A számvitel időszerű kérdései 2016-ban

A számvitel időszerű kérdései 2016-ban A számviteli irányelvek hatása a hazai számviteli szabályozásra, különösen a 2016. évre vonatkozóan Szerző: dr. Sztanó Imre Lektor: dr. Kardos Barbara

Tartalom 1 SAROKPONTOK... 3 1.1 A 2013/34/EU irányelv... 3 1.2 Kapcsolódó jogszabályok, kormányrendeletek módosítása... 3 1.3 Maximális, ill. minimális harmonizáció elvének érvényesítése... 4 1.4 Osztalékfizetés elszámolása... 4 2 VÁLLALKOZÁSOK KATEGÓRIÁI ÉS AZOK BESZÁMOLÓI... 5 3 KÖNYVVIZSGÁLAT VÁLTOZÁSAI... 10 4 SZÁMVITELI TÖRVÉNY VÁLTOZÁSAI A 2015. ÉVI CI. TÖRVÉNY ALAPJÁN... 10 4.1 Fogalmi változások... 10 4.1.1 Jelentős tulajdoni részesedés... 11 4.1.2 Társult vállalkozás... 11 4.1.3 Kapcsolt vállalkozás (anya és leány)... 11 4.1.4 Egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozás... 12 4.1.5 Közérdeklődésre számot tartó gazdálkodó... 12 4.1.6 Eredménykategóriák változása, rendkívüli eredmény megszűnése... 13 4.1.7 Az üzleti vagy cégérték fogalmának változása... 14 4.2 Változások részletesebben... 16 4.2.1 Fogalmi változások hatása a mérlegre és az eredménykimutatásra... 16 4.2.2 Egyéb bevételek és egyéb ráfordítások körének bővülése... 21 4.2.3 Pénzügyi műveletek - bevételeinek és ráfordításainak - tartalmi változása, bővülése... 24 4.2.4 Osztalék kimutatása az eredménykimutatásban... 29 4.2.5 A könyvvizsgálati jelentés tartalma... 31 4.2.6 Kiegészítő melléklet tartalma (Kormányok részére fizetett összegekről szóló jelentés)... 32 4.2.7 A kormányok részére fizetett összegekről szóló jelentés... 35 4.3 Átmeneti rendelkezések... 36 4.3.1 Számlarend, könyvelési szoftver, juttatási szabályzatok módosítása... 36 4.3.2 Össze nem hasonlítható adatok kezelésével kapcsolatos feladatok (Rendező mérleg és rendező eredménykimutatás)... 39 4.3.3 Üzleti vagy cégérték fogalmának változása miatti elszámolás... 43 4.3.4 Rendkívüli tételek megszűnése miatti változások (Halasztott tételek feloldása)... 44 4.4 A sajátos számviteli szabályokat tartalmazó kormányrendeletek módosítása... 45 5 AZ IFRS-EK EGYEDI BESZÁMOLÁSI CÉLOKRA TÖRTÉNŐ HAZAI BEVEZETÉSÉHEZ KAPCSOLÓDÓ SZÁMVITELI TÖRVÉNYI MÓDOSÍTÁSOK... 46 5.1 Értelmező rendelkezések, fogalmak... 48 5.2 Saját tőke megfeleltetési tábla... 54 5.3 Az IFRS-ek szerinti beszámoló készítés választásának lehetséges alanyi köre... 54 5.4 Az IFRS-ek szerinti éves beszámolóra történő áttérés szabályai... 57 5.5 Az IFRS-ek szerinti éves beszámolóra történő visszatérés szabályai... 58 5.6 Speciális céghelyzetekre vonatkozó előírások... 59 5.6.1 Átalakulás, egyesülés, szétválás különös előírásai... 59 5.6.2 Végelszámolás, felszámolás, kényszertörlés különös szabályai... 60 6 PÉLDÁK ÉS FELADATOK... 61 7 ESETTANULMÁNY A KIFIZETHETŐ OSZTALÉK MAXIMUMÁNAK MEGÁLLAPÍTÁSÁHOZ... 73 2 / 78

