlap tulajdonosának regisztrációjával felhatalm azást nyer arra, hogy egy program kódot helyezzen el a weboldalban, am ely alapján hirdetések jelenhetnek m eg a honlap szabad grafikus felületein (hirdetések m egjelenítésére valam ennyi honlap alkalm assá tehető). A Google AdSense a honlap üzem eltetőjétől aktív tevékenységet nem igényel. Jogi szakkifejezéssel élve a szerződés alapján a honlaptulajdonos nem tevékenységben m egnyilvánuló (facere jellegű), hanem valam ely dolog rendelkezésre bocsátásával, átadásával járó (traditio jellegű) szolgáltatással tartozik. Ez tehát a m ásik szerződés, am ely alapján a honlap üzem eltetőjének szárm azik bevétele. Ennek a bevételnek az adózási szabályait keressük A szolgáltatás m inősítése: Lényeges, hogy a Google az ügyletben nem közvetítőként m űködik közre, hiszen a hirdető és a hirdetési felületet szolgáltató cég egym ással nem kerül szerződéses kapcsolatba. A Google ugyanis a saját nevében nyújtja a hirdetési szolgáltatást a hirdetni kívánó cégnek (AdWord), illetve saját nevében veszi bérbe az ehhez szükséges hirdetési felületet a honlap üzem eltetőktől (AdSense). Ebből az következik - és az adózási szabályok szem pontjából ennek van jelentősége -, hogy a honlap tulajdonosa nem nyújt közvetlenül hirdetési szolgáltatást a hirdetni vágyó honlapok szám ára, hanem pusztán a saját ho nlapjának szabad hirdetési felületeit bocsátja a hirdetési szolgáltatást ténylegesen végző Google rendelkezésre. A bevétel tehát nem hirdetési szolgáltatás díja. A Google szerepéből adódóan az AdSense szolgáltatásért fizetett díj adójogi szem pontból nem m inősül közvetítői jutaléknak sem (bár a Google m aga annak nevezi), hanem a honlap-üzem eltető által nyújtott, és a Google által saját nevében igénybe vett szolgáltatás ellenértéke. A jutalék m egnevezés azon a körülm ényen alapul, hogy a Google által fizetett díj nem állandó összegű, hanem forgalom arányosan (a kattintások szám a alapján) kerül m egállapításra. A hirdetési felület értékesítése tartalm ában nem m inősíthető egyszeri ingó-értékesítésnek (ezzel az ingó értékesítésre irányadó Szja szabályokat kizárhatjuk). A tevékenység a szolgáltatás folyam atossága m iatt az Szja tv. alkalm azásában az (ingó) bérbeadással esik egy tekintet alá. A bérbeadási tevékenység az Szja tv. alkalm azásában ún. önálló tevékenységnek m inősül A tevékenység bejelentésének szabályai: A m agánszem ély adóköteles bevételszerző tevékenységet - am ennyiben nem köteles tevékenységét jogszabály rendelkezése alapján egyéni vállalkozóként végeznie - adószám birtokában végezhet, am elynek érdekében köteles tevékenységét annak m egkezdését m egelőzően bejelenteni az adóhivatal felé. Az ún. adószámos magánszemély a tevékenységi köreit a T101-es nyom tatványon az Önálló vállalkozások tevékenységi jegyzéke (ÖVTJ kód) szerint jelenti be az állam i adóhatósághoz. A szóban forgó tevékenység kódja ; a tevékenység m egnevezése: Internetes hirdetési felület webgazda általi értékesítése. Tekintettel arra, hogy a partner egy m ásik tagállam beli adóalany, az adózó egyidejűleg közösségi adószámot is köteles váltani Az Szja kötelezettségek: A szolgáltatásra tehát az Szja tv. (ingó) bérbeadásra vonatkozó szabályait kell m egfelelően alkalm azni. Az önálló tevékenységből szárm azó jövedelem adója 16%. A jövedelm et a bevételből tételes költségelszám olással, vagy az igazolás nélkül elszám olható 10 százalék költséghányad levonásával kell kiszám ítani. Tételes költségelszám