12 Az ingatlanügyletek és az Áfatörvény

12 Az ingatlanügyletek és az Áfatörvény 12/1 Az ingatlanok értékesítésére és bérbeadására vonatkozó általános forgalmi adó szabályok 12/1.1 Adóalanyiság kérdése ingatlan bérbeadás és értékesítés esetén 12/1.2 Az adó alapja 12/1.2.1 Ingatlan értékesítés egyes eseteire vonatkozó speciális szabályok 12/1.2.2 Ingatlan bérbeadáshoz kapcsolódó szolgáltatások megítélése 12/1.3 Az adómértéke 12/1.3.1 Az ingatlan értékesítés adóterhe 12/1.3.2 Ingatlan bérbeadás adóterhe 12/1.4 Az adófizetésre kötelezett személye ingatlan értékesítés illetve bérbeadása esetén 12/1.5 Teljesítés időpontja adófizetési kötelezettség keletkezése 12/1.5.1 Ingatlan értékesítés 12/1.5.2 Ingatlan bérbeadás 12/1.6 Az adólevonási jog

12 Az ingatlanügyletek és az Áfatörvény 12/1 Az ingatlanok értékesítésére és bérbeadására vonatkozó általános forgalmi adó szabályok Az áfatörvény az ingatlan értékesítésére és bérbeadására hasonló szabályozási technikát alkalmaz. Tekintettel e két ügylet típus szabályozási hasonlóságára az alábbiakban párhuzamosan kerül bemutatásra az ingatlan értékesítésének illetve bérbeadásának fogalma, az adóalap megállapítás módja, a vonatkozó adómértéke, az adófizetésre kötelezett személye, a teljesítési időpontra vonatkozó szabályok, és végül az adólevonási jog gyakorolhatósága. Itt jegyezzük meg, hogy a szóban forgó ügyletek esetében a teljesítési hely az áfatörvény 25. és 39. -ában foglaltaknak megfelelően mindig az értékesítés illetőleg a szolgáltatás tárgyát képező ingatlan fekvéséhez igazodik. Következésképpen az áfatörvény alábbiakban ismertetett rendelkezéseit akkor kell alkalmazni, ha az ingatlan belföldön található. Amennyiben azonban az ingatlan Magyarország területén kívül helyezkedik el az áfatörvény nem alkalmazható. 12/1.1 Adóalanyiság kérdése ingatlan bérbeadás és értékesítés esetén A szóban forgó ügyletek esetén mindenekelőtt az azt teljesítő személy adóalanyiságát a főszabály figyelembevételével kell vizsgálni. Bérbeadási jogviszony esetén kizárólag ezt szükséges áttekinteni. Az áfatörvény 5. (1) bekezdés szerint adóalanynak minősül az a jogképes személy vagy szervezet, aki (amely) saját neve alatt gazdasági tevékenységet folytat, tekintet nélkül annak he- A főszabályra alapított adóalanyiság

lyére, céljára és eredményére. Az áfatörvény adóalanyiságra vonatkozó általános szabályai a magánszemélyek vagy nem adóalany jogi személy ingatlanértékesítései esetében is irányadók. A jogszabály 6. (1) bekezdése alapján gazdasági tevékenységnek minősül a bevétel elérése érdekében rendszeresen vagy üzletszerűen végzett tevékenység, így különösen: a termelésre irányuló ipari, mezőgazdasági, kereskedelmi, az egyéb szolgáltatói tevékenység. Az adóalanyiság tehát független attól, hogy a végzett gazdasági tevékenység eredménnyel jár vagy sem és független attól is, hogy a gazdasági tevékenységet végző belföldi-e vagy külföldi személy vagy szervezet. Mint látható, a gazdasági tevékenység meghatározásának lényeges eleme a rendszeresség, illetve az üzletszerűség: e két jellemző közül már az egyik önállóan is megalapozza az áfa alanyiságot. A rendszeresség és üzletszerűség bár hasonló tartalmú, mégsem azonos jelentésű. Annak ellenére, hogy mind a kettő feltételez bizonyos fokú állandóságot, folytonosságot, az üzletszerűség a rendszerességnél kicsit többet takar. A rendszeresség esetében mindegy, hogy a tevékenységet nyereség vagy haszonszerzés céljából végzik-e, a hangsúly az ismétlődésen van, míg az üzletszerűség feltételez egy bizonyos mértékű nyereségre irányultságot. A rendszerességet illetve üzletszerűséget ugyanakkor csak az adóalanyiság megalapozásánál kell vizsgálni. A rendszeresség, illetve az üzletszerűség meghatározásához segítséget nyújthat annak mérlegelése, hogy a tevékenység tartós jellegű-e vagy a kérdéses személy, szervezet megélhetésében nem elhanyagolható mértékű-e. Adott esetben a három év alatt 2 darab ingatlan értékesítése ugyan nem nevezhető rendszeresnek, az üzletszerűség vizsgálata során azonban megteremtheti az adóalanyiságot. Üzletszerű-

nek lehet nevezni, például ha kifejezetten eladási célból vásárolt két vagy három ingatlan felújítást követőértékesítése olyan mértékű bevételt eredményez, amely az értékesítő személy megélhetésében nem elhanyagolható mértékű. Egyértelműen megállapítható az adóalanyiság abban az esetben például, amikor egy természetes személy tulajdonába került több hektár külterületi ingatlannak minősülő területet belterületté nyilváníttat, és kb. 100 db építési telket alakít ki belőle, melyet rövid időn belül adásvételi szerződésekkel idegenít el. A tartós és rendszeres értékesítés jogügyletek száma és gyakorisága kétségtelenül megalapozza az adóalanyiságot. Az adóalanyiságot egyébként már önmagában az a tény is alátámasztja, hogy a magánszemély szándéka a több darabban való értékesítés. Megélhetési forrásaiban pedig vélelmezhetően számottevő lesz az ismétlődő jellegű eladásaiból származó bevétel. Az áfatörvény 259. 4. pontja értelmében ingatlan bérbeadásnak minősül a bérleti szerződésen alapuló jogviszony mellett minden olyan egyéb jogviszony is, amelynek tartalma alatt a jogosult az ellenérték egészét vagy túlnyomó rérszét a termék időleges használatáért téríti vagy téríteni köteles a kötelezettnek. E fogalom a későbbiekben még részletesebb kibontásra kerül, azonban már ebből is jól látható, hogy tartós jogviszonyról beszélünk, azaz az áfatörvény értelmében vett bérbeadás körébe tartozó szolgáltatás minden esetben megalapozza az adóalanyiságot, mivel az az áfatörvény 6. (1) bekezdése szerinti gazdasági tevékenység fogalmának kimerítése nélkül elképzelhetetlen. Ha az ingatlanok értékesítésével összefüggésben kizárható az általános szabály alapján történő adóalanyiság megállapíthatóságának lehetősége, az áfatörvény 6. (4) bekezdés b), c) pontját kell egyes ingatlanok értékesítése vonatkozásában vizsgálni. Sorozat jellegre alapított adóalanyiság

