Éva Katalin Kovácsné Soós Piroska Pénzügyi vezetõi számvitel PR504/10
A kiadvány a... ügyiratszámon 2010...-tõl tankönyvvé nyilvánítási engedélyt kapott. Szerzõk: Éva Katalin, 2010 Kovácsné Soós Piroska, 2009 Szaklektor: Dr. Sztanó Imre Pedagógiai lektor: Pukli István Felelõs szerkesztõ Hegyi Katalin A pénzügyminisztérium által kirendelt szakértõk: Kézirat lezárva: 2010. január 29. A kiadvány szerzõi jogi védelem alatt áll, arról másolat készítése a kiadó elõzetes írásbeli engedélye nélkül tilos. A kiadvány másolása és jogosulatlan felhasználása bûncselekmény! ISBN 978-963-394-779-1 Kiadja a Perfekt Gazdasági Tanácsadó, Oktató és Kiadó Zártkörûen Mûködõ Részvénytársaság a Sanoma company A kiadásért felelõs Kiss János Tamás cégvezetõ Borítóterv Jeney Zoltán Mûszaki szerkesztõ Kiss Tamás Terjedelem 53,56 (A/5) ív Tömeg 1040 g
Tartalomjegyzék Elõszó....7 A kettõs könyvvitel és az egységes számlakeret kapcsolata...9 Pénzügyi számvitel I.....27 1. Az immateriális javak...29 2. Tárgyi eszközök...43 3. Befektetett pénzügyi eszközök...73 4. Készletek...103 5. Követelések...155 6. Értékpapírok...181 7. Pénzeszközök...195 8. A saját tõke fogalma, csoportosítása...209 9. Céltartalékok...223 10. Kötelezettségek...229 11. Idõbeli elhatárolások...259 12. Az éves beszámoló mérlegének szerkezete, tartalma, leltárral való alátámasztása.. 283 13. Az eredménykimutatás...295 14. A vállalkozás tevékenységének elemzése a beszámoló adatai alapján...321 Vezetõi számvitel I....331 15. A vezetõi számvitel...333 16. Költségek...337 17. Költséggazdálkodás...363 18. Kalkuláció, önköltségszámítás...385 Fogalomtár...403 5
Elõszó Tanulmányaik keretében a pénzügyi és a vezetõi számvitel tartalmát kell elsajátítaniuk. A kétféle számvitel azonban csak szemléletmódjában különbözik egymástól, mivel az általuk nyújtott információk más kör számára fontosak. A pénzügyi számvitel feladata a megbízható és valós kép bemutatása az adott szervezetrõl. Ezért a pénzügyi számvitel a jogszabályi elõírások alapján a tranzakciók osztályozásával, nyilvántartásával és értelmezésével foglalkozik, oly módon, hogy az idõszak végén a vállalkozás tevékenységérõl összefoglaló beszámolót lehessen közreadni. A pénzügyi számvitel keretébe elsõsorban az analitikus és a fõkönyvi könyvelés, a mérlegkészítés és az eredményszámítás tartozik. Tehát a vállalkozás vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetének megítéléséhez szükséges információk bemutatása a cél. A pénzügyi számvitel információs rendszere a számvitel rendjét meghatározó jogszabályoknak megfelelõ tartalmú és részletezésû adatokat állít elõ. Az adatokat meghatározó fõ tényezõk: az általános számviteli elõírások (pl. a beszámoló tartalma, az elõírt értékelési elvek stb.), az adózás rendszere (pl. a társasági adó megállapításának kiindulópontja a mérleg szerinti eredmény), a szakmai ajánlások (pl. ajánlott számlatükör). S csak a fenti szempontok adta kereteken belül lehetséges a tulajdonosok elvárásait, a vállalkozás egyedi sajátosságaiból következõ szükségleteket, a vezetõi információigényeket kielégíteni. A vezetõi számviteli jelentések ezeken túlmenõen részletes piaci információkat, értékesítési, termelési és készletadatokat, beruházási, befektetési, valamint humánpolitikai információkat is nyújtanak. A két számviteli funkció adatbázisa nem választható el egymástól, mivel zömében ugyanazokkal az adatokkal dolgoznak, de különféle feldolgozásban és értelmezésben. Különbségekrõl persze az adatok tekintetében is beszélhetünk. A vezetõi számviteli információk szerkezete eltér a pénzügyi számvitel információszerkezetétõl. Az eltérés szükségszerû, hiszen egy vállalkozás jó döntéseket csak az adott vállalkozást és szituációt leginkább jellemzõ adatok ismeretében hozhat, tehát a pénzügyi számvitelen alapuló további belsõ információkra is szükség van. 7
