SZAKDOLGOZAT Az adózással kapcsolatos bűncselekmények

Miskolci Egyetem Állam és- Jogtudományi Kar Bűnügyi Tudományok Intézete Büntetőjogi és Kriminológiai Tanszék SZAKDOLGOZAT Az adózással kapcsolatos bűncselekmények Készítette: Érsek Gábor Igazságügyi igazgatási szak Konzulens: Dr. Gula József Egyetemi docens Miskolc 2013. 1

University of Miskolc Faculty of Law Institute of Criminal Sciences Department of Criminal Law and Criminology THESIS The tax-related crimes Written by: Gábor Érsek BA student Thesis supervisor: József Gula PhD. Miskolc 2013. 2

1 Bevezetés...4 2 Történeti áttekintés...5 2.1 Az adózás története...5 2.2 A jövedéki szabályozás története... 11 2.3 A vám szabályozás kialakulása... 14 3 Az adóról általában... 19 3.1 A büntetőjog adófogalma... 20 4 Költségvetési csalás... 22 4.1 Első alapeset:... 24 4.4 Második alapeset... 29 4.3 Harmadik alapeset... 32 5 Elhatárolások... 33 5.1 A költségvetési csalás halmazata a magánokirat-hamisítással... 33 5.2 A költségvetési csalás és a csalás alaki halmazata... 34 5.3 A jövedéki termékekre elkövetetett költségvetési csalás és az áru hamis megjelölésének alaki halmazata... 34 6 Vámszabálysértés... 35 7 Visszaélés társadalombiztosítási, szociális vagy más jóléti juttatással... 35 8 Költségvetést károsító bűncselekmények az új Btk. vonatkozásában... 37 9 Összegzés... 39 10 Irodalomjegyzék... 40 11 Melléklet... 42 3

1 Bevezetés Az adó Magyarország költségvetésének legnagyobb bevételi forrása. Egyrészről az adóztatás, másrészről pedig az állam rendelkezésére álló javak újraelosztása meghatározó jelentőségű a szociális és egyéb állami gondoskodás terén is, ezért lényeges helyet foglal el minden magyar állampolgár életében. Az adójogszabályok bonyolultsága, évenkénti módosítása miatt a jogszabályok nehezen érthetőek, az adózók többnyire nem ismerik jogaikat, lehetőségeiket, kötelezettségeiket. Az adózók a közteherviselési kötelezettséget nem az állami feladatok ellátásának szükséges forrásaként, hanem a mindennapi megélhetésüket sújtó állami elvonásként élik meg. Mindennapjainkban egyre inkább visszaéléseket tapasztalhatunk egyrészt az adóbefizetések, másrészt pedig az adójövedelmek felhasználása és újraelosztása tekintetében. Ez sajnos problémákat is felvet a legkülönbözőbb területeken. Az állam, és ezen belül az egyes személyek és szervezetek által kitűzött célok és feladatok megvalósításának általában anyagi feltételei vannak. A célok megvalósítását a rendelkezésre álló jövedelmek elosztása, és az adóztatás jelentős mértékben befolyásolja. Közvetlenül, vagy közvetetten a társadalom minden tagját kivétel nélkül érinti. Gazdasági válság idején mint napjainkban is az adóztatás a válság kezelésének egyik leghatékonyabb eszköze lehet. Az adózás egy bonyolult rendszer, így az adócsalás is általában bonyolult, több szálon futó jelenség, felderítése is széleskörű ismereteket igényel, az adóztatás feladatát ellátó apparátusnak megfelelően felkészültnek kell lennie, illetve hatékony eszközöket kell a rendelkezésükre bocsátani. Az 1988-ban bevezetett adóreform igen jelentős változást eredményezett, az adóelkerülést sokan mesteri módon próbálták megoldani, az olajszőkítésektől voltak hangosak a híradások, a társadalombiztosítási fizetések sorozatban elmaradtak, a feketemunka soha nem látott méreteket öltött. Ezek mind hozzájárultak a fekete- és a szürkegazdaság hatalmas méretének kialakulásához. A helyzet konszolidálása jelenleg is folyamatban van, és napjaink elsőszámú gazdaságpolitikai célja az adóelkerülések számának csökkentése, az adóztatás hatékonyságának növelése. A költségvetés büntetőjogi védelmét a Büntető Törvénykönyvről szóló 1978. évi IV. törvény szabályozza. Mivel a kormányzatok a költségvetés védelmére mindig nagy hangsúlyt helyeztek, a jogszabályok folyamatos változásokon estek át. Dolgozatomban bemutatásra kerülnek, a költségvetés védelmében a közelmúltban történt legújabb változtatások a fontosabb adónemek vonatkozásában. 4

A 2011. évi LXIII. törvény létrehozta a költségvetési csalás bűncselekményének fogalmát. A törvény célja, hogy a költségvetést károsító bűncselekmények vonatkozásában következetesebbé és használhatóbbá tegye a Btk.-t. 2 Történeti áttekintés 2.1 Az adózás története Az adózás már az ókori társadalmakban is ismert volt. Egyiptomban már kivetették az aratási adót, a Nílus folyón pedig vámot vetettek ki. Mezopotámiában adózni kellett az állattartás után a gazdáknak, a Perzsa birodalom pedig pénzügyi szükségleteit az általa meghódított népektől beszedett adókból fedezte. Hammurapi kódexében is találkozhatunk adóbevétel szerzésére vonatkozó előírással, mely szerint az adófizető földjéből, kertjéből és házából családjára semmi rá nem írathat, és adósságának fedezésére semmit el nem adhat. A Római Birodalomban adóslista működött, azon voltak nyilvántartva a birodalom állampolgárai. A római jog az adócsalást, mint külön tényállást nem ismerte. Egyes eseteit, a hamisítást és a lopást tartalmazta, ezek az adócsalás mai formáit nagy vonalakban tartalmazta. A római jog egyébként bűncselekménynek minősítette, ha az olyan magatartást, amely a kincstár jövedelmének a megrövidítését célozta, mivel az az állam működését veszélyezteti. 1 A középkorban az uralkodók az állam bevételeit elsősorban jogok áruba bocsátásával, vagy regáléjövedelmekből fedezték. Az egyház jogot formált arra, hogy tized formájában szedje be a lakosságtól az adót. A jobbágyok terheinek legmarkánsabb részét a földesúr részére biztosított szolgáltatások tették ki (pl. kilenced). A kezdetben még természetben lerótt adók nagyobb részét a későbbiekben már pénz formájában voltak kötelesek megfizetni. A középkorban regálé vagy egyedáruság néven volt ismert a jövedék. A regálénak két formája volt ismert, az elidegeníthetetlen királyi haszonvétel (pl.: pénzverés) és az átruházható haszonvétel (pl.: vásártartás). 1 Molnár Gábor Miklós: Az adócsalás a költségvetési csalásban 20.o 5

Az Újkor első századaiban az adózással kapcsolatban elkövetett bűncselekmények büntetése elveszítette jelentőségét, inkább a cselekménnyel kapcsolatban felmerült kártalanításra irányult figyelem. A német fejedelemségek 1834-ben létrehozták saját vámközösségüket, amely megalkotta a jövedékveszteségekkel kapcsolatos büntetések tárgyában követendő magatartásokat, elveket. A magyar jogban adófizetési kötelezettséggel már Szent István törvényeiben is találkozhatunk, hiszen az egyházi tizedről ebben rendelkezett (a tized részt az Istennek kell adni). A törvénykönyv már büntette a tizedet elrejtőt, hiszen annak kilenc részt kellett fizetnie. Az Aranybulla már az egyházat is szankcionálta akkor, ha a tized fizetésére vonatkozó rendelkezéseket megszegi, mivel az adóztatásra vonatkozó kötelezettségeinek eleget kellett tennie, abban közre kellett működnie. A középkorban az állami birtok volt a legnagyobb bevételi forrás. Ehhez kapcsolódott még a harmincadnak nevezett vám, a sójövedelem, a nemesi birtokokon lévő bányák után fizetett illeték, a pénzverésből és a későbbiekben a postából származó jövedelem, illetve egyéb kisebb jelentőségű bevételek. A só egyúttal adónem is volt, mert minden ház egy sókockát volt köteles az udvarnak adni évente. 2 Pénzügyi bűncselekményt a határvám, a só-, lőpor és salétromjövedék tárgyában előírt szabályok megsértésével lehetett elkövetni, kinyomozása az ún. harmincadhivatalok hatáskörébe tartozott, az ítélkezést pedig a magyar királyi udvari kamara gyakorolta, a büntetések végrehajtásáért pedig a vármegyei hatóságok voltak a felelősök. 1835-ben létrejött a jövedéki őrség a cukorgyárak, a szesz- és sörfőzdék ellenőrzésére, majd 1843-ban a határőrséggel egyesítve létrejött a császári-királyi pénzügyőrség. 3 Feladatuk a zugkereskedelem és a jövedéki szabálysértések meggátlása, illetve a gyanús személyek országba történő belépésének megakadályozása. 1848-ban a polgári forradalom eredményeként a pénzügyminisztérium átvette a magyar kincstárhoz tartozó ügyeket, a kincstári javakat, a pénzverdéket, bányákat, adók- és vámok kezelését. Magyarországon a pénzügyi bevételek rendjének megsértésére vonatkozó szabályok 1848 előtt kizárólag csak a só-, lőpor-, salétromjövedékkel kapcsolatos visszaélésekre vonatkoztak. A szabadságharc leverését követően eltörölték a tartományok között fennálló vámvonalakat, bevezették a földadót, a házadót, és több jövedéket, illetve az ezek megsértése esetén követendő 2 Jávorszki Tamás:Az adócsalás törvényi tényállásának története, Belügyi Szemle, 2005/4.(53.évfolyam) 89.o. 3 Molnár im. 25.o 6

eljárásokat, büntetéseket is szabályozták. A szabadságharc leverését követően, a neoabszolutizmus az osztrák büntetőjogot lépteti hatályba. 4 1867-től számos törvénycikk született a különféle adókra, jövedékekre vonatkozóan (pl.: sójövedék, dohányjövedék, lottójövedék). Az 1868.évi XXI. tc. 90. és 91. -aiban tett megkülönböztetések szerint, el kellett határolni a cselekményeket aszerint, hogy vélelmezhető-e vagy sem a kincstár megrövidítésére irányuló szándék. 5 Molnár i.m. 28.o. Az 1876.évi XV. tc. már külön kategóriába sorolta a nagyobb és kisebb jövedéki kihágásokat. A nagyobb jövedéki kihágásokra, amelyekhez a kincstár megkárosítására irányuló bűncselekmények tartoztak, a bírság az okozott, kár 1-8-szorosa volt. A kisebb súlyú jövedéki kihágásnak, az a cselekmény minősült, amely a kincstár megkárosítására nem irányult, ezt 1-50 forintig terjedő bírsággal sújtotta a törvény. 6 Az első kodifikált magyar Büntetőtörvénykönyv, az 1878. évi V. törvénycikk, amelyet a törvény szövegezőjéről, Csemegi Károly államtitkárról, Csemegi Kódexnek szokásos nevezni. 7 A büntetőjog alapelveinek megvalósításával nagy mértékben hozzájárult a törvényesség kiépítéséhez, a feudális jogbizonytalanság felszámolásához, ezért a magyar liberalizmus kiemelkedő jogalkotása. A Kódex középpontjában a tevést és a mulasztást is magába foglaló cselekmény áll. Elvetette a bűncselekmény fogalmának kettős felosztását, helyette a hármas (trichotom) felosztást fogadta el, amely a bűntett- vétség- kihágás kategóriákból áll. 8 Szerkezetileg általános- és különös részekből áll, követve az európai hagyományokat. A kódex általános része 70 évig volt hatályban és a magyar büntetőjogi gondolkodásban mély nyomokat hagyott. 9 A törvény kimondj, hogy a bűntettek csak szándékos elkövetés estén büntethetők, a vétségeknél szintén a szándékosság a főszabály, kivéve, ha a törvény a gondatlan vétséget a külön részben büntetni rendeli. A kódex büntetési rendszere a klasszikus elveket követte, csak büntetéseket, fő- és mellékbüntetéseket ismert (monista rendszer). Nem rendelkezett sem a büntetés céljáról, sem a büntetéskiszabás alapelveiről. A különös rész jogi tárgyak szerint öt nagy csoportba sorolja a bűncselekményeket. A Csemegi Kódex az adócsalás törvényi tényállását nem ismerte. 10 Az 1880. évi XXXVII. törvénycikk úgy rendelkezett, hogy érintetlenül maradnak az egyenes adók, a jövedékek, a fogyasztási adók és az illetékek iránt fennálló törvényeknek és a 4 Görgényi-Gula-Horváth-Jacsó-Lévay-Sántha-Váradi:Magyar Büntetőjog Általános Rész 48.o. 5 Molnár i.m. 28.o. 6 Molnár i.m. 28.o. 7 Belovics-Gellér-Nagy-Tóth: Büntetőjog I., a 2012.évi C. tv. alapján 32.o. 8 Görgényi-Gula-Horváth-Jacsó-Lévay-Sántha-Váradi i.m. 49.o. 9 Belovics-Gellér-Nagy-Tóth i.m. 35.o. 10 Molnár im. 29.o. 7