1 Sarokpontok 1.1 A 2013/34/EU irányelv A szabályozás kiindulási pontja az Európai Parlament és a Tanács 2013/34/EU irányelve a meghatározott típusú vállalkozások éves pénzügyi kimutatásairól, összevont (konszolidált) éves pénzügyi kimutatásairól és a kapcsolódó beszámolókról, a 2006/43/EK európai parlamenti és tanácsi irányelv módosításáról, valamint a 78/660/EGK és a 83/349/EGK tanácsi irányelv hatályon kívül helyezéséről. Az irányelv 2013. június 26-án került elfogadásra. A hivatkozott irányelv elfogadását hosszú szakmai vita előzte meg, melynek folyamatát a következő ábra szemlélteti: Az új számviteli irányelv megjelenítése a magyar számvitelben, a bevezetéssel kapcsolatos időrend összefoglalása: a) Az Európai Unió Hivatalos Lapjában kihirdették az irányelvet 2013. június 29-én b) Hatálybalépés időpontja: a kihirdetést követő huszadik napon c) Nemzeti jogba történő átültetés határideje: 2015. július 20-áig d) Az irányelv szerinti szabályozás alkalmazása: 2016. január 1-jétől vagy a 2016. naptári év során kezdődő üzleti évre e) Hazai jogrendbe történő implementálás 2015. I. féléve f) A hazai szabályozásba történő alkalmazással összefüggő feladatok: 2000. évi C. törvény, más a számviteli törvénnyel összefüggő - törvények és a sajátos számviteli szabályokat tartalmazó kormányrendeletek módosítása. 1.2 Kapcsolódó jogszabályok, kormányrendeletek módosítása Számos törvény módosult a számviteli törvény módosítása 2015. évi CI. törvény - következtében. Így például: a Polgári törvénykönyvről szóló 2013. évi V. törvény, az egyszerűsített vállalkozói adóról szóló 2002. évi XLIII. törvény, 3 / 78

a kisadózó vállalkozások tételes adójáról és a kisvállalati adóról szóló 2012. évi CXLII. törvény, a kereskedelemről szóló 2005. évi CLXIV. törvény, a földgázellátásról szóló 2008. évi XL. törvény, a Magyar Nemzeti Bankról szóló 2013. évi CXXXIX. törvény, az egyes fizetési szolgáltatókról szóló 2013. évi CCXXXV. törvény, a hitelintézetekről és a pénzügyi vállalkozásokról szóló 2013. évi CCXXXVII. törvény, a biztosítási tevékenységről szóló 2014. évi LXXXVIII. törvény. De már itt megjegyezzük, hogy a 2015. évi CLXXVIII. törvény a nemzetközi pénzügyi beszámolási standardok egyedi beszámolási célra történő hazai alkalmazásának bevezetéséhez kapcsolódó, valamint egyes pénzügyi tárgyú törvények módosításáról is tartalmaz néhány olyan számviteli szabály módosítását, amelyet 2016. január 1-jétől alkalmazni kell. Ezekre később visszatérünk! 1.3 Maximális, ill. minimális harmonizáció elvének érvényesítése Lényeges filozófia változása következett be a számviteli elszámolásokban, főleg a beszámoló készítésben. a kisvállalkozásokra vonatkozóan érvényesül a maximum harmonizáció elve. Mit jelent ez? A kisvállalkozásokra a maximum harmonizáció jegyében nem írható elő sem kevesebb, sem több az irányelvben foglaltaknál. A kiegészítő mellékletnek tartalmaznia kell az irányelv szerinti előírásokat, azon túlmenően azonban - az irányelvben foglalt szűk kivételen kívül - nem írható elő számukra egyéb bemutatási kötelezettség, a közép- és nagyvállalkozásokra pedig érvényesül a minimum harmonizáció elve, vagyis az irányelvben meghatározottakon kívül további követelmények is meghatározhatók. Az irányelv szerint nem kell külön kezelni ezt a két kategóriát, vagyis összevonható ezek szabályozása. 1.4 Osztalékfizetés elszámolása A jóváhagyott, fizetendő osztalék elszámolásának szabálya változott. Az európai gyakorlat szerint két megoldás lehetséges: A fizetendő osztalék bemutatása annak az évnek a beszámolójában kerül sor, amely eredményének felosztásáról döntöttek. Az eredménykimutatásban a tárgyévi eredmény az osztalékra, részesedésre, kamatozó részvény kamatára igénybevett, az eredménytartalékkal növelt, a jóváhagyott osztalékkal, részesedéssel, a kamatozó részvény kamatával csökkentett összeg. Az eredménykimutatás részlete a következő: adózott eredmény (+) eredménytartalék igénybe vétele osztalékra, részesedésre (+) jóváhagyott osztalék, részesedés (-) mérleg szerinti eredmény 4 / 78

