EURÓPAI BIZOTTSÁG Brüsszel, 2018.1.12. COM(2018) 17 final A BIZOTTSÁG JELENTÉSE A TANÁCSNAK a dohánygyártmányokra alkalmazott jövedéki adó szerkezetéről és adókulcsáról szóló 2011/64/EU irányelvről HU HU
Tartalomjegyzék 1. Bevezetés... 2 2. Háttér-információk... 2 3. Kérdések és megállapítások... 3 a) Az új termékek, köztük az elektromos cigaretták adóügyi megítélésének uniós szintű harmonizációja... 3 b) A nyersdohánnyal folytatott tiltott kereskedelem... 4 c) A cigaretták olcsó szivarkákkal való, adózás ösztönözte helyettesítése... 5 d) A cigaretták finomra vágott dohánnyal való, adózás ösztönözte helyettesítése... 5 e) A vízipipadohánnyal folytatott tiltott kereskedelem... 6 f) A cigarettára vonatkozó minimális jövedéki adó... 7 4. Következtetések és további lépések... 7 1
1. Bevezetés 2016. március 8-án az Ecofin Tanács felkérte az Európai Bizottságot, hogy végeztesse el a szükséges tanulmányokat a dohánygyártmányokra alkalmazott jövedéki adó szerkezetéről és adókulcsáról szóló, 2011. július 21-i 2011/64/EU irányelv felülvizsgálatára irányuló jogalkotási javaslat benyújtásához 1, 2. Amennyiben a Bizottság úgy határozna, hogy nem nyújt be ilyen javaslatot, a Tanács kérte, hogy adjon tájékoztatást e döntésének okairól. E jelentés bemutatja a tárgyban készített külső tanulmány eredményeit és következtetéseit, valamint ismerteti azokat az okokat, amelyek miatt a Bizottság úgy döntött, hogy jelenleg nem nyújt be a 2011/64/EU irányelv felülvizsgálatára vonatkozó javaslatot 3. 2. Háttér-információk A 2011/64/EU irányelv uniós szintű, harmonizált szabályokat állapít meg a dohánygyártmányokra alkalmazott jövedéki adó szerkezetéről és adókulcsáról. Közelebbről: jellemzőik szerint meghatározza és besorolja az irányelv hatálya alá tartozó különféle dohánygyártmányokat. Az irányelv emellett megállapítja a különböző típusú termékekre vonatkozó jövedéki adók szerkezetét. A Bizottság a célravezető és hatásos szabályozás program (REFIT) keretében kiválasztotta értékelésre az irányelvet 4. Az irányelv külső értékelését 2014-ben zárták le, amelyet az eredményeket és az értékelés következtetéseit bemutató bizottsági jelentés követett 2015-ben 5. A jelentést a tagállamok megvitatták az Ecofin Tanácsban, és 2016. március 8-án elfogadták a területen teendő jövőbeli intézkedésekre vonatkozó következtetéseket. A Tanács e következtetésekben foglalt felkérésének eleget téve a Bizottság hatásvizsgálat kidolgozásába kezdett, és szerződést kötött egy külső tanácsadóval, hogy e célból készítsen tanulmányt. A tanulmány célja az volt, hogy közreműködjön a 2011/64/EU irányelv lehetséges felülvizsgálatára irányuló hatásvizsgálatban. Az elemzett kérdések szerepeltek a 2014-ben lefolytatott értékelés során azonosítottak között. 1 A Tanács következtetései (2016. március 8.) a dohánygyártmányokra alkalmazott jövedéki adó szerkezetéről és adókulcsáról http://www.consilium.europa.eu/hu/press/press-releases/2016/03/08/ecofin-conclusions-structure-ratesmanufactured-tobacco/ 2 A Tanács 2011/64/EU irányelve (2011. június 21.) a dohánygyártmányokra alkalmazott jövedéki adó szerkezetéről és adókulcsáról. 3 A külső tanulmányt közzétették az Adóügyi és Vámuniós Főigazgatóság honlapján: https://ec.europa.eu/taxation_customs/publications/studies-made-commission_en. 4 A REFIT a teljes uniós joganyag felülvizsgálatára irányuló program, amelynek célja egyrészt a terhek, következetlenségek, hiányosságok és eredménytelen intézkedések feltérképezése, másrészt a felülvizsgálat eredményei nyomán szükséges javaslatok kidolgozása. 