Mindenekelőtt tekintsük át, hogy a sorozat jellegű értékesítésre alapozott adóalanyiság, mely ingatlanok értékesítése esetén jöhet számításba. A jelzett jogszabályhelyekben foglaltak alapján: azon beépített ingatlan (ingatlanrész) és ehhez tartozó földrészlet melynek első rendeltetésszerű használatba vétele még nem történt meg, vagy első rendeltetésszerű használatba vétele megtörtént ugyan, de az arra jogosító hatósági engedély jogerőre emelkedése és az értékesítés között még nem telt el 2 év (továbbiakban: beépítés alatt álló, illetőleg beépített új ingatlan) vagy építési telek (telekrész) értékesítése esetén kell vizsgálni azt, hogy a szóban forgó szakaszok alapján a sorozat jellegű ingatlan értékesítésre tekintettel fennáll-e az adófizetési kötelezettség. Az áfatörvény 259. 7. pontja értelmében építési telek az épített környezet alakításáról és védelméről szóló törvényben meghatározott építési telek és építési terület, amely egyúttal nem minősül beépített ingatlannak. Az épített környezet átalakításáról és védelméről szóló 1997. évi LXXVIII. törvény (a továbbiakban: Épt.) 2. 6., 3., 21. és 7. pontjai értelmében: Építési telek (6. pont): beépítésre szánt területen fekvő, az építési szabályoknak megfelelően kialakított és közterületnek gépjármű-közlekedésre alkalmas részéről az adott közterületre vonatkozó jogszabályi előírások szerint, vagy önálló helyrajzi számon útként nyilvántartott, közforgalom elől el nem zárt magánútról gépjárművel közvetlenül, zöldfelület, illetve termőföld sérelme nélkül megközelíthető telek. Telek (3. pont): egy helyrajzi számon nyilvántartásba vett földterület. Beépítésre szánt terület (21. pont): a település közigazgatási területének a beépített, illetve a további beépítés céljára szolgáló területrésze.

Építési terület (7. pont): olyan telek vagy telkek csoportja, amely a nyomvonal jellegű építmények elhelyezésére szolgál. Az előzőekből következően az Épt. szerint a beépítésre szánt területen belül szűkebb kategória a telek, ami lehet építési telek és építési terület. Ez utóbbi kettő az áfatörvény alkalmazásában adóköteles körbe tartozó építési teleknek minősül, feltéve, hogy nem minősül beépített ingatlannak. Sorozat jellegűnek minősül az áfatörvény 259. 18. pontja alapján, ha 2 naptári éven belül negyedik vagy további építési telket (telekrészt) és/vagy beépítés alatt álló, illetőleg beépített új ingatlant értékesítenek, valamint a rá következő 3 naptári éven belül további építési telket (telekrészt) és/vagy beépítés alatt álló, illetőleg beépített új ingatlant értékesítenek. Figyelembe kell venni a sorozatjelleg megvalósulásának vizsgálata során, hogy ha olyan építési telket (telekrészt) és/vagy beépítés alatt álló, illetőleg beépített új ingatlant értékesítenek, amely tulajdon kisajátítás tárgyát képezi, vagy amelynek szerzése az értékesítőnél az illetékekről szóló törvény alapján öröklési illeték tárgyát képezte, az az előzőekben említett darabszámba beleszámít ugyan, de önmagában nem minősül sorozat jelegűnek. Ennek megfelelően nem keletkeztet ingatlan sorozat jelleggel történő értékesítése miatti adóalanyiságot, ha 2 éven belül négy olyan ingatlant értékesített egy magánszemély csak, amelyek öröklési illeték tárgyát képezték, vagy kisajátítási eljárás tárgyát képezték. Azonban, ha például három örökölt ingatlant és egy vásárolt, vagy kapott ingatlant értékesít 2 éven belül, akkor a sorozatjelleg megvalósul, és a negyedik ingatlan eladása adóalanyiságot eredményez (természetesen csak az előzőekben meghatározottak szerinti beépítés alatt álló, illetőleg beépített új ingatlan és építési telkek veendők figyelembe ebből a szempontból, és a három fajta ingatlant vegyesen építési telek, beépítés alatt álló és beépített új ingatlan kell számításba venni).

A sorozat jelleg megállapításánál a 2 naptári év első éve a 2008. év az áfatörvény 261. (7) bekezdése alapján. Fontos hangsúlyozni ezen speciális szabályozásnál, hogy az általános forgalmi adóalanyiság kérdésének megítélésénél elsődlegesen az előzőekben is említett főszabályt kell alapul venni. Vagyis, ha az építési telek, vagy beépítés alatt álló vagy beépített új ingatlan értékesítés eleve üzletszerű a korábbi példánál maradva hatalmas földterületet megvásárolva azt építési telekké átminősítve, esetleg közművesítve, parcellázva vagy akár egyben értékesítenek, akkor az áfa-alanyiság az üzletszerűség miatt már fennáll a főszabályra tekintettel, a sorozat jelleget nem is kell vizsgálni. (Ilyen esetben annak sincsen jelentősége, hogy milyen ingatlanok képezik az értékesítések tárgyát.) A sorozat jellegre alapítható speciális adókötelezettség esetében a megjelölt ingatlanok esetében az adómentesség és az adókötelezettség között választási lehetőség nincs, mert a sorozat jellegű értékesítés miatt adóalannyá váló személy, szervezet ezen értékesítése minden esetben adóköteles körbe tartozik (amint az egyértelművé válik majd a későbbiekben ismertetett szabályok alapján is). Ezen értékesítésre továbbá a fordított adózás hatálya sem terjed, vagyis az értékesítő köteles az értékestéssel összefüggésben megfizetni az áfát. Sorozat jellegű értékesítéssel kapcsolatos eljárási szabályok Az egyes ingatlanok sorozat jelleggel történő értékesítése miatti speciális adóalanyiság bekövetkezésekor az adóhatósághoz bejelentést kell tenni. Az általános forgalmi adót ilyen esetben az adóhatóság határozattal állapítja meg (kivetéses adózás) az áfatörvény 263. (7) bekezdésében foglalt szabályozás alapján, mely alól kivételt képez az az eset, ha egy egyéni vállalkozó vagy általános forgalmi adóalany magánszemély a vállalkozásában nem hasznosított ingatlanjait sorozat jelleggel értékesíti. Ilyen esetben az adóalany az értékesítést terhelő áfát a normál áfa bevallásában rendezi önadózással. Az adózónak az adóalanyiságot eredményező negyedik (vagy a rá következő 3 éven

belül további) ingatlan értékesítésről az adóhatóságnál e célra rendszeresített nyomtatványon az áfatörvény szerinti teljesítés időpontját követő 30 napon belül bejelentést kell tenni, mely bejelentés a jogkövetkezmények szempontjából az adóbevallással esik egy tekintet alá. Ebben az adó megállapításához szükséges bejelentésben nem csak az értékesítést terhelő fizetendő adó megállapításához szükséges adatokat teljesítés időpontja, ellenérték, felszámított áfa, esetlegesen az alkalmazott árfolyam stb. kell bejelenteni, hanem az adott ingatlanhoz kapcsolódó beszerzéseket terhelő, az előzetesen felszámított és levonható adó megállapításához szükséges adatokat is. Az ezzel kapcsolatos adóalanykénti bejelentkezést az egyébként is használatos 10T101. számú bejelentő és változás-bejelentő lap alkalmazásával kell megtenni. Az adókötelezettség kivetéssel történő megállapítására 2010. január 1-jétől az erre rendszeresített 10TSI_B adatbejelentő nyomtatványt szükséges benyújtani, az adófizetési kötelezettség keletkezését megalapozó ingatlan értékesítésének időpontját követő 30 napon belül.