A fizetendő osztalék bemutatására, elszámolására egy évvel később, az osztalék jóváhagyásáról szóló döntés évében kerül sor. Ez utóbbi az általánosabb és ez került elfogadásra és ebből következően 2016. évtől az eredménykimutatás utolsó soraként nem a mérleg szerinti eredmény, hanem az adózott eredmény szerepel. 2 Vállalkozások kategóriái és azok beszámolói Az új számviteli irányelv a vállalkozásokat és csoportokat kategóriákba sorolja. Ezek a vállalkozási kategóriák a következők: A vállalkozási kategóriák összehasonlítása a következő: Az irányelv szerint a tagállamoknak úgy kell meghatározniuk a mikro-vállalkozásokat, mint olyan vállalkozásokat, amelyek a mérlegfordulónapon nem lépik túl a következő három kritérium közül legalább kettőnek a határértékét. A határértékeket a számviteli törvény 9. (/) bekezdése tartalmazza. 5 / 78

Megállapítható, hogy a korábbi és az új határértékek azonosak! A kisvállalkozások az olyan vállalkozások, amelyek a mérlegfordulónapjukon nem lépik túl a következő három kritérium közül legalább kettőnek a határértékét. A tagállamok magasabb értéket is megállapíthatnak, de a határérték nem haladja meg a zárójelben megadott értékeket! A középvállalkozások olyan vállalkozások, amelyek nem mikrovállalkozások vagy kisvállalkozások és a mérlegfordulónapjukon nem lépik túl a következő három kritérium közül legalább kettőnek a határértékét. 6 / 78

Nagyvállalkozások az olyan vállalkozások, amelyek mérlegfordulónapjukon a következő három kritérium közül legalább kettőnek a határértékét túllépik. Itt jegyezzük meg, hogy azon tagállamok esetében, amelyek nem vezették be az eurót, az irányelvekben meghatározott összegeknek megfelelő nemzeti pénznemben kifejezett összegét az Európai Unió Hivatalos Lapjában arra a napra vonatkozóan közzétett árfolyam alkalmazásával kell kiszámítani, amelyek az említett összegeket megállapító irányelv hatályba lépett. A vállalkozások besorolása, kategorizálása azért szükséges, mert a vállalkozás nagysága befolyásolja a készítendő beszámoló típusát, formáját. 7 / 78

Mi következik az előzőekből? Mikrogazdálkodói egyszerűsített éves beszámoló: Értékhatárok nem változtak! Feltétel: két egymást követő üzleti évben tehát a három mutatóérték közül kettő ne haladja meg a meghatározott értékhatárokat! Még egy fontos szabályváltozás! Nem készíthet mikrogazdálkodói egyszerűsített éves beszámolót: a) a befektetési társaság, b) az a) pontban meghatározott vállalkozáshoz társult vállalkozás, ha annak célja az a) pont szerinti vállalkozás által kibocsátott részvények megszerzése c) pénzügyi holding társaság, melynek célja részesedések megszerzése, kezelése és azokból nyereség szerzése anélkül, hogy e vállalkozások vezetésében közvetlenül vagy közvetetten részt venne. Kisvállalkozások a számviteli törvény szerinti egyszerűsített éves beszámoló összeállításával teljesíthetik beszámolási kötelezettségüket Ennek érdekében: Az egyszerűsített éves beszámoló: mérlegfőösszegének és árbevételének értékhatára lényegesen megemelésre került! A jövőben tehát egyszerűsített éves beszámolót készíthet az a vállalkozó, amelynél nem haladja meg a felsorolt három mutató kettő értéke a határértéket: a mérlegfőösszeg az 1 200 (500 helyett) millió forintot, az éves nettó árbevétel a 2 400 (1 000 helyett) millió forintot, az üzleti évben átlagosan foglalkoztatottak száma az 50 főt (ez utóbbi mutató értéke nem változott). Korlátozások: Nem készíthet egyszerűsített éves beszámolót: a nyilvánosan működő részvénytársaság az anyavállalat a közérdeklődésre számot tartó gazdálkodó az olyan vállalkozó, amelynek kibocsátott értékpapírjai tőzsdei kereskedelme engedélyezett vagy az engedélyezést már kérelmezték 8 / 78

