ellenõrzés rendszere és módszerei Szerkesztette Kovács Árpád

Átírás

1 Az ellenõrzés rendszere és módszerei Szerkesztette Kovács Árpád

2 Tartalomjegyzék A szerkesztõ ajánlása I. rész Az ellenõrzésrõl általában Az ellenõrzés fogalma, célja, alapfunkciói és általános jellemzõi Az ellenõrzés tartalma és általános jellemzõi Alapfogalmak, az ellenõrzés tartalmi és közvetlen céljai Az ellenõrzés intézményeinek kialakulása és rendszerré fejlõdése Az állami ellenõrzés általános jellemzõi Igazgatás, szervezés, vezetés, irányítás, felügyelet, ellenõrzés Az ellenõrzés helye a modern, demokratikus állam életében és a nemzetközi kapcsolatokban Az állam intézményrendszerének mûködése és ellenõrzése Intézmények és ellenõrzési funkcióik az Európai Unió és más nemzetközi szövetségi kapcsolatok szintjén Az ellenõrzések fajtái, az ellenõrzések általános típusai, csoportosítása Az ellenõrzések tipizálása és csoportosítása Pénzügyi ellenõrzés A pénzügyi ellenõrzés meghatározása A pénzügyi ellenõrzés célja, mûködési kerete a közszférában A pénzügyi ellenõrzés legfelsõ szintje Az ellenõrzéssel szemben támasztott általános követelmények Az ellenõrzési munka szervezésének alapelvei Az ellenõr függetlensége Szakmai hozzáértés Megfelelõ gondosság Az információk bizalmas kezelése Az ellenõrzési alapelvek és követelmények betartása Az ellenõrzésekkel és az ellenõrzési munkával szembeni alapvetõ követelmények Az ellenõrzés megbízhatósága ellenõrzési bizonyosság Az ellenõrzés megbízhatósága Az ellenõrzési bizonyosság A lényegesség Az ellenõrzés kockázata A lényegesség és a kockázatok elemzése, felmérése és értékelése Az ellenõrzési megközelítési mód Az ellenõrzési bizonyíték: az ellenõrzés végrehajtása és dokumentálása Az ellenõrzési munka dokumentálása. A megállapítások, következtetések, javaslatok hasznosítása Az ellenõrzés minõségének biztosítása II. rész Magyarország ellenõrzési rendszere A pénzügyi ellenõrzés hazai fejlõdése 1989-ig A költségvetés és a pénzügyi ellenõrzés Pénzügyi-gazdasági ellenõrzés a Kiegyezéstõl a fordulat évéig Az államháztartás külsõ ellenõrzése a demokratikus, jogállami keretek megszûnéséig Az államháztartás belsõ kontrollmechanizmusának alapja a számvevõségi rendszer; a helyhatóságok külsõ és belsõ ellenõrzése A könyvvizsgálat és a nagyvállalatok belsõ ellenõrzésének megjelenése Pénzügyi-gazdasági ellenõrzés pártállami keretekben

3 Tartalomjegyzék 6. Az államhatalmi szervek törvényességet ellenõrzõ szerepe A demokratikus jogállami mûködés garanciái az állami szervek mûködésében Az intézményrendszer felépítése és szervezeteinek mûködése az ellenõrzés nézõpontjából Az országgyûlés ellenõrzõ tevékenysége A köztársasági elnök ellenõrzési feladatai A helyi önkormányzatok mûködésének törvényességi ellenõrzése A köztestületek feletti törvényességi ellenõrzés A gazdasági verseny szabályai betartásának ellenõrzése, a Gazdasági Versenyhivatal mûködése A közbeszerzések törvényességének betartása, a Közbeszerzések Tanácsának tevékenysége Az Alkotmánybíróság normakontrollja A bíróságok szerepe a törvényesség betartásának ellenõrzésében A társasági mûködés törvényességi felügyelete a cégbíróság feladatai Az ügyészség törvényességi felügyeleti feladatai Az országgyûlési biztosok vizsgálatai mint sajátos ellenõrzõ tevékenység Az államháztartás és a hozzárendelt vagyon mûködtetésének külsõ és belsõ pénzügyi ellenõrzési rendszere A szabályozás alapelvei, hierarchiája és legfontosabb elemei Az államháztartás belsõ pénzügyi ellenõrzési rendszere A folyamatba épített, elõzetes és utólagos vezetõi ellenõrzés (FEUVE) A finanszírozási folyamatba épített kontrollok A kincstári rendszer A belsõ ellenõrzés mûködtetése A belsõ ellenõrzés alapvetõ dokumentumai A belsõ ellenõrzés feladatai A belsõ ellenõrrel szemben támasztott követelmények A belsõ ellenõrzés eljárási és végrehajtási rendje Éves ellenõrzési jelentés A belsõ ellenõrzési rendszer koordinációja, harmonizációja A