jogszabályoknak megsértését tárgyaló büntető intézkedések, amennyiben a Btk. intézkedései azokat meg nem változtatták. E törvény léptette életbe a Btk.-t (1878. évi V. törvénycikk a bűntettekről és a vétségekről) és a Kbtk.-t (1879. évi XL. törvénycikk a kihágásokról). A közadók kezeléséről szóló 1883. évi XLIV. törvény kihágásnak minősítette az adócsaláshoz hasonló tényállást. 11 Jelentősebb változást az első világháborút követően tapasztalhatunk. A válságos helyzetben az Országgyűlés elfogadta az államkincstár megkárosítására vonatkozó bűntettekről és vétségekről szóló 1920. évi XXXI.. tc-et. Az adócsalás fogalmával először ebben találkozhatunk: adócsalás az a cselekmény, amelyet adóról, vagy egyéb köztartozásról rendelkező törvény kifejezetten adócsalásnak nyilvánít. Adócsalás az államkincstár megkárosítására irányuló cselekmény, amelyet valamely adótörvény kifejezetten adócsalásnak minősít. 12 Ehhez kapcsolódott a vámjog szabályozására vonatkozó 1924. évi XIX. tc., amely a vámjövedéki kihágásokra vonatkozó anyagi büntetőjogi szabályokat rögzítette, amely még tovább bonyolította a pénzügyi büntetőjog anyagi jogi szabályait. A II. világháborút követően egy teljesen új rendszer jött létre. A pénzügyi büntetőjogra vonatkozó szabályokat egységesen szabályozták. A pénzügyi bűncselekményekről szóló 1950. évi 47. tvr. határozta meg a pénzügyi bűntett fogalmát: pénzügyi bűntett a közadóra vonatkozó jogszabállyal bűncselekménnyé nyilvánított, úgyszintén a korábbi jogszabályok értelmében adócsalásnak, adóelvonásnak, vagy jövedéki kihágásnak minősülő szándékos cselekmény, ha az általa megrövidített vagy veszélyeztetett közadó összege, illetőleg vámjogszabály megszegése esetén a tárgyául szolgáló áru belföldi forgalmi értéke az ötezer forintot meghaladja. A pénzügyi kihágásra külön szabályozást írt elő a büntető szabályzat. A jövedék tárgyát képező termékek vonatkozásában elkövetett bűntetteket és kihágásokat külön jogszabályokban szabályozták. Ez a szabályozás egyes adókat szabályozó törvények külön rendelkeztek a visszaélés büntetéséről az adócsalás üldözését új elvekre emelő 1959. évi 18. tvr. hatályba lépéséig tartott. Az adócsalás bűntettéről és a pénzügyi szabálysértésre vonatkozó rendelkezések módosításáról szóló 1959. évi 18. számú tvr. volt az első olyan magyarországi jogszabály, amely valamennyi adónemre vonatkozóan adócsalássá minősített bizonyos cselekményeket. A Büntető Törvénykönyvről szóló 1961. évi V. törvény külön fejezetben határozta meg a Népgazdaság elleni bűntetteket, ezen belül is a pénzügyi bűntetteket. A törvény az adócsalás 11 Molnár i.m. 29. o. 12 Angyal Pál: A magyar büntetőjog kézikönyve 8. Adócsalás 33.o. 8

szabálysértését is büntetni rendelte. Az 1968. évi I. törvény a szabálysértésekről rendelkezett. Az itt meghatározott pénzügyi szabálysértés elkövetési magatartása megegyezett a bűncselekmény elkövetési magatartásával, az elhatárolás alapja elsősorban az adóelvonás összege volt. Az adócsalás szabálysértését az adózás rendjéről szóló 1990. évi XCI: törvény helyezte hatályon kívül 1991. január 1. napjával. Az 1978. évi IV. törvény a 310. -ban határozta meg az adócsalás tényállását, a (2) bekezdésben pedig a minősített esetként kerül meghatározásra, ha a bűncselekmény az adóbevételt jelentős mértékben csökkenti. Magyarországon az 1988. január 1. napjával bevezetett adóreform komoly változásokat eredményezett adójogunkban. A személyi jövedelemadóztatás általánossá válásával, óriási kör került az adózók körébe. Az általános forgalmi adó bevezetése is komoly változásokat eredményezett. Az adócsalás törvényi tényállása megváltozott viszonyok miatt számos módosításon esett át. Az 1987. évi III. törvény minősített esetként rendelte büntetni, ha adócsalás folytán az adóbevétel különösen nagymértékben csökken. Az 1990. évek elejétől a társadalombiztosítási járulékok befizetése egyre inkább csökkent, a behajtására tett intézkedések eredménytelennek bizonyultak, de a társadalombiztosítási alapok bevételének csökkentése ekkor még nem minősült bűncselekménynek. Az 1993. évi XVII. törvény az adócsalás tényállását már kiterjesztette a társadalombiztosítási járulékra, az egészségbiztosítási járulékra, illetve a nyugdíjjárulékra, az elnevezését pedig adó- és társadalombiztosítási csalásra változtatta. A törvény az adócsalás tényállását egy új alapesettel egészítette ki. Büntetni rendelte mind az adó, mind a társadalombiztosítási, egészségbiztosítási és nyugdíjjárulék vonatkozásában azt a magatartást is, amikor az adós a már megállapított kötelezettségének nemfizetése céljából téveszti meg a hatóságot, ha ezzel a behajtást jelentősen késlelteti vagy megakadályozza. A törvény rendelkezett továbbá a munkaadói és munkavállalói járulék fizetési kötelezettség megszegésének bűncselekményéről is. Törvényi tényállását a 2005. évi XCI. törvény helyezte hatályon kívül 2005. szeptember 1. napjával. Az 1990. évek elejétől kezdve a társadalombiztosítás kinnlevőségei óriási méreteket öltöttek. A munkáltatók általában úgy fizettek bért, hogy a hozzá kapcsolódó járulékok átutalása iránt nem intézkedtek (sokszor már nem volt elegendő pénzeszközük rá). Az 1993. évi XVII. törvény a Btk.-ba iktatta a társadalombiztosítási, egészségbiztosítási vagy nyugdíjjárulék fizetési kötelezettség megsértése bűncselekményét. Ez egy kiegészítő jellegű szabályozás volt a Btk. 310. és 310/A -ai mellett, akkor, ha a munkáltató a munkavállaló részére járó személyi juttatásból levont járulékok befizetését, illetve az egyéni vállalkozó a társadalombiztosítási, egészségbiztosítási, vagy nyugdíjjárulék befizetését önhibájából elmulasztotta. Több alkalommal történt módosítását követően a Btk. 310/B. -át is a 2005. évi 9

XCI. törvény helyezte hatályon kívül szintén 2005. szeptember 1. napjával. Az 1993. évi XVII. törvény emelte meg a fenti három bűncselekmény alsó értékhatárát 50.001 Ft-ra az eddigi 20.001 Ft-ról. Az adó- és társadalombiztosítási csalás törvényi tényállását módosító 1997. évi LXXIII. törvény már külön minősítő esetként határozta meg a bűnszervezetben történő elkövetést. Az 1999. évi CXX. törvény kiterjesztette az adócsalás tényállását a baleseti járulékra és a magán-nyugdíjpénztári tagdíjra is, így a bűncselekmény már nem csak az adóhatóság és a társadalombiztosítási hatóság előtt elkövethető bűncselekmény volt, hanem már a magán-nyugdíjpénztár előtt is elkövethető volt. A bűncselekmény jellegét tekintve elmondható, hogy az adócsalás a pénzügyi visszaélések kisebb, de súlyosabb területét fogja át. 13 Itt még fontos megemlíteni, hogy bekerült egy büntethetőséget megszüntető ok is, mely szerint amennyiben az (1) bekezdésben meghatározott bűncselekmény elkövetője az adó tartozását a vádirat benyújtásáig kiegyenlíti. Jelentős változást jelentett az adócsalás szabályozásában a Btk. 2000. március 1. napjával történő módosítása. Az alapesetben értékelt bevétel csökkenés összege 50.001 Ft-tól 200.000 Ft-ig terjedhetett, az elkövetési érték pedig akkor nagyobb, ha a 200.000 Ft-ot meghaladja, de a 2.000.000 Ft-ot nem haladja meg. Az Európai Unióhoz történő csatlakozást követően a 2005-2006. években az Igazságügyi Minisztérium szinte teljesen átdolgozta a Btk. XVII. fejezetét, a gazdasági bűncselekmények újraszabályozását eredményezte, a gazdasági bűncselekmények átfogó revíziójára került sor. A 2005. évi XCI. törvényig a jogszabályok úgy rendelkeztek, hogy a bűncselekményt csak az adóhatóság előtt lehet elkövetni, de az új szabályozás ezt feloldotta, és már önadóztatás keretében megvalósuló jogellenes cselekmények értékelését is biztosította. A törvény hatályon kívül helyezte a munkaadói és munkavállalói járulék fizetési kötelezettség megszegése, illetve a társadalombiztosítási, egészségbiztosítási vagy nyugdíjjárulék fizetési kötelezettség megsértése tényállást. A 2007. évi XXVII. törvény módosította az elkövetési értéket akként, hogy nem valósul meg bűncselekmény, ha az adócsalás esetén az adóbevétel csökkenése, illetve a munkavállalással összefüggésben elkövetett adócsalás esetén az elvont adók összege együttesen a 100.000 Ft-ot nem haladja meg. A 2006. évi LXX. törvény úgy módosította a Büntetőeljárásról szóló törvényt, hogy a vám- és pénzügyőrség elsődleges nyomozó hatósági jogkörébe utalta az adócsalás bűncselekményének a nyomozását. A 2010. évi CXXII. törvény 2011. január 1. napjával létrehozta a Nemzeti Adó- és Vámhivatalt (NAV). A törvény rendelkezéseinek értelmében a Vám- és Pénzügyőrségnél 2010. december 13 Tóth Mihály: Gazdasági bűnözés és bűncselekmények 353.o. 10