Mint már említettük a közép- és nagyvállalkozások egy kategóriaként is kezelhetők. kiegészítő mellékletükben szerepelnie kell az irányelv által a nagyvállalkozásokra előírtaknak (minimum követelmény), üzleti jelentés készítési kötelezettségük megmarad, könyvvizsgálati kötelezettség is marad. A számviteli törvény szabályozza a különböző beszámolási formáknál az áttérés szabályait: ha az egyszerűsített éves beszámolót készítő vállalkozó a törvényben meghatározott három mutatóérték közül bármelyik kettőnek a határértékét túllépi két egymást követő üzleti évben, akkor a második üzleti évet követő évtől éves beszámolót köteles készíteni, ha az éves beszámolót készítő vállalkozónál a törvényben meghatározott három mutatóérték közül bármelyik kettő határérték alá kerül két egymást követő üzleti évben, akkor a második üzleti évet követő évtől a vállalkozó egyszerűsített éves beszámolót készíthet. A szabályváltozás azt jelenti, hogy a korábbi 2+2 év előírás helyett a 2+1 év előírás kerül alkalmazásra. Ezáltal az áttérés illetve visszatérés kissé rugalmasabb lett. Az irányelv meghatározza a vállalatcsoportok kategóriát is, melyek szerint megkülönböztetünk kisméretű, közepes méretű és nagyméretű csoportokat. Összevont (konszolidált) éves beszámoló készítésének feltételei is változtak. Az anyavállalatnak nem kell az üzleti évről összevont (konszolidált) éves beszámolót készítenie, ha az üzleti évet megelőző két egymást követő üzleti évben a mérleg fordulónapján a következő három mutatóérték közül kettő nem haladja meg a táblázatban szereplő határértéket: 9 / 78

Nyilvánvalóan az értékhatárok jelentős növelése miatt csökken a konszolidálásra kötelezettek száma is. 3 Könyvvizsgálat változásai A kisvállalkozásokra a könyvvizsgálatot tekintve az irányelv nem tartalmaz előírásokat. Ebből következően nem szükséges/indokolt megváltoztatni a könyvvizsgálati kötelezettség értékhatárát (nettó árbevétel 300 millió forint, illetve az átlagosan foglalkoztatottak száma 50 fő). Nem kötelező a könyvvizsgálat, ha a két feltétel együttesen nem teljesül. Ezt a szabályt nem alkalmazhatja az eddigieken túlmenően a közérdeklődésre számot tartó gazdálkodó! Összefoglalva: A felmentési szabályt nem alkalmazhatja: a) Az a kettős könyvvitelt vezető vállalkozó, ahol a könyvvizsgálatot jogszabály írja elő, b) A takarékszövetkezet, c) A konszolidálásba bevont vállalkozás, d) A külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepe, e) Az a vállalkozózó, amelyik a megbízható és valós kép érdekében kivételesen eltér a törvény előírásaitól, f) A közérdeklődésre számot tartó gazdálkodó. 4 Számviteli törvény változásai a 2015. évi CI. törvény alapján 4.1 Fogalmi változások A számviteli törvény értelmező rendelkezései, fogalmai közül néhány megváltozott. 10 / 78