Pénzügyi vezetõi számvitel I. Nagyon leegyszerûsítve, jelképesen úgy lehet bemutatni a két számviteli rendszer közötti eltérést, hogy a pénzügyi számvitel a vállalkozás egészérõl szolgáltat adatokat, a vezetõi információs rendszer a vállalkozás termékeirõl is. A vezetõi számvitel alapja a pénzügyi számvitel. Elõször tehát a pénzügyi számviteli ismereteket kell alaposan elsajátítani ahhoz, hogy a vezetõi számviteli részben foglaltakat is alkalmazni tudják. A tankönyv kidolgozásánál feltételeztük, hogy a Számviteli statisztikai feladatok modul keretében már az alapvetõ tudást megszerezték, ezért ebben a kiadványban új, mélyebb ismeretek közvetítésére helyeztük a hangsúlyt. 8
6. Értékpapírok 6.1. A forgóeszközök között kimutatott értékpapírok fogalma, csoportosítása A vállalkozó a tulajdonába került értékpapírt a beszerzés célja szerint minõsíti forgóeszköznek vagy befektetett eszköznek. Értékpapír a beszerzés célja szerint Forgóeszköz Befektetett eszköz Egy évnél rövidebb befektetési idejû értékpapírnak kell minõsíteni az eladási célra vásárolt kötvényeket, részvényeket, a visszavásárolt saját részvényeket, saját üzletrészeket és az egyéb értékpapírokat. Ezeket az értékpapírokat azért vásárolta meg a vállalkozó, hogy azok eladásakor árfolyamnyereségre tegyen szert. A visszavásárolt saját részvényeket, saját üzletrészeket az értékpapírok között kell kimutatni, mivel a visszavásárolt saját részvényeket, saját üzletrészeket az értékesítési kötelezettség miatt nem lehet a befektetett pénzügyi eszközök közé sorolni. Az értékpapír hasznosítási cél szerinti minõsítése az évek között változhat, ennek az eredményre és a mérlegre gyakorolt hatását a kiegészítõ mellékletben be kell mutatni. Az értékpapír kibocsátójának és birtokosának kapcsolata szerinti csoportosítás a következõ. Értékpapír a kibocsátójának és birtokosának kapcsolata szerint Hitelviszonyt megtestesítõ értékpapír Tulajdonosi jogokat megtestesítõ értékpapír 181
Pénzügyi vezetõi számvitel I. Pénzügyi számvitel I. A hitelviszonyt megtestesítõ értékpapír olyan értékpapír, amelyben a kibocsátó (az adós), meghatározott pénzösszegnek a rendelkezésre bocsátását elismerve, arra kötelezi magát, hogy a pénz (kölcsön) összegét, valamint kamatozó értékpapír esetén annak meghatározott módon számított kamatát és az általa esetleg vállalt egyéb szolgáltatásokat az értékpapír birtokosának a megjelölt idõben és módon megfizeti, illetve teljesíti. (Pl. kötvény.) A tulajdonosi jogokat megtestesítõ értékpapír minden olyan értékpapír, amelyben a kibocsátó meghatározott pénzösszegnek, illetve pénzben meghatározott nem pénzbeli vagyoni értéknek a tulajdonába vagy használatába vételét elismerve arra kötelezi magát, hogy az értékpapír birtokosának meghatározott vagyoni és egyéb jogokat biztosít. (Pl. részvény.) Ellenõrzõ kérdések 1. Milyen szempontok alapján lehet az értékpapírokat csoportosítani? 2. Ismertesse az egyes mérlegtételek tartalmát! 6.2. A forgóeszközök közé sorolható értékpapírok csoportosítása a mérlegben, értékelésük 1. Részesedés kapcsolt vállalkozásban 2. Egyéb részesedés 3. Saját részvények, saját üzletrészek 4. Forgatási célú hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírok 5. Értékpapírok értékelési különbözete 59 6.2.1. Az értékpapírok besorolása a) Meg kell állapítani, hogy tartalma alapján tulajdoni részesedést jelentõ befektetésrõl vagy hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírról van-e szó. b) A tulajdoni részesedést jelentõ befektetés esetében a befektetés jellegét minõsíteni kell (kapcsolt vállalkozás vagy egyéb részesedési viszonyú vállalkozás vagy visszavásárolt saját részvény, saját üzletrész). c) Dönteni kell arról, hogy a vállalkozás mennyi ideig kívánja magánál tartani (csak az egy éven belül értékesítendõ, illetve lejáratú értékpapírokat lehet itt kimutatni). Az eladásra vásárolt tulajdoni részesedést jelentõ befektetést a vállalkozó forgatás céljából vásárolta, mivel értékesítésbõl származó árfolyamnyereségre kíván szert tenni. Minõsíteni kell abból a szempontból, hogy az értékpapír kapcsolt vagy egyéb részesedési viszonyban álló társaságtól származik-e (ezekrõl részletezõ információkat kell adni). 59 A mérlegben szereplõ forgóeszközök közé sorolt értékpapírokhoz rendelt értékelési különbözet az eszköz utolsó értékelésekor érvényes valós értéke és bekerülési értéke közötti különbözet összegével egyezik meg. 182