belsõ ellenõrzés szervezeti keretei az államháztartás központi szintjén A helyi önkormányzatok belsõ pénzügyi ellenõrzése Az államháztartás mûködésének külsõ ellenõrzése, a számvevõszéki ellenõrzés A számvevõszéki ellenõrzés szakmai szabályai, az ellenõrzések típusai A számvevõszéki ellenõrzések fõ típusai A szabályszerûségi ellenõrzés Teljesítmény-ellenõrzések Az átfogó ellenõrzés Az államháztartás alrendszereinek külsõ ellenõrzése A költségvetési beszámolót, költségvetési elszámolást készítõ szervezet tevékenységének a megismerése Meggyõzõdés az általános ellenõrzési cél, a költségvetési beszámolóban foglalt állítások valódiságáról A számvevõszéki ellenõrzés szerepe az állami költségvetés tervezésében Az állami vagyon kezelésének, hasznosításának ellenõrzése Az önkormányzatok külsõ ellenõrzése A számvevõszéki ellenõrzés Könyvvizsgálat az önkormányzati szférában A nonprofit szervezetek gazdálkodásának külsõ ellenõrzése A nonprofit szervezetek beszámolókészítési és könyvvezetési kötelezettségének sajátosságai A nonprofit szervezetek mûködésének és gazdálkodásának követelményei A nonprofit szervezetek ellenõrzésének jellemzõi

4 Tartalomjegyzék 8. Államigazgatási, hatósági ellenõrzések Az államháztartási bevételek teljesítésének hatósági ellenõrzése Az adóellenõrzés szervezetei, a központi és a helyi adók teljesítéséhez kapcsolódó ellenõrzési feladatok Az APEH hatásköre és illetékessége Ellenõrzési szabályok, az ellenõrzések lefolytatása Az adóellenõrzés jogkövetkezményei, adóhatósági intézkedések és adóigazgatási eljárás A szerencsejátékok hatósági ellenõrzése A vámellenõrzés és szervezetei A vizsgálatok lefolytatása A megállapítások jogkövetkezményei A Magyar Nemzeti Bank ellenõrzési feladatai Az MNB ellenõrzési (felügyeleti) kötelezettségei A vizsgálati eszköztár A Pénzügyi Szervezetek Állami Felügyelete (PSZÁF) A PSZÁF szervezete A PSZÁF szervezeti egységei és tevékenységük Ellenõrzési alapelvek, eszköztár A tulajdonosi és a belsõ ellenõrzés a vállalkozásoknál A tulajdonosi ellenõrzés szabályozása, formái és feladatai A gazdasági társaság irányító testületei és a belsõ ellenõrzés A felügyelõbizottság feladata, hatásköre és javaslatainak realizálása A választott könyvvizsgáló tevékenysége A belsõ ellenõrzés rendszere a vállalkozásoknál A vezetés (menedzsment) szerepe a belsõ ellenõrzésben Kockázatmenedzsment és a kontrollok rendszere Belsõ (internal) audittevékenység A vállalkozások belsõ ellenõrzésének szervezeti függetlensége Az ellenõrzési munka alapja kellõ szakértelem és szakmai gondosság A belsõ ellenõrzés feladatai és mûködése a vállalkozás funkcionális területein (a mûködési audit) A termelés, a szolgáltatás és az értékesítés ellenõrzése A tárgyieszköz-gazdálkodás ellenõrzése A készletgazdálkodás ellenõrzése Az emberierõforrás-gazdálkodás ellenõrzése Vagyonvédelmi ellenõrzések A költséggazdálkodáshoz tartozó ellenõrzések A pénzügyi folyamatokkal kapcsolatos ellenõrzések A számviteli tevékenység ellenõrzése Az innovációs döntések és folyamatok ellenõrzése A vállalkozások belsõ informatikai ellenõrzése Kapcsolat a kontrollirányelvek és az auditálási irányelvek között A könyvvizsgálói ellenõrzés legfontosabb jellemzõi A könyvvizsgálati tevékenység és módszerei A könyvvizsgálat folyamata Könyvvizsgálói jelentés A könyvvizsgálóval szembeni követelmények A könyvvizsgálók közremûködése a belsõ ellenõrzésben Az európai uniós tagsággal járó ellenõrzési feladatok Az Európai Unió pénzügyi ellenõrzési rendszere Az EU szervezetrendszerének belsõ ellenõrzése