5 TAXUD/2012/DE/341, 4. sz. egyedi szerződés az FWC TAXUD/2012/CC116 keretében, Study on the measuring and reducing of administrative costs for economic operators and tax authorities and obtaining in parallel a higher level of compliance and security in imposing excise duties on tobacco products (Tanulmány a gazdasági szereplők és adóhatóságok igazgatási költségeinek méréséről és csökkentéséről, és ezzel párhuzamosan nagyobb jogkövetés és a dohánytermékekre vonatkozó jövedéki adó kivetésében fokozottabb biztonság eléréséről); COM(2015) 621 final A BIZOTTSÁG JELENTÉSE A TANÁCSNAK a 2011/64/EU irányelv REFITértékeléséről és a dohánygyártmányokra alkalmazott jövedéki adó szerkezetéről és adókulcsáról. 2
3. Kérdések és megállapítások A 2011/64/EU irányelv lehetséges felülvizsgálatáról szóló külső tanulmány hat területre összpontosított. Az elemzett legfontosabb kérdéseket és a külső tanulmány megállapításait az alábbiak foglalják össze. a) Az új termékek, köztük az elektromos cigaretták adóügyi megítélésének uniós szintű harmonizációja Az elektromos cigaretta Az elektromos cigarettára jelenleg nem terjed ki a dohánygyártmányokra alkalmazott jövedéki adóról szóló irányelv. A tagállamok kivethetnek nemzeti adót az elektromos cigarettára, amennyiben ezt saját szabályaik szerint alkalmasnak ítélik. Jelenleg kilenc tagállam adóztatja az e-cigarettát a nemzeti szabályai szerint, és még néhány számolt be arról, hogy ezt megfontolás tárgyává teszi 6. E különböző adóügyi megítélések torzíthatják a belső piac működését. A tanulmány azt állapította meg, hogy az elektromos cigarettáról kevés információ áll rendelkezésre, és ezért nehéz következtetéseket levonni arról, hogyan alakul a piac a jövőben. Ráadásul az e-cigaretta lehetséges egészségügyi hatásairól megoszlanak a vélemények, ezért jelentősen eltér a megfelelő adóügyi megítélés is. Ennélfogva egészségügyi szempontból óvatos megközelítést kell alkalmazni az elektromos cigaretta esetleges harmonizált adóztatását érintően. A hagyományos cigaretták és az új termékek, köztük az e-cigaretta közötti helyettesíthetőség okozta elméleti jövedékiadó-kiesés a becslések szerint kevesebb, mint a cigarettával összefüggő összes jövedékiadó-bevétel 2,5 %-a (2 milliárd EUR). Egy pozitív adókulcs megközelítőleg 0,3 0,5 milliárd EUR-val járulna hozzá a tagállamok költségvetéséhez, noha jogérvényesítési nehézségekkel lehet számolni. E számadatokat óvatosan kell kezelni, mivel még továbbra sem ismert a 2016. május 20-án hatályba lépett, dohánytermékekről szóló irányelv szabályainak különösen a kisebb termelőkre gyakorolt teljes hatása 7. A dohánytermékekről szóló irányelv hatálya alá a termékek szélesebb köre tartozik, mint a 2011/64/EU irányelv hatálya alá, ideértve a füstnélküli dohánytermékeket, a dohányzási célú gyógynövénytermékeket, és különösen az elektromos cigarettákat, valamint ezek utántöltő flakonjait. A dohánytermékekről szóló irányelv többek között egyedi követelményeket vezetett be az elektromos cigaretták csomagolására, címkézésére, biztonságára, nyomon követésére és az azokkal kapcsolatos jelentéstételre. A Bizottság egyetért a külső tanulmány azon javaslatával, hogy többfázisú megközelítést kell alkalmazni, amely az információhiányt feloldó pontos adatok gyűjtésével kezdődik. A jobb politikai döntéshozatal lényeges alkotóeleme a megbízható információk vagy ismeretalap gyűjtése. A jelenleg rendelkezésre álló adatok nem szolgáltatnak elegendő bizonyítékot ahhoz, hogy alátámasztható lenne az elektromos cigaretták adóztatására vonatkozó harmonizált megközelítésre irányuló javaslat. A Bizottság várakozása szerint több adat áll majd rendelkezésre a dohánytermékekről szóló irányelv 20. cikke 6 Olaszország, Portugália, Románia, Szlovénia, Lettország, Magyarország, Finnország, Görögország és Horvátország. 7 Az Európai Parlament és a Tanács 2014/40/EU irányelve (2014. április 3.) a tagállamoknak a dohánytermékek és kapcsolódó termékek gyártására, kiszerelésére és értékesítésére vonatkozó törvényi, rendeleti és közigazgatási rendelkezései közelítéséről és a 2001/37/EK irányelv hatályon kívül helyezéséről. 3