21. napján folyamatban lévő ügyekben 2011. január 1. napjától a NAV nyomozó hatósága folytatja le a nyomozást. 2.2 A jövedéki szabályozás története A kapitalista gazdasági rend térhódítása Magyarországon a 18-19. század fordulóján vette kezdetét. Az 1848-as polgári forradalom elhárította a tőkés fejlődés útjából a legnagyobb akadályokat, a szabad piaci verseny feltételeit biztosító intézményrendszer pedig részben kiépült az önkényuralom ideje alatt, de a kiegyezéskor a gazdaság szektorai szerény fejlettséget mutattak. A lakosság 75-80 százaléka mezőgazdaságból élt, és ez az ágazat adta a nemzeti össztermék kétharmadát. A társadalom, és ezáltal a gazdaság fejlődése során az állami bevételek jelentős részét tették ki a jövedékek. 14 Jövedéknek azt a bevételt nevezték, amelyet olyan termékekre vetettek ki, aminek az előállítását, forgalomba hozását kizárólag az állam magának tartotta fenn. Az állam a jövedéki termékeknél a gyártási és a forgalmazási tevékenységet is csak szigorú szabályok alapján engedélyezte. Az engedély megadását feltételhez kötötte, így garancia volt arra, hogy a bevételek nagy valószínűség szerint be is folyjanak. A termelés és a forgalmazás menetébe is fokozott felügyeletet épített be. A második világháború után a szigorú, kötött jövedéki ellenőrzést, szabályozást megszüntették, a gazdasági élet szereplőit megbízható adófizetőnek tekintették. A rendszerváltást, illetve a privatizációt követően ez a szemlélet azonban megváltozott. Az állam pénzügyi szükséglete megnőtt, kiemelt feladattá vált a bevételi források, köztük a jövedékekre vonatkozó újraszabályozás, illetve a beszedésük biztosítása. A rendszerváltást követően az államháztartás számára egyre jelentősebbé váltak az ún. érzékeny áruk, az alkohol, a dohánygyártmányok, a kőolajszármazékok adójából származó adóbevételek és ennek arányában, a szabályozásban is minőségi változás következett be. 15 A rendszerváltás, illetve az azt követő időszakban megerősödött a gazdasági bűnözés, amelynek fontos részét tette ki az egyes jövedéki termékek, legfőképpen a kőolajtermékek, illetve származékok. Az olajügyekkel kapcsolatban a laikus számára is megfigyelhető volt a 14 Dr. Molnár Gábor: Gazdasági bűncselekmények HVG Kiadó (364.o.) 15 Némethné Czaller Zsuzsanna: A jövedéki szabályozás szerepe és változásai Magyarországon, különös tekintettel az EU-csatlakozás óta eltelt időre és az visszaélések tükrében, elib.kkf.hu/okt_publ/szf_22_08.pdf. (2012.03.17) 11

szervezettség. A magas jövedelemmel, a nagy, és könnyen mozgósítható tőkével rendelkező elkövetők szerepe volt a domináns, akik hatalmas méretű nyereség megszerzése érdekében követték el a bűncselekményeket, illetve nyújtottak hozzá segítséget. Ezek a bűncselekmények általában nem egy közigazgatási területre terjedtek ki, hanem országos szintűek voltak, az ország különböző területein végezték a jogellenes cselekményt (pl.: olajszőkítés). A feketegazdaság is egyre jobban megerősödött, hatalmas méreteket öltött a cigaretta, a szeszes italok, a kávétermékek és a tüzelőolajok feketekereskedelme. Ez elsősorban az tette lehetővé, hogy vagy nem létezett, vagy nagyon engedékeny volt az engedélyezés és az ellenőrzés szabályozása. Egyre inkább megállapítást nyert, hogy a jövedéki szabályozásra nagy hangsúlyt kell fordítani, és az Országgyűlés megalkotta a jövedéki szabályozásról és ellenőrzésről, valamint a bérfőzési szeszadóról szóló 1993. évi LVIII. törvényt, amely 1993. július 1. napjával lépett hatályba. Magyarországon a jövedéki adórendszert ezzel a törvénnyel vezették be, mivel a fogyasztási adó egyes területeit váltotta fel. Ezt a törvényt a jövedéki adóról és a jövedéki termékek forgalmazásának különös szabályairól szóló 1997. évi CIII. törvény váltotta fel 1998. január 1. napjával történő hatálybalépésével. A jövedéki adó érvényesülése három termékcsoportra terjedt ki: dohánygyártmányok, alkoholtartalmú termékek és ásványolaj termékek. Egyéb termékek esetében továbbra is a fogyasztási adó maradt fenn. Az 1997. évi jövedéki törvény elsődleges célja az volt, hogy visszaszorítsa a termékek fekete piacát, illetve a gazdasági élet törvénytisztelő tagjait ebből kifolyólag ne érje hátrány. A törvény mind a jövedéki alanyok, mind a Vám- és Pénzügyőrség számára új feladatokat vetett fel. A törvényben megjelenik az adóraktár fogalma. Az Európai Unióban a jövedéki termékek tagállamok közötti szabad áramlása az adóraktár rendszerén keresztül valósul meg. Az Unióhoz történő csatlakozásunk előfeltétele volt, hogy a csatlakozáskor már működjön az adóraktár rendszere. Az adóraktár olyan hely, ahol a belföldön előállított, vagy importált jövedéki termékek adófelfüggesztés mellett tartózkodhassanak. Az adófelfüggesztés majd a jövedéki termék forgalomba kerülésekor szűnik meg, és áll be az adófizetési kötelezettség. Az adóraktár mellett az adójegy is megjelenik a törvényben. Az adójegyen kell feltüntetni a maximalizált kiskereskedelmi eladási árat, amelyet a gyártó vagy az importáló határoz meg. A törvényről elmondható, hogy megteremtette az államnak jelentős adóbevételt biztosító termékek gyártásának és forgalmazásának jövedéki szabályozását, fokozottabb ellenőrzését, és ezzel biztosította a minél nagyobb adó befolyásának esélyét. A 2003. évi CXXVII. törvény az Európai Unióhoz történő csatlakozásunkkor, azaz 2004. május 1. napján lépett hatályba. Újraszabályozta az alapfogalmakat, részletes adózási szabályokat állapított meg a közösségen belüli 12

termékforgalomban. Ez egy teljesen új helyzet volt. Megszűntek a vámhatárok, az Európai Unió egységes belső piacán a tagállamok között az áruk (a jövedéki termékek is) szabadon mozoghattak. A csatlakozás követően a magyar jognak is tartalmaznia kellet azokat a rendelkezéseket, amelyek alkalmazásával az egységes belső piacon való jelenlétet követően is beszedhetőek maradnak a magyar állam számára fontos jövedéki adóból származó bevételek. A törvény hatálya alá tartozik a jövedéki adó, illetve a dohánygyártmányok utáni általános forgalmi adó. A törvény meghatározza a jövedéki termékek előállításának, raktározásának, tárolásának, szállításának, beszállításának, forgalmazásának, értékesítésének tartásának rendjét. A Btk. eredetileg a 311. -ban szabályozta a jövedékkel való visszaélést, mint bűncselekményt. A bűncselekmény elkövetési tárgya az ország területén előállított vagy külföldről behozott szesz volt, továbbá a dohány, valamint a dohánypótló szer. Ez a rendszer kiterjedt az ország területén átszállított szeszre és dohányra is. A törvényi tényállás eredményt nem határozott meg, de a Btké. kimondta, hogy nem bűncselekmény, hanem szabálysértés valósul meg, ha a jövedékkel visszaélést tízezer forintot meg nem haladó adóbevétel csökkenést okozva követik el. A jövedéki szabályozás 1993-ban bevezetett új rendszere szigorította a jövedéki ellenőrzés szabályait, valamint az alkalmazható szankciókat. Ezen szigorítás miatt, illetve hogy a jövedékkel való visszaélés bűncselekménye minden esetben adóelvonással jár, és így a Btk. 310. -ában meghatározott adó-, társadalombiztosítási csalás is megvalósul, a visszaélés jövedékkel büntetőjogi tényállást az 1996. évi LII. törvény 38. -a hatályon kívül helyezte. Az elmaradt állami bevételek miatti károkozás következtében, a visszaélésekkel szembeni küzdelem fokozása érdekében megszületett 1997. évi jövedéki törvény ismételten hatással volt a Btk-ra. A jogalkalmazói tapasztalatok azt mutatták, hogy nem elegendőek a jövedéki törvény által nyújtott szankciók, a jövedéki bírságnak önmagában nem volt kellő visszatartó ereje, legális jövedelem hiányában a letiltásokkal történő végrehajtások nem vezettek eredményre, így ismételten indokolttá vált a visszaélés jövedékkel büntető tényállásának a jövedéki törvényhez igazodó visszaillesztése a Btk.-ba, melyet a 2001. évi LIX. törvény meg is tett 2001. július 20. napjával történő hatályba lépéssel. 16 16 Dr. Molnár i.m. 371.o. 13

2.3 A vám szabályozás kialakulása Az emberiség történetében, már az ókorban, az árutermeléssel és a rendszeres áruforgalommal együtt a vámszedés is megjelent, az állami vagy fejedelmi bevételek biztosítása céljából. 17 Egyiptomban a Ptolemaidák bevezették a kiviteli és behozatali vámot, a forgalmi adót és az átmenő adók vámját. Az ókori Hellászban a gabona behozatali kötelezettséget az állam 2%-os vámmal sújtotta. Nagy Sándor után nő az állami beavatkozás (monopóliumok, védővámok bevezetése). Az ókori Rómában az áruk szállításakor 1-5% közötti vám fizetendő. A középkorban a vám az utazókra és a kereskedőkre kivetett illeték volt. A közlekedők a király védelme alatt álltak a vám megfizetésének cserében. A vámok nem a szállított árut, ha nem az árut szállító kereskedőt sújtották, mivel az üres szekér után is szükséges volt a vám megfizetése. A vásárvám megfizetésének cserében, a vámszedő garantálta a vásár békéjét. A vámokat kül- és belvámokra osztották. A külvám a határkapuknál szedett vám és a nyolcvanad. A belvámnál megkülönböztették a közlekedési és a vásárvámot. A közlekedési vámnál létezett szárazföldi útvám és a vízivám (rév-, híd, komp-, hajóvám). A vásárvámokat alkották a tényleges vásárvámok, a helypénz és a kapuvám. Mindkét csoporthoz tartozott a sóvám, melyet külön vámoltak el. A XVIII. század közepén előtérbe kerül az export, a vám célja az állami kincstár aranykészletének növelése. A védővámok bevezetésével a behozatalt akarták korlátozni. A XIX. század elejére Fridrich List ipari vámvédelmi elmélete, az ipar telepítés elősegítését célozza. A XX. század elejére kialakul a vámeljárások jogi szabályozása, 1919-bem megszületik az első brüsszeli vámtarifa. 1947-ben létrejön a GATT (Általános Vámtarifa- és Kereskedelmi Egyezmény. 1995-ben megalakul a WTO (Word Trade Organization). A hazai vámjog A hazai vámjog története az államiság történetének kezdeteire nyúlik vissza. A vám fogalmának tartalma és jelentése sokat változott a századok alatt, a vámbevétel meghatározó szerepet játszott a magyar állam történelme során. 18 17 http://www.vam.hu/viewbase.do?element Id=2836&modulId=7(2012.03.29) 18 http://www.vam.hu/muzeum/pages/muzeumtortenet.html(2012.03.29) 14