4.1.1 Jelentős tulajdoni részesedés A számviteli törvény megfogalmazza a társult vállalkozás és az egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozás fogalmát. Ezen fogalmak módosultak, valamint az értelmező rendelkezések definiálják a jelentős tulajdoni részesedés fogalmát. Ezzel együtt módosult a kapcsolt vállalkozás fogalma is. Az irányelv a számottevő tulajdoni részesedés -t említi. A törvény módosított szövege a jelentős tulajdoni részesedés elnevezést alkalmazza. Jelentős tulajdoni részesedés más vállalkozások tőkéjében való, értékpapírban megtestesülő vagy más módon meghatározott jog, amelynek célja az említett vállalkozással való tartós kapcsolat kialakítása révén hozzájárulás annak a vállalkozásnak a tevékenységéhez, amelyik e jogok birtokosa és amely részesedés mértéke a 20 százalékot meghaladja. 4.1.2 Társult vállalkozás Ismert, hogy eddig társult vállalkozásnak a mértékadó befolyást gyakorló gazdasági társaság minősült. A módosítás alapján társult vállalkozás az a konszolidálásba teljes körűen be nem vont gazdasági társaság, ahol az anyavállalat vagy a konszolidálásba bevont leányvállalata jelentős 20 %-ot meghaladó tulajdoni részesedéssel rendelkezik, és mértékadó befolyást gyakorol - a szavazatok 20 %-ával gazdasági társaság üzleti és pénzügyi politikájára. Mértékadó befolyást gyakorló: Az a vállalkozás, amely egy másik gazdasági társaságnál legalább a szavazatok 115. (4) bekezdésében a konszolidálásnál előírt számítási eljárás értelemszerű alkalmazásával számított 20 százalékával közvetlenül vagy közvetetten rendelkezik. Az előzőek alapján már egyértelművé válik, hogy mi a különbség a jelentős tulajdoni részesedés és a mértékadó befolyást gyakorló részesedés között: Jelentős tulajdoni részesedés Más vállalkozás tőkéjében való 20 százalékot meghaladó részesedés Mértékadó befolyás gyakorlása Más vállalkozásnál a szavazatok 20 százalékával való rendelkezés. Ez független a tulajdoni arány alakulásától Ahhoz, hogy egy gazdasági társaság társult vállalkozásnak minősüljön, feltétel, hogy a befektető jelentős tulajdoni részesedéssel rendelkezzen, és mértékadó befolyásolást gyakoroljon! 4.1.3 Kapcsolt vállalkozás (anya és leány) Kikerül a körből a társult vállalkozás, így marad az anyavállalat és a leányvállalat, közös vezetésű vállalkozás. Másképpen fogalmazva a társult vállalkozás nem tekinthető kapcsolt vállalkozásnak. (Fontos azonban megjegyezni, hogy a számviteli törvény és az adótörvények szerinti kapcsolt vállalkozás fogalma nem egyezik!) 11 / 78

4.1.4 Egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozás Az előzőekből következően módosult az Egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozás fogalma. Egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozás az a gazdasági társaság, amelyben a vállalkozó nem rendelkezik jelentős tulajdoni részesedéssel, és amely nem tartozik a leányvállalat, közös vezetésű vállalkozás, társult vállalkozások közé. Összefoglalva tehát Kapcsolt vállalkozások az anyavállalat és annak leányvállalatai Nem minősül kapcsolt vállalkozásnak a társult vállalkozás A fogalmi változások miatt módosulnak a követelések és kötelezettségek mérlegtételei is! Erre még visszatérünk. De már itt megjegyezzük, hogy az éves beszámoló mérlegében külön soron kell kimutatni a jelentős tulajdoni részesedési viszonyban lévő vállalkozással kapcsolatos tartós részesedést, az értékpapírok között kimutatott részesedést, tartósan adott kölcsönt, forgóeszközök között kimutatott követelést, hátrasorolt, tartós és rövid lejáratú kötelezettséget. A változásokat a következő ábra jól szemlélteti: 4.1.5 Közérdeklődésre számot tartó gazdálkodó Közérdeklődésre számot tartó gazdálkodó: a) az a gazdálkodó, amelynek átruházható értékpapírjait az Európai Gazdasági Térség valamely államának szabályozott piacán kereskedésre befogadták, b) minden olyan, az a) pont hatálya alá nem tartozó gazdálkodó, amelyet jogszabály közérdeklődésre számot tartónak minősít /2007. évi LXXV. törvény a Magyar Könyvvizsgálói Kamaráról, a könyvvizsgálói tevékenységről, valamint a könyvvizsgálói közfelügyeletről (2. 19. pont szerint)/ Az a) pont szerint ilyen értékpapírok lehetnek: Tulajdonviszonyt megtestesítő értékpapírok, Hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok. 12 / 78