szerinti kötelezettségek eredményeként, és ezért úgy határozott, hogy a kérdést a REFIT-értékelés és a dohánytermékek adóztatásáról szóló, a 2011/64/EU irányelv 19. cikke alapján 2019-ben esedékes következő időszakos jelentés keretében gondolja át újra. Addigra várható, hogy a dohánytermékekről szóló irányelv követelményeinek az elektromos cigaretta piacára gyakorolt hatásai ismertebbek lesznek. Hőkezelt, nem égetett (heat-not-burn) dohánytermékek A tanulmány feltárta, hogy 2016-ra a hőkezelt, nem égetett dohánytermékek széles körű forgalmazása csak kevés tagállamban valósult meg. Jelenleg a tagállamok különböző megközelítést alkalmaznak e termékek adóügyi megítélésére, amely megközelítés lehet az ugyanolyan adókulccsal történő megadóztatás, mint a jelenlegi irányelv szerint a fogyasztási dohányra alkalmazott adókulcs (Horvátország, Németország, Görögország, Lettország, Hollandia, Szlovákia, Szlovénia, Románia és az Egyesült Királyság), illetve a nemzeti alapú adóztatás eltérő adókulccsal (Olaszország, Portugália, Magyarország). E különböző adóügyi megítélések torzíthatják a belső piac működését. Ráadásul több tagállam nem határozott el adórendszert, mivel ezeket a termékeket piacaikon nem árulják. A hőkezelt, nem égetett dohánytermékeket kevesebb mint félmillió ember használja az EU-ban, és azok hagyományos dohánytermékekkel való helyettesíthetősége elhanyagolhatónak mutatkozott. A Bizottságnak az a véleménye, hogy tekintettel a piac újdonságára és még alakuló jellegére, rendkívül nehéz lenne jelenleg olyan harmonizált, kifejezett meghatározást kidolgozni, amely lefedi ezeket a termékeket mind a mostani formájukban, mind a jövőbeli fejlesztéseikre tekintettel. E termékek némelyike már most is, jóllehet közvetetten, az irányelv hatálya alatt áll, mivel dohányt tartalmaz. A Bizottság meglátása szerint e termékek esetleges megítélése az lehet, ha ugyanolyan adókulccsal adóztatják, mint a fogyasztási dohányt az irányelv szerint. A Bizottság ebben az esetben is úgy határozott, hogy a kérdést a REFIT-értékelés és a dohánytermékek adóztatásáról szóló, a 2011/64/EU irányelv 19. cikke alapján esedékes jelentés keretében gondolja át újra. b) A nyersdohánnyal folytatott tiltott kereskedelem A nyersdohány jelenleg nem tartozik a 2011/64/EU irányelvben meghatározott jövedéki termékek közé. A 2014-es értékelés során készült jelentésből az derült ki, hogy a nyersdohányt tiltott csatornák felé terelik el. Ez azért alakulhatott így, mert a nyersdohányt a dohánygyártmányokhoz képest könnyebb tiltott csatornák felé eltéríteni, mivel az olyan nyomonkövetési eszközöket, mint a jövedékitermékszállítási és -felügyeleti rendszer (EMCS) nem alkalmazzák a nyersdohány mozgásának figyelemmel kísérésére. A nyersdohánnyal folytatott tiltott kereskedelem a becslések szerint eléri az évi 10 000 tonnát, amely az uniós nyersdohánypiac körülbelül 1 %-a. Ha ebből a mennyiségből cigarettát állítanának elő, az nagyjából 1 és 2 milliárd EUR közötti adókijátszást jelentene, amely összeg a cigarettából származó jelenlegi bevétel 1,6 2,7 %-át tenné ki. Ha a nyersdohányt a jövedéki termékek közé sorolnák, az javítaná az ellenőrzést, de igazgatási és megfelelési költségeket róna valamennyi jogszerű gazdasági szereplőre. E költségek a termelés értékéhez képest magasak; az uniós nyersdohány piaci árának körülbelül 35 %-át adják. A teljes uniós 4