A királyi vámpolitika már I. Szent István korában megjelenik hazánkban a hatalom fontos bevételi forrásaként. A kezdetekben a vámszedés szorosan összefüggött az adószedéssel. I Szent István és I. Szent László törvénykönyve a tizedszolgáltatásról rendelkezik. István nagyrészt az egyháznak adományozta a vámszedési jogot, később a tizedszedő a poroszló volt. Ekkor még a vásárvámok biztosításán volt a fő hangsúly. Az első törvényben fennmaradt szabályozás Könyves Kálmán királyunk dekrétumában találhatók, aki a vámokból és az adókból a püspököknek tizedet (decima) adott. A vámok rendszeressé válásáról a keresztes hadjáratok idejétől beszélhetünk. II. András király 1212. évi vámtarifájában megjelent a határvám, a nyolcvanad. IV. Béla a vámrendszer rendezésére tett kísérletet. 1255-ben állapították meg a budai és győri vámszabályzatot és ekkor került sor az esztergomi tételek módosítására is. Vámpolitikájával próbálta a belkereskedelmet elősegíteni, a külkereskedelem hasznát lefölözni. A XIII. században úgy elszaporodtak a vámok, hogy a század második felében az uralkodók a vámok felülvizsgálatára, egyesek eltörlésére kényszerültek. A vámok fizetése nagy terhet jelentett, ezért mindenki igyekezett vámmentességi kiváltságot szerezni. 19 Az Anjou-korban Zsigmond király idején a nyolcvanad, harmincadra változott, valamint külkereskedelmi vámmá változott, azaz a külföldről behozott áru után is kellett harmincadot fizetni. a vámszedés alapja a királyi jogból eredt. Habsburg Ferdinánd a XVI. században új pénzkezelési rendszert vezetett be. 1531-ben létrejött a Pozsonyban székelő magyar kamara, mely a vámok kezelését végezte, majd a szepesi kamara, amely a külkereskedelmi vámok begyűjtését végezte. A XVII. században az árak emelkedése és a pénz elértéktelenedése miatt a vámbevételek csökkentek, ezt az adók bővítésével pótolták. A XVIII. században Mária Terézia uralkodása alatt 1753-ban Ausztria és Magyarország között létrejött a vámunió, mely a két állam között a vámhatárt megszüntette és új egységes vámtarifa rendszert vezetett be. Az 1848-as magyar polgári forradalom vívmányaként a Magyar Pénzügyminisztérium rövid időre átvette a magyar kincstár hatáskörébe tartozó ügyeket, így a harmincadok, vámok, díjak, adók kezelését is. Az 1867. évi XII. törvénycikk erősítette meg Ausztria és Magyarország kiegyezését, amely Magyarország önálló államiságát biztosította. Gróf Lónyay Menyhért 1867-ben 1. számú 19 Arnold Mihály: Ma már holnap van A magyar gazdaság és a Vám- és Pénzügyőrség ViVA Média Holding Kiadó, Budapest 2004. 6.o. 15

körrendeletében a magyar királyi pénzügyőrség magalapításáról. A testület legfőbb feladatai közé tartozott a csempészet és a pénzügyi törvények és szabályok áthágásának megakadályozása. 1868-ban születtek meg azon törvények, amelyek kimondták, hogy az állami feladatok ellátásához szükséges anyagi eszközök előteremtését csak az adó és vámfizetés rendszeressé tételével lehet elérni. a vámszaki munka alapját az 1974. évi vámszabályzat foglalta össze. Az első világháború után, a trianoni békeszerződést követően a történelmi Magyarország határai átalakultak, a gazdaságban új helyzet alakult ki. Az Osztrák-Magyar Monarchia felbomlásával megszűnt a közös vámterület. Az első átfogó, büntetőrendelkezéseket is tartalmazó törvény az 1924. évi XIX. tc. volt. Megállapította az állam kizárólagos vámszedési jogát, meghatározta a vámok körül felmerülő személyi, tárgyi és területi hatályra vonatkozó rendelkezéseket. Szabályozta a vámigazgatás szervezetét, megfogalmazta annak jogosítványait. Magába foglalta a vámjövedéki büntető anyagi jogú szabályokat és a büntető eljárási normákat is. E törvény hatálya szerint büntetendő volt a tiltott áru csempészete, a vámmegrövidítés, a vámorgazdaság, a vámbűncselekményekkel kapcsolatos bűnpártolás, a vámjövedéki felügyelet megnehezítése, a vámveszélyeztetés és a vámárukkal kapcsolatos zársértés. 20 A második világháború után a vámszaki területnek a fő feladata az export-import ellenőrzésével összefüggő vámbevételek biztosítása volt. A magyar büntetőjog hosszú évekig nem tartalmazott előírásokat a vámszabályok megszegésére vonatkozóan. A fenti törvényt az 1951.évi 24. sz. Elnöki Tanács törvény értékű rendelete hatályon kívül helyezte, amelyet a korábbi vámtörvény gyenge kivonatának lehetett tekinteni. Az 1954. évi 16. törvényerejű rendelet hatálybalépésével került ismét a vámbűntett a kriminológiai magatartások közé. Az elkövetési magatartások között szerepelt a csempészet, a vámorgazdaság, vámmentességet vagy vámkedvezményt élvező áru engedély feltételeitől eltérő használata, illetéktelen vámelőny szerzése, az említett cselekményekből származó haszon biztosítása, az elkövető menekülésének segítése. Az 1961. évi V. törvény a csempészeten és a vámorgazdaságon kívüli elkövetési magatartások büntetését mellőzte. A Vám- és Pénzügyőrségről szóló 1966. évi 2. sz. törvényerejű rendelet a vámjog legfontosabb szabályait foglalta össze, a vámeljárás szabályairól a 39/1976. (XI. 10.) PM- KkM rendelkezik. 20 Arnold i.m. 9.o. 16

Az 1978. évi IV. törvény csökkentette az alapeset büntetési tételét. A rendszerváltás során bekövetkező politikai és gazdasági változások miatt rendkívül fontossá vált, hogy a vámeljárást és a vámjog alapjait az európai normákhoz igazítsák. A vámrendszert radikálisan meg kellett újítani annak érdekében, hogy a gazdaságpolitika céljainak eredményes eszközévé váljon, és a jogharmonizációs feladatnak eleget téve, figyelembe venni az Európai Unió közös vámszabályait is. Ennek jegyében születtek a bűncselekmények új háttérnormái. Az 1995. évi C. törvény a vámjogról, a vámeljárásról és a vámigazgatásról szól. Ennek végrehajtásáról a 45/1996. (III. 25.) Kormányrendelet, a vámtörvény végrehajtásának részletes szabályairól 10/1996. (III. 25.) PM rendelet, valamint a vámtarifáról szóló 1996. évi CI. törvény. (EGK) Már a Btk. hatályba lépésekor szerepelt a törvényben a csempészet és vámorgazdaság tényállása (Btk. 312. ). Az azóta eltelt évtizedek során a tényállást többszöri érdemi módosítás érintette. Elsőként az 1996. évi LII. törvény 21. -a igazította a tényállás normaszövegét az 1995. évi C. törvény rendelkezéseihez. Ezt követően az Európai Uniós csatlakozásunk alkalmával a vámáru és a vámteher meghatározása miatt, értelmező rendelkezés beiktatás vált szükségessé (2004. évi XL. törvény 2..) A következő jelentősebb átalakításra gazdasági bűncselekmények 2005-2006-os években végrehajtott jelentős kiigazításának eredményeként került sor. A 2007. évi XXVII. törvény 29. -a szerint a cselekmény minősítése és a büntetés mértéke már csempészet esetében is az elkövetési tárgy értéke helyett a veszélyeztetés mértékét veszi figyelembe, azaz a vámbevétel csökkenésétől függ. Mivel a vámorgazdaság tényállásában a vámbevétel csökkenés mértéke nem lehet a cselekmény minősítésének az alapja, itt továbbra is a vámáru értékéből kell kiindulni, ezért a vámorgazdaságot nem lehetett a csempészettel egy alcím alatt szabályozni. A csempészet nem közösségi árura elkövetett orgazdaság a Btk. 326. -a keretében nyer büntetőjogi értékelést, így módosítva az Sztv. vámszabálysértésének tényállását is. Közösségi vámjog alapvető szabályai Az Európai Gazdasági Közösségben a nemzetközi áruforgalom a harmadik országokkal szemben egységes külső vámokat alkalmazó vámunión alapul. 21 A Közösség 1968. július 1-én létrehozta a vámuniót, amely a teljes árukereskedelemre kiterjed, magába foglalja a behozatali és kiviteli vámok, és az azokkal azonos hatású díjak tilalmát a tagállamok között. 21 Római Szerződés (1957. 03. 25.) 9. cikkének 1. bekezdése 17

(EGB) A vámunióban résztvevő államok egymás között a vámokat teljesen eltörlik, az unión kívüli országok felé egységes vámtarifákat alakítanak ki, a közös vámbevételeket a résztvevő államok elosztják egymás között. Hazánk az Európai Unióhoz történő csatlakozásról szóló 2004. évi XXX. törvény hatályba lépésével 2004. május 1. napjától tagja az EU-nak. A vámok elsősorban bevételi forrást jelentenek hazánk és az Európai Unió költségvetése számára. Ezen felül védik a belső piacok versenyképességét. A vámbevételek 75%-a a Közösség saját forrásaként kerül az EU költségvetésébe, a további 25% a tagállami vámszervezet fenntartására fordítható. A vámunióban részes tagállamok között szabad kereskedelem valósul meg, és egységes külső vámhatárt szab a tagállamok köré. A harmadik országból származó termékek akkor tekinthetők egy tagállamban szabad forgalomban levőnek, ha az adott tagállamban eleget tettek a behozatal alaki követelményeinek, és az adott tagállam a fizetendő vámot vagy az azzal azonos hatású díjat a termékre beszedte, és azt sem teljes egészében sem részben vissza nem térítette. 22 Az általános igazgatási normákat elsősorban a Közösségi Vámkódex és végrehajtási rendeletei és a közösségi vámjog végrehajtásáról szóló 2003. évi CXXVI. törvény (Vát.) határozza meg. A Vámkódexet kell alkalmazni a közösség és a harmadik országok közötti kereskedelemre, az Európai Szén- és Acélközösséget létrehozó szerződés, az Európai Gazdasági Közösséget létrehozó szerződés vagy az Európai Atomenergiai-közösséget létrehozó szerződés hatálya alá tartozó árukra 23 a Közösség vámterületén egységesen a Közösség vámjogszabályait kell alkalmazni. A Közösség vámterületének fogalmát a Vámkódex 3. cikke szabályozza. A Vát. kimondja, hogy az Európai Közösség vámjogát az e törvény hatálya alá tartozó területen a jelen törvényt is figyelembe véve kell végrehajtani. 24 A Vát. területi hatálya Magyarországra terjed ki. A csempészet tényállása mindezek folytán az Európai Unió és Magyarország vámbevételeinek biztosításához fűződő, közösségi érdekeket védi. 22 Római Szerződés 24. cikk 23 Vámkódex 1. cikk 24 Vát. 1. (1) bek. 18

3 Az adóról általában Magyarországon minden természetes személy, jogi személy és jogi személyiséggel nem rendelkező szervezet köteles jövedelemi és vagyoni viszonyainak megfelelően a közterhekhez hozzájárulni. Az adó kötelező jellegű fizetés, visszafizetés nélküli pénzbeli szolgáltatás, amely elengedhetetlen forrása az állami újraelosztásnak. Kivetésére csak az állam által felhatalmazott szerv jogosult, és akár kényszer útján is behajthatja. 25 Az adózásra vonatkozó jogszabályok két részre különíthetőek el. Egyrészt külön jogszabály határozza meg az adózásra vonatkozó általános és eljárási szabályokat, és ez a jogszabály az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény. Másrészt vannak azok a jogszabályok, amelyek az egyes adónemek szabályozását tartalmazzák (pl. Áfa törvény). A magyar adójog nem tartalmazza konkrétan az adó fogalmát, az adózás rendjéről szóló törvény a hatályának meghatározásakor rögzíti, hogy mit tekint adónak: - a központi költségvetés, - az elkülönített állami pénzalapok, - a Nyugdíjbiztosítási Alap, - az Egészségbiztosítási Alap - helyi önkormányzatok javára, törvényen alapuló fizetési kötelezettségeket tekinti adónak. Ezeken a kötelező befizetéseken kívül az adózás rendjéről szóló törvény még adónak tekinti az alábbiakat is: - járulékok, - illetékek, - adóelőleg, bírság, pótlék és költség. Az adókat lehetséges csoportosítani adóztatási jog szerint is: - központi adók (pl.: Áfa, társasági adó), - helyi adó ( pl.: kommunális adó). Felhasználásuk szerint megkülönböztethetünk: - központi költségvetés által felhasznált adó, 25 http://penzugysziget.hu/index.php?2013.03.25. 19

