DOKTORI (Ph.D.) ÉRTEKEZÉS TÉZISEI

DOKTORI (Ph.D.) ÉRTEKEZÉS TÉZISEI PANNON EGYETEM Georgikon Mezőgazdaságtudományi Kar Keszthely Gazdálkodás- és Szervezéstudományok Doktori Iskola Doktori Iskola vezető Dr. habil. Major Iván egyetemi tanár Témavezető: Dr. Tenk Antal egyetemi tanár AGRÁRGAZDASÁGBAN MŰKÖDŐ TÁRSAS VÁLLALKOZÁSOK ADÓZÁSI KÖRNYEZETE ÉS TÁRSASÁGI ADÓTERHELÉSÜK VIZSGÁLATA Készítette: Dr. Molnár Barna KESZTHELY 2007

1. ELŐZMÉNYEK, CÉLKITŰZÉSEK Adót szedni annyi, mint a lehető legkevesebb gágogás árán minél jobban megkopasztani egy libát Jean Baptiste Colbert Magyarország adópolitikája az elmúlt időszakban jelentős változásokon esett át. A rendszerváltás, valamint az Európai Uniós csatlakozás alapjaiban érintette az állami bevételek legjelentősebb forrását kitevő területet. A változások azonban korántsem értek véget. Az adórendszer a XXI. század elején olyan további kihívásokkal találta magát szemben, mint a nemzetközi megfelelősség, a versenyképesség és a fenntarthatóság. Ebből kiindulva vizsgálatainkban arra keressük a választ, hogy milyen módon vértezhető fel a hazai adórendszer annak érdekében, hogy az egyidejűleg több oldalról jelentkező elvárásoknak a leginkább meg tudjon felelni. E cél eléréséhez elemzésre kerültek a hazai adórendszer mozgásterét meghatározó gazdasági folyamatok, az Európai Unió adópolitikájának alakulása, illetve a tagállami adóügyi szuverenitást befolyásoló brüsszeli elképzelések. Emellett a vizsgálatok kiterjednek a globalizációs folyamatokra válaszként megfogalmazott liszaboni stratégiára, a fenntarthatóság biztosítását szolgáló adóügyi lehetőségekre. A jövedelemadózás elméleti és gyakorlati kérdései a kibővült Európai Unióban képezték vizsgálat tárgyát. Különös figyelmet érdemel ezen belül az agrárgazdaság, az alapanyag-termelés, illetve az arra épülő 2

feldolgozás gyakorlata. A vizsgálatok célja kettős: egyrészt a hatályos adókulcsok figyelembevételével megállapítani, hogy Magyarország hol helyezkedik el abban a napjainkban sokat emlegetett, a globalizációs hatások közé sorolt adóversenyben, amely a nemzetközi tőkemozgások sok tekintetben legfontosabb hatótényezője, másrészt számba venni azokat a jellemző mutatószámokat és rátákat, melyekkel a vállalkozások országonként eltérő társasági jövedelemadó terheit összevethetjük. Ez természetesen hatással lesz arra, hogy az egyes ágazatok milyen módon járulnak hozzá a költségvetés bevételi oldalához. Azt is vizsgálni szükséges, hogy e vállalkozások adózása alapján lehet-e, véleményt alkotni a mezőgazdaság és élelmiszeripar nemzetgazdasági súlyáról és szerepéről. Ezen túlmenően a rendelkezésre álló információk, irodalmi források feldolgozásával megkíséreljük prognosztizálni a társasági jövedelemadózás közeli jövőben várható változásait. A nemzetközi tőkemozgások, befektetések irányát sokszor megszabja az egyes országokban működő fiskális politika, az adózás viszonyai. A tőke megtérülése mellett lényeges szempont a tulajdonosok jövedelmeikhez való hozzáférésének körülményei, amelynek számszerűsítésére első megközelítésben a vállalkozások adóterhelésének megállapítása nyújthat alternatívát. A dolgozat legfőbb célkitűzése a nemzetközi adatok összegyűjtése mellett meghatározni a hazai társas vállalkozások jövedelemadó terhelésének nagyságrendjét, illetve tanulmányozni a kialakult trendeket. Az adóterhelés, illetve az annak számítását megalapozó bevételi, eredmény, majd adóalap mutatószámok vizsgálatát 3

több szempontból is célszerű elvégezni. A rendelkezésre álló adatok regionális, gazdasági méret, illetve tevékenység szerinti feldolgozásával a vizsgálatok célja az adóterhelési szintek meghatározása az eltérő szempontrendszerek alapján, illetve olyan módszer leírása, amely alapján később akár más ágazatok, akár nemzetközi szintű adóterhelés vizsgálatok is készülhetnek, illetve azok eredményei összevethetők lesznek. Az egyes vállalkozási formákra, az eltérő gazdasági tevékenységekre bizonyos szempontból más elszámolási szabályok vannak érvényben. A mezőgazdaság kedvezőtlen adottságait (pl. az eltérő kockázatot, az alacsonyabb jövedelmezőséget) a szabályozórendszer az egyéni termelőknél alacsonyabb adókulcsokkal, illetve különféle adókedvezményekkel igyekszik kompenzálni. A kedvezmények azonban eltérően jelentkeznek az egyéni és a társas vállalkozások vonatkozásában. A dolgozat a vállalati jövedelemadózás elméleti és gyakorlati kérdéseinek elemeit vizsgálja a kibővült Európai Unióban, különös tekintettel a magyar mezőgazdaságra és élelmiszeriparra vonatkozó adózási gyakorlatra. 4

2. ANYAG ÉS MÓDSZER Az értekezés vizsgálatának tárgyát képező adóterhelés adatok nemzetközi forrása a már korábban említett un. BACH 1 adatbázis. Ezen országsoros aggregált adatok feldolgozásából nyert számítások képezik részben a nemzetközi összehasonlítás tárgyát. A vizsgált mintaszám alapján a kapott értékek országonként 2 eltérő mértékben tekinthetők reprezentatívnek, illetve az egyes évek viszonylatában a vizsgált vállalkozások is változtak. Az adatbázisban az árbevétel adatok a nemzeti valutában tartalmazzák az összesített számokat. Az eltérő módon szerzett (reprezentatív felmérések, statisztikai kérdőívek, központi adatgyűjtések) információk, valamint a különböző adóalap-számítások és statisztikai módszerek miatt nem mindig egyértelmű az idősorok összehasonlíthatósága. Erre vonatkozólag azonban ajánlásokat dolgozott ki az Európai Mérleg Hivatalok Bizottsága (ECBSO) 3, illetve a Tanács is kiadott egy irányelvet 4. Eszerint az összehasonlíthatóságot azzal is próbálták biztosítani, hogy a teljes nettó árbevételt 100%-nak tekintve az egyes további sorokat annak arányában tüntetik fel. Így a különböző szűrők beállításával nyert primer adatok alkalmasak arra, hogy alapvető adóterhelés kalkulációt végezzünk. 1 Bank for the Accounts of Companies Harmonised. Az 1985-ben, az európai társaságok pénzügyi szerkezetének elemzésére szolgáló projekt a kettes számú igazgatóság (DGII) kezelésében működik. Az adatbázis 13 ország szektorális adatait tartalmazza 1980-tól. Ritva Wuoristo: Business Accounts Framework: Bank for the Accounts of Companies Harmonized.Statistics Finland, 1996. 2 AT, BE, DK, FI, FR, DE, IT, NL, PT, ES + USA, Japán 3 European Committee of Central Balance Sheet Offices 4 Negyedik Tanácsi Irányelv 78/660/EEC július 1978 5