5 Tartalomjegyzék Az EU szervezetrendszerének külsõ ellenõrzése Az egyes alapok ellenõrzési rendszere Az uniós támogatások hazai ellenõrzésének rendszere Az ellenõrzés feladat- és eszközrendszere Az uniós támogatások kezelésének hazai intézményrendszere A külsõ ellenõrzés feladat- és eszközrendszere A monitoringrendszer A közösségi forrásokból finanszírozott programok értékelése Komplex beszámoló az uniós források felhasználásáról III. rész A pénzügyi ellenõrzés gyakorlati módszerei és technikái Az ellenõrzés technikai, módszertani eszközei Az ellenõrzés követelményei és azok szerepe A tényhelyzet megismerésének formái A tényhelyzet megismerésének módja Számítástechnika felhasználása az ellenõrzésben Tesztadatok alkalmazása Ellenõrzési célú szoftver Folyamatos ellenõrzési megközelítés Az informatikai forradalom követelte új vizsgálati formák és megoldások Kontrollrendszer és az IT Az információs és kommunikációs rendszer Az ellenõrzési folyamat szervezése Az ellenõrzés-szervezés általános kérdései Az ellenõrzési tevékenység tervezése Az ellenõrzés munkaszakaszai Az ellenõrzés elõkészítése Az ellenõrizendõ szervezet megismerése Az ellenõrzési célok és a feladatok Az ellenõrzési kockázat becslése Az ellenõrzési módszerek és eljárások Az ellenõrzésben részt vevõk kiválasztása Az ellenõrzés idõbeosztásának kialakítása Az úgynevezett átfogó tervezési dokumentum készítése Az ellenõrzési program elkészítése A megbízólevél kiadása Felkészülés az ellenõrzésre A helyszíni vizsgálat A megállapítások írásba foglalása Az ellenõrzés minõségbiztosítása Az ellenõrzés megállapításainak gyakorlati hasznosítása Felhasznált irodalom

6 3. Az ellenõrzések fajtái, az ellenõrzések általános típusai, csoportosítása A modern ellenõrzés bármely fajtája, típusa csak különbözõ vezetési, irányítási, igazgatási, szervezeti, felügyeleti rendszerek elemeként értelmezhetõ. Ugyanakkor az ellenõrzés maga is különféleképpen csoportosítható, osztályozható. Többféle megközelítés lehetséges: például ilyen besorolási lehetõség, hogy mi az összehasonlítás mércéje, illetve ki határozza meg azt (a jelen vagy a kívánt állapot, az ellenõrzõ vagy az ellenõrzött, netán valamely harmadik személy, illetve szerv). Az ellenõrzés osztályozható úgy is, hogy annak során mit hasonlítunk össze és mivel (például az elért eredményt a céllal vagy a felhasznált eszközöket az elért eredménnyel). A csoportosítás azon az alapon is elvégezhetõ, hogy az ellenõrzést végzõ a szervezeten kívül vagy belül helyezkedik el, de az is lehet az osztályba sorolási alap, hogy mikor kerül sor az ellenõrzésre (a döntés elõtt vagy után), stb. Az ellenõrzés kiemelten fontos területe a pénzügyi ellenõrzés, amely maga is különbözõ elemekbõl, illetve típusokból áll. Azt is látni kell, hogy a szabályozás fejlõdése és különösen a számítástechnika, információtechnológia új lehetõségei újabb és újabb osztályozási lehetõségeket kínálnak. A továbbiakban ezeket a lehetõségeket csak igen vázlatosan mutatjuk be, mert késõbb az ellenõrzés legfontosabb típusairól részletesen is szó fog esni Az ellenõrzések tipizálása és csoportosítása Az ellenõrzések típusba sorolására, csoportosítására a bevezetõben felsoroltakon túl számos további lehetõség van, mint például a szabályossági, törvényességi, a célszerûségi és teljesítménybeli, az elõzetes és utólagos vagy esetleg a folyamatba épített, hatósági, felügyeleti, informatikai, felügyelõbizottsági, önálló vezetõi cselekvés, az irányítás vagy a felügyelet része stb. szempontok alapján történõ tipizálás. Az ellenõrzés céljai szempontjából egy rendszernek külsõ (független) ellenõrzési és belsõ, kontroll jellegû elemei is vannak, amelyek egyaránt lehetnek elõzetesek (ex-ante), folyamatba építettek és utólagosak (ex-post). S vannak olyan többnyire hatósági ellenõrzési típusok is, amelyeknek az elemei végigkísérik a folyamatokat, s így mindhárom idõbeli ellenõrzési típushoz kapcsolódhatnak. (Például egy ház felépítését vagy egy bank mûködését végigkísérõ felügyeleti tevékenység, a kincstári finanszírozás folyamata stb.) Külsõ, az ellenõrzött szervezeten kívüli, tõle független, annak mûködésére irányuló ellenõrzés. (Ilyen lehet például a beruházásengedélyezési, a termék-forgalombahozatali, a közlekedésalkalmassági, az üzembe helyezési ellenõrzés, az informatikai feltételek vizsgálata stb., de a