12/1.2 Az adó alapja Az általános forgalmi adó rendszerében az adó alapja termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása esetében a pénzben kifejezett ellenérték, amelyet a jogosult kap vagy kapnia kell akár a termék beszerzőjétől, szolgáltatás igénybevevőjétől, akár harmadik féltől, ideértve a támogatások bármely olyan formáját is, amely a termék értékesítésének, szolgáltatás nyújtásának árát (díját) közvetlenül befolyásolja. A polgári jog szabályainak keretei között a felek saját maguk állapítják meg egy-egy ügylet ellenértékét, azaz azt az összeget, amelyet a szolgáltatás igénybevevője vagy a termék beszerzője köteles megfizetni a teljesítésre kötelezettnek. Az áfatörvény 65. -a főszabály szerint ezt az összeget tekinti az adó alapjának kivéve bizonyos eseteteket, melyek ismertetésre kerültek e könyv adóalappal foglalkozó fejezetében. Lényeges azonban hogy a jelzett paragrafusban foglaltak szerint nincs jelentősége annak, hogy a teljesítésre kötelezett kitől kapja az általa nyújtott szolgáltatást, átadott termék ellenértékét. Az ingatlanok tekintetében a törvény különleges szabályokat nem állapít meg. 12/1.2.1 Ingatlan értékesítés egyes eseteire vonatkozó speciális szabályok Ingatlan kisajátítási eljárásban megfizetett kártalanítás Az ingatlanok esetében gyakran előfordul, hogy kisajátítás formájában kerül az állam tulajdonába egy-egy terület, melynek adójogi kezelése az alábbiak szerint alakul. A törvény 259. 6. pontja alapján ellenértéknek minősül bármilyen vagyoni előny, ideértve a meglévő követelés mérséklésére elismert vagyoni érték is a kártérítés kivételével. E szabályból következőleg a kártalanítás ellenértéknek minősül. Így például az ingatlan kisajátítás is áfa hatálya alá tartozó termékértékesítésnek minősíthető függetlenül attól a ténytől, hogy az ingatlan tulajdonjogának átruházására hatósági határozattal került sor tekintettel arra, hogy az áfatörvény 16. szerint adóköteles termékértékesítés bírósági és más hatósági határozat alapján is létrejöhet. Ahogy azt az előzőekben is jeleztük a kártérítés

nem minősül ellenértéknek, a kisajátítási eljárás során megfizetett kártalanítás azonban adóalapot képező ellenértéknek tekintendő. 12/1.2.2 Ingatlan bérbeadáshoz kapcsolódó szolgáltatások megítélése Az áfatörvény 70. (1) bekezdés b) pontja úgy rendelkezik, hogy termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása esetében az adó alapjába beletartoznak a felmerüit járulékos költségek, amelyeket a termék értékesítője, szolgáltatás nyújtója hárít át a termék beszerzőjére, szolgáltatás igénybevevőjére, így különösen a bizománnyal, egyéb közvetítéssel, csomagolással, fuvarozássál és biztosítással összefüggő díjak és költségek. A fenti rendelkezés alapján, amennyiben bérbeadás történik és ehhez kapcsolódóan számláznak tovább például közüzemi költséget, akkor az minden esetben az áfatörvény 70. (1) bekezdés b) pontja szerinti járulékos költség, és mint ilyen osztja a főszolgáltatás, azaz a bérbeadás áfarendszerbeli megítélését, függetlenül attól, hogy a közüzemi költségek összegének meghatározása elkülönített mérőóra segítségével, vagy pedig vetítési alappal került meghatározásra. Közüzemi költségek A bérbeadás során felmerült közüzemi szolgáltatások ugyanis nem önmagukban, önállóan minősülnek, hanem a bérbeadáshoz szorosan kapcsolódnak, a bérbeadás teljesítéséhez elengedhetetlenül szükségesek, hiszen amennyiben a bérlő nem veszi bérbe az ingatlant, rá áthárítható közüzemi költség föl sem merül, így elmondható, hogy akár van elkülönített mérésre lehetőség, akár nincsen, a közüzemi költségek a bérbeadás adóalapjának részét képezik, így nem számlázhatók önálló szolgáltatásként még akkor sem, ha a szolgáltatás mérése az adott bérleményben elkülönített mérőórával történik.

Egyéb, bérbeadáshoz kapcsolódó költségek Más a helyzet, ha a felek az irodahelyiségek rendszeres takarításáról, az irodaépület folyamatos őrzéséről, karbantartási szolgáltatásokról is rendelkeznek a bérleti szerződésben. Ezen szolgáltatásokról általánosságban ugyan elmondható, hogy jellemzően a bérbeadási tevékenységhez járulékosan kapcsolódnak azonban, ha ezek nem képezik a bérleti jogviszony részét, csupán a bérlő kívánságára eseti jelleggel végzik, illetőleg a bérlőnek lehetősége van arra, hogy e szolgáltatásokat másoktól is igénybe vegye, akkor az nem tekinthető a bérbeadási jogviszonyhoz szorosan kapcsolódó szolgáltatásnak. A bérbeadási szolgáltatás e tevékenységek végzése nélkül is teljesíthető, ennek megfelelően ahhoz járulékosan kapcsolódónak sem tekinthető minden esetben. Ingatlan Tekintettel arra, hogy a 259. 4. pontjában foglaltak alapján ingyenes használója által ellenértéket kell tekinteni bérbeadás ellenértékének, hanem nem kizárólag a klasszikus bérleti jogviszonyok alapján fizetett megfizetett minden olyan összeget, amelyet valamely termék időleges közüzemi díjak használata kapcsán kell megfizetni, ezért abban az esetben, ha az adóalany az ingatlan használatát alapvetően térítésmentesen engedi át, de a használattal kapcsolatos pl. közüzemi költségeket megtérítteti a használóval, akkor az ezen a címen megtéríttetett költségek ingatlan bérbeadás ellenértékének tekintendők. Ez esetben a gyakorlat bérleti jogviszonyról beszél azaz a szolgáltatás áfa jogi megítélésére az ingatlan bérlet szabályai alkalmazandók, így az főszabályként adómentesen számlázandó a 86. (1) bekezdés l) pontja alapján, kivéve, ha a használatot átengedő adóalany élve az áfatörvény 88. (1) bekezdés b) pontjában foglalt lehetőséggel, az ingatlan-bérbeadásait adókötelessé tette. A fentiek alapján, amennyiben az adóalany egyes ingatlanait ingyenes használatba adja ugyan, de az ingatlannal kapcsolatosan felmerült bizonyos (tipikusan közüzemi) költségeit megtérítteti a használóval, akkor ez az általános forgalmi adó rendszerében ingatlanbérbeadás ellenértékének tekintendő, így a költségek kiszámlázása során alkalmazott adómérték attól füg-

gően alakul, hogy az adóalany választott-e az adott ingatlantípusra vonatkozóan adókötelezettséget. E helyzet elkerülésére alkalmas megoldás az, ha a közüzemi mérőórákat, illetve szerződéseket az ingatlant ingyenesen használó nevére írják át. Ebben az esetben ugyanis a lakás tulajdonosa részére ténylegesen nem fizetnek ellenértéket, a lakáshasználó ugyanis kizárólag a közüzemi szolgáltatást nyújtóval áll olyan jogviszonyban, melyben a szolgáltatással szemben ellenérték is megfizetésre kerül.