Miután a rendelkezésre álló adatok az ágazati szűkítésen kívüli további szűréseket nem tettek lehetővé, illetve a mérleg és eredmény kimutatás adatokon kívül más adó számítási alapadat nem állt rendelkezésre, így az adóterhelés számításának módjára be kellett érnünk az alapképlet számításával, vagyis a nemzetközi adóterhelést (AT N ) az adófizetési kötelezettség (A fk ) és az adózás előtti eredmény (A EE ) hányadosaként határoztuk meg.: (1) A fk AT N. = A EE A KSH adatbázisában található számításoktól eltérően - a nemzetközi minták alapján -, a számított, illetve előírt adófizetési kötelezettséget tehát az adózás előtti eredményhez viszonyítottuk. Az adatok feldolgozása excel táblázatkezelő program segítségével történt. A kapott adatokat hasonló módon kalkulált hazai adatokkal, illetve a rendelkezésre álló irodalmi adatokkal vetettük össze, próbáltunk következtetni a kapott mutatók használhatóságára. A hazai agrárgazdaság adóterhelésének megállapítására szolgáló primer adatok azon kettős könyvvitelt vezető mezőgazdasági és élelmiszeripari társas vállalkozásoktól származnak, amelyek az Agrárgazdasági Kutató Intézet (AKI) számára szolgáltatnak vállalatsoros beszámoló-, és bevallás adatokat az év végi zárásokat követően a statisztikai, illetve az un. 6

tesztüzemi rendszer 5 számára. Az adatbázis nem teljes körű, de számosságát tekintve reprezentatív mintaként értékelhető. Az adatközlés önkéntes, évi egyszeri adatgyűjtés valósul meg. Az adatok üzemméret, termelési irány, cégforma és területi elhelyezkedéskódokat tartalmaznak. Az AKI részéről rendelkezésre bocsátott vállalatsoros alapadatok, aggregált módon kerültek feldolgozásra. A különböző kódok szerinti leválogatására, csoportosítására, rendszerezésére az elemzési munkára már a Nyugat Magyarországi Egyetem Gazdaságtudományi Intézetében került sor. Az adatok feldolgozása során többféle, a vizsgálati céloknak megfelelő szűkítést végeztünk el. A mezőgazdaságra, illetve az élelmiszeriparra irányuló vizsgálatok bázisát számszerűleg évente 8-11 ezer mezőgazdasági, illetve 3-4 ezer élelmiszeripari vállalkozás alkotta, amelyekből különféle szűrőfeltételekkel azok a vállalkozások kerültek kiválasztásra, amelyekből a gazdasági szervezetek adóterhelésére lehet következtetni. A vizsgálatok a 2001-2005 évekre terjedtek ki. A nemzetközi adóteher számításoknál kapott eredmények alapján szükségszerűvé vált az adóteher számítás módszerének és a számítások bázisának módosítása. A vizsgált öt év esetében az első körben azoknak a vállalkozásoknak adatai kerültek feldolgozásra, amelyek számított adóalapja pozitív volt (országos I.), majd további szűrőfeltételként azon vállalkozások képezték a vizsgálatok tárgyát, amelyek egyben pozitív adózás előtti eredményt is elértek (országos II.). Az egyes években 5 Mezőgazdasági Számviteli Információs Hálózatot a hatvanas évek közepén alakították ki a CAP működésének segítésére. Magyarországon az EU csatlakozásra való felkészülés jegyében 1996-től kezdődött meg a rendszer kiépítése, majd az üzemgazdasági hálózat a tesztüzemi rendszer teljes kiépülése 2001-re alakult ki. (Keszthelyi, et. al, 2002) 7

számosságukat tekintve hasonló nagyságrend, de a gazdaság ciklikussága miatt nem mindig ugyanazok a vállalkozások szolgáltatták az adatokat. A gazdaságok összefoglaló alaptábláját a 8-12, illetve a 16-18. mellékletekben találjuk. A fentiek szerint,- mivel eleve a pozitív adóalappal rendelkező, illetve adózás előtti eredmény szempontjából is pozitív előjelű vállalkozások adatait vizsgáltuk, - az elvégzett elemzésekből teljes körű, valamennyi vállalkozás vagy akár egyes ágazatok (mezőgazdaság, élelmiszeripar) gazdasági teljesítményeire érvényes megállapítások nem kerülnek megfogalmazásra, - az adóteher megállapításokon túl - kizárólag az adott vizsgált csoportra, miután elemzésre kerültek a köztes forgalmi, adóalapra-, számított adóra vonatkozó adatok is. Ugyanakkor mivel a vizsgált csoportok lesznek a leginkább az alanyai a társasági adónak, így a kapott eredményekből, a folyamatok irányára vonatkozóan már bátrabban vonhatók le adóügyi következtetések és megállapítások. A magyar gazdaság agrárgazdasági résztvevőire kalkulált adóteher számításának egy olyan modellje került az értekezés további részében kidolgozásra, amely a számított, és ténylegesen teljesítendő adót az adózás előtti eredményre vetíti. Az így képzett idősorok alapján az alkalmazott adókedvezmények mellett az adóalap módosító tételek hatására is következtethetünk A fentebb már említett szűkítések elvégzése után kapott primer adatok alapján első megközelítésben a számított adó (A Sz ) és az adózás előtti eredmény (A EE ) hányadosaként került meghatározása a vizsgálatok központi kérdéseként számon tartott az adóteher (AT I. ). 8

(2) A Sz AT I. = A EE A második lépcsőben az adófizetési kötelezettséget (A fk ) vetítettük az Adózás előtti eredményre (A EE ), amely számítás későbbiekben egyszerűen, akár az eredmény kimutatás megfelelő soraiból generálva is elvégezhető. (3) A fk AT II. = A EE Az adórendszert jellemző egyéb mutatók megalkotásához a rendelkezésre álló adatok további feldolgozására volt szükség. Ennek megfelelően az üzemméret, a regionalitás, valamint a mezőgazdasági vállalkozások esetében a tevékenységek szerinti adatfeldolgozás is megtörtént, az adóterhelés első lépcsőjének (AT I. ) kimutatására. A vállalkozások üzemméret szerinti feldolgozásánál a korábban alkalmazott módszerektől eltérő csoportosítást alkalmaztunk, mivel a KKV törvény 6 szerinti vállalkozás szegregáció nem igazán tükrözné a hazai hasonló jellemzőket mutató vállalkozások csoportosítását, illetve a finanszírozási gyakorlat is ettől eltérő megközelítést követ. Az egyes csoportok megalkotása a rendelkezésre álló árbevétel adatok alapján 6 A kis- és középvállalkozásokról, fejlődésük támogatásáról szóló 2004. évi XXXIV. törvény (KKV tv.) [91.]szerint középvállalkozás az a vállalkozás, amelynek összes foglalkoztatotti létszáma 250 főnél kevesebb, és éves nettó árbevétele legfeljebb 50 millió eurónak megfelelő forintösszeg, vagy mérleg főösszege legfeljebb 43 millió eurónak megfelelő forintösszeg. Kisvállalkozásnak az a vállalkozás minősül, amelynek az éves nettó árbevétele, vagy a mérleg főösszege legfeljebb 10 millió eurónak megfelelő forintösszeg és a foglalkoztatottainak átlagos állományi létszáma 50 fő alatt van. Mikrovállalkozás az a vállalkozás, amelynek az éves nettó árbevétele, vagy a mérleg főösszege 2 millió eurónak megfelelő forintösszegnél nem több és a foglalkoztatottak átlagos állományi létszáma 10 fő alatt van. Nem minősül KKV-nak az a vállalkozás, amelyben az állam vagy az önkormányzat, közvetlen vagy közvetett tulajdoni részesedése - tőke vagy szavazati jog alapján - külön-külön vagy együttesen meghaladja a 25 százalékot. 9