6. Értékpapírok A saját részvények, saját üzletrészek mérlegtételben a gazdasági társaság által visszavásárolt saját részvények, saját üzletrészek visszavásárlási értékét kell kimutatni. A visszavásárolt saját részvények, saját üzletrészek után a részvényesek, a tagok tagsági jogokat nem gyakorolhatnak, osztalékot, részesedést ezekre nem lehet fizetni. A forgatási célú hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírokat a vállalkozó eladás céljából vásárolja. Ilyen például a kötvény. A kötvény kibocsátója arra vállal kötelezettséget, hogy adott, a kötvényen szereplõ idõpontban és feltételek mellett a kötvény névértékének megfelelõ összeget a kötvény birtokosának megfizeti, és az addig esedékes kamatokat is kifizeti. A kötvény vásárlója a befektetése után kamatot kap. Viszonylag kockázatmentes befektetés, ezért a kamat mértéke nem túlságosan magas. 6.2.2. Az értékpapírok értékelése a) A bekerülési érték Az értékpapírok állományba vétele bekerülési értéken történik. A bekerülési érték összege eltérhet az értékpapír névértékétõl. A hitelviszonyt megtestesítõ értékpapír bekerülési értékének nem része a vételárban elismert kamat. Az értékelési szabályzatban rögzített módszer szerint a bekerülési értéknek része lehet a fizetett megbízási díj és opciós díj is. Vagyoni hozzájárulásként átvett értékpapír esetén bekerülési értéknek minõsül a létesítõ okiratban meghatározott összeg. A visszavásárolt saját részvény, saját üzletrész bekerülési értéke a tényleges beszerzési ára. b) Az értékpapírok bekerülési értéket alapul vevõ, mérlegkészítéskori értékelése megegyezik a befektetett pénzügyi eszközöknél elmondottakkal. A külföldi pénzértékre szóló, tulajdoni részesedést jelentõ befektetésnél, illetve hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírnál az értékvesztés összegét, illetve az értékvesztés visszaírását devizában kell megállapítani, majd a nyilvántartási devizaárfolyamon kell azt forintra átszámítva a pénzügyi mûveletek ráfordításai, illetve bevételei között elszámolni. Ezt követõen az értékvesztéstõl, visszaírástól elkülönítetten kell az árfolyamváltozás hatását megállapítani. Ellenõrzõ kérdések 1. Mi indokolja azt, hogy a visszavásárolt részvényeket, üzletrészeket is a forgóeszközök között mutatjuk ki? 2. Hogyan kell a mérlegkészítéskor értékelni a tõzsdén jegyzett és a tõzsdén nem jegyzett értékpapírokat? 3. A külföldi pénzértékre szóló értékpapírral kapcsolatosan milyen speciális értékelési szabályokat ismer? 183
Pénzügyi vezetõi számvitel I. Pénzügyi számvitel I. 6.3. Az értékpapírokkal kapcsolatos fontosabb gazdasági események Növekedések 37. Értékpapírok Csökkenések 1. Vásárlás 1. Értékvesztés 2. Vagyoni hozzájárulásként átvétel 2. Értékesítés/beváltás 3. Követelés ellenében átvétel 3. Vagyoni hozzájárulásként átadás 4. Átminõsítés 4. Kötelezettség fejében átadás 5. Térítés nélküli átvétel 5. Átminõsítés befektetési célúvá 6. Visszaírás 6. Térítés nélküli átadás 7. Árfolyamnyereség 7. Hiány, megsemmisülés (bemutatóra szóló) 8. Visszavásárolt saját részvény 8. Árfolyamveszteség 9. Visszavásárolt saját részvény, üzletrész bevonása 6.3.1. A leggyakrabban elõforduló gazdasági események könyvelése NÖVEKEDÉSEK: Vásárlás A vásárlás a mérleg eszköz oldalán jelent átcsoportosítást. Az állományba vétel bekerülési értéken történik (a bekerülési érték eltérhet az értékpapír névértékétõl). A tulajdoni részesesedést jelentõ értékpapír állományba vétele: T 371. Részesedés kapcsolt vállalkozásban 372. Egyéb részesedés K 38. Pénzeszközök A hitelviszonyt megtestesítõ értékpapír állományba vétele: T 374. Forgatási célú hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírok K 38. Pénzeszközök Ha a tartós hitelviszonyt megtestesítõ, forgatási célú értékpapír bekerülési árában kamatot is elismertek, azt a vételárból ki kell emelni, így a kamatfizetéskor a tárgyév eredményében az idõarányos kamatbevétel szerepel 60 T 974. Egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegû bevételek K 374. Forgatási célú hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírok Az értékpapírok beszerzéséhez közvetlenül kapcsolódóan fizetett bizományi díj, illetve opciós díj annak jelentõségére tekintettel a vállalkozás döntésétõl függõen a bekerülési érték része lehet. = A megbízási díj, opciós díj átutalása: T 368. Különféle egyéb követelések K 384. Elszámolási betétszámla 60 A vételárban elismert kamat elszámolását részletesen ismertettük a Befektetett pénzügyi eszközök címû fejezetben. 184