12/1.3 Az adómértéke Az adóalany által értékesíteni vagy bérbeadni kívánt ingatlan adókötelezettségét alapvetően két dolog határozza meg. Egyrészt értelemszerűen az áfatörvény főszabályként alkalmazandó rendelkezései, másrészt az adóalany törvényi felhatalmazáson alapuló döntése. 12/1.3.1 Az ingatlan értékesítés adóterhe Az adókötelesen értékesíthető ingatlanok köre Az áfatörvény 86. (1) bekezdés j) pontjában foglaltak alapján kizárólag adóköteles formában értékesítheti az adóalany az olyan beépített ingatlant (ingatlanrész) és ehhez tartozó földrészletet, melynek első rendeltetésszerű használatba vétele még nem történt meg, vagy első rendeltetésszerű használatba vétele megtörtént ugyan, de az arra jogosító hatósági engedély jogerőre emelkedése és az értékesítés között még nem telt el 2 év (azaz azokat amelyeket az előzőekben a sorozat jellegű értékesítésre alapított adóalanyiságnál már beépítés alatt álló, illetőleg beépített új ingatlanként említettünk). A törvény 86. (1) bekezdés k) pontjában foglaltak alapján ugyancsak adókötelesen értékesíthető az adómentesség alól kivétel formájában említett építési telek. Ezen ingatlanok értékesítése kizárólag adókötelesen történhet, az adóalanynak tehát nincs módja arra, hogy adómentességet érvényesítsen. Ennek következménye az is, hogy a sorozat jelleggel értékesített ingatlanok esetében az adóhivatal minden esetben kiveti az áfát, és az adóalanynak nincs választási lehetősége. Századelőn épült ingatlan értékesítése használatbavételi engedély hiányában. Századelőn épült ingatlan értékesítése használatbavételi engedély hiányában. Magánszemély vevők egy a századelőn épült, az ingatlannyilvántartás adatai alapján 1968-ban társasházként bejegyzett ingatlanban elkülönült albetétként, lakásként bejegyzett négy

darab lakóingatlant kívánnak megvásárolni. Az ingatlanok vonatkozásában az eladót megelőző tulajdonos az ingatlanok funkcióváltást nem eredményező átalakítására, felújítására, korszerűsítésére építési engedélyt kért. A munkálatok megkezdődtek, azonban az eladó azt nem kívánja befejezni. A vevők az említett átalakításokat új építési engedély birtokában, saját elképzeléseik alapján kívánják elvégezni. Az elmúlt 2 éves időtartamot jóval meghaladó időszak alatt több esetben is sor került tulajdonosváltásra, ugyanakkor az ingatlanok első használatbavételi engedélye nem áll rendelkezésre. Mindezek alapján nem egyértelmű annak megítélése, hogy a fenti ingatlanok értékesítése adómentesnek minősül-e az Áfa tv. 86. -a (1) bekezdésének ja) pontja alapján, azaz függetlenül attól, hogy a használatbavételi engedély nem áll rendelkezésre, kezelhetők-e az ingatlanok akként az áfarendszerében, mint amelyeknek az első rendeltetésszerű használatbavétele már megtörtént. Az Áfa tv. 86. -a (1) bekezdésének j) pontja szerint mentes az adó alól a beépített ingatlan (ingatlanrész) és az ehhez tartozó földrészlet értékesítése, kivéve annak a beépített ingatlannak (ingatlanrésznek) és az ehhez tartozó földrészletnek az értékesítését, amelynek első rendeltetésszerű használatbavétele még nem történt meg [ja) pont] vagy első rendeltetésszerű használatbavétele megtörtént, de az arra jogosító hatósági engedély jogerőre emelkedése és az értékesítés között még nem telt el 2 év [jb) pont]. Az első rendeltetésszerű használatbavétel időpontjának az az időpont tekintendő, amikor az adott ingatlanra vonatkozóan a jogerős használatbavételi engedélyt kiadják, vagyis a rendeltetésszerű használatbavétel alatt nem a tényleges használatba vételt, hanem az erre jogosító engedélyben foglalt időpontot kell érteni, tehát a tényállapot nem kell vizsgálni.

Jelen esetben azonban figyelemmel arra, hogy a szóban forgó albetétek az ingatlan-nyilvántartásban lakásként szerepelnek, továbbá arra, hogy a lakóingatlanokat magában foglaló társasházat ekként már 1968-ban bejegyezték az ingatlan-nyilvántartásba, valamint tekintve, hogy az adott ingatlanok tulajdonjogát már több alkalommal átruházták, elmondható, hogy a kérdéses lakások első rendeltetésszerű használatbavétele már megtörtént. Több évtizede felépített és használatban lévő ingatlanok esetében, amennyiben nincs arra utaló tény, körülmény, hogy az adott ingatlan első rendeltetésszerű használatbavételére nem a használatbavételekor hatályos jogszabályok alapján került sor, úgy alapos okkal feltehető, hogy az adott ingatlan első rendeltetésszerű használatbavétele megtörtént és az áfa rendszerében is ekként kezelendő. Az a körülmény, hogy az eladót megelőző tulajdonos funkcióváltást nem eredményező munkálatokra amely munkálatok nem fejeződtek be építési engedélyt kért, a fent kifejtetteket nem befolyásolja, feltéve, hogy az átalakítási munkálatok nem az ingatlanok rendeltetési módjának megváltoztatására, esetleg további ingatlanok kialakítására irányultak és az építési engedélyt sem erre vonatkozóan bocsátották ki. Az első használatbavételi engedély megadása (és jogerőre emelkedése) szempontjából a rendelkezésre álló adatok alapján elmondható, hogy a kérdéses lakások első rendeltetésszerű használatbavétele megtörtént. Ebből következően, amennyiben az értékesítő gazdálkodó szervezet az ingatlanok értékesítésére nem választott adókötelezettséget [Áfa tv. 88. (1) bek. a) pont], úgy az ingatlanok értékesítése az Áfa tv. 86. -a (1) bekezdésének ja) pontja alapján mentes lesz az adó alól.

Az oldal felső része szerkesztési-tördelési okok miatt üres. A főszabály szerint adómentesen értékesíthető ingatlanok köre és az adóalany választási joga Az áfatörvény 86. (1) bekezdés j) és k) pontja alapján adómentes az olyan beépített ingatlan (ingatlanrész) és ehhez tartozó földrészlet továbbá a beépítetlen ingatlan értékesítése, amely nem tartozik az előző pont alá, azaz nem minősül beépítés alatt álló, illetőleg beépített új ingatlannak vagy építési teleknek.