nyersdohánypiaccal összehasonlítva e költségek a piac értékének körülbelül 8 %-át teszik ki. Ez azt eredményezi, hogy az EU-ban termesztett dohány versenyképessége csökken az importdohányhoz képest. A szabályozói költségek az adóraktár létesítésének és a működtetéséhez szükséges engedélyek beszerzésének költségeiből, valamint az EMCS-rendszer létrehozásának és az áruk e rendszeren belüli szállításának költségeiből állnak. Ez előnyös helyzetbe hozza az Unión kívüli termesztőket és elsődleges feldolgozókat, akiknek e költségeket nem kell viselniük, de továbbra is exportálhatnak (nyers)dohányt az EU-ba. Ráadásul az EMCS-en belüli monitoring eredményeként esetlegesen behajtható kijátszott adó összege valószínűleg nem múlná felül a gazdasági szereplőknél és kisebb mértékben a hatóságoknál felmerült igazgatási és megfelelési költségeket. A Bizottság ezért támogatná a külső tanulmány ajánlását, amely azt állapítja meg, hogy a nyersdohány jövedéki termékek közé történő felvétele aránytalan lenne, és hogy hasonló haszon alacsonyabb költségen is elérhető lenne egy, az uniós termesztőkre és elsődleges feldolgozókra vonatkozó közös keretszabályokkal. Egyes tagállamok már bevezettek nemzeti keretszabályokat, amelyek előírják a gazdasági szereplők számára, hogy nyilvántartásba vetessék magukat és rögzítsék a nyersdohánykészleteket és azok mozgását. c) A cigaretták olcsó szivarkákkal való, adózás ösztönözte helyettesítése A szivarok és szivarkák kategóriájára alkalmazandó minimális jövedékiadó-kulcs alacsonyabb, mint a cigarettákra vonatkozó. Az átmenetet képező szivarkák a cigarettához hasonló tulajdonságokkal rendelkeznek, de olcsóbban értékesíthetők, mivel szivarkaként sorolják be őket, ezért kedvezőbb az adóügyi megítélésük. Az ilyen átmeneti termékek bevételcsökkentést és versenytorzulást okozhatnak, továbbá veszélyeztethetik a dohányzás ellenőrzésére vonatkozó politikát. A tanulmány azt állapította meg ugyanakkor, hogy a cigaretták szivarkákkal való, adózás ösztönözte helyettesítése jelentősen csökkent azóta, hogy 2015. január 1-jén hatályba lépett a szivarok és szivarkák kategória felülvizsgált fogalommeghatározása az irányelvben és ennek következtében elfogadták a megfelelő adószerkezeteket a tagállamokban 8. A Bizottság tehát a külső tanulmány ajánlásával ért egyet, amely szerint nem sok értelme van további intézkedést hozni uniós szinten ebben a kérdésben. Ráadásul az irányelv lehetővé teszi a tagállamok számára, hogy olyan adószerkezetet alakítsanak ki, amely csökkenti a cigarettákkal versengő olcsó szivarkák tekintetében fennálló ösztönzöttséget. A tagállamok például bevezethetnek egyedi adókat vagy minimális jövedéki adót e termékkategóriára, illetve növelhetik a rájuk vonatkozó adó mértékét. d) A cigaretták finomra vágott dohánnyal való, adózás ösztönözte helyettesítése 8 Lásd a Németországra és Magyarországra vonatkozó eltérést, amelyet a 2011/64/EK irányelv 4. cikkének (2) bekezdése engedett 2014. december 31-ig. 5