6. Értékpapírok = Az értékpapír vásárlásakor a megbízási díj, opciós díj aktiválása: T 371. Részesedés kapcsolt vállalkozásban 372. Egyéb részesedés 374. Forgatási célú hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírok K 368. Különféle egyéb követelések = Ha a vásárlás meghiúsul, illetve az opciós díjat, bizományi díjat nem aktiválják: T 877. Egyéb árfolyamveszteségek, opciós díjak K 368. Különféle egyéb követelések T 53. Egyéb szolgáltatások költségei K 368. Különféle egyéb követelések (bizományi díjak) = Ha az értékpapír beszerzéséhez kapcsolódóan fizetett, a bekerülési értékben figyelembe nem vett bizományi díj, vásárolt vételi opció díja jelentõs összegû, és az értékpapír beváltásakor, az értékpapír, a befektetés értékesítésekor várhatóan megtérül, annak összegét az aktív idõbeli elhatárolások között el lehet határolni: T 392. Költségek, ráfordítások aktív idõbeli elhatárolása K 53. Egyéb szolgáltatások költségei 877. Egyéb árfolyamveszteségek, opciós díjak Sajátos a diszkont értékpapírok beszerzésének elszámolása, mivel az értékpapír névértékében lévõ idõarányos kamatot is el kell számolni. A diszkont értékpapír olyan értékpapír, amelyet névértéke alatt bocsátottak ki. A vevõ az értékpapír vásárlásakor kevesebbet fizet, mint amennyi a papíron feltüntetett névérték. Az értékpapír beváltásakor a névérték összegét fizetik ki, tehát olyan fix kamatozású értékpapírról van szó, amely sajátos módon tartalmazza a kamat összegét. (Nem árfolyamnyereségre, hanem kamatbevételre tesz szert a vásárló.) Az idõbeli elhatárolás elve alapján aktív idõbeli elhatárolásként kell elszámolni az értékpapír vásárlójának a diszkont hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírok névértékében lévõ, idõarányosan járó kamat összegét. Az aktív idõbeli elhatárolást csak akkor lehet megszüntetni, ha az értékpapír már nincs a vállalkozás tulajdonában, mert: beváltották, értékesítették, a könyvekbõl kivezették (tehát a kamatot realizálták). = Az értékpapír nyilvántartásba vétele bekerülési áron: T 374. Forgatási célú hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírok K 38. Pénzeszközök = A diszkont értékpapírok után mérlegkészítéskor, a névértékben lévõ idõarányosan járó kamat elszámolása: T 391. Bevételek aktív idõbeli elhatárolása K 974. Egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegû bevételek 185
Pénzügyi vezetõi számvitel I. Pénzügyi számvitel I. Vagyoni hozzájárulásként átvett értékpapírok A vagyoni hozzájárulásként átvett, az átvevõ által eladási célú értékpapírnak minõsített tulajdoni részesedést vagy a hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírok a létesítõ okiratban meghatározott értéken kerülnek aktiválásra: T 371. Részesedés kapcsolt vállalkozásban 372. Egyéb részesedés 374. Forgatási célú hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírok K 32 33. Jegyzett, de még be nem fizetett tõke A vagyoni hozzájárulásként átvett kamatozó értékpapír létesítõ okiratban meghatározott értékébõl a felhalmozott kamat összegét vissza kell számítani, az a bekerülési értéknek nem lehet a része (az átvételt követõen olyan pénzbevétele lesz a vállalkozónak ebbõl, amit az alapító neki átengedett): T 974. Egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegû bevételek K 32 33. Jegyzett, de még be nem fizetett tõke A kamatfizetés esedékességekor: T 384. Elszámolási betétszámla K 974. Egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegû bevételek Átsorolás Ha a vállalkozó úgy dönt, hogy a befektetett pénzügyi eszközök közé sorolt tulajdoni részesedést jelentõ befektetését forgatási célúvá minõsíti át, ez az eszközök közötti átcsoportosítást jelent: T 371. Részesedés kapcsolt vállalkozásban 372. Egyéb részesedés K 171. Tartós részesedés kapcsolt vállalkozásban 172. Egyéb tartós részesedés Ha értékhelyesbítést is