történt. A négy kategórián belül az elsőbe a hazai viszonyok között kvázi nagyvállalatnak számító 1 milliárd Ft feletti forgalmat bonyolító vállalkozások kerültek, majd az 1 milliárd és 100 millió Ft árbevételt elérő cégeket soroltuk egy csoportba. Ezt követték a 10 és 100 millió Ft közötti forgalmat bonyolítók, illetve végül a 10 millió forintnál kevesebb forgalmat elérő - fogalmaink szerint mikro vállalkozások alkottak egy csoportot. A vállalkozások a megyekódok 7 alapján kerültek besorolásra az egyes régiókba a feldolgozás során, amely az esetleges regionális eltérések kimutatásául szolgált. A tevékenység kódok alapján a mezőgazdasági vállalkozásokat aszerint csoportosítottuk, hogy növénytermesztéssel, állattenyésztéssel, vagy esetenként mindkettővel - tehát vegyes tevékenységgel foglalkoztak. Az adatok feldolgozására szintén az excel táblázatkezelő programban került sor. Az országos II. adatsor vonatkozásában, tehát a különböző szempontok alapján csoportosított vállalkozások esetében elemzésre kerültek a forgalmi adatok, az adózás előtti eredmény, az adóalap és számított adó kategóriák alakulása, amelyek tehát kiegészítik az adóterhelés vizsgálatok magyarázatait. Az értekezésben elkészült, az adókedvezmények bevonásával kalkulált tényleges adóteher kalkuláció is. A 2. számú képletben a viszonyítás alapja már a fizetendő, vagyis a bevallásban szereplő előírt adófizetési kötelezettség lett, amely közelebb visz a tényleges adóteher 7 Megyekód: 02-Baranya;03-Bács-Kiskun;04-Békés;05-Borsod-Abaúj-Zemplén;06-Csongrád;07-Fejér;08- Győr-Moson-Sopron;09-Hajdú-Bihar;10-Heves;11-Komárom-Esztergom;12-Nógrád;13-Pest(Budapest);14- Somogy;15-Szabolcs-Szatmár-Bereg;16-Jász-Nagykun-Szolnok;17-Tolna;18-Vas;19-Veszprém;20- Zala.Régiók: I.Közép-Magyarország-13; II.Közép Dunántúl-7,11,19; III.Nyugat-Dunántúl-8,18,20; IV.Dél- Dunántúl-2,14,17; V.Észak-Magyarország-5,10,12; VI.Észak-Alföld-9,15,16; VII.Dél-Alföld-3,4,6. 10

megállapításához. Az így kapott mutatók összevetése az 1. számú képlet szerint számított adóterheléssel, például a gyakran változó adókedvezményeknek köszönhetően az adott adórendszert, annak alapvető működését jobban jellemző információkat hordoz. A változások irányának meghatározására külön trendszámítás is készült. Az analitikus trendfüggvények - szintén excel táblázatkezelő program támogatásával - az idősor tartós irányzatait hivatottak bemutatni. Ennek szemléltetésére a lineáris trendfüggvény került kiválasztásra. A felállított trendfüggvények (általános alakban: ý=a+bx) a paramétere megmutatja a kezdeti (X=0) időponthoz tartozó trendértéket, míg a b érték kifjezi az egységnyi idő alatti átlagos változást, valamint annak irányát. A függvény mellett feltüntetett korrelációs együttható négyzete (R 2 ) a függvény illesztésének szorosságára utal. A trendszámítás segített annak megállapításában, hogy többek közt milyen szerepe lehet a különféle adókedvezményeknek az adóteher megállapításánál. A mindezek tükrében a megállapított adóteher azonban továbbra sem tekinthető a vállalkozásokat érintő teljes adóterhelés kimutatásának, ugyanis nem képezte elemzés tárgyát az osztalékjövedelmek adóterhelése adathiány következtében, valamint a helyi iparűzési adókötelezettség vizsgálata sem, bár annak hatása az adóalap megállapításánál már jelentkezik. 11

3. EREDMÉNYEK, KÖVETKEZTETÉSEK, JAVASLATOK Az elvégzett irodalmi feldolgozás révén, illetve a saját vizsgálatokon keresztül Megállapíthatjuk, hogy Magyarország sem vonhatja ki magát a nemzetközi trendekből és tendenciákból, adópolitikáját a modern adózási alapelvek figyelembevételével, a nemzetközi megfelelősség jegyében kell megalkotnia. Az agárgazdaságban működő vállalkozások szempontjából kiemelésre került a fenntarthatóság dimenzióinak alkalmazása, illetve az arra való törekvés fontossága. Megállapítást nyert, hogy ezen ágazat kiválóan megfeleltethető az ilyen jellegű megközelítésnek és célszerű az ágazatot, illetve annak adópolitikai megítélését is ezen keresztül vizsgálni. A jelenlegi környezetvédelmi adók - mint az irodalmi forrásokból kiderült - nem tükröznek kellő ösztönző hatást a természeti erőforrások fenntartható módon történő kezelésére. Ugyanakkor, a vizsgálatokból egyértelműen kiderült, hogy a klasszikus adókedvezmények sem voltak védhetőek, illetve a költségvetés kényszertő helyzete is megkívánta a kedvezmények leépítését. Az un. ökoadók és a környezetvédelem érdekeit szem előtt tartó adómentességek- és kedvezmények célirányos alkalmazása segíthetné Magyarországon is a termelés fenntartható módozatainak elterjedését. Írország pozitív példája emelhető ki, ahol magasabb szintű környezetvédelmi előírások betartásával adókedvezmény érhető el a társasági adóban például a mezőgazdasági üzemek részére. Ökológiai szempontokat érvényesítő támogatások és kedvezmények szociális alapon is kifejtik hatásukat, ugyanis amennyiben egyes 12