olás esetén a kiadásokat szám lával, bizonylattal kell igazolni. A jövedelem ből az adóalapot az adóalap-kiegészítés szabályának figyelem be vételével kell m egállapítani. A 2012-es adóévtől a jövedelem 2 millió 242 ezer forint feletti részét kell az adóalapkiegészítéssel növelni ( szuperbruttósítani ), m elynek eredm ényeként a jövedelem 1,27-szeresét kell adóalapnak tekinteni. [2011. évben a jövedelem egészére 27%-os adóalap-kiegészítést írt elő a törvény.] Az önálló tevékenységből szárm azó jövedelem után a m agánszem élynek évközben (negyedévente, a negyedévet követő hónap 12. napjáig) adóelőleget kell fizetnie, ha a m egrendelő nem belföldi illetőségű, és ezért az adózás rendjéről szóló évi XCII. törvény pontja szerint nem m inősíthető olyan kifizetőnek, aki az adóelőleg-levonásra kötelezhető lenne. Az egészségügyi hozzájárulás-fizetési kötelezettség hatását a szem élyi jövedelem adó alapjának szám ítására lásd a 6. pontban Hogyan alakul a járulékfizetés? A társadalombiztosítás ellátásaira és a magánnyugdíjra jogosultakról, valamint e szolgáltatások fedezetéről szóló évi LXXX. törvény (Tbj.) 5. (1) bekezdés g) pontja alapján biztosítottnak - ha m ás

17 jogviszony, jogállás alapján nem vált biztosítottá - csak a díjazás ellenében munkavégzésre irányuló egyéb jogviszony keretében (bedolgozói, m egbízási szerződés alapján, egyéni vállalkozónak nem m inősülő vállalkozási jogviszonyban) személyesen munkát végző személy m inősülhet, és az ilyen szem ély is csak annyiban, am ennyiben az e tevékenységéből szárm azó, tárgyhavi járulékalapot képező jövedelm e eléri a m inim álbér harm inc százalékát, illetőleg naptári napokra annak harm incad részét. A fentiek szerint az AdSense szerződés nem tekinthető olyan m unkavégzésre irányuló jogviszonynak, am ely alapján a honlap tulajdonosa szem élyes m unkavégzésre lenne köteles, ezért a honlap tulajdonosa e tevékenysége alapján - a bevétel összegétől függetlenül - nem válik biztosítottá, így nem kell a Tbj. szerinti járulékokat fizetni Eho vagy szocho? A bérbeadási tevékenység a szociális hozzájárulási adó szabályait tartalm azó törvény - az egyes adótörvények és azzal összefüggő egyéb törvények módosításáról szóló évi CLVI. törvény IX. fejezete (2) bekezdés h) pontja alapján olyan önálló tevékenység, am ely ki van véve a szocho-fizetési kötelezettséget eredm ényező jogviszonyok alól. Biztosítási jogviszony hiányában az adóköteles jövedelm eket egészségügyi hozzájárulás (eho) terheli. Az Eho tv. 3. (1) és (5) bekezdése alapján ugyanis - kifizető hiányában - a jövedelm et szerző m agánszem ély 27 százalékos m értékű egészségügyi hozzájárulást fizet az adóévben kifizetett, összevont adóalapba tartozó olyan jövedelem után, m elyek után nem kell járulékot, illetőleg szocho-t fizetni (az eho alapja a szuperbruttósítás előtti jövedelem ). Az eho-fizetést a m agánszem élynek ugyancsak előleg form ájában, az adóelőleggel egyidejűleg kell teljesítenie, és az éves 53-as Szja bevallásban kell bevallania Az eho-fizetés hatása a szem élyi jövedelem adó alapjának m eghatározására: A m agánszem élyt terhelő eho az Szja tv. 3. szám ú m ellékletének I/10. pontja alapján - m int a központi költségvetést m egillető adó - az önálló tevékenység költségeként elszám olható. A évben m egszerzett jövedelem m egállapítása során azok a tételes költségelszámolást alkalm azó adózók, akik az eho-t költségként ténylegesen nem szám olták el, és azt szám ukra m ás szem ély - pl. a bevétel juttatója - sem térítette m eg, az Szja tv decem ber 31-ig hatályos 29. (1) bekezdése alapján a tényleges jövedelm ük 78%-át vehették figyelem be jövedelem ként az adóalap m eghatározásakor január 1-el a szabály úgy m ódosult, hogy azokra az adózókra, akik az eho-t költségként elszám olhatják - függetlenül attól, hogy élnek-e ezzel a lehetőséggel vagy sem - a jövedelem csökkentés szabálya nem vonatkozik. Mivel az előzőek szerint az önálló tevékenységet végzők az eho-t költségként elszám olhatják, a évi adóalap m eghatározása során a teljes jövedelm et kell alapul venniük. [Mivel a 10 költséghányad m ódszerének alkalm azása esetén valam ennyi költséget elszám oltnak kell tekinteni, a költségelszám olás ezen m ódját választókat egyik évben sem illeti m eg a 29. (1) bekezdése szerinti jövedelem csökkentés lehetősége.] 3.7. Az egészségügyi szolgáltatási járulék fizetési kötelezettség: Ha a tevékenység végzőjének más jogviszonyon alapuló biztosítási kötelezettsége nincs, és egészségügyi szolgáltatásra - a Tbj. 16. (1) bekezdésében felsorolt - egyéb körülm ények alapján sem jogosult, köteles egészségügyi szolgáltatási járulékot fizetni. Az egészségügyi szolgáltatási járulék havi összege évben 6.390,- forint (213 Ft/nap), a fizetési kötelezettség bejelentésére a T1011-es nyom tatvány szolgál Az általános forgalm i adó tekintetében az alábbiakat lehet elm ondani: Az általános forgalmi adóról szóló évi CXXVII. törvény (Áfa tv.) teljesítési helyre vonatkozó szabályai alapján a m ás tagállam beli adóalanynak nyújtott szolgáltatás a m egrendelő székhelye, illetve állandó telephelye szerinti állam ban m inősül teljesítettnek, azaz az ügylettel összefüggő adókötelezettségeket is ezen állam ban a Google esetében Írországban kell teljesíteni. A forgalmi adó megfizetésére az Európai Unió Tanácsának a közös hozzáadottértékadó-rendszerről szóló novem ber 28-i 2006/112/EK Irányelve (Héa-irányelv) 194. cikke szerint ilyen esetben a megrendelő, azaz a konkrét esetben a Google Ireland köteles. A szolgáltatás területi hatályon kívülisége m iatt nincs jelentősége annak, hogy a honlapüzem eltető adóalany az áfa tekintetében választotta-e az alanyi adóm entességet vagy sem. Az alanyi adóm entes adóalany ugyanis az ilyen ügyletei tekintetében nem járhat el alanyi m entesként az Áfa tv (1) bekezdés d) pontja alapján. [Ez egyben azt is jelenti, hogy a m agyar szolgáltatásnyújtó belföldön érvényesülő alanyi m entessége nem m entesíti a Google Ireland-et az ír forgalm i adó m egfizetése (bevallása) alól.] 3.9. A bizonylat-kiállítási és az Áfa-bevallási kötelezettségről: Az Áfa tv (2) bekezdés c) pontja szerint az adóalany köteles szám la kibocsátásáról gondoskodni abban az esetben is, ha belföldön kívül, a Közösség területén vagy harm adik állam ban teljesít term ékértékesítést, szolgáltatásnyújtást. A szám lán szerepeltetendő az Áfa tv. területi hatályán kívüli m egjegyzés, illetve egyértelm ű utalás arra, hogy az adót a szolgáltatás m egrendelője fizeti. [Az alanyi adóm entességre az előzőekben kifejtettek m iatt a szám lán nem kell utalni.] A szám lakibocsátási kötelezettség a m agyar Áfa tv. által előírt kötelezettség, m elynek teljesítése független attól a körülm énytől, hogy a Google Ireland kéri-e a szám la kibocsátását, illetve annak részére történő m egküldését. A szám la m egküldése csak abban az esetben m ellőzhető, ha a Google Ireland attól kifejezetten eltekint (de a szám la kiállítási kötelezettséget ez a tény nem befolyásolja).