kimutatott a vállalkozás, a részvények könyvekbõl való kivezetésekor az értékhelyesbítés összegét is meg kell szüntetni az értékelési tartalékkal szemben. A befektetett pénzügyi eszközök közé sorolt, tartós hitelviszonyt jelentõ befektetés forgatási célúvá történõ átminõsítése: T 374. Forgatási célú hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírok K 18. Hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírok 186 Az állományból való kivezetéskor az árfolyam-különbözethez kapcsolódó idõbeli elhatárolást (ha azt nyilvántartásba vételkor elszámolták) is fel kell oldani (a forgatási célú értékpapír esetében árfolyam-különbözetet nem lehet idõarányosan elszámolni): T 977. vagy: T 482. Egyéb árfolyamnyereségek, opciós díjbevételek K 391. Bevételek aktív idõbeli elhatárolása Költségek, ráfordítások passzív idõbeli elhatárolása K 877. Egyéb árfolyamveszteségek, opciós díjak
6. Értékpapírok Ha a befektetés (részesedés, hitelviszonyt megtestesítõ értékpapír) könyv szerinti értéke értékvesztést is tartalmaz, az értékvesztés összegét is át kell vezetni: T 189. Értékpapírok értékvesztése és annak visszaírása K 378. Értékpapírok értékvesztése és annak visszaírása A hitelviszonyt megtestesítõ értékpapír után az idõarányosan járó kamat elszámolása (mivel az átminõsítés után már nem a befektetett pénzügyi eszközök bevételét érinti): (Az átsorolást célszerû nem év közben végrehajtani.) T 391. Bevételek aktív idõbeli elhatárolása K 973. Befektetett pénzügyi eszközök kamatai, árfolyamnyeresége Térítés nélküli átvétel A forgatási célúnak minõsített, térítés nélkül átvett részvény, üzletrész, illetve hitelviszonyt megtestesítõ értékpapír állományba vétele piaci értéken történik. T 371. Részesedés kapcsolt vállalkozásban 372. Egyéb részesedés 374. Forgatási célú hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírok K 989. Egyéb vagyonnövekedéssel járó rendkívüli bevételek A hitelviszonyt megtestesítõ kamatozó értékpapírok esetében a felhalmozott kamat értékét a piaci értékbõl ki kell emelni, az nem része bekerülési értéknek! A rendkívüli bevételt a passzív idõbeli elhatárolásokkal szemben kell elszámolni: T 989. Egyéb vagyonnövekedéssel járó rendkívüli bevételek K 483. Halasztott bevételek Az idõbeli elhatárolás megszüntetése az állományból való kivezetéssel együtt (arányosan) történik. Visszaírás A forgatási céllal vásárolt tulajdoni részesedést jelentõ befektetésnél értékvesztést kell elszámolni, ha a befektetés könyv szerinti értéke tartósan és jelenõsen magasabb, mint a befektetés piaci értéke. Az elszámolás feltételét jelentõ tartósságnak akkor felel meg, ha az értékpapír tervezett értékesítése az árfolyamának csökkenése vagy stagnálása miatt egy év után sem történt meg. Mivel az eszköz hasznosításának célja nem befektetés, átsorolásra nincs szükség. Ha azonban az értékvesztéssel csökkentett értékû részesedés mérlegkészítéskori piaci értéke jelentõsen és tartósan magasabb, mint annak könyv szerinti értéke, a különbözettel a korábban elszámolt értékvesztést visszaírással csökkenteni kell. Az értékvesztés visszaírásával a befektetés könyv szerinti értéke nem haladhatja meg a bekerülési értéket: T 378. Értékpapírok értékvesztése és annak visszaírása K 874. Részesedések, értékpapírok, bankbetétek értékvesztése 61 61 A visszaírás elszámolása nettó módon történik, a befektetett pénzügyi eszközök kapcsán megismertekhez hasonlóan. 187
Pénzügyi vezetõi számvitel I. Pénzügyi számvitel I. A hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírnál értékvesztést kell elszámolni, ha annak könyv szerinti értéke tartósan és jelenõsen magasabb, mint a felhalmozott kamattal csökkentett piaci értéke. Ha azonban az értékvesztéssel csökkentett értékpapír mérlegkészítéskori piaci értéke jelentõsen és tartósan magasabb, mint a könyv szerinti értéke, a különbözettel a korábban elszámolt értékvesztést visszaírással csökkenteni kell. Az értékvesztés visszaírásával az értékpapír könyv szerinti értéke nem haladhatja meg = a bekerülési értéket, = illetve, ha a bekerülési érték magasabb a névértéknél, az értékvesztés visszaírásával az értékpapír könyv szerinti értéke nem haladhatja