ágazatok, így például a mezőgazdaság számára több támogatás, illetve adókedvezmény érhető el, ezáltal javulhat az ágazat népességeltartó képessége, a vidék gazdasági aktivitása. A feldolgozott irodalom alapján, valamint az elvégzett vizsgálatok alapján megállapítható, hogy Magyarországon a társaságok jövedelemadó-terhelése Európai Uniós összehasonlításban, a vizsgált minta alapján versenyképesnek mondható. Ez viszonylag egyértelműen leszűrhető, az irodalmi a hatályos adókulcsokra vonatkozó adatgyűjtések alapján, de az ezirányú kutatást megerősítik a saját vizsgálatokban található implicit adóráta vizsgálatok is hazai és nemzetközi (Bach adatbázis) kitekintésben egyaránt. E kijelentés az osztalék-, és helyi adókat figyelembe véve is vélhetően fenntartható, bár ezirányú vizsgálatok nem képezték az értekezés célját. Főbb versenytársaink a társasági adózás területén a velünk együtt, illetve azóta csatlakozott tagországok. Figyelembe véve az Európai Unióban zajló trendeket, és irányokat, látható, hogy a költségvetési oldalon további adócsökkentéseket az egyensúly megtartása nélkül az adórendszerek már nem nagyon bírnak el. Az Európában zajló adóversenybe történő becsatlakozásnak káros következményei is lehetnek. Pusztán a társasági adókulcsok csökkentése, - a hatékonyság növelése és szerkezetátalakítási programok nélkül - nem jelent egyértelmű versenyelőnyt, illetve csak átmenetileg okozhat magasabb tőkevonzó képességet figyelembe véve az utóbbi idők adókulcs csökkentési hullámait Európában. Többek közt a fentiek igazolása és az adóterhelés, mint fogalom tisztázása érdekében összegyűjtésre kerültek az ez irányú vizsgálati módszerek, megtörtént az adóteher mutatók tipizálása (implicit, effektív 13

adóteher). Részint az irodalmi források felhasználásával, kidolgozásra került egy olyan adóteher számítási módszer, mely könnyen reprodukálható, a jövőben alkalmas lesz szélesebb, akár nemzetközi szintű adóterhelés vizsgálatok elvégzésére, a hatótényezők tanulmányozására. Az elvégzett vizsgálatok alkalmával az agárgazdaságban fellelhető kettős könyvvitelt vezető vállalkozások beszámoló adatai kerültek feldolgozásra. Annak érdekében, hogy a torzításokat elkerüljük, a számítások, így leginkább az adóterhelés-vizsgálatok esetében csak azon pozitív adóalappal rendelkező vállalkozások adatai kerültek végső feldolgozásra, amelyek adózás előtti eredménye is pozitív volt. Ezen vállalkozások mutatói országos II. adatokként kerültek kimutatásra. A mezőgazdasági vállalkozások fentiek szerinti csoportjára nézve megállapítást nyert, hogy a vizsgált vállalkozások az évek előrehaladtával fajlagosan csökkenő forgalmat bonyolítottak 2004-ig, majd 2005-ben ismét emelkedett a vállalkozások árbevétele, de így is 32,49%-kal alatta maradt bázisévnek számító 2001 év forgalmának. Mivel ez a kategória nem tartalmazza az egyéb bevételeket, többek közt a támogatásokat sem, így ezek a változások arra utalnak, hogy ennek hátterében, az időjárás, a technológia, a piaci viszonyok negatív hatásai jelentkeztek. A vizsgált mezőgazdasági vállalkozások gazdálkodásának eredményességét figyelembe véve megállapítható, hogy a kumulált adózás előtti eredmény 2003-ban csökkent a leginkább. A 3100 gazdálkodó szervezet 36,41 %-kal kevesebb eredményt produkált 2001- hez képest, viszont fajlagosan egy gazdálkodási egységre 2004-ben jutott 14

a legkevesebb eredmény. Akkor a 2001-es eredménynek csupán 57,49%- át produkálta egy-egy gazdaság átlagosan. 2005-ben már mind az összesített, mind a fajlagos mutató valamelyest javult, itt már a megjelenő Uniós támogatások is éreztették hatásukat. A 2002-es év kivételével egyre több gazdaság járult hozzá a társadalmi közös kiadások fedezetéhez a vizsgált körből. Ugyanakkor abszolút értelemben ezeknek a gazdaságoknak egyre kisebb lett az adóalapjuk. Ebben is a legnagyobb visszaesés szintén az országos aszály sújtotta 2003-ban volt tapasztalható, amikor 2001-hez képes nagyjából ugyanannyi vállalkozás már csak a 2001-es kumulált adóalap 51,94%-át tudta realizálni, miközben az egy gazdaságra jutó adóalap kevesebb, mint a felére, 49,91%-ra csökkent a 2001-es év hasonló mutatójának. További változásokat hozott a cégek által fizetendő adó vonatkozásában, hogy 2004-ben a társasági adókulcsot 18%-ról 16%-ra mérsékelték. Amennyiben a vizsgált vállalkozások szemszögéből elemezzük az adófizetési kötelezettséget, megállapíthatjuk, hogy 2004-ben fajlagosan 55,64%-kal keletkezett kevesebb adófizetési kötelezettség 2001-hez viszonyítva, miközben ugyanekkor az adózás előtti eredmény 42,51%-kal csökkent. Az előző évhez képest 13,99%-kal alacsonyabb adófizetési kötelezettség tehát nem csak az alacsonyabb adókulcsoknak köszönhető. Amennyiben a korábbi éveket jellemző 18%-os kulccsal vettük volna figyelembe a csökkenést, az 2003-hoz képest ugyan magasabb adófizetési kötelezettséget jelentett volna összességében, ugyanakkor azonban fajlagosan még így is 3,4%-os csökkenést eredményezett volna az előző évhez, 50,14%-os csökkenést pedig 2001-hez képest. 15

Általánosságban megállapíthatjuk tehát, hogy a vizsgált időszakban a vizsgálatba vont mezőgazdasági vállalkozások közteherviselő képessége összességében 2003-ig, fajlagosan pedig 2004-ig romlott. 2005-ben mind eredményesség, mind pedig a számított adó vonatkozásában konszolidációnak lehettünk tanúi, amelyhez nagyban hozzájárultak a változó támogatási rendszer nyújtotta előnyök. Az eredményekben az országos II.-vel jelzett adatsor szemléltette a számított adó és az adózás előtti eredmény hányadosaként az adókedvezmények nélkül kalkulált adóterhelést, amely a vállalkozások mérete szerint is-, valamint regionálisan, illetve szektorálisan is vizsgálat tárgyát képezte. Az elemzések azt mutatták, hogy amennyiben a felállított méretkategóriák alapján vizsgáljuk az adóterhelést, úgy valamennyi kategóriára vonatkoztatható egyértelmű korreláció ugyan nem tapasztalható, szembetűnő azonban, hogy az egy milliárd forint éves árbevételt meghaladó forgalmú cégek adóterhelése a vizsgált időszakban mindvégig magasabb volt a többi kategóriánál. Megállapítható továbbá az is, hogy az egy vállalkozásra jutó számított adó és adózás előtti eredmény is ebben a kategóriában volt a legnagyobb, bár számosságát tekintve a legkevesebb vállalkozás tartozott ide. Figyelemre méltó, hogy esetünkben az összes vállalkozás 3%-át kitevő egy milliárd forint feletti forgalmat bonyolító vállalkozói kör részére a felmerült összes adófizetési kötelezettség évente átlag 36%-át írták elő, tehát szerepük adózás vonatkozásában jelentősnek mondható. Figyelembe véve az egyéni termelők adózási gyakorlatát, valamint a kisebb méretű társas vállalkozások közterhekhez való hozzájárulását, megállapítható, hogy a 16