18 /Megjegyzés: am ennyiben a Google a kifizetett összegről kifejezetten nem kér szám lát, annak oka feltehetőleg a Héa-irányelv 178. cikke f) pontján alapuló írországi adójogi szabályozás. Am ennyiben ugyanis az adó m egfizetésre a Google, m int a szolgáltatás igénybevevője kötelezett, az ugyanezen ügylettel összefüggésben keletkező adólevonási joga gyakorlásának tárgyi feltételeit az irányelv felhatalm azása alapján az adott tagállam szabadon határozza m eg. Tekintettel arra, hogy az egyes tagállam ok szabályai szerint kiállított szám la nem szükségszerűen felel m eg m ás tagállam ok szabályozásának, így a tagállam ok rendszerint nem teszik kötelezővé, hogy a szolgáltatás igénybe vevője ezen tagállam szám la-fogalm ának m egfelelő bizonylattal rendelkezzen, hanem úgy rendelkeznek, hogy az adólevonási jog feltétele, hogy az adóalany rendelkezzen az adó összegszerű m egállapításához szükséges okiratokkal [többek között így rendelkezik a m agyar Áfa tv (1) bekezdés bb) pontja is]./ A közösségi adóalany felé történő - területi hatályon kívüli - szolgáltatásnyújtás a 65-ös Áfa bevallás tájékoztató adataiban tüntetendő fel. A szolgáltatásról be kell nyújtani az A60-as Összesítő Nyilatkozatot is. Mindez az alanyi adóm entes adóalanyra is vonatkozik; az ő bevallási kötelezettsége - ideértve az Összesítő Nyilatkozat benyújtásának kötelezettségét is - m inden esetben havi [az Art. 1. szám ú m elléklet I/B/3/d) pontja illetve 8. szám ú m elléklet 1/D/2. pontja alapján]. 4. A PTC oldalak útján szerzett jövedelem Az internetes jövedelem szerzés egyik speciális, terjedőben lévő form ája az ún. PTC (paid to click) oldalak használata, m elynek során a m agánszem ély az oldalon m egjelenített hirdetések m egtekintése után kap bizonyos pénzösszeget. Noha az ingyen pénz ígéretével sok csaló oldal is előáll (ezek általában arról ism erhetők m eg, hogy irreálisan m agas jövedelm ekkel kecsegtetnek), léteznek stabil, ténylegesen is m űködő, a kifizetéseket rendszeresen teljesítő oldalak is (pl. Neobux, Clixsense). A PTC-oldalakon történő regisztráció lehetőségét igénybe vevő m agánszem élyek bevételszerzése a hagyom ányos bevételszerző tevékenységekhez képest atipikusnak tekinthető. A m agánszem élynek a hirdetési folyam atban betöltött szerepe lényegében az, hogy a PTC-oldal által a szerződő partnerei (a hirdetésüket terjeszteni kívánó oldalak) javára kifejtett hirdetési szolgáltatásban fogyasztóként jelentkezik. A PTC-oldal arra vállal kötelezettséget, hogy a partnerei hirdetését m eghatározott szám ú potenciális fogyasztóhoz eljuttatja. A PTC-oldalak m űködésének az az alapgondolata, hogy a hirdetési szolgáltatás egy m egtekintőre jutó költségei előre kalkulálhatók. E költség ism eretében a PTC-oldal a tevékenységet akkor is nyereséggel végezheti, ha a kiadások egy részét - hirdetés-m egtekintésenként 0,1-1 cent közötti összeget - az oldal közvetlenül a m egtekintő részére fizeti ki. E költség tehát annak biztosítása érdekében m erül fel, hogy a regisztrált szem élyek garantáltan m egtekintsék a hirdetést. Tényleges szolgáltatásnyújtás tehát csak a PTC-oldal és a hirdető vállalkozások viszonylatában érhető tetten. A m agánszem ély nem tekinthető a PTC oldal olyan teljesítési segédjének ( alvállalkozójának ), aki a szolgáltatás nyújtásában közrem űködik. A m agánszem ély a folyam atban ténylegesen végső fogyasztóként van jelen, annak ellenére, hogy ezen m inőségét tőle m egvásárolják. Az Szja tv. 1. (3) bekezdése szerint - am ennyiben törvény kifejezetten m ásként nem rendelkezik - a m agánszem ély m inden jövedelm e adóköteles. Az Szja tv. alkalm azásában a m agánszem ély négy alapvető kategóriában szerezhet jövedelm et: ún. nem önálló tevékenységre tekintettel; önálló tevékenység