meg az értékpapír névértékét (csak a névértéknek megfelelõ összegre tarthat igényt): T 378. Értékpapírok értékvesztése és annak visszaírása K 874. Részesedések, értékpapírok, bankbetétek értékvesztése A visszavásárolt saját részvény, üzletrész A visszavásárolt saját részvény, üzletrész állományba vétele a visszavásárláskor fizetett ellenérték összegének megfelelõ értéken történik: T 373. Saját részvények, saját üzletrészek K 38. Pénzeszközök A visszavásárolt saját részvények, saját üzletrészek visszavásárlási értékét az eredménytartalékból a lekötött tartalékba átvezetéssel le kell kötni. A lekötés célja az, hogy a saját részvények, saját üzletrészek értékesítési veszteségének, illetve bevonás esetén a tõkemegtartási kötelezettség teljesítésének a sajáttõke-fedezete meglegyen. T 413. Eredménytartalék K 414. Lekötött tartalék A visszavásárolt tulajdoni részesedést jelentõ befektetések között kell kimutatni a vállalkozó által visszavásárolt visszaváltható részvényeket is, a megszerzéstõl a jegyzett tõke leszállításának a cégbírósági bejegyzéséig. A saját részvény, a saját üzletrész, továbbá a visszaváltható részvény visszavásárlásának feltétele az, hogy azok megszerzésére az utolsó beszámolóval lezárt üzleti év mérlegében vagy a közbensõ mérlegben kimutatott tárgyévi adózott eredmény, a szabad eredménytartalékkal kiegészített, osztalékként, részesedésként, kamatozó részvény kamataként figyelembe nem vett tárgyévi mérleg szerinti eredmény fedezetet nyújtson. Mégpedig úgy, hogy a lekötött tartalékkal, az értékelési tartalékkal, továbbá a visszavásárlás (a megszerzés) értékével csökkentett saját tõke összege nem csökken a jegyzett tõke összege alá. 188
6. Értékpapírok CSÖKKENÉSEK: Értékvesztés A gazdasági társaságban lévõ tulajdoni részesedést jelentõ befektetésnél értékvesztést kell elszámolni a befektetés könyv szerinti értéke és piaci értéke közötti veszteség jellegû különbözet összegében, ha ez a különbözet tartósnak mutatkozik, és jelentõs összegû. A hitelviszonyt megtestesítõ, egy évnél hosszabb lejáratú értékpapírnál értékvesztést kell elszámolni, ha a hitelviszonyt megtestesíto értékpapír könyv szerinti értéke és (felhalmozott) kamatot nem tartalmazó piaci értéke közötti különbözet veszteség jellegu, tartósnak mutatkozik, és jelentos összegû. Az elszámolt értékvesztés következtében az értékpapírok a mérlegben csökkentett értéken szerepelnek: T 874. Részesedések, értékpapírok, bankbetétek értékvesztése K 378. Értékpapírok értékvesztése és annak visszaírása Ha a következõ évben (években) a tulajdoni részesedést jelentõ értékpapírok vagy hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírok piaci megítélése tartósan meghaladja a könyv szerinti értéket, az értékvesztést visszaírással kell megszüntetni. Értékesítés Részesedések értékesítése: Az értékesítés a keletkezõ árfolyam-különbözet révén a pénzügyi mûveletek eredményét érintõ gazdasági esemény. = A könyv szerinti érték kivezetése a pénzügyi mûveletek ráfordításai között: T 875. Forgóeszközök között kimutatott befektetés, értékpapír értékesítésének, beváltásának árfolyamvesztesége K 371. Részesedés kapcsolt vállalkozásban 372. Egyéb részesedés = Az elszámolt értékvesztés kivezetése: T 378. Értékpapírok értékvesztése és annak visszaírása K 875. Forgóeszközök között kimutatott befektetés, értékpapír értékesítésének, beváltásának árfolyamvesztesége = Az eladási árnak megfelelõ összeg elszámolása a pénzügyi mûveletek bevételei között: T 38. Pénzeszközök K 975. Forgóeszközök között kimutatott befektetés, értékpapír értékesítésének, beváltásának árfolyamnyeresége 189