gazdaságok mérete szerinti eltérő adóügyi megközelítésekkel szociális és piaci alapon más és más eredmény érhető el Az adóterhelés számítások regionális vizsgálatakor megállapíthattuk, hogy 2001-ben az országos átlagban 14-16% közötti értékeket mutattak, regionálisan viszonylag kiegyenlített szinten. 2002-ben a középmagyarországi (I.) régió vállalkozásainak 16,21%-os szintjénél lényegesen alacsonyabb 9,15% és 11,09% között változott a többiek adóterhelése. 2003-ban az I. régiónál megfigyelhető trendhez képest emelkedő tendenciának lehettünk tanúi, amelynek hátterében nem adóbefizetések növekedése, hanem az adózás előtti eredmény jelentősebb mértékű csökkenése állt. A közép-magyarországi (I.) régió esetében az ellentétes mozgás oka, hogy az enyhén csökkenő számított adófizetési kötelezettség mellett nem csökkent olyan mértékben az adózás előtti eredmény. 2004-ben tendenciájában hasonló folyamatok zajlottak, amely így hasonlóan csökkenő trendeket eredményezett mind regionálisan mind országosan. Kizárólag a dél-dunántúli (IV.) régió esetében növekedett az adóterhelés. Hasonlóan 2005-ben is egy általános, - bár növekvő - tendenciáról beszélhetünk, ahol viszont csak az észak -alföldi (VI.) és a dél-alföldi (VII.) régió tért el a többi régiónál tapasztalt mozgásiránytól, az országos átlag alatti adóterhelést elérve. A vizsgált időszak kumulatív adóterhelése szerint a legkevésbé terhelt észak-magyarországi (V.) régió, illetve a leginkább terhelt középmagyarországi (I.) régió közti különbség 16,48%. Az országos kumulált átlagot (62,64%) meghaladó adóterhelés érvényesült az I. és II. régiókban, míg általában az alatti adóterhelést találtunk az összes többi régió esetében. 17

A növénytermesztéssel foglalkozó mezőgazdasági vállalkozások adóterhelése nagyon hasonlóan alakult az ország átlagos adóterheléséhez. Amennyiben tevékenységek szerint vizsgáljuk az egyes régiók átlagos adóterhelését, a mellékletek alapján megállapíthatjuk, hogy az egyes évek során - a közép-magyarországi I. régió kivételével - a növénytermesztéssel foglalkozó vállalkozások adóterhelése valamennyi esetben alacsonyabb az egyes régiók átlagos adóterhelésénél 2001-2005. között. A vizsgált állattenyésztéssel foglalkozó vállalkozások adóterhei 2002- ben és 2003-ban az országos átlag alatt alakultak, a többi vizsgált évben az országos átlagokhoz közelebbi-, illetve a feletti értékeket vettek fel. Érdekes módon a 2004-es év az állattartással foglalkozó gazdaságokban a közép-dunántúli (II.) régió kivételével az adóterhek emelkedését hozta. Amennyiben tevékenységek szerint vizsgáljuk az egyes régiók átlagos adóterhelését, a mellékletek alapján megállapíthatjuk, hogy az egyes évek során - az I. régió kivételével - az állattenyésztéssel foglalkozó vállalkozások átlagos adóterhelése jellemzően magasabb az egyes régiók átlagos adóterhelésénél 2001-2005. között. A vizsgált vegyes gazdálkodással foglalkozó mezőgazdasági vállalkozások fajlagos adóterhelése 2001-et követően - az állattenyésztő gazdaságokhoz hasonlóan, szintén az országos átlag felett alakultak. A fentiek alapján a jövőben megfontolandó lehet további méret-, regionális-, illetve tevékenység-specifikus szabályozási elem alkalmazása az adórendszeren belül, ugyanis akár a költségvetési oldalt szem előtt tartva, akár a vállalkozások számosságát tekintve stratégiailag differenciáltabb megközelítés lenne kialakítható, a mostani szabályozás 18

túlzottan vállalkozási formákhoz kötött preferencia rendszerével szemben. Így az adórendszer a speciális állami beavatkozások részeként a korábban is működő térségi adókedvezményekhez hasonlóan, (például a kedvezőtlen adottságú térségekben, vagy az iparilag kevéssé ellátott területeken) a vidékfejlesztés egyik tudatos eszközeként is megjelenhet. A rendszer alkalmazásának további indoklását, többek közt a Code of conduct -nak való nemzetközi megfelelősség jelentheti, amennyiben az elemeket a fenntarthatóság tényezőivel kombináljuk. Az adókedvezményeket is figyelembe vevő adószintek elemzéséről elmondható, hogy a vizsgált mezőgazdasági vállalkozások esetében az igénybe vett adókedvezmények 2001-2004 közötti volumene az adózás előtti eredmény esetében is megfigyelhető trendeket követte, vagyis az öt év során két jellemző korszak körvonalazódik. 2001-2002-ben a vizsgálatba vont vállalkozások 11% körüli aránya élvezett valamiféle adókedvezményt. Ezt követően az arány romlott, 2005-re már csak a vizsgált vállalkozások 4,03%-a tarthatott vissza számított adójából. A fajlagos adókedvezmény mutató alapján még egyértelmübb a két időszak különbözősége. Megállapítható, hogy nem a vizsgálatba vont vállalkozások száma, hanem az egy vállalkozás által elérhető kedvezmények határozták meg ténylegesen a vállalkozások pozícióit az adófizetés terén. A változások legfőbb okai, hogy a kiemelt térségek adókedvezménye megszűnt 2003-tól, illetve a megelőző időszak adókedvezményei is ezekben az években jártak le, a fennmaradó adókedvezmények már nem kompenzálták a kieső kedvezményeket. A már ténylegesen fizetendő adóval figyelembe vett adóterhelés ennek következtében egyre kisebb 19

mértékben csökkent. A felállított adóterhelés trendek alapján megállapítható, hogy egyrészt a kedvezményekkel figyelembe vett adóterhelés trendje az anélkül számított trenddel ellentétes irányzatot követ, melyet az adókulcs csökkenése ellensúlyozott kissé, ugyanakkor az elérhető adókedvezmények körének szűkülése a tényleges adóterhelést növelte.(1 ábra) 1. ábra A tényleges adóteher alakulása a pozitív adóalappal és adózás előtti eredménnyel rendelkező vizsgált vállalkozások vonatkozásában adókedvezmény figyelembevételével, illetve anélkül 2001-2004 között 18 16 14 12 10 % 8 6 4 2 0 ORSZÁGOS II. ORSZÁGOS II.(adókedvezménnyel) Lineáris (ORSZÁGOS II.) Lineáris (ORSZÁGOS II.(adókedvezménnyel)) y = -0,564x + 14,226 R 2 = 0,3011 y = 0,18x + 10,664 R 2 = 0,0293 2 001 2 002 2 003 2 004 2 005 Forrás: AKI adatok alapján saját számítás Az élelmiszeripari vállalkozások körében a mezőgazdaságban fellelhető trendekhez hasonló eredmények születtek. Az adott feltételeket teljesítő élelmiszeripari vállalkozások csoportjára nézve megállapítást nyert, hogy a vizsgált vállalkozások az évek előre haladtával 2002 kivételével abszolút értékben és fajlagosan is csökkenő forgalmat bonyolítottak 2001-2005 közötti időszakban. Amennyiben a bázisévnek számító 2001 20