A finomra vágott fogyasztási dohány kategóriájára alkalmazandó minimális jövedékiadó-kulcs alacsonyabb, mint a cigarettákra vonatkozó. Az adó mértéke közötti különbség ösztönözheti a cigaretta finomra vágott dohánnyal való helyettesítését, ami bevételkieséshez vezethet és veszélyeztetheti a dohányzás ellenőrzésére vonatkozó politikákat. Amint a 2011/64/EU irányelv preambulumbekezdéseiben kifejtésre került, kívánatos a finomra vágott dohány minimumadóját közelíteni a cigarettákra vonatkozó minimumadókhoz, figyelembe véve a verseny intenzitását, valamint a két termék azonos mértékben ártalmas jellegét. A finomra vágott dohány nagymértékben helyettesíti a cigarettát, és a teljes dohányfogyasztás majdnem 20 %-áért felel. Az irányelvben 2018-ra és 2020-ra fokozatos emelést irányoznak elő, hogy a minimális adókulcsokat közelítsék a cigaretták adókulcsaihoz. A finomra vágott dohány piaca az EU-ban 2006 és 2012 között növekedett, majd 2013-tól 2016-ig stabilizálódott, az adópolitikák kiigazítása és a piac telítődése miatt. A tanulmány több forgatókönyvet tekintett át, amely mérsékelné a helyettesítésre való ösztönzöttséget. A hatások jelentősen eltérnek, a forgatókönyvtől függően és a tagállamok között is. Tekintettel arra, hogy a kkv-k nagy részesedéssel rendelkeznek a finomra vágott dohány piacán, minden csökkenés valószínűleg nagyobb hatást gyakorolna a kkv-kra, mint a nagy dohányvállalatokra. A legtöbb tagállam már jóval az általános minimális adókulcson felül adóztatja meg a finomra vágott dohányt. A minimális adókulcs változtatása tehát csekély hatást eredményezne e tekintetben, különösen mivel néhány esetben a finomra vágott dohányra és a cigarettára alkalmazandó adókulcsokat közelítették. Fokozottabb hatás várható, ha a tagállamoknak a finomra vágott dohány adóügyi megítélését a cigarettáéhoz kellene rögzíteniük. E tekintetben meg kell jegyezni, hogy az irányelv nem akadályozza meg a tagállamokat a finomra vágott dohányra és a cigarettára alkalmazandó adókulcsok összehangolásában, sem abban, hogy e termékkategóriák adókulcsait egymáshoz rögzítsék. Az irányelv nem rendelkezik e kérdésekben, ezáltal a tagállamok dönthetnek a cigaretta finomra vágott dohánnyal való helyettesítésének kezelésére alkalmas intézkedésekről. Tekintettel az irányelv által a tagállamoknak biztosított szabadságra és a piac látható stabilitására, a Bizottság úgy ítéli meg, hogy a külső tanulmánnyal összhangban a további uniós szintű fellépésnek nem lenne nyilvánvaló hozzáadott értéke. e) A vízipipadohánnyal folytatott tiltott kereskedelem A vízipipadohány jelenleg az egyéb fogyasztási dohány kategóriájába tartozik a 2011/64/EU irányelvben. Látható, hogy a vízipipadohány tekintetében nagy fokú a tiltott kereskedelem. A vízipipadohányról korlátozottan állnak rendelkezésre adatok, de úgy tűnik, a legtöbb ilyen termék importált. Az uniós összfogyasztás a becslések szerint 5000 tonna évente, amelynek kétharmadára vélhetően nem fizették meg az adót. Jóllehet arányait tekintve jelentős, a vízipipadohány abszolút értékben kifejezve réspiaci termék más termékekhez képest. Egy külön termékkategória lehetővé tenné a tagállamok számára, hogy a vízipipadohányt az egyéb fogyasztási dohánytól eltérő szinten adóztassák. Ugyanakkor, bár a vízipipadohányra vonatkozó külön kategória és egy kiigazított alacsonyabb adókulcs előnyös lenne a tiltott kereskedelemre való ösztönzöttség felszámolása tekintetében, a kedvezőbb adókulcsok ösztönözhetik további átmeneti termékek kifejlesztését. A Bizottság a külön tanulmánnyal összhangban úgy látja, hogy túl kevés megbízható adat áll rendelkezésre, amely alátámaszthatna egy mostani nagyobb adóügyi reformot, például a vízipipadohányra vonatkozó külön kategória bevezetését. 6