Pénzügyi vezetõi számvitel I. Pénzügyi számvitel I. 190 = Ezt követõen az értékesítés jövedelmének megállapítására össze kell vezetni az árfolyamveszteség számlán könyvelt ráfordítást, illetve az árfolyamnyereség számlán elszámolt bevételt arra a számlára, amelyiknek az összege magasabb. Árfolyamnyereség megállapítása (ha az ellenérték a magasabb, a ráfordítást kell átvezetni): T 975. Forgóeszközök között kimutatott befektetés, értékpapír értékesítésének, beváltásának árfolyamnyeresége K 875. Forgóeszközök között kimutatott befektetés, értékpapír értékesítésének, beváltásának árfolyamvesztesége Árfolyamveszteség megállapítása (ha a kivezetett érték a magasabb, a bevételt kell átvezetni): T 975. Forgóeszközök között kimutatott befektetés, értékpapír értékesítésének, beváltásának árfolyamnyeresége K 875. Forgóeszközök között kimutatott befektetés, értékpapír értékesítésének, beváltásának árfolyamvesztesége A hitelviszonyt megtestesítõ értékpapír beváltása: = Az értékpapír könyv szerinti értékének kivezetése: T 875. Forgóeszközök között kimutatott befektetés, értékpapír értékesítésének, beváltásának árfolyamvesztesége K 374. Forgatási célú hitelviszonyt, megtestesítõ értékpapírok = Az elszámolt értékvesztés kivezetése: T 378. Értékpapírok értékvesztése és annak visszaírása K 875. Forgóeszközök között kimutatott befektetés, értékpapír értékesítésének, beváltásának árfolyamvesztesége = A névérték elszámolása: T 384. Elszámolási betétszámla K 975. Forgóeszközök között kimutatott befektetés, értékpapír értékesítésének, beváltásának árfolyamnyeresége = Az eladási árban érvényesített járó kamat kiemelése: T 975. Forgóeszközök között kimutatott befektetés, értékpapír értékesítésének, beváltásának árfolyamnyeresége K 974. Egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegû bevételek Árfolyamnyereség könyvelése (ha az ellenérték a magasabb, a ráfordítást kell átvezetni). Árfolyamveszteség elszámolása (ha a kivezetett érték a magasabb, a bevételt kell átvezetni): T 975. Forgóeszközök között kimutatott befektetés, értékpapír értékesítésének, beváltásának árfolyamnyeresége K 875. Forgóeszközök között kimutatott befektetés, értékpapír értékesítésének, beváltásának árfolyamvesztesége
6. Értékpapírok A diszkont kincstárjegy beváltásakor/értékesítésekor, az értékpapír könyvekbõl történõ kivezetésekor a beszerzés sajátosságainak megfelelõen a következõket kell könyvelni. = A könyv szerinti érték kivezetése: T 875. Forgóeszközök között kimutatott befektetés, értékpapír értékesítésének, beváltásának árfolyamvesztesége K 374. Forgatási célú hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírok = A kapott pénzösszeg elszámolása: T 38. Pénzeszközök K 975. Forgóeszközök között kimutatott befektetés, értékpapír értékesítésének, beváltásának árfolyamnyeresége = Az értékesítéskor realizált árfolyam-különbözet elszámolása a kisebb összeg átvezetésével (diszkontált áron vásárolt értékpapírnál a kivezetett nyilvántartás szerinti érték): Árfolyamnyereség megállapítása (ha az ellenérték a magasabb, a ráfordítást kell átvezetni). Árfolyamveszteség megállapítása (akkor lehetséges, ha a diszkont értékpapírt a bekerülési érték alatt adják el, tehát ha a kivezetett érték a magasabb, a bevételt kell átvezetni): T 975. Forgóeszközök között kimutatott befektetés, értékpapír értékesítésének, beváltásának árfolyamnyeresége K 875. Forgóeszközök között kimutatott befektetés, értékpapír értékesítésének, beváltásának árfolyamvesztesége = A beváltott diszkont értékpapír kamatbevételének elszámolása: T 975. Forgóeszközök között kimutatott befektetés, értékpapír értékesítésének, beváltásának árfolyamnyeresége K 974. Egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegû bevételek = Az aktív idõbeli elhatárolás megszüntetése: T 974. Egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegû bevételek K 391. Bevételek aktív idõbeli elhatárolása Gazdasági társaságba vagyoni hozzájárulásként bevitt értékpapírok Gazdasági társaságba vagyoni hozzájárulásként bevitt értékpapírok elszámolása a rendkívüli eredményt érinti. Az elszámolt értékvesztés kivezetése: T 378. Értékpapírok értékvesztése és annak visszaírása K 371. Részesedés kapcsolt vállalkozásban 372. Egyéb részesedés 374. Forgatási célú hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírok 191