pénzügyi területeken a számvevõszéki ellenõrzés, a könyvvizsgálat stb.) Belsõ, szervezeten belüli kontrollrendszer. Ilyen például a vállalkozások mûködéséhez kapcsolható szakmai és pénzügyi kontroll vagy a kormányzati ellenõrzés, a hagyományos ex-post vizsgálatokat végzõ belsõ ellenõrzés, a monitoringtevékenység, a munkafolyamatba épített termék-végellenõrzés, a humánpolitikai vizsgálatok, a kifizetésekhez kapcsolható teljesítések ellenõrzése, újabban a kincstári ellenõrzés, de említhetjük itt a felügyelõbizottsági ellenõrzést is, stb. Mind a külsõ, mind a belsõ ellenõrzés relatív fogalom, azaz az ellenõrzött szervezetnek 25

7 I. rész Az ellenõrzésrõl általában az ellenõrzõ szervezettõl való függetlensége elhelyezkedése dönti el, hogy melyik ellenõrzési formáról van szó. A közpénzfelhasználás ellenõrzését illetõen a parlamenti demokráciákban, így az EU tagországaiban a külsõ és a belsõ állami ellenõrzés határa a törvényhozó és végrehajtó hatalom között húzódik. További lehetõséget ad a csoportosításra, hogy az ellenõrzést végzõ személy (szervezet) az állami intézményrendszernek a munkatársa (szervezeti egysége, hivatala stb.) vagy sem, s így az ellenõrzést polgári jogviszony keretében, megfelelõ szakmai képesítéssel rendelkezõ magánszemély, magántulajdonú szakmai szervezet valósítja meg, rendszerint abból a célból, hogy valamilyen garanciát vállaló igazolást adjon ki. Így például a független könyvvizsgálatot végzõ magánszemélyek, vállalkozások ha a pártatlanságukat biztosító függetlenségi feltételt betartják meghatározóan fontos elemei az ellenõrzés rendszerének, de bizonyos megszorításokkal e körbe sorolhatjuk a különbözõ szakterületeken véleményt adó igazságügyi szakértõket, a gépjármûvek eredetvizsgálatát végzõ magánvállalkozásokat is. Osztályozni lehet az ellenõrzést olyan szempontok szerint is, hogy az ellenõrzést végzõ rendelkezik-e vagy sem hatósági jogosítványokkal, illetve közvetlen, normatív intézkedési lehetõségekkel (felhatalmazásokkal). Amennyiben nem rendelkezik ezekkel, akkor kezdeményezéseit az állami intézményrendszer fórumain keresztül teszi meg, ha rendelkezik, akkor normatív döntést hozhat, amelynek megvan a maga jogorvoslati fóruma. Csoportosításra ad alapot a szakmai munkamegosztás is. Így például lehet beszélni közegészségügyi, építészeti, környezetvédelmi, oktatási stb. vagy pénzügyi területeken végzett kincstári, adóhatósági stb. ellenõrzésekrõl. Fontos tipizálási lehetõség, hogy az ellenõrzésnek a vizsgált szervezetet, tevékenységet illetõen milyen felhatalmazásai vannak, s az ellenõrzött területen mit vizsgál: szabályszerûséget, a naturális vagy a pénzügyi-gazdasági teljesítményt, illetve ezeknek valamilyen kombinációját, a szervezeti mûködés teljességét vagy csak annak bizonyos összefüggéseit (például állami támogatások hasznosításának szabályszerûségét). Osztályozási alap lehet, mint errõl a 6., 7. és 8. fejezetekben részletesebben is szó lesz, az államszervezeten belüli funkció, elhelyezkedés, az államháztartáshoz és annak rendszereihez, elemeihez, a hozzárendelt vagyonelemekhez való kapcsolódás, hatáskör. Ilyen megközelítésben beszélhetünk például az államhatalmi szervek törvényességet ellenõrzõ szerepérõl vagy az államigazgatási, hatósági ellenõrzésekrõl, s ezen belül az államháztartás bevételei realizálásának, illetve kiadásai teljesítésének ellenõrzéseirõl, a pénzügyi rendszer biztonságos mûködését szolgáló felügyeleti tevékenységekrõl. Az információtechnológia fejlõdése a legutóbbi idõszakban olyan helyzetet teremtett, hogy létét ma már nemcsak a különbözõ ellenõrzéseket támogató hasznos technikai eszköznek tekinthetjük, hanem olyan kényszerítõ modernizációs erõnek, amely maga is formálja az ellenõrzés céljait, s új területeket például a térinformatikai és a pénzügyi kifizetések összekapcsolása az Unió mezõgazdasági támogatásai realizálásában és annak szabályszerûsége, jogosultsága ellenõrzésében nyit meg. A továbbiakban ezért külön is foglalkozunk ezen új vizsgálati formákkal és megoldásokkal. 26