- helyi költségvetés által felhasznált adó. Itt meg kell említeni, hogy lehetséges a felhasználó egybeesése az adóztatási jog jogosultjával, illetve valamely alrendszer által beszedett adóbevételből valamely más alrendszer is részesül (pl.: Szja). Teherviselés szerint megkülönböztethetünk: - közvetlen adó ( adóalany és az adót terhét viselő egybeesik, pl.: Szja), - követett adó (az adóalany az adót más személyre hárítja át, pl.: Áfa). 3.1 A büntetőjog adófogalma A magyar jogban a Btké. határozta meg az adó fogalmát. A 2005. évi CXI. törvény 26. -ával megállapított, 2005. szeptember 1. napjától hatályos szövege szerint a Btk. 310. és 310/A. -ának alkalmazás szempontjából adóval egy tekint alá esik: - az illeték, az illeték módjára fizetendő díj is, továbbá a külön törvényben vagy törvény felhatalmazásán alapuló jogszabályban meghatározott, az államháztartás alrendszereinek költségvetéséből ellátandó feladatok fedezetésre előírt közteher-fizetési kötelezettség, amely ellenszolgáltatásra nem jogosít, - a társadalombiztosítási járulék, a baleseti járulék, az egészségbiztosítási járulék, a nyugdíjjárulék, illetve a magán-nyugdíjpénztári tagdíj, az egészségügyi hozzájárulás, továbbá a Munkaerőpiaci Alapba fizetendő munkaadói és munkavállalói járulék, a vállalkozói járulék, valamint a rehabilitációs és a szakképzési hozzájárulás. A 2011. évi LXIII. törvény a költségvetési csalás tényállásának megalkotásával - 10. (15) d) pontja hatályon kívül helyezte a fenti rendelkezést. Az 1995. évi C. törvény 1996. április 1. napjával történő hatálybalépésével a vám, a vámbiztosíték, illetve az ezekhez tartozó szankció jellegű fizetési kötelezettségek mellett kikerültek az államháztartás rendjéről szóló törvény hatálya alól a termékimportot terhelő kötelező befizetések, ha azok megállapítása, beszedése, végrehajtása, visszatérítése, kiutalása vagy ellenőrzése a vámhatóság hatáskörébe tartozik. Így pl. az Áfára vonatkozó eljárási szabályok a szerint változtak, hogy melyik hatóság járt el. Az adójogi norma hatálya: - tárgyi hatály (milyen ügyekben kell alkalmazni az adójogi normákat), - személyi hatály (kire kell alkalmazni), 20

- területi hatály (hol kell alkalmazni), - időbeli hatály (milyen időszakban kell alkalmazni). Adótényállás Az adótényállás azoknak a személyi és tárgyi feltételeknek az összessége, amelyek az adókötelezettség létrejöttéhez és megvalósulásához szükségesek (adóalany, adótárgy, adóalap, adómérték, adómentesség, adókedvezmény). Az adótényállás elemeinek megvalósulása esetén létrejön az adójogviszony, bekövetkezik az adófizetési kötelezettség, és adókötelezettségek is keletkeznek. Adóhatóság Az adóhatásokat a Nemzeti Adó- és Vámhivatalokról szóló 2010. évi CXII. törvény határozta meg. A törvény szerint adóhatóság: - Nemzeti Adó- és Vámhivatal (NAV) adóztatási szerve, - NAV vámszerve, - önkormányzat jegyzője, Adófizetés és adó nemfizetés A társadalomban az adóelkerülés, a kiskapuk keresése, az adófizetés kötelezettség megszegése sajnos mindennapos jelenség. Az adócsalás, adóelkerülés és adókijátszás megjelenése szinte egyidős az adók megjelenésével. Magyarországon a rendszerváltást követően került előtérbe az adócsalás problematikája, mert a jogalkotóknak szembesülniük kellett a jogkövetés alacsony szintjével, mely hatékonyabb fellépést sürgetett. 26 A jelenség egyrészt külső, másrészt belső hatások komplexitásaként jön létre. Külső hatás döntően a jogi, gazdasági és szociális jellegű befolyásoló tényezők, a belső hatás pedig az egyén moralitása, neveltetése. Adócsalás esetén az adójog és a büntetőjog összemosódik, a két jogterület sajátosságai együttesen érvényesülnek a deliktummal kapcsolatban. Az adózással kapcsolatos jogkövető magatartást nagyban nehezíti az a tény is, hogy fokozatosan bővülő, s mára már hihetetlen mennyiségűre duzzadt joganyag gyengíti az önkéntes megfelelést. 26 Dr. Patyi Adrienn: Az Áfa adónemre elkövetett adócsalás egyes elkövetési magatartásai www.jogiforum.hu/publikaciok/463 (2012.03.17.) 21

4 Költségvetési csalás Az új költségvetési csalás bűncselekmény kodifikálásának célja, hogy következetesebbé tegye a Büntető Törvénykönyvről szóló 1978. évi IV törvényt a költségvetést károsító bűncselekmények vonatkozásában. A korábbi törvényi tényállások a bűncselekmény közvetlen jogi tárgyát (adó, jövedék, vám stb.) és az annak sérelmét jelentő elkövetési magatartást hangsúlyozták. Az új törvénynél a jogalkotó magát a költségvetést állította a védelem fókuszába. Az elkövetési magatartás legáltalánosabb módon való megfogalmazása alkalmas lehet arra, hogy kiiktasson számos visszaélési lehetőséget (kiskaput) az elkövetők oldaláról. A költségvetési csalás tényállásának megalkotásával a jogalkotók megpróbáltak minden, a gyakorlatban tapasztalt lyukat betömni. Az új rendelkezés a lehető legszélesebb értelemben a pénzeszközök szót használja. 27 Az új tényállás egységesíti az eddigi széttagolt értékhatárokat, és az összes, a költségvetést sértő bűncselekményt egy cím alá vonja össze, valamint egységes, differenciált szankciórendszert vezet be. 28 A költségvetési csalás az alábbi bűncselekményeket vonta össze: I. Bevételi oldalon 1. Adócsalás (301. ), 2. Munkáltatással összefüggésben elkövetett adócsalás (301/A. ), 3. Visszaélés jövedékkel (311. ), 4. Csempészet (312. ), 5. Csalás minden olyan esete, amely a költségvetés sérelmével jár (318. ), tehát adóra, járulékra vagy költségvetési hozzájárulásra elkövetve II. Kiadási oldalon: 1. Jogosulatlan gazdasági előny megszerzése (288. ), 2. Európai Közösségek pénzügyi érdekeinek megsértése (314. ), 3. Csalás minden olyan esete, amely a költségvetés sérelmével jár (318. ). 29 27 Dr. Sárközi Alexandra: Új fogalom: költségvetési csalás Pénzügyőr Melléklet, 2012/1. 14.o. 28 Dr.Vaskuti András: Btk-t érintő 2012.január 1-től hatályos további módosulások és korrekciók 29 Molnár im. 281. o. 22

Költségvetési csalás Btk. 310. (1) Aki a) költségvetésbe történő befizetési kötelezettség vagy költségvetésből származó pénzeszközök vonatkozásában mást tévedésbe ejt, tévedésben tart vagy a valós tényt elhallgatja, b) költségvetésbe történő befizetési kötelezettséggel kapcsolatos kedvezményt jogtalanul vesz igénybe, c) költségvetésből származó pénzeszközöket a jóváhagyott céltól eltérően használ fel, és ezzel egy vagy több költségvetésnek vagyoni hátrányt okoz, vétséget követ el, és két évig terjedő szabadságvesztéssel büntetendő. (2) A büntetés bűntett miatt három évig terjedő szabadságvesztés, ha a) a költségvetési csalás nagyobb vagyoni hátrányt okoz, b) az (1) bekezdés szerint minősülő költségvetési csalást ba) bűnszövetségben, bb) üzletszerűen követik el. 3) A büntetés öt évig terjedő szabadságvesztés, ha a) a költségvetési csalás jelentős vagyoni hátrányt okoz, b) a nagyobb vagyoni hátrányt okozó költségvetési csalást a (2) bekezdés b) pont ba)-bb) alpontjában meghatározott módon követik el. 4) a büntetés két évtől nyolc évig terjedő szabadságvesztés, ha a) a költségvetési csalás különösen nagy vagyoni hátrányt okoz, b) a jelentős vagyoni hátrányt okozó költségvetési csalást a (2) bekezdés b) pont ba)-bb) alpontjában meghatározott módon követik el. (5) A büntetés öt évtől tíz évig terjedő szabadságvesztés, ha a) a költségvetési csalás különösen jelentős vagyoni hátrányt okoz, b) a különösen nagy vagyoni hátrányt okozó költségvetési csalást a (2) bekezdés b) pont ba)- bb) alpontjában meghatározott módon követik el. (6) Az (1)-(5) bekezdés szerint büntetendő, aki a jövedéki adóról és a jövedéki termékek forgalmazásának különös szabályairól szóló törvényben, valamint a felhatalmazásán alapuló jogszabályban megállapított feltétel hiányában vagy hatósági engedély nélkül jövedéki terméket előállít, megszerez, tart, forgalomba hoz vagy azzal kereskedik, és ezzel a költségvetésnek vagyoni hátrányt okoz. (7) Aki költségvetésből származó pénzeszközökkel kapcsolatban előírt elszámolási, számadási vagy az előírt tájékoztatási kötelezettségének nem vagy hiányosan tesz eleget, valótlan 23

tartalmú nyilatkozatot tesz, vagy valótlan tartalmú, hamis vagy hamisított okiratot használ fel, bűntettet követ el, és öt évig terjedő szabadságvesztéssel büntetendő. (8) Korlátlanul enyhíthető annak a büntetése, aki az (1)-(6) bekezdésben meghatározott bűncselekménnyel okozott vagyoni hátrányt a vádirat benyújtásáig megtéríti. A korlátlan enyhítés nem alkalmazható, ha az (1)-(6) bekezdésben meghatározott bűncselekményt bűnszövetségben vagy üzletszerűen követik el. 4.1 Első alapeset: Költségvetés bevételi vagy kiadási oldalát sértő, vagyoni hátrányt okozó magatartások ( Btk. 310. (1) bek. a-c. pont) Jogi tárgya: - közvetve a közteherviselési kötelezettséget teljesítő embereknek a költségvetések működéséhez fűződő érdeke, - közvetlenül maguk a költségvetések. Elkövetési tárgya: a költségvetés, melynek fogalmát a Btk. 313/E. (1) bekezdés határozza meg: A 310. alkalmazásában költségvetésen: - az államháztartás alrendszereinek költségvetését ideértve a társadalombiztosítás pénzügyi alapjainak költségvetését és az elkülönített állami pénzalapokat -, - a nemzetközi szervezet által vagy nevében kezelt költségvetést, valamint - az Európai Unió által vagy nevében kezelt költségvetést, pénzalapokat kell érteni. Költségvetésből származó pénzeszköz vonatkozásában elkövetett büncselekmény tekintetében a felsoroltakon kívül költségvetésen a külföldi állam által vagy nevében kezelt költségvetést, pénzalapokat is érteni kell. Elkövetési magatartás A költségvetés sérelmére elkövetett cselekmények csak akkor minősülnek bűncselekménynek a tényállás megfogalmazásából eredően ha az (1) bekezdés a),b) vagy c) pontjában 24

felsorolt magatartások vezetnek vagyoni hátrányhoz. A törvény három formában határozza meg az elkövetési magatartásokat 30 1. Költségvetésbe történő befizetési kötelezettség vagy költségvetésből származó pénzeszközök vonatkozásában: a) más tévedésbe ejtése: az elkövető valótlanságot valóságként tüntet fel Csak aktív magatartás jöhet szóba Hamis, téves vagy hiányos kimutatások vagy dokumentumok használata vagy bemutatása, ami kihatással van a költségvetésbe történő befizetési kötelezettségekre illetve a költségvetésből származó összegek jogellenes megszerzését vagy megtartását vonja maga után. b) más tévedésben tartása: létező tévedés el nem oszlatása (passzív magatartás) vagy megerősítése (aktív magatartás) Nem szükséges, hogy a két fent említett magatartás forma, az egész jogügyletre kiterjedjen, elegendő, ha a magatartás az ügylet lényeges körülményeire vonatkozik 31 c) valós tény elhallgatása: mindig csak valamely kötelezettséggel szemben értelmezhető (passzív magatartás) Az elkövető kötelezve van a nyilatkozattételre, a valós tények közlésére, azonban ezt a kötelezettségét elmulasztja. 2. Költségvetésbe történő befizetési kötelezettséggel kapcsolatos kedvezmény jogtalan igénybevétele. A korábban hatályos Btk. 314. (2) bekezdésének b) pontjában írt elkövetési magatartást terjeszti ki (az Európai Közösségek által vagy nevében kezelt költségvetésbe történő befizetésekkel kapcsolatos kedvezményeket a jóváhagyott céltól eltérően használ fel) az összes költségvetéssel kapcsolatos befizetési kedvezményre. 3. Költségvetésből származó pénzeszközök jóváhagyott céltól eltérő felhasználása. A korábban hatályos Btk. 288. -ának (2) bekezdésében ( aki céljelleggel nyújtott támogatást a jogcímétől eltérően használ fel, és az ebből eredő visszafizetési 30 Molnár im. 284.o. 31 Belovics, Molnár, Sinku: Büntetőjog Különös Rész, 9. átdolgozott kiadás (HVG-ORAC Lap- és Könyvkiadó Kft, Bp.2011, 731-732.o. 25