Pénzügyi vezetõi számvitel I. Pénzügyi számvitel I. Az értékpapírok könyv szerinti értékének kivezetése a rendkívüli ráfordítások között: T 881. Társaságba bevitt eszközök nyilvántartás szerinti értéke K 371. Részesedés kapcsolt vállalkozásban 372. Egyéb részesedés 374. Forgatási célú hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírok Az ellenértékként kapott tulajdoni részesedések létesítõ okiratban meghatározott értékének könyvelése a rendkívüli bevételek között: T 171. Tartós részesedés kapcsolt vállalkozásban 172. Egyéb tartós részesedés K 981. Társaságba bevitt eszközök létesítõ okiratban meghatározott értéke Átsorolás A vállalkozó döntése alapján az értékpapírok tartós vagy forgatási célú minõsítése megváltozhat (a kiegészítõ mellékletben be kell mutatni a változtatás hatását). Az átminõsítés csupán a mérlegtételek közötti átrendezõdést jelent. Tulajdoni részesedést jelentõ befektetésekhez való átsorolás: T 171. Tartós részesedés kapcsolt vállalkozásban 172. Egyéb tartós részesedés K 373. Eladásra vásárolt részvények Ha a részesedés könyv szerinti értéke értékvesztést is tartalmazott, a fõkönyvi számlákon az értékvesztés összegét is át kell vezetni: T 179. Részesedések értékvesztése és annak visszaírása K 378. Értékpapírok értékvesztése és annak visszaírása Befektetési célú tartós hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírokhoz való átsorolás: T 18. Hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírok K 371. Eladásra vásárolt kötvények Ha az értékpapír könyv szerinti értéke értékvesztést is tartalmazott, a fõkönyvi számlákon az értékvesztés összegét is át kell vezetni: T 189. Értékpapírok értékvesztése és annak visszaírása K 378. Értékpapírok értékvesztése és annak visszaírása Az értékpapír átsorolása elõtt a járó kamatot el kell számolni, mivel a befektetett eszközzé történt átminõsítés után a kamat már nem a forgóeszközök kamatbevételei között számolandó el! T 391. Bevételek aktív idõbeli elhatárolása K 974. Egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegû bevételek 192
6. Értékpapírok Térítés nélküli átadás A térítés nélküli átadás a rendkívüli ráfordítások összegét az értékpapír könyv szerinti értékével növeli. Az elszámolt értékvesztés kivezetése: T 378. Értékpapírok értékvesztése és annak visszaírása K 371. Részesedés kapcsolt vállalkozásban 372. Egyéb részesedés 374. Forgatási célú hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírok Az átadott értékpapír könyv szerinti értékének kivezetése ráfordításként: T 889. Egyéb vagyoncsökkenéssel járó rendkívüli ráfordítások K 371. Részesedés kapcsolt vállalkozásban 372. Egyéb részesedés 374. Forgatási célú hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírok Visszavásárolt saját részvény, saját üzletrész bevonása Ha a visszavásárolt saját részvényt, saját üzletrészt bevonják, a gazdasági esemény a saját tõkére is hatással van, ezért a rendkívüli eredményt is érinti. A visszavásárolt saját részvény, saját üzletrész bevonása könyv szerinti értéken: T 887. Visszavásárolt saját részvény, saját üzletrész bevonásakor a nyilvántartás szerinti érték K 373. Saját részvények, saját üzletrészek A visszavásárolt saját részvény, saját üzletrész rendkívüli bevételként való elszámolása névértéken: T 411. Jegyzett tõke K 987. Visszavásárolt saját részvény, saját üzletrész bevonásakor a névérték A jegyzett tõke leszállításakor a lekötött tartalékból vissza kell vezetni a visszavásárláskor lekötött összeget: T 414. Lekötött tartalék K 413. Eredménytartalék 193
Pénzügyi vezetõi számvitel I. Pénzügyi számvitel I. 6.3.2. Az értékpapírokkal kapcsolatos elszámolások mérlegkészítéskor A részvények, üzletrészek után járó, a mérlegkészítés idõpontjáig ismertté vált, jóváhagyott osztalék, részesedés elszámolása: T 366. Részesedésekkel, értékpapírokkal kapcsolatos követelések K 971. Kapott (járó) osztalék és részesedés A forgatási célú hitelviszonyt megtestesítõ értékpapírok után mérlegkészítéskor az idõarányosan járó kamatot el kell számolni: T 391. Bevételek aktív idõbeli elhatárolása K 974. Egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegû bevételek Ellenõrzõ kérdések 1. Sorolja fel az értékpapírokkal kapcsolatos fõbb gazdasági eseményeket! 2. Mely gazdasági események vannak az eredményre hatással? 3. Hogyan számolja el az értékpapír értékesítését, ha annak pénzügyi teljesítése a mérleg fordulónapjáig, a mérleg fordulónapja és a mérlegkészítés idõpontja között, a mérlegkészítés idõpontja után történik meg? 194