E rendelkezés a törvény 88. (1) bekezdésében meghatározott adóalanyoknak biztosított választási jogának ismeretében csupán főszabálynak tekinthető, mivel az adóalanynak módjában áll adókötelezettséget választani. Amennyiben pedig él e lehetőséggel, lényegében valamennyi ingatlan értékesítését adókötelezettség terheli. (Már itt érdemes azonban felhívni a figyelmet arra, hogy e választásának további következménye, hogy az áfatörvény 142. (1) bekezdésének e) pontja alapján az adófizetésre kötelezett a vevő lesz.) Összefoglalva: az adóalany választásától függetlenül adókötelesen értékesíti: beépítés alatt álló, illetőleg beépített új ingatlant építési telket az adóalany adóhivatal felé tett nyilatkozatával adókötelesen értékesítheti, nyilatkozat hiányában adómentesen: beépítés alatt álló, illetőleg beépítetlent régi ingatlan valamint az építési teleknek nem minősülő földterületet A törvény ugyanakkor lehetőséget biztosít arra is, hogy a lakóingatlanok tekintetében e nyilatkozatától eltérően külön adómentességet válasszon az adózó. Amennyiben az adóalany élni kíván választási jogával és a főszabály szerint adómentesen értékesíthető ingatlan tekintetében adókötelezettséget kíván választani, arra az értékesítést megelőzően van lehetősége az adóhivatal felé tett előzetes nyilatkozattal. Az előzőekben kifejtettek alapján az adóalany 2010. évben hatályos szabályok szerint a következőképpen nyilatkozhat: a lakóingatlannak nem minősülő egyes beépített ingatlan (ingatlanrész) és az ehhez tartozó földrészlet értékesítése, illetve az egyes beépítetlen ingatlan (ingatlanrész) értékesíté- Az adóalany választási joga

se tevékenységre az adómentesség helyett az általános szabályok szerinti adókötelessé tételt választja a lakóingatlannak nem minősülő egyes beépített ingatlan (ingatlanrész) és az ehhez tartozó földrészlet értékesítése, illetve az egyes beépítetlen ingatlan (ingatlanrész) értékesítése tevékenységre az adómentesség helyett az általános szabályok szerinti adókötelessé tételt választja Az előzőekben tárgyalt szabályozást a 2010. január 1-jétől hatályos, az európai közösségi jogharmonizációs kötelezettségek teljesítését célzó egyes adótörvények módosításáról szóló 2009. évi CX. törvény (továbbiakban: módosító törvény) 21. -ában foglalt módosítás tartalmaz. Az ehhez kapcsolódó átmeneti rendelkezés a módosító törvény 67. (1) és (2) bekezdése szerint: ha a belföldön nyilvántartásba vett adóalany a módosító törvény hatályba lépésének napjáig azaz 2010. január 1-jéig az állami adóhatóságnak nyilatkozott arról, hogy az áfatörvény 86. (1) bekezdésének beépítés alatt álló és beépítetlen régi ingatlanok értékesítését adókötelessé teszi, nyilatkozatát a módosító törvény hatálybalépésének napjától, azaz a 2010. január 1-től számított 30 napon belül a lakóingatlan értékesítésére vonatkozóan megváltoztathatja. A lakóingatlan értékesítés adó alóli mentességét visszaállító nyilatkozat vagyis az adómentesség a módosító törvény hatálybalépésének napjától, 2010. január 1- jétől kezdődően alkalmazandó. (Függetlenül attól, hogy az áfatörvény 88. (5) bekezdésében foglalt öt éves időtartam még nem telt le.) Amennyiben a belföldön nyilvántartásba vett adóalany a módosító törvény hatályba lépésének napjáig, 2010. január 1-jéig a beépítés alatt álló és beépítetlen régi ingatlanok értékesítésének adókötelessé tételéről nem tett nyilatkozatot, akkor a módosító törvény hatályba lépésének napjától, azaz a 2010. január 1-től számított 30 napon belül nyilatkozhat arról, hogy a beépítés alatt álló és beépítetlen régi ingatlanok értékesítését a lakóingatlan értékesítés kivételével teszi adókötelessé.

Azaz csak a lakóingatlannak nem minősülő, ezen említett körbe tartozó, egyéb ingatlanok értékesítésére vonatkozóan választja az adókötelessé tételt. Ez a nyilatkozat szintén a módosító törvény hatálybalépésének napjától, azaz 2010. január 1-jétől kezdődően alkalmazandó. (Vagyis a változtatással érintett egyéb ingatlan értékesítésekre, az ezen időponttól kezdődően keletkező adófizetési kötelezettségek vonatkozásában.) Azoknak az adóalanyoknak, akik (amelyek) 2009. decemberéig az ingatlan értékesítés adókötelessé tételéről nyilatkozatot nem tettek, és ingatlan értékesítéseiket 2010. január elsejétől kívánják adókötelessé tenni, mégpedig oly módon, hogy az adókötelessé tétel a lakóingatlannak minősülő ingatlanokra ne terjedjen ki, célszerű, hogy ezirányú bejelentésüket csak 2009. december 31-ét követően tegyék meg, tekintettel arra, hogy 2009. december 31-éig az elkülönült választásra még nincs lehetőség. Az adózó által tett nyilatkozat a választás évét követő ötödik naptári év végégig köti. Tekintettel továbbá arra, hogy a választása alapján adókötelessé tett ingatlan értékesítés fordított adózás alá esik, ezért az értékesítőnek tájékoztatni kell a vevőt arról, hogy azután az adófizetésre ő lesz kötelezett. A jogszabály 87. értelmében mentes az adó alól a termék értékesítése abban az esetben, ha a) az értékesítést megelőzően a terméket kizárólag a 85. (1) bekezdése vagy a 86. (1) bekezdése szerint adómentes termékértékesítéshez és szolgáltatásnyújtáshoz használták, egyéb módon hasznosították, és a termékhez adólevonási jog nem kapcsolódott; b) az értékesítést megelőzően a termékhez kapcsolódó előzetesen felszámított adó a 124. és 125. szerint nem vonható le. Tárgyi eszközként nyilvántartott ingatlan értékesítése

A tárgyi eszközök értékesítése esetén gyakori kérdésként merül fel, hogy az áfatörvény 87. -ának a) pontját hogyan kell értelmezni különösen olyan értékesítések esetében, amelyek főszabály szerint adómentesek, de adókötelezettséget választhat az adóalany. Abban az esetben ha az ingatlant kizárólag közérdekű vagy egyéb jellegére mentes ügylethez használja, hasznosítja az adóalany, az értékesítés e jogszabályhely a) pontja alapján főszabály szerint adómentes. Más a helyzet, ha az adóalany olyan ingatlant értékesít melynek tekintetében adókötelezettséget választott. Lássuk a problémát egy konkrét példán keresztül. Egy biztosítási tevékenységgel foglalkozó gazdasági társaság megvásárol egy beépített új ingatlant. A beszerzés során az eladó áfát hárított át, mivel az eladó szándékától függetlenül az ügylet minden esetben adókötelesnek minősül. Az ingatlan használatát az adóalany megkezdi, tekintve azonban, hogy tevékenysége kizárólag adómentes ügyletekből áll, adólevonási jogot nem érvényesíthetett és így a beszerzéskor előzetesen felszámított adót nem helyezhette levonásba. Két évvel később úgy dönt, hogy értékesíti a tárgyi eszközként használt ingatlant. Tekintettel arra, hogy korábban az ingatlan beszerzését megelőzően, de az értékesítést megelőző 5 éven belül adókötelezettséget választott az adóhivatal felé tett nyilatkozatában, ezért kérdésként merül fel hogy az ügylet az érvényes nyilatkozat ellenére, a jelzett jogszabályhely alapján esetleg mégis adómentes! Az áfatörvény 87. a) pontjában foglaltak alapján ugyanis mentes az adó alól a termék értékesítése abban az esetben, ha az értékesítést megelőzően azt kizárólag a 85. (1) bekezdése vagy a 86. (1) bekezdése szerinti adómentes termékértékesítéshez és szolgáltatásnyújtáshoz használták, egyéb módon hasznosították, és a termékhez adólevonási jog nem kapcsolódott.