év forgalmához viszonyítjuk a visszaesést, a csökkenés fajlagosan 33,86%-os volt. Ez egyértelmű piacvesztésre utal, amelyben számos tényező mellett a versenyképesség romlása, sokszor az árfolyamingadozásoknak köszönhetően emelkedő import, illetve a piaci hozzáférés növekedése játszották a fő szerepet. Ha ehhez hozzáveszzük a 2005-ös év mezőgazdasággal ellentétes trendjét, akkor azt is megállapíthatjuk, hogy az élelmiszeripart jóval érzékenyebben érintette a csatlakozásból fakadó verseny fokozódása. Ugyanakkor ebből látszik az is, hogy az agárgazdaságon belül az egyes termékpálya szintek elszigetelten működnek. A vizsgált élelmiszeripari vállalkozások gazdálkodásának eredményessége vonatkozásában megállapítható, hogy a mezőgazdasági üzemekhez képest mind abszolút értelemben, mind pedig fajlagosan a vizsgált időszakban mindvégig romló eredményt produkáltak. Igaz ugyan, hogy a mezőgazdaságban megfigyelhető 42,51%-os visszaeséshez képest itt csak 36,67% csökkenés volt tapasztalható 2001-hez képest egy vállalkozásra. A viszonylag kiegyenlített vállalkozói létszám mellett egyre több cég járult hozzá a társadalmi közös kiadások fedezetéhez. Ezzel együtt sajnos abszolút értelemben ezeknek a vállalatoknak egyre kisebb lett az adóalapjuk. 2001-évihez képes nagyjából ugyanannyi vállalkozás már csak a 2001-es kumulált adóalap 54,3%-át tudta realizálni fajlagosan. A mezőgazdaságban 2005-ben megfigyelhető javuló tendencia azonban ebben a kategóriában sem érhető tetten. További változásokat hozott a cégek által fizetendő adó vonatkozásában, hogy 2004-ben a társasági adókulcsot 18%-ról 16%-ra mérsékelték. 21

Amennyiben a vizsgált vállalkozások szemszögéből elemezzük az adófizetési kötelezettséget, megállapíthatjuk, hogy 2004-ben fajlagosan 47,38%-kal keletkezett kevesebb adófizetési kötelezettségük 2001-hez viszonyítva, miközben ugyanekkor az adózás előtti eredményük 30,6%- kal csökkent. Az előző évhez képest 9,01%-kal alacsonyabb adófizetési kötelezettség látható módon tehát nem csak az alacsonyabb adókulcsoknak köszönhető. Amennyiben a korábbi éveket jellemző 18%- os kulccsal számolunk, 2004-hez képest ugyan magasabb adófizetési kötelezettség jelentkezett volna összességében, ugyanakkor fajlagosan még így is 3,4%-os csökkenés következett volna be az előző évhez, 40,8%-os csökkenést pedig 2001-hez képest. Általánosságban megállapíthatjuk tehát, hogy a vizsgált időszakban a fenti élelmiszeri vállalkozások közteherviselő képessége is romlott. A vizsgálatok későbbi fázisában az országos II.-vel jelzett adatsor szemléltette a számított adó és az adózás előtti eredmény hányadosaként adókedvezmények nélkül kalkulált adóterhelést, amely a vállalkozások mérete szerint -, illetve regionálisan is elemzés tárgyát képezte. Az elemzések azt mutatták, hogy amennyiben a felállított méretkategóriák alapján vizsgáljuk az adóterhelést, úgy valamennyi kategóriára vonatkoztatható egyértelmű korreláció itt sem volt tapasztalható. Szembetűnő azonban itt is, mint ahogy a mezőgazdasági cégek esetében is tapasztalható volt, hogy az egy milliárd forint éves árbevételt meghaladó forgalmú cégek adóterhelése a vizsgált időszakban mindvégig magasabb volt a többi kategóriáénál. Az élelmiszeripar esetében az átlag összes vállalkozás 14%-át kitevő egy milliárd forint feletti forgalmat bonyolító tehát a vizsgált legnagyobb méretű 22

vállalkozói kör részére a felmerült összes adófizetési kötelezettség 90%-a merült fel, tehát szerepük adózás vonatkozásában is jelentősnek mondható. Az adóterhelés számítások regionális vizsgálatakor megállapítható volt, hogy 2001-ben az országos számok általában kiegyenlített értékeket mutattak régionként viszonylag kiegyenlítetten. A vizsgált időszakban összességében az országos átlagnál nagyobb adóterhelést a dél-dunántúli (IV.), az észak-magyarországi (V.), és a közép-magyarországi (I.) régió élelmiszeripari vállalkozásainak kellett volna teljesítenie, - amennyiben az adókedvezményektől eltekintünk, - míg az országos átlag alatt tudtak maradni a közép-dunántúli (II.), a nyugat-dunántúli (III.)., az északalföldi (VI.), és a dél-alföldi (VII.) régiók. A számok hátterében az áll, hogy az észak-alföldi (VI.) és a dél-alföldi (VII.) régió szerényebb jövedelemtermelő képesség mellett a többi régióhoz képest alacsonyabb adóalapot produkált. Míg a közép-dunántúli (II.) régió esetében hiába volt az egyik legmagasabb az egy élelmiszeripari vállalkozásra jutó adóalap, vagyis az ebből származó adófizetési kötelezettség, arányaiban a gazdasági tevékenység eredménye ezt az átlagot meghaladó mértékben tudta kompenzálni. A vizsgált időszak kumulatív adóterhelése szerint a legkevésbé terhelt dél-alföldi (VII.) régió, illetve a leginkább terhelt közép-magyarországi (I.) régió közti különbség 12,94%, amely kevesebb, mint a mezőgazdasági tevékenységet űző vállalkozások esetében.. Ugyanakkor az országos kumulált átlag (74,41%) magasabb a mezőgazdasági tevékenységet folytató vállalkozásoknál megfigyeltekhez képest. Ezt meghaladó adóterhelés érvényesült a közép-magyarországi 23

(I.) dél-dunántúli (IV.) és az észak-magyarországi (V.) régiókban, míg általában az alatti adóterhelést találtunk az összes többi régió esetében. Az adókedvezményeket is figyelembe vevő adószintek elemzéséről elmondható, hogy a vizsgált élelmiszeripari vállalkozások esetében a vizsgálat első két évében az adókedvezmények jelentős szerepet kaptak az adófizetési kötelezettség megállapításakor. Segítségükkel az első időszakban 30 % feletti adó volt megtakarítható, amely így jelentős versenyelőnyöket hozott azoknak a vállalkozásoknak, akik éltek-élhettek a kedvezmények nyújtotta lehetőségekkel. Az így kialakult tényleges adóteher (II) szintek tehát ugyanebben az arányban csökkentek, amelyek 10% körüli értékükkel kedvező kilátásokat jelentettek az ágazat számára. A következő három évben viszont annak ellenére, hogy nemzetközi összehasonlításban még így is versenyképesnek ítélhető adószinteket figyelhetünk meg, tendenciájukban, illetve a vállalkozásokat érintő káros hatásokkal találkoztunk. Így a cégek 14, 10 majd 2005-ben már csak 8 %-át kitevő hányada részesült az adókedvezményekből, amely egyértelműen kedvezőtlennek ítélhető a vállalkozások szemszögéből. A mezőgazdaságnál elmondottakhoz hasonlóan itt is a kiemelt térségek adókedvezményének 2003 évi megszűnése, illetve a megelőző időszak adókedvezményeinek 2005-ös évre történő kifutása áll a háttérben. A mikro-, kis- és középvállalkozások hiteleinek kamatához kapcsolódó kedvezmények az élelmiszeripar esetében még kevésbé voltak képesek kompenzálni az előző években kieső kedvezményeket. A kedvezőtlen fordulat az adóterhelésben is érezteti hatását. Az adókedvezményeket is figyelembe vevő adóterhelés görbe a mezőgazdasági tevékenységgel foglalkozó üzemek vizsgálati 24