8 3. Az ellenõrzések fajtái, az ellenõrzések általános típusai, csoportosítása 3.2. Pénzügyi ellenõrzés A pénzügyi ellenõrzés meghatározása A vállalkozások világa, a kereskedelem nem létezhet szervezett társadalmi viszonyok, államháztartási kapcsolatok nélkül, s maga a szervezett termelõtevékenység, a vállalkozások, a közösségi feladatok ellátása, még a legprimitívebbek is ellenõrzési funkciókat követelnek, amelyek a pénz megjelenésével, a munkamegosztás és a technika fejlõdésével önálló elemmé váltak, specializálódtak. Így alakultak ki azok az alapvetõ belsõ és külsõ kontrollfunkciók, amelyeket ma is az osztályozás kiindulásaként vehetünk, és amelyek a szervezeti mûködés belsõ irányításához, vezetéséhez, illetve a külsõ üzleti kapcsolatok biztonságához (mint látjuk, ilyen például a könyvvizsgálat), illetve a társadalmi mûködéshez szükséges közterhek teljesítéséhez (adó- és vámellenõrzés, pénzügyi felügyelet) kapcsolódnak. A pénzügyi ellenõrzésnek ma Magyarországon nincs egységesen elfogadott definíciója. A különféle jogszabályok ebben a körben az alábbi kifejezéseket használják: államháztartási ellenõrzés, számvevõszéki ellenõrzés, költségvetési ellenõrzés, felügyeleti költségvetési ellenõrzés, könyvvizsgálat, belsõ ellenõrzés, belsõ pénzügyi audit, illetve újabban utalva a rendszerszerû mûködésre belsõ kontrollrendszer. Meg kell jegyezni: a megnevezések nem utalnak sem az ellenõrzés tartalmára, sem szintjére, ráadásul átfedéseket tartalmaznak. Például a számvevõszéki ellenõrzés lefedi az egész államháztartást, a költségvetésre irányul, a felügyeleti ellenõrzés is az államháztartáson belül mûködik, stb. A pénzügyi ellenõrzés pontosabb fogalmi meghatározására is, mint ezt az 1.2. pontban már más összefüggésben érintettük, alapvetõen két lehetõség van. Az egyik a technikai, eljárási alapú megközelítés, amely az ellenõrzött szervezet elszámolásainak törvényességét, szabályszerûségét ítéli meg, és/vagy az ellenõrzött feladat, tevékenység, szolgáltatás, funkció ellátásának gazdaságosságát, hatékonyságát, eredményességét minõsíti. A másik lehetõség pedig az, amikor az eljárás tartalmi, a társadalmi-gazdasági mûködés pénzügyi-biztonsági céljait ragadjuk meg. Ezt a megközelítést alkalmazzuk könyvünkben is, s erre építjük meghatározásainkat. Az ellenõrzés (jogi) tartalma: információk szerzése, elemzése, értékelése és továbbítása intézkedések, korrekciós döntések céljából. (Természetesen az is egyfajta döntés lehet, hogy nem kell beavatkozni, mert a rendszer a meghatározott célrendszernek megfelelõen, szabályosan és eredményesen mûködik.) A Legfõbb Ellenõrzési Intézmények Nemzetközi Szervezete (INTOSAI) 1977-es alapnyilatkozata megállapítja, hogy maga az ellenõrzés nem cél, hanem olyan szabályozó rendszernek a nélkülözhetetlen része, amely azt szolgálja, hogy fel lehessen tárni az eltérést az elfogadott céloktól, szabályoktól, a törvényességtõl, a hatékonyságtól, az eredményességtõl és a gazdaságosságtól. Ez egyben osztályozási lehetõséget is ad. Szabályossági (törvényességi), átfogó, rendszer- vagy teljesítmény-ellenõrzésekrõl beszélhetünk. Ahhoz azonban, hogy erre lehetõség nyíljon, az ellenõrzést megfelelõ idõben kell elvégezni azért, hogy a vizsgálati tapasztalatok alapján meg lehessen tenni a szükséges korrekciókat (intézkedéseket), a felelõsség megállapítha- 27