Ez az adómentesség azonban szubszidiárius jellegű, azaz az áfatörvény 88. -a alapján történt adókötelessé tétel felülírja az áfatörvény 87. -át. Ennek megfelelően a példa szerinti esetben az adóalany ingatlan értékesítése adóköteles ügyletnek minősül, mellyel összefüggésben az adófizetésre kötelezett a beszerző lesz, ha a fordított adózás feltételei fennállnak. Az áfatörvény 87. b) pontja alapján adómentes lehet egy olyan lakóingatlan értékesítése, amely új ingatlanként vagy adófizetést választó adóalanyként nem továbbértékesítési célra szerzett be az adóalany, hanem adott esetben tárgyi eszközként tevékenysége végzéséhez használja és az értékesítésre nem választott adókötelezettséget. Ebben az esetben az áfatörvény 124. (1) bekezdés h) pontja alapján nem vonható le a beszerzést terhelő előzetesen felszámított áfa. Ebből következőleg az ügylet adómentesnek minősül. Az alanyi adómentes adóalany által végzett valamennyi termékértékesítése a törvényben foglalt kivételektől eltekintve adómentes az áfatörvény 187. (2) bekezdésének főszabálya alapján. Ez az adómentesség a jogszabályban foglalt feltételek teljesítése mellett az adóalany nyilatkozata alapján személyéhez tapad. Alanyi adómentes adóalany által értékesített ingatlanok áfa kezelése Az alanyi adómentesség azonban nem terjed ki az e státuszba tartozó adóalany valamennyi értékesítésére. Az áfatörvény 193. (1) bekezdése alapján az adófizetésre kötelezettekkel azonos elbírálás alá esik, ha az adóalany a tulajdonában tartott tárgyi eszközét értékesíti. Ha ez az eszköz történetesen egy ingatlan, akkor az adófizetési kötelezettség tekintetében ugyanazokat a szempontokat szükséges vizsgálni, mint az általános szabályok szerint adózók vonatkozásában. Ennek megfelelően, ha az áfatörvény 86. (1) bekezdés j) és k) pontjában meghatározott ingatlant értékesít, ugyanúgy megilleti az adókötelezettség választásának a joga mint minden más adóalanyt. Erre való

tekintettel, ha a vevő főszabály szerint adómentesen értékesíthető ingatlant szerez be, célszerű nyilatkozatot kérnie minden adóalanytól függetlenül annak áfa jogi státuszától arra vonatkozóan, hogy választott-e adófizetési kötelezettséget. Ugyancsak a jogszabály 193. (1) bekezdése alapján további lényeges szabály, hogy a beépítés alatt álló, illetőleg beépített új ingatlan valamint az építési telek alanyi adómentes által történő értékesítése akkor is adóköteles, ha nem vállalkozásán belül használja az adóalany. Következésképpen az alanyi adómentesség alá tartozó adóalanyokra is ugyanazok a szabályok vonatkoznak ingatlan értékesítése esetén mint az általános szabályok szerint adózókra. 12/1.3.2 Ingatlan bérbeadás adóterhe Az ingatlan bérbeadásra vonatkozó általános forgalmi adózásbeli szabályok tárgyalásakor mindenekelőtt az áfatörvény 259. 4. pontja szerinti bérbeadás, -vétel fogalmát szükséges tisztázni, hogy behatárolhassuk az alábbi szabályok mely jogviszonyokban érvényesíthetőek. Eszerint: A "bérleti szerződésen alapuló jogviszony mellett minden olyan egyéb jogviszony is, amelynek tartama alatt a jogosult az ellenérték egészét vagy túlnyomó részét a termék időleges használatáért téríti vagy téríteni köteles a kötelezettnek" bérbeadásnak, bérbevételnek minősül. E meghatározásnak megfelelően az áfa rendszerében a polgári jogi szabályok szerinti bérleti szerződés minden esetben bérbeadásnak minősíthető. Ezenkívül azonban a jogalkotó tovább bővítette a fogalom meghatározást azzal, hogy a tartalmában használati jogviszonynak minősülő ügyleteket is ebbe a körbe helyezte el. Érdemes tehát ezzel összefüggésben áttekinteni a Ptk. szabályait is. A Ptk. 157. (1) bekezdésében foglaltak szerint a ha-

szonélvezeti jogánál fogva a jogosult a más személy tulajdonában álló dolgot birtokában tarthatja, használhatja és hasznait szedheti. A Ptk. 165. (1) bekezdésében foglaltaknak megfelelően a használat jogánál fogva a jogosult a dolgot a saját, valamint együttélő családtagjai szükségleteit meg nem haladó mértékben használhatja és hasznait szedheti. Egyebekben a használatjogára a haszonélvezet szabályait kell alkalmazni. Ugyancsak a Ptk. 452. (1) bekezdése a haszonbérleti szerződést úgy definiálja, hogy az alapján a haszonbérlő meghatározott mezőgazdasági földterület vagy más hasznothajtó dolog időleges használatára és hasznainak szedésére jogosult, és köteles ennek fejében haszonbért fizetni. Az előzőekben ismertetett polgári jogi szabályok alapján megállapítható, hogy a haszonélvezeti jog, a használati jog átengedése, valamint a haszonbérlet minden esetben kimerítheti az áfatörvény bérbeadás, -vétel áfatörvénybeli ismertetett definicióját. A szóban forgó jogviszonyok esetében, ugyanis a jogviszonyok lényegi tartalma a használati jog megszerzése, az ellenérték túlnyomó részét a használati jog megszerzéséért fizeti meg a szolgáltatás vásárlója. Az áfatörvény 86. (1) bekezdés l) pontja alapján főszabálya szerint adómentes az ingatlan (ingatlanrész) bérbeadása, haszonbérbeadása. Ettől eltérően azonban adókötelesen kell illetve lehet bérbe adni az ingatlant figyelemmel az áfatörvény 86. (2) bekezdésére illetőleg a 88. (1) bekezdésében foglaltakra. Áfatörvény 86. (2) bekezdés Minden esetben az általános adókulcs figyelembevételével adóköteles az ingatlan bérbeadási szolgáltatás, ha annak tárgya közlekedési eszköz elhelyezésének, parkolásának biztosítását szolgáló vagy az ingatlannal tartósan összekötött gép, egyéb berendezés bérbeadás vagy a széf bérbeadás.