2016. évtől közérdeklődésre számot tartónak minősülnek továbbá A biztosítókról és biztosítási tevékenységről szóló 2014. évi LXXXVIII. törvény szerinti biztosítók, kivéve kisbiztosító és kölcsönös biztosítóegyesület, A hitelintézetekről és a pénzügyi vállalkozásokról szóló 2013. évi CCXXXVII. törvény hatálya alá tartozó hitelintézetek, kivéve az MNB, a MFB Zrt és az EximBank Zrt, A befektetési vállalkozásokról és az árutőzsdei szolgáltatókról, valamint az általuk végezhető tevékenységek szabályairól szóló2007. évi CXXXVIII. törvény alá tartozó befektetési vállalkozások. A közérdeklődésre számot tartó gazdálkodó fogalmát a számviteli törvény átvette a 2007. évi LXXV. törvény fogalmát a Magyar Könyvvizsgálói Kamaráról, a könyvvizsgálói tevékenységről, valamint a könyvvizsgálói közfelügyeletről. 4.1.6 Eredménykategóriák változása, rendkívüli eredmény megszűnése Az eredménykimutatás fogalma megváltozott. Az eredménykimutatás a vállalkozó adózott eredményének a levezetését az ellenőrzés megállapításai alapján az előző üzleti év(ek) adózott eredményét módosító jelentős összegű hibák eredményre gyakorolt hatását elkülönítetten tartalmazza, az eredmény keletkezésére, módosítására ható főbb tényezőket, az adózott eredmény összetevőit, kialakulását mutatja be. (eddig a mérleg szerinti eredmény levezetését szolgálta az eredménykimutatás!) Az irányelv szerint az üzleti év adózott eredményét befolyásolja: Az üzemi (üzleti) tevékenység eredménye A pénzügyi műveletek eredménye Adózás előtti eredmény Megszűnt eredménykategóriák: Szokásos vállalkozási eredmény Rendkívüli eredmény Mérleg szerinti eredmény Mit tartalmaz tehát az eredménykimutatása? Az üzleti év adózott eredményét az üzemi (üzleti) tevékenység eredménye és a pénzügyi műveletek eredménye (a továbbiakban együtt: adózás előtti eredmény) adófizetési kötelezettség levonásával csökkentett összegében kell meghatározni. A mérlegbe is a saját tőke részeként az adózott eredmény kerül! Az üzemi (üzleti) tevékenységre vonatkozó eredmény megállapítás két módjának (eljárásának) tagolását a számviteli törvény 2. és 3. számú melléklete tartalmazza A vállalkozó a 2. illetve a 3. számú melléklet közül választhat, de nincsenek változatok. Amennyiben a vállalkozó az egyik üzleti évben összköltség eljárással, a másik évben forgalmi költség eljárással, illetve fordítva készíti az eredménykimutatást, biztosítani kell, hogy a tárgyév adataival az előző üzleti év adatai összehasonlíthatók legyenek, az egyik eljárásról a másikra való áttérésről a kiegészítő mellékletben tájékoztatást kell adni és az áttérést indokolni kell. 13 / 78