kötelezettségének nem tesz eleget, úgyszintén az aki a pénzügyi támogatás felhasználásával kapcsolatban előírt elszámolási vagy számadási kötelezettség teljesítésekor valótlan tartalmú nyilatkozatot tesz ), valamint a 314. (2) bekezdésének a) pontjában ( az Európai Közösségek által vagy nevében kezelt pénzalapokból származó támogatást a jóváhagyott céltól eltérően használja fel ) írt elkövetési magatartásokat rendeli szankcionálni minden, a költségvetéseket kiadási oldalán sértő cselekmények esetében. Eredménye: A bűncselekmény megállapításának feltétele, hogy a tényállás-szerű magatartás egy vagy több költségvetésnek vagyoni hátrányt okoz. A vagyoni hátrány fogalma (Btk. 137. 5. pont): a vagyonban okozott kár és az elmaradt vagyoni előny. A Btk. 313/E. (2) bekezdés értelmező rendelkezése szerint: A 310. alkalmazásában vagyoni hátrány alatt érteni kell a költségvetésbe történő befizetési kötelezettség nem teljesítése miatt bekövetkezett bevételkiesést, valamint a költségvetésből jogosulatlanul igénybe vett vagy céltól eltérően felhasznált pénzeszközt is. A támogatások több költségvetésből megosztottan is származhatnak, és a befizetési kötelezettségek sem biztos, hogy csak egy költségvetés tekintetében terhelik a befizetőt. Korábban a nemzetközi és európai uniós közös kezelésű támogatások estén, a sérelmet szenvedett költségvetés megállapítása nehézkes volt. Az új tényállás törvényi egységet teremt, a máskülönben halmazatot képező bűncselekmények között. 32 A jelenlegi szabályozás szerint az egységes költségvetési csalás bűncselekményének minősülhet, az a korábban adócsalásként és ezzel egyidejűleg csalásként minősített bűncselekmény, amikor az elkövető egyrészről csökkentette befizetendő adóját és egyúttal vissza is igényelt adót. Az elkövetési magatartás és az eredmény közötti ok-okozati magatartást mindig vizsgálni kell. A vagyoni hátrány nem foglalja magában a befizetési kötelezettség nem teljesítéséhez fűződő igazgatási szankciókat, bírságokat. 33 A bűncselekmény a tényállásszerű elkövetési magatartás 32 Molnár i.m. 286.o 33 Dr. Szekeres István: Költségvetési csalás NAV KEKI Pénzügyőri Iskola 6.o. 26

megkezdésével jut a kísérlet szakaszába, a vagyoni hátrány bekövetkezésével a bűncselekmény befejezett. Alany: Az I. alapesetben meghatározott költségvetési csalás alanya általános, a bűncselekményt bárki elkövetheti, akit költségvetésbe történő befizetési kötelezettség terhel, és ezzel kapcsolatosan tanúsít megtévesztő magatartást, illetve e magatartást költségvetésből származó pénzeszközök vonatkozásában tanúsítja és ezzel a költségvetésnek vagyoni hátrányt okoz. A bűncselekmény tettesei nem csak magánszemélyek, hanem gyakran társaságok, szervezetek, közösségek is lehetnek. 34 Büntetőjogilag azt a természetes személyt kell felelősségre vonni, akinek a kötelezettségek teljesítése tárgyában intézkedési kötelesség volt. Bűnösség: A bűncselekmény csak szándékosan valósítható meg. Az adókötelezettség elmulasztása az Art. szerint, kizárólag akkor valósítja meg a költségvetési csalás bűncselekményét, ha szándékos és vagyoni hátrányt okoz. 35 Elkövetési érték: 1. 100.000 Ft-ig nem bűncselekmény illetve vámszabálysértés valósul meg (a Btké. 27. -ának (2) bekezdése szerint. A vámszabálysértés kivételével, csak a vonatkozó jogszabályokban meghatározott jogkövetkezmények (bírságok, pótlékok stb.) alkalmazásának van helye. 2. 100.001-200.000 Ft-ig kisebb vagyoni hátrány okozása vétségnek minősül (1) bek. a- c.) pont alapján 3. 200.001-2.000 000 Ft-ig nagyobb vagyoni hátrány okozása bűntettnek minősül (2) bek. a.) pontja alapján 4. 2.000.0001-50.000.000 Ft-ig jelentős vagyoni hátrány okozása bűntettnek minősül (3) bek. a.) pontja alapján 5. 50.000.001-500.000.000 Ft-ig különösen nagy vagyoni hátrány okozása bűntettnek minősül (4) bek. a.) pontja alapján 34 Molnár i.m. 287.o. 35 Dr. Szekeres i.m. 20.o. 27

6. 500.000.001 Ft felett különösen nagy vagyoni hátrány okozása bűntettnek minősül (5) bek. a.) pontja alapján Minősítő körülmények: 1. Elkövetési értékek alapján: - nagyobb vagyoni hátrányt okozó három évig terjedő szabadságvesztéssel, - jelentős vagyoni hátrányt okozó öt évig terjedő szabadságvesztéssel, -különösen nagy vagyoni hátrányt okozó két évtől nyolc évig terjedő szabadságvesztéssel, - különösen jelentős vagyoni hátrány okozása öt évtől tíz évig terjedő szabadságvesztéssel sújtható. 2. Az üzletszerűség. Üzletszerűen követi el a bűncselekményt, aki ugyanolyan vagy hasonló jellegű bűncselekmények elkövetése révén rendszeres haszonszerzésre törekszik (Btk. 137. 9. pont) 3. A bűnszövetség. Bűnszövetség akkor létesül ha két vagy több személy bűncselekményeket szervezetten követ el, vagy ebben megállapodik, és legalább egy bűncselekmény elkövetését megkísérlik, de nem jön létre bűnszervezet. (Btk. 137. 7.pont) Korlátlan enyhítés lehetősége: A tényállás (8) bekezdése valamennyi értékhatár esetén a büntetés korlátlan enyhítésére ad lehetőséget, a korábbi büntethetőséget megszüntető ok helyett, megtartva ezzel a motiváló erőt, hogy az elkövető érdekelt legyen a cselekményével a költségvetésnek okozott vagyoni hátrány megfizetésében. Ha a bűncselekményt üzletszerűen vagy bűnszövetségben követik el ez a kedvezmény nem alkalmazható. Elhatárolás: Amennyiben az elkövető a 309. (1) bekezdésében leírt magatartás kifejtésével 100.000 Ft-ot meghaladó, de 200.000 forintot meg nem haladó kárt okoz, a visszaélés társadalombiztosítási, szociális vagy más jóléti juttatással vétsége állapítható meg, de az ezt meghaladó értékre elkövetetett cselekmény esetében már a Btk. 310. -ban foglalt költségvetési csalás állapítható meg. 28

4.2 Második alapeset A költségvetési csalás II. alapesete a jövedéki termékekre elkövetetett költségvetési csalás (Visszaélés jövedékkel -Btk. 310. (6) bekezdés) Jogi tárgy: A jövedékkel visszaélés (korábban hatályos Btk. 311. ) külön alapesetben történő meghatározását az indokolta, hogy a jövedéki termékek esetében a költségvetés sérelme nem csak megtévesztő magatartással következhet be. 36 Az Európai Unióhoz csatlakozva megszűntek a vámhatárok. Az unió belső piacán a tagállamok között az áruk, így a jövedéki termékek is szabadon mozoghatnak anélkül, hogy a belföldi adók az országhatárt átlépve, vámeljárásban kivetésre kerülnének. A csatlakozás után a magyar jövedéki szabályozásnak is tartalmaznia kellet azokat a rendelkezéseket, amelyek lehetővé tették, hogy a jövedéki adók a magyar költségvetés számára beszedhetők maradjanak. Ezért került megalkotásra 2003.évi CXXVII törvény (Jöt.) A törvény tárgyi hatálya alá tartozik a jövedéki adó és a dohánygyártmányok utáni általános forgalmi adó. A jövedéki adóztatásból származó bevétel a központi költségvetést illeti meg (Jöt. 3. (3) bek.) - közvetve a közteherviselési kötelezettségét teljesítő embereknek a költségvetések működéséhez fűződő érdeke - közvetlenül maguk a költségvetések. Elkövetési tárgy: A II. alapeset elkövetési tárgya a jövedéki termék. A Jöt. 3. (2) bekezdése szerint jövedéki termék: a) ásványiolaj, b) az alkoholtermék, c) a sör, d) a bor, e) a pezsgő, f) a köztes alkoholtermék, g) a dohánygyártmány. Beazonosításukra a Jöt. a mindenkor hatályos vámtarifaszámokat alkalmazza. Elkövetési magatartás: 1. Előállítás: minden olyan művelet, amelynek eredménye a jövedéki adóköteles termék. A Jöt. 7. 1. pontja meghatározza a belföldi előállítás fogalmát: belföldön bármilyen alapanyag, termék felhasználásával, bármilyen eljárással végzett termelési, feldolgozási, kiszerelési (palackozási) tevékenység, amelynek eredményeként jövedéki termék jön létre 36 Molnár i.m. 289.o 29

2. Megszerzés: minden olyan aktív és passzív magatartás, amely révén a korábban ilyennel nem rendelkező személy jövedéki termékhez jut. A megszerzés birtokba vételt jelent, amely létrejöhet a jövedéki termékkel rendelkező személlyel ingyenes vagy visszterhes ügylet keretében illetve valamely vagyonelleni bűncselekmény elkövetésével. 3. Tartás: közvetlen birtoklás és rendelkezési, használati jogot biztosító magatartás. A jövedéki termék tartásával akkor valósul meg bűncselekmény, ha az előállítás vagy a megszerzés, nem illeszkedik a tényállásba. 4. Forgalomba hozatal: a jövedéki termék egy vagy több személy részére való juttatását jelenti. Az elkövető csak egy személlyel áll kapcsolatban, neki adja át a jövedéki terméket abban a tudatban, abban a tudatban, hogy azt nem kizárólag a megszerző használja fel, hanem azt másoknak is továbbadja. A forgalomba hozatal történhet ingyenesen vagy ellenérték fejében. 5. Kereskedés: az előzőnél tágabb kategória, rendszeres jellegű, haszonszerzésre irányuló magatartás. Nem csak az eladó és a vevő, hanem a rendszeresen közvetítők is tettesként vonhatók felelősségre. Eredmény: A bűncselekmény eredménye a jövedéki adó bevételének csökkenésében jelentkező vagyoni hátrány. A jövedéki adóbevétel csökkenés, mint eredmény a jogellenes magatartással azonos időben következik be. Nélkülözhetetlen az elkövetési magatartás és az eredmény közötti okozati összefüggés vizsgálata. Adófizetési kötelezettség esedékessé válásának ideje: a) a jogellenes előállítás, illetve belföldi forgalomba hozatal esetén a jogellenes magatartás tanúsításának időpontja, ha pedig ez nem állapítható meg, a hatóság tudomására jutásának időpontja; b) a Jöt. 15. (1) bekezdésének e)-f) pontja estében a külön jogszabályban meghatározott határidő lejártát követő napon; c) minden más esetben ha a Jöt. másképp nem rendelkezik a meghatározott esemény bekövetkezésének időpontja. 37 37 2003. évi CXXVII. tv. 16.. 30