9 I. rész Az ellenõrzésrõl általában tó, az esetleges kártérítés érvényesíthetõ legyen, vagy a jövõre vonatkozóan szükséges (korrekciós) lépéseket meg lehessen tenni. Mint ezt késõbb részletesebben kifejtjük, a pénzügyi ellenõrzésnek kapcsolódóan annak közvetlen, technikai hibajavító, megelõzõ és szankcionáló céljaihoz szigorú tartalmi és eljárási kritériumai vannak, például a tárgy- és tényszerûség, a feladat, a hatáskör és a felelõsség összefüggése, a vizsgálat minõségét biztosító egységesített (standardizált) eljárások érvényesítése stb A pénzügyi ellenõrzés célja, mûködési kerete a közszférában A közszférában alkalmazott pénzügyi ellenõrzés alapvetõ tartalmi célja a közfinanszírozás, a gazdálkodás biztonságának a szolgálata, erõsítése. Ebben a tekintetben tehát nem lehet különbséget tenni a társadalmi mûködéshez szükséges bevételek, hozzájárulások realizálásához (közteherviseléshez), illetve a közkiadások teljesítéséhez kapcsolódó kontrollokban. Ugyanakkor, mint majd a továbbiakban, az 5., 6., 7. és 8. fejezetben látjuk, lényeges különbségek vannak köztük államszervezeti besorolásukat, az általuk alkalmazható technikákat, valamint az ellenõrzés közvetlen, technikai céljait illetõen a tapasztalatok realizálásában, az intézkedési, kezdeményezési felhatalmazásokban. A pénzügyi ellenõrzés ideértve témánk szempontjából az államhatalmi, az államigazgatási-hatósági és a pénzügyi-felügyeleti ellenõrzõ tevékenységeket, sõt a könyvvizsgálatot is képet ad arról, hogy a társadalmi mûködés (köz)pénzügyi folyamatai miként alakulnak, biztonságos-e a mûködés, illetve beavatkozást indukál, ha ennek hiánya vagy kockázata beleértve a közterhekhez való hozzájárulás teljesítését is tapasztalható. Az állami szervek által végzett pénzügyi ellenõrzés nemcsak a költségvetési intézményrendszer, az államgazdaság mûködésének beépített stabilizátora, hanem újabban a közszféra és az általa generált üzleti kapcsolatokkal (is) érintett magánvállalkozások szabályszerû és hatékony együttmûködésének is záloga. Az utóbbi ugyancsak a közpénzek, az adófizetõk védelmét szolgálja, hiszen ma már nem az az érdekes, hogy egy feladatot, szolgáltatást fizikailag ki vagy kik látnak el, s ez milyen államháztartási és privát (itt is egyre bonyolultabb együttmûködést igénylõ) finanszírozási csatornákon keresztül valósul meg, hanem az, hogy a rendszer mûködése a korábbinál hatékonyabb legyen. A pénzügyi ellenõrzés rendszerezett tapasztalatanyaga olyan következtetésekre is lehetõséget ad, amelyek hasznosítása hozzájárulhat a különbözõ, hosszabb távra elõretekintõ korrekciós mechanizmusok, társadalmi modernizációs programok, reformok alapjainak kidolgozásához. Az ellenõrzés megállapításainak következetes figyelembevétele tehát megteremti a lehetõségét, hogy e tevékenység ne csak a múltról és a jelenrõl beszéljen, hanem a jövõnek is szóljon. A pénzügyi ellenõrzést, illetve annak kereteit, a gazdaság és ehhez kapcsolódóan az államháztartás mûködésének sokoldalú kontrollja oldaláról, annak feltételei szemszögébõl célszerû értelmezni. A pénzügyi ellenõrzés mindig hatalmi vezetési irányítási (igazgatási) rendszerekhez kapcsolódik. Alapvetõ mûködési célja a közpénzügyek vitelében az átláthatóság (transparency) és elszámoltathatóság (accountability) biztosítása. A pénzügyi ellenõrzés rendszerének, felhatalmazá- 28

10 3. Az ellenõrzések fajtái, az ellenõrzések általános típusai, csoportosítása sainak, módszereinek, az államszervezetben elfoglalt, az ellenõrzött szervezethez képest külsõ vagy belsõ helyzetének összhangban kell lennie az adott idõszak államszervezetével, a közigazgatás rendszerével, a közvagyonnal, a közpénzekkel való gazdálkodás módszereivel. Az állami pénzügyi ellenõrzési rendszer a világ minden fejlett országában több elembõl, illetve alrendszerekbõl áll, amelyek jól felépített struktúrák esetén szervesen egymásra épülnek, és összehangolt rendszert alkotva mûködnek. Demokratikus államberendezkedés esetén a rendszer hatékony mûködését a megfelelõ jogszabályi háttér, az elfogadott nemzetközi ellenõrzési normák érvényesítése, az ezekkel összhangban végzett ellenõrzési munka és az ellenõrzõ szervezetek együttmûködése biztosítja. A konkrét megoldások természetesen tükrözik az adott ország közigazgatási, közfinanszírozási (államháztartási) rendszerének, történelmi és társadalmi hagyományainak és viszonyainak sajátosságait is. A rendszer alappillérei a végrehajtó hatalomtól független (külsõ) és a