eredményéhez képest még látványosabb irányváltást tükröz. A vizsgált vállalkozások szintjén kimutatott mintegy 23%-os adóteher növekedés már érezhető hatást képes kifejteni az ágazatban, komoly hatással lehet a befektetésekre, illetve a foglalkoztatásra is. 2. ábra A tényleges adóteher alakulása a pozitív adóalappal és adózás előtti eredménnyel rendelkező vizsgált élelmiszeripari vállalkozások vonatkozásában adókedvezmény figyelembevételével, illetve anélkül 2001-2004 között 18,00 ORSZÁGOS II. ORSZÁGOS II.(adókedvezménnyel) Lineáris (ORSZÁGOS II.) Lineáris (ORSZÁGOS II.(adókedvezménnyel)) 16,00 y = -1,106x + 18,2 R 2 = 0,9407 % 14,00 12,00 10,00 y = 0,222x + 11,558 R 2 = 0,1476 2 001 2 002 2 003 2 004 2 005 Forrás: AKI adatok alapján saját számítás A fentiek alapján a jövőben az élelmiszeripari vállalkozások esetében is megfontolandó lehet további méret-, és regionális szempontokat alkalmazó specifikus szabályozási elemek alkalmazása az adórendszeren belül. Ugyanakkor amennyiben továbbra is ennyire egyértelműen elválnak egymástól a termékpálya egyes szintjei-, esetünkben például az alapanyag-termelés és feldolgozás, - akkor az ilyen jellegű állami 25

beavatkozások nemzetközi szinten is egyre kevésbé védhetőek. A szektor szerepe a vidékfejlesztésben továbbra is nagyon lényeges, azonban a fenntarthatóság elveit hangsúlyozó elemek alkalmazása még inkább előtérbe kerül. Az egyes adókedvezmények, az állami beavatkozások alkalmazásának lehetősége a nemzetközi folyamatok alapján, illetve az EU belső integrációjának fokozásával - a politikai ellenállástól függetlenül már most is erősen korlátozott, amely az irodalmi feldolgozásban kifejtett közös adóalap számítási kötelezettség, valamint az azt követő folyamatok miatt várhatóan tovább szűkül. A társasági adóbevételek szerepe, mint a költségvetés helyzetéből láthattuk nem elhanyagolható. Az agrárgazdaságból származó társasági adóbevétel súlya az összes ilyen jellegű adóbevételen belül ugyanakkor csökkent a vizsgált időszakon belül (5,54%-ról 3,63%-ra) az APEH kimutatásai szerint is. Különösen a mezőgazdaságból származó adóbevétel nem olyan mértékű, hogy annak akár egy részéről is lemondva ne képződne annyival több hozzáadott érték, amely össztársadalmi szinten kompenzálná a kieső adóbevételeket.(vidékfejlesztés, kereskedelmi aktívum, foglalkoztatás, természeti erőforrások kihasználása alapján.) élelmiszeripar esetében alkalmazható kedvezmények indoklását a továbbiakban megfelelően elő kell készíteni. Ennek függvényében esetlegesen olyan szektorális adókedvezmények alkalmazását tudjuk elképzelni, amely segíthet az agárgazdaságban, elsősorban mezőgazdaságban tevékenykedők adózási pozícióján, ezen keresztül a vidék népességmegtartó képességén. 26

4. ÚJ ÉS ÚJSZERŰ KUTATÁSI EREDMÉNYEK 1. Az Európai Unió tagországaiban és hazánkban alkalmazott adópolitika, adózási alapelvek tendenciáinak tudományos igényű feldolgozása, adóterhelés modell meghatározása, az adórendszer fenntarthatóság szempontjait figyelembe vevő vizsgálata. 2. A vizsgált kettős könyvvitelt vezető mezőgazdasági vállalkozások esetében (adókedvezmények figyelembevétele nélkül) a legtöbb adót a nagyobb méretű (1 milliárd forint feletti forgalmat bonyolító) gazdaságoknál állapították meg. Regionálisan a középmagyarországi (beleértve Budapestet -I. régió) és a Középdunántúli ( II. régió) régiók vállalkozásait terhelte az átlagosnál magasabb adófizetési kötelezettség, közülük is általában az állattenyésztő és vegyes gazdálkodással foglalkozó vállalkozásokat. 3. A vizsgált mezőgazdasági vállalkozások esetében 2003-tól az adóterhelés szempontjából negatív folyamatoknak lehetünk tanúi, melyek abban nyilvánultak meg, hogy az adókedvezmények csökkenése miatt az adóterhelés trendje megfordult. Ezt az adókulcs mérséklése ellensúlyozta kissé 2004-ben, ugyanakkor az elérhető adókedvezmények körének szűkülése a tényleges adóterhelést ennél jelentősebb mértékben emelte. 4. A kettős könyvvitelt vezető élelmiszeripari vállalkozások elsődleges adóalap megállapítása során a mezőgazdasági vállalkozásokhoz hasonlóan legtöbb adót a nagyobb méretű (1 milliárd forint feletti forgalmat bonyolító) gazdaságoknál állapították meg, ugyanakkor regionálisan a közép-magyarországi (Budapestet is beleértve -I. régió), a dél-dunántúli (IV. régió) és észak-magyarországi (V. régió) régiók vállalkozásait terhelte az átlagosnál magasabb adófizetési kötelezettség. 27

5. A vizsgált élelmiszeripari vállalkozások esetében az adóterhelés szempontjából a mezőgazdasági vállalkozásoknál már megfigyelt negatív folyamatoknak lehetünk tanúi 2003-tól, mely még látványosabban abban nyilvánult meg, hogy az adókedvezmények figyelembevételekor az adóterhelés trendje megfordult. 6. A fentiekben öt éves időtávra elvégzett adóteher megállapítások alapján az adórendszer korszerűsítésére vonatkozó megállapítások megtétele. 28