Az előzőektől eltérően a kereskedelmi szálláshelyszolgáltatás 2009. július 9. napjától a 18 százalékos adómérték alá tartozik. A kereskedelmi szálláshely meghatározásakor a jogalkotó nem támaszkodik az általános adózási szabályoktól eltérő megítélés alá tartozó ügyletek tartalmának körülírásakor a Központi Statisztikai Hivatal nómenklatúráira. Az áfa-beli megítéléskor irreleváns továbbá az is, hogy más hazai vagy közösségi jogi rendelkezések milyen tartalmi és egyéb ismérvekkel határolják el az egyes tevékenységeket. Fentiek alapján a kereskedelmi szálláshely-szolgáltatás tartalmában igazodik a közös hozzáadottértékadó-rendszerről szóló 2006/112/EK tanácsi irányelv szerint kedvezményezhető szolgáltatások köréhez, így a kereskedelmi szálláshelyszolgáltatás alatt értendő minden olyan alapvetően turisztikai jellegű szolgáltatás, amely során ellenérték fejében az adott szálláshelyre vonatkozó jogszabályok szerinti követelményeknek megfelelő szállás biztosítása történik, így különösen: a szálloda, panzió, kemping, üdülőház, turistaszálló, ifjúsági szálló által nyújtott szálláshely-szolgáltatás; üdülők szálláshely szolgáltatása (függetlenül attól, hogy a szolgáltatást igényjogosultak és azok hozzátartozói, vagy más személy veszi igénybe); a kollégiumok, diákotthonoknak azon szálláshely-szolgáltatása, amely az áfatörvény 85. (1) bekezdés i) pontja alapján nem minősül mentes tevékenységnek; valamint a magánszálláshelyek idegenforgalmi célú hasznosítása. Gyakori kérdésként merül fel továbbá az olyan szolgáltatások adóterhének megítélése, melyek tartalma szerint évi rendszerességgel az év meghatározott időszakára egy adott ingatlan használati jogát engedi át. Mint azt a korábbiakból láttuk ez a jogviszony bérbeadásnak minősülhet az áfatörvény alkalmazásában, következésképpen az ingatlan bérbeadásra vonatko-

zó szabályokat kell alkalmazni. A szolgáltatás tehát főszabály szerint adómentesnek minősül. Jellemző ugyanakkor, hogy szállodák biztosítanak ilyen szolgáltatásokat annak érdekében, hogy hosszú távra biztosítsák szobáik kihasználtságát. Az általuk biztosított szobák pedig kereskedelmi szálláshelynek minősülnek, így azokat kizárólag adókötelesen lehet bérbeadni. A víziközmű bérbeadásával összefüggésben kialakított szabályozás esetében hasonlóakkal találkozhatunk. A vonatkozó szabályozással összefüggésben azonban a Ptk. ingatlanra vonatkozó szabályait is szükséges áttekintetnünk. A Ptk. vonatkozó rendelkezései szerint ingatlannak minősül a földterület, a felépítmény, valamint ezek alkotórésze. A Ptk. 95. (1) bekezdése értelmében a tulajdonjog kiterjed mindarra, ami a dologgal olyképpen van tartósan egyesítve, hogy az elválasztással a dolog vagy elválasztott része elpusztulna, illetőleg az elválasztással értéke vagy használhatósága számottevően csökkenne (alkotórész). Víziközmű Általános jelleggel kijelenthető, hogy a víziközművek (egyes víziközműveknél kivétel elképzelhető), a csatornák az ingatlan alkotórészét képezik, mivel az ingatlantól történő elválasztásukkal elpusztulnának, vagy használhatóságuk számottevően csökkenne. A Ptk. 95. (1) bekezdésében megfogalmazott alkotórész fogalomnak tehát megfelel a csatorna, víziközmű, vagyis az ingatlan alkotórészét képezi, így annak bérbeadása is ingatlan bérbeadásának tekintendő. Az áfatörvény 86. (2) bekezdés c) pontja szerint nem alkalmazható az ingatlan-bérbeadásra az adómentesség, az ingatlannal tartósan összekötött gép, egyéb berendezés bérbeadására. A csatorna, víziközmű pedig ilyen gép, egyéb berendezés, ezért a speciális szabály értelmében hiába minősül ingatlannak, ezeknek a bérbeadása nem adómentes az áfatörvény 86. (2) bekezdés c) pontja alapján.

Az áfatörvény 88. Az áfatörvény 88. (1) bekezdés b) pontja alapján a főszabály szerint adómentes bérbeadási tevékenységre az adóalany adókötelezettséget választhat. Ez tehát azt jelenti, hogy az adóalany választása alapján válhat adókötelessé az ingatlan bérbeadások zöme. Értelemszerűen elsősorban azon adóalanyok számára lehet előnyős ennek az opciónak a választása, akik más adóalanyoknak adnak bérbe ingatlant, illetve vannak olyan ráfordításaik amelyeket levonásba kívánnak helyezni. A bérbe, illetve haszonbérbe adónak az alábbi lehetőségei vannak: adókötelessé tegye a főszabály szerint a tevékenység egyéb sajátos jellege miatt adómentes ingatlan bérbeadási szolgáltatást (beleértve a lakóingatlan bérbeadását is) vagy kizárólag az egyéb ingatlanok bérbeadási tevékenységére válasszon adókötelezettséget, míg a lakóingatlan tekintetében ugyanezen szolgáltatásra adómentességet alkalmaz Az adóalany az adókötelezettség választással kapcsolatos bejelentési kötelezettségét az Art. szerint teljesíti azzal, hogy attól a választása évét követő ötödik naptári év végéig nem térhet el az áfatörvény 88. (5) bekezdésében foglaltak szerint. Ennek ellenére, amennyiben az adóalany a következő év elejétől (ezen választásra jogosító feltételek fennállása esetén) alanyi adómentességet választ, akkor az alanyi adómentesség ezen tevékenységre is kiterjed, függetlenül attól, hogy a bérbeadás adókötelezettsége választására vonatkozó 5 év nem telt el. Az 5 év módosítási tilalom a bérbeadási tevékenység adózási módjának ellenkező választására vonatkozik, és nem terjed ki az alanyi adómentesség választásának tilalmára.

Az előzőekben foglaltaktól eltérő szabályozás vonatkozik a földbérbeadási tevékenységre. Az áfatörvény vonatkozó rendelkezése alapján a földterület bérbeadása főszabály szerint a tevékenység sajátos jellegére tekintettel adómentes szolgáltatásnak minősül. Főszabály szerint a kizárólag földterület bérbeadási tevékenységet végzőnek is adóalanyként történő bejelentkezési kötelezettsége van még akkor is, ha tevékenysége az előzőek szerint adómentesnek minősül. Az art. vonatkozó rendelkezése értelmében azonban nem terheli bejelentési kötelezettség azt a magánszemélyt, aki kizárólag termőföld művelési ágú földterület bérbe-, haszonbérbe adása miatt válik áfaalannyá. Ha azonban adókötelesen kívánja bérbeadni a földterületet, akkor adóalanyként történő regisztrációja elkerülhetetlen, mellyel egyidejűleg nyilatkozatát is megteheti. A számlát befogadó adóalany részéről az adókötelezettség választásával kapcsolatban sok esetben kérdésként merült fel, hogy vajon a számla kibocsátója helyesen számított-e fel áfát az ingatlan bérbeadásáról kiállított számlában, tekintve, hogy az ingatlan bérbeadása (haszonbérbe adása) az áfatörvény 86. -a (1) bekezdésének l) pontja alapján mentes az adó alól, esetleg tévedésben van saját áfabeli státuszát illetően, vagy esetleg annak ellenére nem számított fel áfát, hogy az ingatlan bérbeadására adókötelezettséget választott. Az adóhatóság tájékoztatási kötelezettsége Tekintettel arra, hogy az art. 53. -a szerint adótitoknak minősül az adózást érintő valamennyi tény, adat, körülmény, határozat, végzés, igazolás vagy más irat, így az adóalanynak az adókötelezettségre vonatkozó választása is adótitokként kezelendő, s ebből következően az adóhatóság a bérbeadó adóalany hozzájárulása nélkül nem adhatott tájékoztatást a bérbevevőnek. A jogbiztonság növelése érdekében 2012. január 1-jével a jogalkotó úgy módosította az art. 54. -a (5) bekezdésének a) pontját, hogy az állami adóhatóság az adózót terhelő adóköte-

lezettség jogszerű teljesítéséhez, a költségvetési támogatás jogszerű igénybevételéhez honlapján közzéteszi az eddig az ezen pontban felsoroltakon túl azt a tényt is, hogy az általános forgalmiadó-alanynak minősülő adózó (ideértve a csoportos általános forgalmi adóalanyt is) az áfatörvény 88. -ának (1) bekezdése alapján az adómentes ingatlanértékesítés vagy -bérbeadás tekintetében az adókötelessé tételt választotta, valamint az adókötelessé tétel időpontját is.