kormányzati (belsõ) pénzügyi ellenõrzés azonban minden országban megtalálhatók. A pénzügyi ellenõrzés semmilyen körülmények között nem vállalhat át gazdasági vagy politikai döntési kompetenciákat és felelõsséget, politikai igények érvényesítését, mint ahogyan a politikák minõsítése sem feladata. Ez annak ellenére nem lehet funkciója, hogy újabban a fejlett világ számvevõszékei vagy a könyvvizsgálók tanácsadói akár konkrét ügyhöz (például egy privatizációs ügylet elõkészítése) kapcsolódóan, akár hosszabb idõtávlatban, több vizsgálatból leszûrhetõ és általánosítható tapasztalatok alapján vagy konkrét feladathoz, például a következõ évi állami költségvetés elõkészítéséhez, illetve különféle fejlesztési tervekhez kapcsolódva elõrejelzõ, kockázatelemzõ (jelzõ) szerepre vállalkoznak, s véleményükkel parlamenti döntések alátámasztását, elõkészítését segítik. Szûkebb szakmai szempontból ugyanis ez utóbbi nem tekinthetõ pénzügyi ellenõrzésnek, de még a parlamentek és azok (állandó és ad hoc, tehát adott témára, intézményre irányított) vizsgálóbizottságai politikai ellenõrzésének sem. Még akkor sem, ha ez a politikai indíttatású, nyíltan csoportérdekektõl vezérelt munka pénzügyi területen érvényesül, s ahhoz szakértõket is igénybe vesznek, vagy akár az állami intézményrendszer ellenõrzõ szervezete által biztosított, tényszerû információkra, megállapításokra hivatkoznak. Az újabban divatos átvilágításoknak, szakértõi véleményeknek akár kormányzati, sõt elõfordul, parlamenti szintû megrendelõk által vagy közigazgatási körbe, illetve magánszférába tartozó szakértõ személyek, szervek bevonásával készíttetett és közreadott dokumentumoknak nincs közük a pénzügyi ellenõrzéshez. Még akkor sem, ha ezek nyomán különbözõ felelõsségre vonó és korrekciós kezdeményezésekre kerülhet sor. Esetükben ugyanis nem teljesül a pénzügyi ellenõrzés tartalmi és eljárási kritériumrendszerének egyetlen eleme sem A pénzügyi ellenõrzés legfelsõ szintje A pénzügyi ellenõrzés tartalmához, céljaihoz kapcsolódó problémák továbbgondolása elvezet a hatalomgyakorláshoz kötõdõ kérdésekhez. A pénzügyi ellenõrzést végzõ szervezet funkciója, hatás- és feladatköre, államszervezeti betagozódása és mûködési mechanizmusai szoros kapcsolatot mutatnak a közteherviselés módjával, egyensúlyával, az államvezetés demokratizmusával, igazgatási felfogásával. Az ún. számvevõszéki típusú ellenõrzés más és több a pénzügyi ellenõrzés bármely hatalmi-igazgatási (irányítási) rendszerben megtalálható funkciójánál. Létrejötte a modern polgári ál- 29

11 I. rész Az ellenõrzésrõl általában lamszervezet kialakulásához kapcsolódik. Ha ennek, a világ legtöbb országában ma már alkotmányba foglalt intézménynek a több mint két évszázados, pártatlanságát függetlenségében megélõ karrierjét nézzük, akkor megszületésében és fejlõdésében a vállalkozás szabadságát és a polgárosodást mint generáló erõt kell látnunk. Mûködése kifejezi, hogy a népszuverenitás, a demokrácia elvei a pénzügyek területén is érvényre jutnak. A végrehajtó hatalom (kormány) pénzügyei is (szakmai) kontroll alatt állnak. A pénzügyi ellenõrzésnek ez a végrehajtó hatalomhoz képest külsõ formája a demokratikus intézményrendszer érettségétõl, az államháztartás felépítésétõl, a történelmi körülményektõl, céljaitól, s nem utolsó sorban korszerûségétõl függ. A parlamentek közhatalmi, ellenõrzési és törvényalkotási funkciójának gyakorlása sehol sem nélkülözheti ezt a szolgálatot. Annak mûködése szorosan követi a parlament és a kormány erõviszonyait, azt erõteljesen befolyásolja a parlament munkastílusa ahol elnöki kormányzás van, ott akkor az is, a képviselõk érdeklõdése. A számvevõszékeket elõször a bírói hatalmi ágba sorolták, mondván, hogy mintegy sajátos pénzügyi bíróságként mûködnek. Ez azt jelentette, hogy kötelezõen érvényesítendõ, határozat erejû megállapításaik nyomán a vizsgált szervek hibák, kifizetési tévedések, szabálytalanságok esetén kötelesek voltak a