f) A cigarettára vonatkozó minimális jövedéki adó Az irányelv lehetővé teszi a tagállamok számára, hogy alsó korlátot, azaz minimális jövedéki adót állapítsanak meg, feltéve, hogy az általános vegyes szerkezetet tiszteletben tartják. E minimális jövedéki adó kiszámítására az irányelv nem ír elő konkrét módszert. Ugyanakkor mind a jövedéki adó megfizetésére kötelezett gazdasági szereplők, mind az adóhatóságok jelezték a tanulmányban, hogy a minimális jövedéki adó jól működik. A tagállamok értékelik az irányelv által számukra a szabályok alkalmazása tekintetében biztosított mozgásteret, mivel az növeli a minimális jövedéki adó célkitűzéseinek elérésében rendelkezésükre álló rugalmasságot. Ugyanakkor, tekintettel az irányelvben alkalmazott különböző szakmai kifejezésekre, amelyek zavart kelthetnek a minimális jövedéki adó kiszámításában, pontosításra lehet szükség, hogy a tagállamok e rendelkezést hatékonyabban alkalmazhassák az olcsó cigarettával szemben. 4. Következtetések és további lépések E jelentésben a Bizottság kifejtette az okokat, hogy miért nem ütemezi be 2017-ben a 2011/64/EU irányelv felülvizsgálatára vagy módosítására irányuló javaslatot. Ennek fő oka az elektromos cigaretták harmonizált adóztatására vonatkozó javaslat megalapozásához szükséges adatok hiánya, és az, hogy a 2014-ben azonosított néhány probléma azóta megoldódott nemzeti szinten vagy rendeződött. Azt a kérdést, hogy szükség van-e harmonizált kifejezett kategóriát javasolni az elektromos cigaretták és a hőkezelt, nem égetett dohánytermékek vonatkozásában, a Bizottság a következő REFIT-értékelés és az irányelvről szóló, 2019-ben esedékes jelentés keretében gondolja át. A REFIT-értékelés kitér majd azokra a még kezelendő kérdésekre, amelyeket a külső tanulmány nem tudott lezárni, ideértve az elektromos cigarettákat és a hőkezelt, nem égetett dohánytermékeket. Többek között a dohánytermékről szóló irányelv 20. cikke szerinti jelentéstételi kötelezettségből eredően a későbbiekben várhatóan több információ áll majd rendelkezésre. A Bizottság tehát továbbra is nyomon követi az elektromos cigarettákkal és a hőkezelt, nem égetett dohánytermékkel kapcsolatos fejleményeket. A Bizottság végezetül úgy véli, hogy az irányelv értelmében alkalmazandó minimális adókulcsok felülvizsgálatára a REFIT-értékeléssel párhuzamosan kell sort keríteni. A 2011/64/EU irányelv 19. cikkének (1) bekezdése szerint a Bizottságnak négyévente jelentést kell benyújtania a jövedéki adónak a szóban forgó irányelvben megállapított kulcsairól és szerkezetéről. A legutóbbi ilyen jelentést 2015-ben terjesztette elő, a következő tehát 2019-ben lesz esedékes. A 2014-ben véglegesített legutóbbi értékelésben a minimális adókulcsokat nem vizsgálták, mivel az aktuális átmeneti időszakok némelyike még nem ért véget, és nem minden emelés lépett hatályba. Jelenleg szinte minden tagállam Bulgária, Magyarország és Románia kivételével elérte az általános minimális adókulcsokat. 2019- re, amikor a következő jelentés és felülvizsgálat aktuális lesz, már majdnem 10 év telik el azóta, hogy a jelenlegi minimális adókulcsokat jóváhagyták, és anélkül, hogy az infláció hatásait követő korrekciót alkalmaztak volna. A 2016. március 8-i tanácsi következtetések mellékletében, öt tagállam támogatta azt a következtetést, hogy késedelem nélkül el kell kezdeni a minimális adókulcsok jövőbeli 7
felülvizsgálatára irányuló munkát 9. Ezenfelül, szem előtt tartva, hogy a dohánytermékek súlyos egészségügyi ártalmakat okoznak, figyelembe kell venni, hogy az Európai Unió működéséről szóló szerződés 168. cikke megköveteli az emberi egészségvédelem magas szintjét, és hogy az EU a dohányzás visszaszorításáról szóló keretegyezmény részes fele. Ezekből az okokból a Bizottság úgy véli, hogy a minimális adókulcsok megemelésének szükségességét szintén a REFIT-értékeléssel párhuzamosan kell vizsgálni. A Bizottság ezért 2018-ban megkezdi a minimális adókulcsok értékelését. 9 Ausztria, Írország, Finnország, Franciaország és Svédország. 8