Az eredménykimutatás összeállítása: Üzemi (üzleti) tevékenység eredménye számításának módja nem változott! Pénzügyi műveletek eredményének bemutatása lényegesen változott! Rendkívüli eredmény nem szerepel az eredményszámításban! Eredménykategóriák szűntek meg! (Szokásos vállalkozási eredmény, rendkívüli eredmény, mérleg szerinti eredmény) Megszűnnek tehát a rendkívüli bevételek és rendkívüli ráfordítások külön kimutatásai. (Itt jegyezzük meg, hogy nem a rendkívüli események szűnnek meg, hanem azok minősítése változott!) A számviteli törvény eredménykimutatás-sémája a 2016. üzleti évtől rendkívüli bevételeket és ráfordításokat még összehasonlító adatként sem tartalmazhat. A rendkívüli tételeket jellegüknek és tartalmuknak megfelelően át kell sorolni: egyéb bevételek, pénzügyi műveletek bevételei, egyéb ráfordítások, egyéb műveletek ráfordításai közé. Itt jegyezzük meg azt is, hogy az ellenőrzés során a mérlegkészítés időpontjáig megállapított az előző üzleti év(ek)re vonatkozó jelentős összegű hibák elkülönítetten kimutatott eredményre gyakorolt hatásának összegét (adózott eredményét) az eredménytartalékot növelőcsökkentő tételként a hiba megállapításának üzleti évében kell elszámolni. Az ellenőrzés során feltárt hibák hatását a kiegészítő mellékletben részletesen be kell mutatni. Erről később még lesz szó! 4.1.7 Az üzleti vagy cégérték fogalmának változása Jelenleg üzleti vagy cégértéket (GW) és negatív üzleti vagy cégértéket (BW) a számviteli törvény értelmező rendelkezései szerint többféle jogcímen lehet elszámolni. 2016. január 1- jétől a fogalom egyszerűsítésre került. Ez azt jelenti, hogy nem lehet elszámolni minősített többséget biztosító befolyás megszerzéséhez kapcsolódóan üzleti vagy cégértéket, illetve negatív üzleti vagy cégértéket, függetlenül attól, hogy az adott részvénytársaság részvényeit, korlátolt felelősségű társaság üzletrészeit, egyéb társasági részesedéseit tőzsdén jegyzik, illetve forgalmazzák-e. Gyakorlatilag ez azt jelenti, hogy GW illetve BW elszámolására 3-3 lehetőség volt, ezzel szemben 2016. évtől 1-1 címen lesz lehetőség az elszámolásra. Üzleti vagy cégérték: a megvásárolt társaságért, annak üzletágáért, telephelyéért, üzlethálózatáért fizetett ellenérték és a tételesen állományba vett egyes eszközök piaci értékének a tételesen állományba vett, átvállalt kötelezettségek a számviteli törvény szerinti értékeléssel meghatározott értékével csökkentett értéke közötti különbözet, ha a fizetett ellenérték magasabb. Nem keletkezhet üzleti vagy cégérték, amikor egy társaság részesedéseit a vevő úgy szerzi meg, hogy ezzel a vásárlással az adott társaságban minősített többséget biztosító befolyást szerez. Ilyen esetben a vételárnak megfelelő teljes összeget részesedésként kell elszámolni! Negatív üzleti vagy cégérték: a megvásárolt társaságért, annak üzletágáért, telephelyéért, üzlethálózatáért fizetett ellenérték és a tételesen állományba vett egyes eszközök piaci 14 / 78

értékének tételesen állományba vett, átvállalt kötelezettségek a számviteli törvény szerinti értékeléssel meghatározott értékével csökkentett összege közötti különbözet, ha a fizetett ellenérték alacsonyabb, és ez a különbözet a megszerzett immateriális javak, tárgyi eszközök, készletek reális értékének arányos csökkentésével sem szűnik meg. Az üzleti vagy cégérték számítása a következő: Negatív üzleti vagy cégérték számítása a következő: 15 / 78

4.1.7.1 Üzleti vagy cégérték értékcsökkenése A jelenlegi szabályok szerint az üzleti vagy cégérték értékcsökkenése elszámolásánál az általános szabályokat kell alkalmazni. 2016. január 1-jétől módosítás következett be. A befejezett kísérleti fejlesztés, a befejezett alapítás-átszervezés aktivált értékét 5 év vagy ennél rövidebb idő alatt, az üzleti vagy cégértéket legalább 5 év, de legfeljebb 10 év alatt lehet leírni, amennyiben ezek hasznos élettartamát nem lehet megbecsülni. (jelenleg nincs korlát!) A negatív üzleti vagy cégérték elszámolásánál nincs módosítás. Az időbeli elhatárolások között számoljuk el a halasztott bevételt. Ezt a halasztott bevételt a cégvásárlást követően - legalább öt év, de legfeljebb (maximum) 10 év alatt lehet az egyéb bevételekkel szemben megszűntetni. Ez esetben is az időbeli korlátokat figyelembe kell venni! Üzleti vagy cégérték értékcsökkenésének visszaírása Terven felüli értékcsökkenés Az üzleti vagy cégérték a jövőbeni gazdasági hasznokra vonatkozó várakozásokat befolyásoló körülmények változása következtében tartósan és jelentősen meghaladja annak piaci értékét (a várhatóan megtérülésként meghatározott összeget) terven felüli értékcsökkenést kell elszámolni. Az új szabályok szerint nincs visszaírási lehetőség a már korábban elszámolt terven felüli értékcsökkenést illetően! Az előzőek miatt a továbbiakban nem indokolt a részesedés és üzleti cégértéket kimutatni (legyen az akár pozitív vagy negatív) és értékcsökkenteni olyan esetekben, amikor egy társaság egy másik társaság cégvásárlása során minősített többséget biztosító befolyást szerzett. 4.2 Változások részletesebben Az előzőekben áttekintettük a számviteli módosítások sarokpontjait és bemutattuk a vállalkozások kategorizálását, valamint a változó fogalmakat, azok értelmezését. A következőkben az eddigi ismeretekre alapozva bemutatjuk részletesebben is a számviteli elszámolásokban, a beszámoló készítésben bekövetkezett változásokat. 4.2.1 Fogalmi változások hatása a mérlegre és az eredménykimutatásra A következőkben áttekintjük a mérlegséma változásait, kiemelve a változások tartalmi elemeit. III. Befektetett pénzügyi eszközök 1. Tartós részesedés kapcsolt vállalkozásban 2. Tartósan adott kölcsön kapcsolt vállalkozásban 16 / 78