útján; az előzőekbe nem sorolható egyéb bevételként; illetve a törvényben m eghatározott elkülönülten adózó jövedelm ek form ájában: Nem önálló tevékenységnek az Szja tv ában felsorolt jogviszonyokban - többek közt m unkaviszonyban és m ás foglalkoztatásra irányuló jogviszonyokban (köztisztviselői, közalkalm azotti, szolgálati jogviszonyban), társas vállalkozás szem élyesen közrem űködő tagjaként stb. - végzett m unka m inősül. Azon tevékenységek, m elyek nem sorolhatók a nem önálló m unka körébe, ún. önálló tevékenységnek m inősülnek [Szja tv. 16. ]. Az önálló tevékenység lényegét tekintve valam ely m ás szem ély javára ténylegesen kifejtett olyan szolgáltatói tevékenységben (term ékértékesítésben, szolgáltatásnyújtásban) nyilvánul m eg, am ely a m agánszem ély tartós, tevékeny közrem űködését kívánja m eg. Az önálló tevékenység bevételét az Szja tv a szerinti ún. egyéb jövedelm ektől az különbözteti m eg, hogy ez utóbbiak olyan eseteket foglalnak m agukban, am elyek a bevételt m egszerző szem ély aktivitását nem kívánják m eg, hanem a bevétel m egszerzésére pl. m ás jogviszonyon alapuló járulékos jogosultság alapján vagy olyan egyéb körülm ények alapján kerül sor, am elyek a m agánszem ély vagyonában passzív vagyonnövekedést eredm ényeznek. Az elkülönülten adózó jövedelm ek típusait a törvény tételesen sorolja fel [Szja tv. Harm adik rész X-XV. Fejezet]. A 3.2. pontban m ár em lített Önálló vállalkozások tevékenységi jegyzéke (ÖVTJ kód) szerint a Hirdetések elolvasása - a jegyzék jelenleg hatályos állapota szerint - elnevezés szerint nem sorolható be tevékenységként (ellenkező esetben ad absurdum egyéni vállalkozóként vagy társas vállalkozás form ájában is végezhető lenne). A PTC-oldalak útján szerzett bevétel a m egszerzésének körülm ényei alapján - kiem elve, hogy nem m utatja az önálló tevékenység jegyeit, m ivel a m agánszem ély nem fejt ki szolgáltatásnyújtásként értékelhető tevékenységet - a fenti kategóriák közül leginkább az egyéb jövedelmek kategóriájába sorolható be. Az elm ondottakból következően a m agánszem élynek nem kell adóalanyként (ún. adószám os m agánszem élyként ) bejelentkeznie és adószám ot kérnie, illetve - végső fogyasztóként - nem válik az általános forgalm i adó alanyává sem (szám laadásra nem lesz kötelezett).

19 Az egyéb jövedelem az összevont adóalap részeként adóköteles. A jövedelem ből az adóalapot az adóalap-kiegészítés szabályának figyelem be vételével kell m egállapítani. A 2012-es adóévtől az összes jövedelem 2 millió 242 ezer forint feletti részét kell az adóalap-kiegészítéssel növelni ( szuperbruttósítani ), m elynek eredm ényeként a jövedelem 1,27-szeresét kell adóalapnak tekinteni. Az adó m értéke az adóalap 16%-a. Az összevont adóalap adóját adóelőlegként kell m egfizetni. Ha a bevétel juttatója nem belföldi illetőségű, s ezért az Art pontja szerint nem m inősíthető olyan kifizetőnek, aki az adóelőleg-levonásra kötelezhető lenne, akkor az adóelőleget a m agánszem élynek kell negyedévente, a negyedévet követő hónap 12. napjáig m egfizetnie. Ha a kifizető belföldi illetőségű, az adóelőleg m egállapítására és levonására (befizetésére) a kifizető köteles. A járulékkötelezettségek a Google AdSense regisztrációval kapcsolatban az előző pontban m ár részletezettekhez hasonlóan alakulnak: a fentiek szerint a PTC oldalakon való regisztráció sem tekinthető olyan m unkavégzésre irányuló jogviszonynak, am ely alapján a m agánszem ély szem élyes m unkavégzésre lenne köteles, ezért a magánszemély ebben az esetben sem válik biztosítottá, és nem kell a Tbj. szerinti járulékokat fizetnie, hanem ezen jövedelm et is az egészségügyi hozzájárulás (eho) terheli. [lásd a pont alatt leírtakat] 5. Az online szerencsejáték adózása A web-kereskedelem