Az adó-megállapítás módja: Az adóraktár önadózás keretében végzi adózási kötelezettségét. A vámhatóság azt vizsgálja, hogy az adó-megállapítás helyesen történt-e. A bűncselekmény az I. alapesethez hasonlóan a tényállásszerű elkövetési magatartás megkezdésével jut a kísérlet szakaszába, befejezetté a vagyoni hátrány bekövetkezésével válik. Alanya: A II. alapeset alanya tettesként bármely természetes személy lehet, aki a tényállásban meghatározott magatartást tanúsít (aki a jövedéki termékek előállítására, importálására, forgalmazására vonatkozó engedéllyel nem rendelkezik). A bűncselekményt az engedélyes is elkövetheti, ha nem tartja meg a jogszabályi feltételeket, vagy túllépi engedélyének kereteit. Bűnösség: A jövedéki termékekre elkövetett költségvetési csalás csak szándékosan követhető el. A gondatlan magatartás tanúsítója jövedéki igazgatási eljárásban szankcionálható. Elkövetési érték: Megállapításánál a terméket terhelő jövedéki adó, valamint az eseményhez kapcsolódó ÁFA mértékét kell figyelembe venni. 1. 100.000 Ft-ig okozott vagyoni hátrány nem bűncselekmény illetve vámszabálysértés valósul meg 2. 100.001-200.000 Ft-ig kisebb vagyoni hátrány okozása vétségnek minősül a (6) bek. alapján 3. 200.001-2.000.000 Ft-ig nagyobb vagyoni hátrány okozása bűntettnek minősül a (2) bek. a.) pont alapján 4. 2.000.001-50.000.000 Ft-ig jelentős vagyoni hátrány okozása bűntettnek minősül a (3) bek. a.) pont alapján 5. 50.000.001-500.000.000 Ft-ig különösen nagy vagyoni hátrány okozása bűntettnek minősül a (4) bek. a.) pont alapján 6. 500.000.001 Ft felett különösen jelentős vagyoni kár okozása bűntettnek minősül az (5) bek. a.) pont alapján 31

Minősítő körülmények: 1. Elkövetési értékek közül, a nagy, a jelentős, a különösen nagy és a különösen jelentős vagyoni hátrány okozása 2. Üzletszerűség 3. Bűnszövetség Korlátlan enyhítés lehetősége: a tényállás (8) bekezdése valamennyi értékhatár esetén a büntetés korlátlan enyhítésére ad lehetőséget, a korábbi büntethetőséget megszüntető ok helyett. A kedvezmény nem alkalmazható, ha a bűncselekményt bűnszövetségben vagy üzletszerűen követik el. Elhatárolás: A jogosulatlan jövedéki adó visszaigénylés az I. alapeset szerint értékelendő, mivel a költségvetésnek vagyoni hátrányt okoz. 4.3 Harmadik alapeset A bűncselekmény III. alapesete a költségvetésből elnyert pénzösszegek felhasználásával kapcsolatban előírt kötelezettségek megszegése (Btk. 310. (7) bek.). Ez az alapeset, a korábban jogosulatlan gazdasági előny megszerzése (288. ) bűncselekményének egyes elkövetési magatartásait illesztette a költségvetési csalás tényállásába. 38 Jogi tárgy: - közvetve a közteherviselési kötelezettségét teljesítő embereknek a költségvetés működéséhez fűződő érdeke - közvetlenül, maguk a költségvetések Elkövetési tárgy: A költségvetés, melynek fogalmát a Btk. 313/E. (1) bekezdés határozza meg 38 Molnár i.m. 297.o. 32

Elkövetési magatartás: 1. elszámolási, számadási vagy előírt tájékoztatási kötelezettség elmulasztása vagy hiányos teljesítése. A kötelezettségekkel kapcsolatban az egyes támogatási szerződések igazíthatják el a jogalkalmazókat. 2. az elszámolási, számadási vagy tájékoztatási kötelezettség teljesítése körében valótlan tartalmú nyilatkozat tétele. A nyilatkozat a nyilatkozó személy akarat-kijelentését tartalmazza. Tartalmát és formáját jogszabály határozza meg. Mindig írásba kell foglalni. 3. valótlan tartalmú, hamis vagy hamisított okirat felhasználása. Alany: A bűncselekmény alanya tettesként bárki lehet, aki az előírt kötelezettséget elmulasztja, hiányosan teljesíti vagy annak során megtévesztő magatartást tanúsít. Társtettesség csak akkor állapítható meg, ha a támogatás címzettje több személy. Társtettesek azok, akik a megtévesztő magatartást együtt, illetve egymáshoz kapcsolódóan fejtik ki. Bűnösség: csak szándékosan követhető el. Minősítő körülmények: üzletszerűség és bűnszövetség Alapvető eltérések az I. és II. alapesettől: - alaki bűncselekmény, eredményt nem tartalmaz - a költségvetésnek nem okoz vagyoni hátrányt (az elkövetési érték nem értelmezhető) - halmazatban a köz-, illetve a magánokirat-hamisítás nem állapítható meg - a (8) bekezdésben foglalt korlátlan enyhítés nem alkalmazható 5 Elhatárolások 5.1 A költségvetési csalás halmazata a magánokirat-hamisítással A 310. (1)-(6) bekezdéseiben meghatározott költségvetési csalás és az elkövetésével összefüggésben megvalósított magánokirat-hamisítás (276. ) alaki halmazata valóságos lehet. 39 39 Molnár i.m. 299.o. 33

A magánokirat akkor valótlan tartalmú, ha alakilag valós, de az abban írt adatok nem felelnek meg a valóságnak, vagyis a kiállító valótlan tartalmú nyilatkozatott tett, vagy valótlan tényeket tanúsított. A magánokirat-hamisításelkövetési magatartása az okirat használata. Ez minden olyan magatartást felölel, amikor az elkövető a magánokirat tartalmát, a vele jogviszonyban álló személlyel szemben, joghatás kiváltására alkalmas módon használja. 40 5.2 A költségvetési csalás és a csalás alaki halmazata A csaláshoz képest a költségvetési csalás speciális bűncselekmény. A Btk. 318. -a szerint a csalás jogi tárgya az akár tulajdonjogból, akár a kötelmi jogból eredeztethető vagyoni jog. A csalás elkövetési tárgya bármely vagyoni jogviszony. A csalás elkövetési magatartása a tévedésbe ejtés vagy tévedésben tartás. A célzatos elkövető magatartás eredménye a kár. 41 Az egységes költségvetési csalás bűncselekményének minősül, az a korábban adócsalásként és ezzel egyidejűleg csalásként minősítendő bűncselekmény, amikor az elkövető csalárd magatartással csökkenti befizetendő adóját, és egyúttal vissza is igényel adót. 42 5.3 A jövedéki termékekre elkövetetett költségvetési csalás és az áru hamis megjelölésének alaki halmazata Az áru hamis megjelölésének bűntettét a Btk. 296. -a szerint az követi el, aki árut a versenytárs hozzájárulása nélkül olyan jellegzetes külsővel, csomagolással, megjelöléssel vagy elnevezéssel állít elő, amelyről a versenytárs, illetőleg annak jellegzetes tulajdonsággal rendelkező áruja ismerhető fel, vagy ilyen árut forgalomba hozatal céljából megszerez, tart illetőleg forgalomba hoz. Ezek a magatartások egyúttal a jövedéki termékre elkövetett költségvetési csalás megállapítására is alkalmasak lehetnek, amennyiben az elkövetési tárgyuk jövedéki termék, feltéve, ha ez a jövedéki adóbevétel csökkenését is eredményezi. A két bűncselekmény jogi tárgya eltérő. Alaki halmazatuk valóságos lehet. 43 40 Magánokirat-hamisítás Complex Internet Jogtár Btk. Nagykommentár 41 Btk. 318. -ához Complex Internet Jogtár Btk. Nagykommentár 42 Dr. Sárközi i.m. 15.o. 43 Molnár i.m. 300.o. 34

6 Vámszabálysértés A költségvetési csalás tényállása alapesetben azokat a magatartásokat rendeli büntetni, amikor a vagyoni hátrány a százezer forintot meghaladja, de a kétszázezer forintot nem. A kis súlyú adóra, jövedéki adóra, vámra elkövetett csalások eddig sem voltak büntetendők. 44 Vámszabálysértés a szabálysértésekről, a szabálysértési eljárásról és a szabálysértési nyilvántartási rendszerről szóló 2012. évi II. törvény 163. -a értelmében: (1) Aki nem közösségi árut a vámellenőrzés alól elvon, vagy a vámtartozás, a nem közösségi adók és díjak, illetve a biztosíték megállapítása vagy beszedése szempontjából lényeges körülmények tekintetében valótlan nyilatkozatot tesz, feltéve, hogy a vámbevétel csökkenése a százezer forintot nem haladja meg, úgyszintén, aki e cselekmények bármelyikét megkísérli, százezer forintig terjedő pénzbírsággal sújtható. (2) Aki az (1) bekezdésben meghatározott cselekményt a vámbevétel csökkenésének mértékére tekintet nélkül gondatlanul követi el, öt ezer forintig terjedő pénzbírsággal sújtható. (3) Az az áru, amelyre nézve a szabálysértést elkövették, elkobozható. 7 Visszaélés társadalombiztosítási, szociális vagy más jóléti juttatással A jogalkotók a költségvetés védelme érdekében fokozott figyelmet kívánnak fordítani a táppénz- és egyéb társadalombiztosítási csalások elleni védelemre. A bűncselekmény tényállása a költségvetést védi. Az állam védelmet próbál biztosítani a kisebb vagyoni hátrányt okozó, de tömegesen előforduló, a társadalombiztosítás és a szociális ellátás rendszerét kijátszó cselekmények ellen. A költségvetési csalás mellett, az önálló tényállás megalkotásának indoka az volt, hogy a társadalombiztosítás ellátórendszerének kárt okozó magatartás szankcionálására akkor is lehetőség nyíljon, ha az okozott vagyoni hátrány nem éri el a költségvetési csalás megállapításához szükséges bűncselekményi értékhatárt, amely százezer forint. E bűncselekmény tényállását a 2011. évi LXIII. törvény 3. -a iktatta a Btk.-ba, az alábbi szöveggel: 309. (1) Aki társadalombiztosítási ellátás, vagy az államháztartás alrendszereiből jogszabály alapján, természetes személy részére nyújtható pénzbeli vagy természetbeni juttatás megszerzése vagy megtartása céljából mást tévedése ejt, tévedésben tart, vagy a való tényt elhallgatja és ezzel kárt okoz, vétséget követ el, és két évig terjedő szabadságvesztéssel büntetendő. (2) Korlátlanul enyhíthető annak a büntetése, aki az (1) bekezdésben meghatározott bűncselekménnyel okozott kárt a vádirat benyújtásáig megtéríti. 44 Dr Sárközi i.m. 15.o. 35