szükséges korrekciós lépéseket megtenni, miközben vétségeikért szankciók is sújtották õket. A szabályszerûségre koncentráló, lényegében bírói rendszerben mûködõ, legfõbb pénzügyi ellenõrzõ hatóság modell fokozatosan háttérbe szorult, mert a hatékonysággal és a célszerûséggel kapcsolatos vizsgálatok megállapításai, illetve ezek hasznosítása a törvényes és törvénysértõ minõsítéseknél (ítéleteknél) jóval árnyaltabb megközelítést igényelt. A számvevõszékekre ma általánosan jellemzõ, hogy teljes körû felhatalmazásuk van az államháztartás mûködése, illetõleg az állami vagyon hasznosítása, az állami vállalatok mûködése körében ellenõrzést végezni. Többségük az államháztartáson kívül felhasznált állami pénzeszközök hasznosítását is vizsgálhatja. Az is általános és igen lényeges, hogy ezek az ellenõrzõ szervezetek vizsgálják a költségvetés végrehajtásáról szóló zárszámadási törvényjavaslatot, s mint errõl a késõbbiekben szó esik, egyre több országban annak megbízhatóságáról nyilatkozatot adnak. A közpénzügyek vitelének hosszabb távú biztonsági érdekei újabban olyan új, tanácsadásnak tekinthetõ megoldásokat is hoznak, amelyek parlamenti határozat, kormányzati felkérés alapján a különbözõ nemzeti méretû fejlesztési és modernizációs programokhoz, sõt például adórendszerbeli korszerûsítésekhez európai összefüggésekben kapcsolódnak. (A költségvetési törvényjavaslat megalapozottságának magyarországi, évrõl évre ismétlõdõ véleményezési kötelezettsége azonban hungarikumnak számít.) A pénzügyi ellenõrzés legfelsõ számvevõszéki szintje követi azokat a változásokat, amelyek az államszervezet fejlõdésében és a nemzetközi kapcsolatokban bekövetkeztek, újabb és újabb, együttmûködésben, nemzetközi szervezésû, ún. közös és párhuzamos vizsgálatokban stb. megnyilvánuló kihívásokat teremtve a számvevõszéki ellenõrzés számára. Mindez mutatja a végrehajtó hatalom pénzügyei külsõ kontrolljának fejlõdési lépcsõit, ahogy az a politikai-gazdasági fejlõdés nyomán fokozatosan a szabályok, törvények betartására vonatkozó külsõ, népszuverenitás nevében végzett vizsgálatoktól, vagyis a végrehajtó hatalom törvénytiszteletének értékelésétõl, az államszervezet mûködése teljesítményének ellenõrzésén, illetve képességének kifejlesztésén át, 30

12 3. Az ellenõrzések fajtái, az ellenõrzések általános típusai, csoportosítása támaszkodva vizsgálati tapasztalataira és arra, hogy alkalmas az elszámoltathatóság, átláthatóság kritériumainak országhatárokon túllépõ, nemzetközi tanúsítására, eljut a parlamentnek nyújtott komplex tanácsadói szolgáltatásokig. Az ilyen intézményeket a nemzetközi szóhasználatban legfelsõ szintû, általános hatáskörû ellenõrzõ szervezetként, intézményként határozzák meg (Supreme Audit Institution/ Organisation SAI vagy SAO), amely kizárólag a legfõbb törvényhozó/államfõi hatalomnak, illetve a törvényeknek van alárendelve. Ami egyben megjelöli a politikai és szakmai (nézetbeli) pártatlanságát megalapozó függetlenségének igen magas fokát, valamint azt, hogy egy demokratikusan mûködõ államszervezetben alkotmányos garanciája van annak, hogy csak egy legmagasabb szintû pénzügyi-ellenõrzési fórum lehet. az ellenõrzések osztályozása a vizsgálatok elõzetes és utólagos jellege belsõ és külsõ ellenõrzés ellenõri függetlenség államháztartás pénzügyi ellenõrzés átláthatóság és elszámoltathatóság számvevõszéki típusú ellenõrzés SAI vagy SAO MEGTANULANDÓ FOGALMAK ELLENÕRZÕ KÉRDÉSEK 1. Milyen szempontok szerint lehet csoportosítani az ellenõrzéseket? 2. Az ellenõrzéseknek milyen típusai vannak? 3. Melyek a pénzügyi ellenõrzés technikai, eljárási jellemzõi? 4. A pénzügyi ellenõrzésnek melyek a tartalmi céljai? 5. A pénzügyi ellenõrzésnek milyen szervezeti tagoltsága van, és az egyes területeket milyen sajátosságok jellemzik? 6. Mit értünk számvevõszéki típusú ellenõrzés alatt, és az ellenõrzés milyen irányban fejlõdik? 7. Mit értünk az ellenõr szervezeti és funkcionális függetlenségén? 31