tém ájának holdudvarában egyéb jelenségek is m egfigyelhetők, m elyek közül m indenképpen érdem es kiem elni az online szerencsejátékokból - különösen a m anapság oly népszerű online pókerjátékból - szárm azó jövedelm ek adókötelezettségét. A játékból, nyerem ényből szárm azó jövedelem szerzés, m int adóztatható tényállás lényeges pontokon eltér az ingóértékesítéstől, azonban az online szerencsejátékok növekvő elterjedése, és az ehhez társuló adózói attitűd, jelesül a csekély önadózási hajlandóság és az adózással kapcsolatos tájékozatlanság ezen a területen is azonos problém ákat vet fel, és az adóhatósági ellenőrzés szám ára is hasonló m egközelítést követel. Az adóhatóság honlapján m ár én m egjelent Az interneten lebonyolított kártyaversenyek nyereményeként megszerzett jövedelem adókötelezettsége cím ű tájékoztató. Az internetes póker és egyéb szerencsejátékok jellem zője, hogy a játékosok nem egym ás tétjeit nyerik el, szem ben a kártyaterm ekben játszható pókerjátékok bizonyos típusaival. Az online pókerben a legjobban teljesítő versenyzők a fizetős helyezéseken vagy bizonyos szám ú m egnyert játék után a verseny szervezője által kitűzött díjat, pénzt szerzik m eg. A játékban való részvételt gyakran nevezési díj befizetéséhez kötik, de a játékon való részvétel történhet ingyenesen is. Leszögezhető, hogy a pókerversenyen nyert összeg a m agánszem ély bevétele, am ely után adókötelezettsége szárm azik. Az alkalm azandó adózási szabályokat illetően lényeges az, hogy az online póker nem m inősül a szerencsejátékok szervezéséről szóló évi XXXIV. törvényben m eghatározott engedélyhez kötött sorsolásos játékból, ajándéksorsolásból, valam int fogadásból szárm azó nyerem énynek, így a m egnyert összeg sem tekinthető az Szja tv a szerinti, nyerem ényként m egszerzett jövedelem nek. Az Szja törvény 16. (1) bekezdése alapján önálló tevékenység m inden olyan tevékenység, am elynek eredm ényeként a m agánszem ély bevételhez jut, és am ely e törvény szerint nem tartozik a nem önálló tevékenység körébe. Az internetes pókerversenyen való részvétel tevékenységnek m inősíthető, hiszen a játék több óráig, gyakran napokig is eltart, és a játékosok gyakran kifejezetten életvitelszerűen végzik e tevékenységet. Ezért a verseny kitűzött díjának elnyerésével m egszerzett összeg nem egyéb jövedelem nek, hanem önálló tevékenység bevételének tekinthető. A m agánszem ély az önálló tevékenységéből szárm azó bevételével szem ben elszám olhatja a bevétel m egszerzésével kapcsolatban felm erült költségeit, azaz jogosult arra, hogy a verseny során m egszerzett összegből levonja a versennyel kapcsolatos költségeit, jellem zően a nevezési díjat. A kifizetés alkalm ával a m agánszem élynek (elvileg) nyilatkoznia kell a kifizető részére az érvényesíteni kívánt költségről. Ilyen nyilatkozat hiányában a m egszerzett nyerem ény 90 százalékát kell a m agánszem ély jövedelm ének tekinteni. Az adót és az eho-t egyebekben az önálló tevékenységre vonatkozó - fentiekben m ár részletezett - szabályok szerint kell m egállapítania és m egfizetnie. Am ennyiben a versenyt m agyar illetőségű jogi szem ély, egyéb szervezet vagy egyéni vállalkozó szervezi, a nyerem ényből levonandó adóelőleget a szervező, m int kifizető köteles levonni. Ha a m agánszem ély a nyerem ényt külföldi illetőségű kifizetőtől, vagy m agánszem élytől kapja, akkor a m agánszem ély köteles az adó- és eho-előleget a negyedévet követő hó 12-ig m egfizetni. A m agyar adójogi illetőségű szem élyek internetes játékból szárm azó jövedelm e m inden esetben Magyarországon lesz adóköteles, függetlenül attól, hogy a játék szervezője m agyar vagy külföldi illetőségű (lásd: OECD m odellegyezm ény, 21. cikk). NAV Észak-alföldi Regionális Adó Főigazgatósága NAV