Jogi tárgya: Közvetlen jogi tárgya a törvényi tényállásban megjelölt ellátások biztonságos működéséhez fűződő társadalmi érdek. Közvetett jogi tárgya: a költségvetések prudens működéséhez fűződő érdek. Igénybe vehető ellátások: családtámogatási ellátás (családi pótlék), gyermekgondozási támogatás (gyermekgondozási segély, gyermeknevelési támogatás), anyasági támogatás 45 Elkövetési magatartás: A bűncselekmény elkövetési magatartása a tévedésbe ejtés, a tévedésben tartás, vagy a valós tény elhallgatása. Eredménye: A bűncselekmény eredménye a kár. A tényállásbeli juttatások valamennyi estben tényleges vagyoncsökkenéshez vezetnek. E bűncselekmény kapcsán elmaradt vagyoni előny nem jöhet szóba. Nem valósul meg bűncselekmény, ha a visszaélést húszezer forintot meg nem haladó kárt okozva követik el. A kétszázezer forintot meghaladó kár esetén már költségvetési csalásnak minősül. A magatartás és az eredmény között vizsgálni kell az okozati összefüggést. Alanya: A bűncselekmény alanya elkövetőként bárki lehet. Bűnösség: A bűncselekmény csak szándékosan követhető el. Az eshetőleges szándék megállapítása is elegendő lehet a kár okozása tekintetében. Elhatárolás: A költségvetési csalástól: a) ha az elkövetési magatartás kifejtésével az okozott kár a százezer forintot meghaladja, de kétszázezer forintot nem haladja meg, úgy a bűncselekmény konkurál a költségvetési csalás alapesetével, de a speciális szabályozásra figyelemmel, csak a 45 1998. évi LXXXIV. tv. A családok támogatásáról 36

visszaélés társadalombiztosítási, szociális vagy más jóléti juttatással vétsége állapítható meg. b) a kétszázezer forintot meghaladó károkozó cselekmény esetében már a költségvetési csalás 310. (2) a) pontjában foglaltak a mérvadók. A büntetés korlátlan enyhítése: A jogellenesen kiesett pénzeszközök visszaszerzése érdekében, a büntetés korlátlan enyhítését is lehetővé teszi a jogalkotó, ha az elkövető az okozott kárt a vádirat benyújtásáig megtéríti. 8 Költségvetést károsító bűncselekmények az új Btk. vonatkozásában Magyarország kormányának kiemelt feladata, hogy helyreállítsa Magyarországon a rendet, javítsa az állampolgárok biztonságérzetét. Ezt olyan szigorú törvénykezéssel szeretnék elérni, amellyel minden jogkövető állampolgárnak védelmet garantálnak, a bűnelkövetők számára azonban hatékony, visszatartó erejű büntetést helyeznek kilátásba. Ez nem feltétlenül jelent tétel-határ emelést, hanem inkább a tettarányos büntetőjogi szemlélet hangsúlyosabb megjelenítését. Sajátos részt képviselnek a gazdasági bűncselekmények, amely esetekben az okozott kár igen magas. Ezeket a kritériumokat figyelembe véve alkotta meg az Országgyűlés a 2012. évi C. törvényt a Büntető törvénykönyvről. az új Btk. 2013. július 1-jétől lép hatályba. Ettől az időponttól hatályát veszti az 1978. évi IV. törvény a Büntetető törvénykönyvről és az 1979. évi 5. törvényerejű rendelet a Btk. hatályba lépéséről és végrehajtásáról. A költségvetést károsító bűncselekményekkel kapcsolatban az új Btk. a jelenleg hatályos Btk. rendelkezésein nagymértékben nem kíván változtatni, de egyes fogalmak estében pontosításokat, finomításokat tartalmaz. 46 A költségvetést károsító bűncselekmények vonatkozásában a következő változások történnek: Társadalombiztosítási, szociális vagy más jóléti juttatással visszaélés 395. E paragrafus szövegezése változatlan marad. A Btk. Záró rész, Értelmező rendelkezéseiben található 462. (1) bekezdés b) pontja szerint nem valósul meg bűncselekmény, ha a társadalombiztosítási, szociális vagy más jóléti juttatásokkal való visszaélés ötvenezer forintot meg nem haladó kárt okoz. Ötszázezer forintot meghaladó kár estén már nem állapítható meg e bűncselekmény, mert az a cselekmény költségvetési csalásként minősül. Költségvetési csalás 396. Új elkövetési magatartásként iktatja be a költségvetési befizetési kötelezettséggel kapcsolatosan, illetve a költségvetésből származó pénzeszközökről valótlan tartalmú nyilatkozat megtételét. Teszi ezt annak érdekében, hogy egyértelművé tegye, az hogy az adóbevallás vagy beszámolási kötelezettség elektronikus formában történő teljesítése során megtett valótlan adatszolgáltatással elkövetett megtévesztés is e cselekmény alá sorolandó. 46 Belovics-Molnár-Simku: Büntetőjog II. a 2012. évi C-es törvény alapján 681.o. 37

Az értékhatárok jelentősége: a tényállás alapesetben azokat a magatartásokat rendeli büntetni, amikor a vagyoni hátrány a százezer forintot meghaladja, de az ötszázezer forintot nem. A minősített esetek a 459. (6) bekezdése szerint graduálódnak. 47 Minősített esetek: három évig terjedő szabadságvesztés a büntetés, ha a bűncselekmény nagyobb vagyoni hátrányt, egy évtől öt évig terjedő szabadságvesztés, ha jelentős, két évtől nyolc évig terjedő szabadságvesztés, ha különösen nagy és öt évtől tíz évig terjedő szabadságvesztés, ha különösen jelentős vagyoni hátrányt okoz. A támogatások átláthatósága érdekében biztosít büntetőjogi védelmet a (7) bekezdésben megállapított tényállás. A költségvetésből származó pénzeszközökkel kapcsolatos elszámolási, számadási vagy tájékoztatási kötelezettség elmulasztása vagy hiányos illetve nem valós adatokkal történő teljesítése, valamint valótlan tartalmú, hamis vagy hamisított okirat felhasználása három évig terjedő szabadságvesztéssel büntetendő. Felsorolja azokat a költségvetéseket, amelyek a költségvetési csalással sérthetők, valamint megadja a vagyoni hátrány fogalmát, amely tágabb értelemben használhatók a költségvetési csalás esetében. A költségvetési csaláshoz kapcsolódó felügyeleti vagy ellenőrzési kötelezettség elmulasztása 397. A nemzetközi egyezményekben vállalt kötelezettségeknek megfelelően, az Európai Közösségek pénzügyi érdekeinek megsértése tényállásának a Btk-ban való megjelenésével került a szankcionálandó magatartások közé az ún. vezetői felelősség. 48 Az új Btk. változatlan formában átveszi a 2011. évi LXIII. törvény azon szabályozását, amely a vezetői felelősséget kiterjesztette valamennyi költségvetést károsító cselekményre. A felügyeleti vagy ellenőrzési kötelezettség elmulasztása három évig terjedő szabadságvesztéssel büntetendő. Jövedékkel visszaélés elősegítése 398. Az új törvény a jövedékkel visszaélés elősegítése bűncselekmény tényállási elemein nem változtat. Változatlan formában átveszi a Btké. 26/A. -ában meghatározott mértékeket a jövedékkel visszaélés elősegítése tényállás (2) bekezdés b) pontjával összefüggésben, a jelentős mennyiségű alapanyag és zárjegy tekintetében. 49 47 Belovics-Molnár-Sinku i.m. 688.o. 48 Belovics-Molnár-Sinku i.m. 696.o. 49 Belovics-Molnár-Simku i.m. 701.o. 38

9 Összegzés Magyarország Kormánya a költségvetés védelmének minden eddiginél nagyobb jelentőséget tulajdonít. A költségvetési védelem rendszere az elmúlt években elavulttá vált. A rendszerváltás óta eddig eltelt idő alatti események bebizonyították, hogy az átmenet legnagyobb vesztese a központi költségvetés volt. Kormányzati akarat mutatkozott egy összehangolt költségvetési védelem kialakítására. A költségvetések védelmére hivatott, 2012- ig hatályos Btk.-ban a törvényi tényállások a bűncselekmény közvetlen jogi tárgyát és annak sérelmét jelentő elkövetési magatartásokat hangsúlyozták, a költségvetést támadó bűncselekmények egyes megjelenési formáira adott választ. Indokolttá vált, hogy a jogalkotó magát a költségvetést állítsa a védelem központjába és az elkövetési magatartást a lehető legabsztaktabb módon fogalmazza meg. Ez a megoldás lehetőséget teremt számos visszaélési lehetőség, kiskapu kiiktatására az elkövetői oldalról. Elvárás, hogy a költségvetési védelem hatékonysága nagy mértékben javuljon. Ennek okán megalkotásra került a 2011.évi LXIII. törvény a Büntető Törvénykönyvről szóló 1978.évi IV. törvény és egyes törvények pénzügyi bűncselekményekkel összefüggő módosításáról. Hatályba lépett 2012. január 1-én. Az összes, a költségvetést sértő bűncselekményt egy cím alá vonja össze. A törvény megszületéséhez vezető elvárásokon túl, további előny, az egyes, egyébként rokon tényállások közötti, semmilyen szakmai érvvel nem indokolható kettősség, diszkrimináció megszűnése. A törvényi egység megteremtette a kényszer- vagy automatikus halmazatok kiküszöbölődését. Egységesíti az eddig széttagolt bűncselekményi értékhatárokat, valamint egységes, differenciált szankciórendszert vezet be. Áttekintve a módosított törvényt érthető, hogy mi volt a jogalkotó szándéka, de majd a jövő mutatja meg, hogy gyakorlatban milyen mértékű változást hoz az új szabályozás. 39

10 Irodalomjegyzék - Angyal Pál: A magyar büntetőjog kézikönyve 8. Adócsalás, Athenaeum 1930 - Arnold Mihály: Ma már holnap van A magyar gazdaság és a Vám- és Pénzügyőrség ViVA Média Holding Kiadó, Budapest 2004. - A Vám- és Pénzügyőrség története http://www.vam.hu/viewbase.do?elementid=2836&modulid=7 (2012.03.29) - Belovics-Molnár-Sinku: Büntetőjog Különös Rész, 9. átdolgozott kiadás HVG-ORAC Lap- és Könyvkiadó Kft., Budapest 2011. - Belovics, Gellér, Nagy, Tóth: Büntető jog I. a 2012.évi C. törvény alapján, HVG- ORAC Lap- és Könyvkiadó Kft., Budapest 2012. - Belovics, Molnár, Sinku: Büntetőjog II. a 2012. évi C. törvény alapján, HVG-ORAC Lap- és Könyvkiadó Kft., Budapest 2012. - Berkes György (szerk.): Magyar Büntetőjog Kommentár a gyakorlat számára HVG-ORAC 1995. - Complex Internet Jogtár Btk. Nagykommentár Btk. 276. Magánokirat-hamisítás (2013.01.09.) - Complex Internet Jogtár Btk. Nagykommentár Btk. 318. -ához (2013.01.09) - dr. Bodor Tibor - dr. Csák Zsolt - dr. Lassó Gábor - dr. Szepesi Erzsébet - dr. Somogyi Gábor - dr. Szebeni László - dr. Székely Ákos - dr. Varga ZoltánA büntetőjog nagy kézikönyve CompLex Kiadó Budapest, 2007. - Dr. Finkey Ferenc: A Magyar Büntetőjog tankönyve, Politzer-féle könyvkiadó vállalat, Budapest 1905. - Dr. Molnár Gábor: Gazdasági bűncselekmények HVG Kiadó, Budapest 2009. - Dr. Patyi Adrienn: Az ÁFA adónemre elkövetett adócsalás egyes elkövetési magatartásai www.jogiforum.hu/publikaciok/463 (2012.03.17.) - Dr. Sárközi Alexandra: Új fogalom: költségvetési csalás Pénzügyőr Melléklet, 2012/1. - Dr. Vaskuti András: Btk-t érintő 2012. január 1-től hatályos további módosulások és korrekciók www.vaskuti.hu/hirek/btk%20modosulasa%202012%2001.pdf. (2012.03.20.) 40

- Görgényi, Gula, Horváth, Jacsó, Lévay, Sántha, Váradi: Magyar büntetőjog Általános rész, Complex Kiadó Jogi és Üzleti Tartalomszolgáltató Kft., Budapest 2007. - http://www.adoklub.eu- Új pénzügyi bűncselekmények (2012.03.18.) - http://www.jogiforum.hu: Dr. Béres-Deák Attila: Csempészet, vámorgazdaság és jövedéki bűncselekmények elkövetési értékeinek meghatározása a büntetőjogban (2012.03.17.) - Jávorszki Tamás: Az adócsalás törvényi tényállásának története, Belügyi Szemle 2005/4. (53. évfolyam) - Molnár Gábor Miklós: Az adócsalás a költségvetési csalásban HVG-ORAC Lap- és Könyvkiadó Kft. Budapest, 2011. - Tóth Mihály: Gazdasági bűnözés és bűncselekmények KJK-KERSZÖV 2000. - Némethné Czaller Zsuzsanna: A jövedéki szabályozás szerepe és változásai Magyarországon, különös tekintettel az EU csatlakozás óta eltelt időre elib.kkf.hu/okt_publ/szf_22_08.pdf. (2012.03.17) - Vám- és Pénzügyőr Múzeum (2012.03.20.)http://www.vam.hu/muzeum/pages/muzeumtortenet.html - Wiener A. Imre: Gazdasági bűncselekmények Közgazdasági és Jogi Könyvkiadó, Budapest1985. 41

11 Melléklet forrás: Dr. Vankó László ezredes NAV Bűnügyi Főigazgató 42