5. AZ ÉRTEKEZÉS TÉMAKÖRÉHEZ KAPCSOLÓDÓ PUBLIKÁCIÓK JEGYZÉKE KÖNYVRÉSZLET: - AGRÁRMARKETING (Szerk. dr. Lehota J. és dr. Tomcsányi P.) 1.2. Piaci alapfogalmak c. fejezet (Mrekva Dezső-Sántha Tamás- Molnár Barna ) MEZŐGAZDA Kiadó, Budapest, 1994. MAGYAR NYELVEN, LEKTORÁLT SZAKFOLYÓIRATBAN MEGJELENT TUDOMÁNYOS KÖZLEMÉNY: - Kocsisné Andrásik Ágota. Tenk Antal.- Molnár Barna.. : Mezőgazdasági kisvállalkozások támogatási formái. GAZDÁLKODÁS, XLVIII. évfolyam, (2004.) 5. szám. - Dr. Molnár Barna Dr. Goda Mátyás: Élelmiszergazdaságban fellelhető társas vállalkozások adózási környezete és társasági adóterhelésük vizsgálata. GAZDÁLKODÁS, XLXI. évf. (2007.)(megj. alatt) IDEGEN NYELVEN, LEKTORÁLT SZAKFOLYÓIRATBAN MEGJELENT TUDOMÁNYOS KÖZLEMÉNY: - Molnár, B Goda, M-Kocsisné Andrásik, Á : Tax Policy Issues Taxation of Hungarian Agricultural Activity. GAZDÁLKODÁS, XLIX. évf. (2005.) 12. sz. - Földes, F.-. Goda, M.-. Molnár, B. : Market Expectations of Ecological Products in Hungarian Animal Husbandry. GAZDÁLKODÁS, XLIX évf. (2005) 12.sz. TELJES TERJEDELEMBEN MEGJELENT POSZTER IDEGEN NYELVEN: - Molnar, B.- Goda, M..: Taxation of agricultural activity in Hungary. Sustain Life Secure Survival II.. International Congress. Prague. 22-25. September 2004 29

N yi l a t k o z a t Alulírott nyilatkozom és hozzájárulok ahhoz, hogy Dr. Sántha Tamás - Dr Molnár Barna szerkesztésében a AGRÁRMARKETING c. tankönyvben megjelent Piaci alapfogalmak c. publikációt Dr. Molnár Barna doktorandusz az Agrárgazdaságban működő társas vállalkozások adózási környezete és társasági adóterhelésük vizsgálata c. Doktori (PhD) Értekezésében felhasználhassa. Mosonmagyaróvár, 2007. augusztus 1. / Dr. Sántha Tamás / társszerző 30

N yi l a t k o z a t Alulírott nyilatkozom és hozzájárulok ahhoz, hogy Kocsisné Dr. Andrásik Ágota Dr. Tenk Antal Dr. Molnár Barna szerkesztésében a Gazdálkodás c. folyóiratban megjelent Mezőgazdasági kisvállalkozások támogatási formái c. publikációt Dr. Molnár Barna doktorandusz az Agrárgazdaságban működő társas vállalkozások adózási környezete és társasági adóterhelésük vizsgálata c. Doktori (PhD) Értekezésében felhasználhassa. Mosonmagyaróvár, 2007. augusztus 1. / Kocsisné Dr. Andrásik Ágota / társszerző 31

N yi l a t k o z a t Alulírott nyilatkozom és hozzájárulok ahhoz, hogy Kocsisné Dr. Andrásik Ágota Dr. Tenk Antal Dr. Molnár Barna szerkesztésében a Gazdálkodás c. folyóiratban megjelent Mezőgazdasági kisvállalkozások támogatási formái c. publikációt Dr. Molnár Barna doktorandusz az Agrárgazdaságban működő társas vállalkozások adózási környezete és társasági adóterhelésük vizsgálata c. Doktori (PhD) Értekezésében felhasználhassa. Mosonmagyaróvár, 2007. augusztus 1. / Dr. Tenk Antal / társszerző 32

N yi l a t k o z a t Alulírott nyilatkozom és hozzájárulok ahhoz, hogy Dr. Molnár Barna - Dr Goda Mátyás szerkesztésében a Gazdálkodás c. folyóiratban megjelenés alatt álló Élelmiszergazdaságban fellelhető társas vállalkozások adózási környezete és társasági adóterhelésük vizsgálata. c. publikációt Dr. Molnár Barna doktorandusz az Agrárgazdaságban működő társas vállalkozások adózási környezete és társasági adóterhelésük vizsgálata c. Doktori (PhD) Értekezésében felhasználhassa. Mosonmagyaróvár, 2007. augusztus 1. / Dr. Goda Mátyás/ társszerző 33

N yi l a t k o z a t Alulírott nyilatkozom és hozzájárulok ahhoz, hogy Dr. Molnár Barna - Dr Goda Mátyás Kocsisné Dr. Andrásik Ágota szerkesztésében a Gazdálkodás c. folyóiratban megjelent Tax Policy Issues Taxation of Hungarian Agricultural Activity. c. publikációt Dr. Molnár Barna doktorandusz az Agrárgazdaságban működő társas vállalkozások adózási környezete és társasági adóterhelésük vizsgálata c. Doktori (PhD) Értekezésében felhasználhassa. Mosonmagyaróvár, 2007. augusztus 1. / Dr. Goda Mátyás/ társszerző 34

N yi l a t k o z a t Alulírott nyilatkozom és hozzájárulok ahhoz, hogy Dr. Molnár Barna - Dr Goda Mátyás Kocsisné Dr. Andrásik Ágota szerkesztésében a Gazdálkodás c. folyóiratban megjelent Tax Policy Issues Taxation of Hungarian Agricultural Activity. c. publikációt Dr. Molnár Barna doktorandusz az Agrárgazdaságban működő társas vállalkozások adózási környezete és társasági adóterhelésük vizsgálata c. Doktori (PhD) Értekezésében felhasználhassa. Mosonmagyaróvár, 2007. augusztus 1. / Kocsisné Dr. Andrásik Ágota / társszerző 35

N yi l a t k o z a t Alulírott nyilatkozom és hozzájárulok ahhoz, hogy Földes Fruzsina Dr. Goda Mátyás Dr. Molnár Barna szerkesztésében a Gazdálkodás c. folyóiratban megjelent Market Expectations of Ecological Products in Hungarian Animal Husbandry c. publikációt Dr. Molnár Barna doktorandusz az Agrárgazdaságban működő társas vállalkozások adózási környezete és társasági adóterhelésük vizsgálata c. Doktori (PhD) Értekezésében felhasználhassa. Mosonmagyaróvár, 2007. augusztus 1. / Dr. Goda Mátyás / társszerző 36

N yi l a t k o z a t Alulírott nyilatkozom és hozzájárulok ahhoz, hogy Földes Fruzsina Dr. Goda Mátyás Dr. Molnár Barna szerkesztésében a Gazdálkodás c. folyóiratban megjelent Market Expectations of Ecological Products in Hungarian Animal Husbandry c. publikációt Dr. Molnár Barna doktorandusz az Agrárgazdaságban működő társas vállalkozások adózási környezete és társasági adóterhelésük vizsgálata c. Doktori (PhD) Értekezésében felhasználhassa. Mosonmagyaróvár, 2007. augusztus 1. / Földes Fruzsina / társszerző 37

N yi l a t k o z a t Alulírott nyilatkozom és hozzájárulok ahhoz, hogy Dr. Molnár Barna - Dr. Goda Mátyás szerkesztésében a Sustain Life Secure Survival c. folyóiratban megjelent Taxation of agricultural activity in Hungary. c. publikációt Dr. Molnár Barna doktorandusz az Agrárgazdaságban működő társas vállalkozások adózási környezete és társasági adóterhelésük vizsgálata c. Doktori (PhD) Értekezésében felhasználhassa. Mosonmagyaróvár, 2007. augusztus 1. / Dr. Goda Mátyás / társszerző 38