12/1.4 Az adófizetésre kötelezett személye ingatlan értékesítés illetve bérbeadása esetén Az áfatörvény 138. -ában foglalt főszabály szerint termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása esetén az adót az az adóalany fizeti, aki (amely) az ügyletet saját nevében teljesíti. Kizárólagosan ez a szabály alkalmazandó az ingatlan bérbeadási ügyletek esetében azonban a főszabálytól eltérően egyes ingatlanok értékesítése tekintetében is bevezetésre került a fordított adózás. A főszabály alóli kivételeket az alábbiak szerint lehet öszszefoglalni. Az áfatörvény 142. (1) bekezdés e) pontjában foglaltak szerint ha az értékesítő adókötelezettséget választott az egyébként adómentesen értékesíthető ingatlanokra figyelemmel ugyanezen paragrafus (3) bekezdésében foglalt feltételekre is az adó megfizetésére nem az értékesítő, hanem a termék, vagyis az ingatlan beszerzője lesz az adó fizetésre kötelezett (feltéve, hogy a teljesítésben érintett felek mindegyike belföldön nyilvántartásba vett adóalany e rendelkezés alkalmazása szempontjából ide kell érteni az eva alanyt is, és egyikének sincs olyan, az áfatörvény szabályozott jogállása, amelynek alapján tőle adó fizetése ne lenne követelhető). Abban az esetben tehát, ha az egyéb jogszabályi feltételek nem állnak fenn és beépítés alatt álló vagy újnak minősülő ingatlan értékesítése történik, az adófizetésre kötelezett személye a főszabály szerint alakul, vagyis az áfát az értékesítő fizeti meg az általános szabályok szerint. Ahogyan az már az előző pontban is írtuk, 2012. január 1-jétől új rendelkezés az art.-ban a következő: amennyiben az adóalany úgy dönt, hogy él az áfatörvény 88. -ában biztosított lehetőséggel, és adókötelessé teszi a főszabály szerint adómentes ingatlanok értékesítését, valamint a főszabály szerint adómentes bérbeadást, úgy az adóhatóság ezt a tényt a honlapján közzéteszi. Lásd még a 13/1.1.5. pontban.

Az előző szabályozással szemben valamennyi ingatlan értékesítését érintheti, a jogszabály 142. (1) bekezdés f) és g) pontja. E rendelkezés alapján fordított adózás alá eshet bármely adókötelesen értékesítendő ingatlan, ha az adós és hitelező viszonylatában dologi biztosítékként lejárt követelés kielégítésének érvényesítésére szolgált vagy a vállalkozásban tárgyi eszközként használta és egyéb, a teljesítésekor szokásos piaci árát tekintve 100 000 forintnak megfelelő pénzösszeget meghaladja értéke feltéve, hogy az értékesítő adóalany felszámolási vagy bármely más, fizetésképtelenségét jogerősen megállapító eljárás hatálya alatt áll. 2012. februári állapot

12/1.5 Teljesítés időpontja adófizetési kötelezettség keletkezése Az áfatörvény 55. (1) bekezdésében foglalt főszabálya szerint az adófizetési kötelezettség az ügylet teljesítésének időpontjában keletkezik. Amint az az előzőekben kifejtésre került fordított adózást kell alkalmazni akkor, ha az adóalany választása alapján vált adókötelessé az ingatlan értékesítése. Ebben az esetben pedig a törvény 60. -a szerinti időpontban kell az adót megállapítani az ügylettel összefüggésben. Tekintve, hogy az ingatlan bérbeadás egy tartós jogviszony, ezért jellemzően, (de nem kizárólag) az áfatörvény 58. -a szerinti időpontban, vagyis a fizetés esedékességekor keletkezik adófizetési kötelezettség. E fejezetben példákkal illusztrálva mutatjuk be a jelzett jogszabályhelyek gyakorlati alkalmazását. 12/1.5.1 Ingatlan értékesítés Ingatlanok értékesítése esetében a termékértékesítés tényállás definíciójából kell kiindulni, melyet a törvény 9. (1) bekezdésében találhatunk. Termékértékesítésnek minősül a birtokba vehető dolog átengedése, amely az átvevőt tulajdonosként való rendelkezésre jogosítja, vagy bármely más, a birtokba vehető dolog szerzése szempontjából ilyen joghatást eredményező ügylet. Az előző adótörvénybeli tényállás legtipikusabb példája az adásvétel (Ptk. 365. ), vagyis az a szerződés, amely alapján az eladó a dolog tulajdonát a vevőre átruházza és a dolgot a vevő birtokába bocsátja, a vevő pedig a vételárat megfizeti és a dolgot átveszi.

A termékértékesítés tényállás tehát jellemzően úgy valósul meg, hogy előbb az átadó, majd az ügylet teljesítése után az átvevő válik a dolog tulajdonosává. Ingatlan értékesítés esetében azonban gyakran előfordul, hogy a fentiekkel szemben az átvevő magának a tulajdonjognak a meg nem szerzése ellenére tekintendő tulajdonosként való rendelkezésre jogosultnak. Tulajdonjog fenntartással beszerzett ingatlan Ha az eladó az eladott ingatlan tulajdonjogát a szerződés megkötésekor a vételár teljes kiegyenlítéséig fenntartja, és a kárveszélyt is a vevő viseli, akkor ez az ügylet is az áfatörvény 9. (1) bekezdése szerint minősül. Összességében megállapítható, hogy a tulajdonjog fenntartása, illetve a vételárnak a szerződésben megjelölt későbbi időben történő megfizetése a szerződések adásvételi és az áfatörvény szerinti termékértékesítés jellegét nem változtatja meg. Ugyanezen megfontolás alapján a teljesítési időpontra nincsen befolyással az sem, hogy az ingatlan-nyilvántartásba mikor kerül bejegyzésre a megvásárolt ingatlan. A szerződésben átruházott és ténylegesen birtokba adott ingatlan fölött ugyanis az új tulajdonos rendelkezési jogait gyakorolhatja, ami egyben azt is jelenti, hogy az ingatlan-nyilvántartási bejegyzéstől függetlenül az átadással a termékértékesítés teljesedésbe megy, az adófizetési kötelezettség megállapítható. A fordított adózás alá tartozó ügyletek esetében az adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontja tekintetében az áfatörvény az általánostól eltérő szabályozást alkalmaz. Fordított adózás A jogszabály 60. -a alapján a terméket beszerző, szolgáltatást igénybevevő adóalany a fizetendő adót az ügylet teljesítését tanúsító számla kézhezvételének, vagy az ellenérték megtérítésének, vagy a teljesítést követő hónap tizenötödik napján köteles megállapítani. A felsorolt időpontok közül az adó-