3. Tartós jelentős tulajdoni részesedés 4. Tartósan adott kölcsön jelentős tulajdoni részesedési viszonyban álló vállalkozásban 5. Egyéb tartós részesedés 6. Tartósan adott kölcsön egyéb részesedési viszonyban álló vállalkozásban 7. Egyéb tartósan adott kölcsön 8. Tartós hitelviszonyt megtestesítő értékpapír 9. Befektetett pénzügyi eszközök értékhelyesbítése 10. Befektetett pénzügyi eszközök értékelési különbözete Tartós jelentős tulajdoni részesedés mérlegtétel az olyan, meghatározott mértékű (20 %-ot meghaladó) tulajdoni részesedést jelentő befektetést tartalmazza, amely nem tartozik a kapcsolt vállalkozásokban meglévő részesedések közé. Tartósan adott kölcsön jelentős tulajdoni részesedési viszonyban álló vállalkozásban mérlegtétel a meghatározott mértékű (20 %-ot meghaladó) tulajdoni részesedési viszonyban lévő adóssal szembeni olyan pénzkölcsönt és tartós bankbetétet tartalmazza, amely nem tartozik a kapcsolt vállalkozásban lévő pénzkölcsönök és tartós bankbetétetek közé. (Természetesen a tárgyévet követő évben esedékes pénzkölcsönök, tartós bankbetétek nem tartoznak ide!) Megváltozott tartalom: Egyéb tartós részesedés mérlegtétel minden olyan tartós tulajdoni részesedést jelentő befektetést tartalmaz, amely nem tartozik a kapcsolt és jelentős tulajdoni részesedések közé. Tartósan adott kölcsön egyéb részesedési viszonyban álló vállalkozásban mérlegtétel tartalmazza az olyan egyéb részesedési viszonyban lévő adóssal szembeni pénzkölcsönt és tartós bankbetétet, amely nem tartozik a kapcsolt és jelentős tulajdoni részesedési viszonyban lévő vállalkozásban pénzkölcsönök és tartós bankbetétek közé. Egyéb tartósan adott kölcsönként kell kimutatni a részesedési viszonyban nem lévő adóssal szembeni pénzkölcsönt és tartós bankbetétet. II. Követelések 1. Követelések áruszállításból és szolgáltatásból (vevők) 2. Követelések kapcsolt vállalkozással szemben 3. Követelések jelentős tulajdoni részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben 4. Követelések egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben 5. Váltókövetelések 6. Egyéb követelések 7. Követelések értékelési különbözete 8. Származékos ügyletek pozitív értékelési különbözete Követelések jelentős tulajdoni részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben mérlegtétel azokat a követeléseket tartalmazza, amelyeknél az adós vállalkozóban a meghatározott mértékű (20 %-ot meghaladó) tulajdoni részesedés áll fenn, és a követelés nem 17 / 78

tartozik a 27. (3), (3b), (5)-(6) bekezdése szerinti pénzkölcsönök közé, vagyis a követelés nem tartozik: a tartósan adott kölcsön kapcsolt vállalkozásban, a tartósan adott kölcsön jelentős tulajdoni részesedési viszonyban álló vállalkozásban, a tartósan adott kölcsön egyéb részesedési viszonyban álló vállalkozásban, az egyéb tartósan adott kölcsön mérlegtételek közé. III. Értékpapírok 1. Részesedés kapcsolt vállalkozásban 2. Jelentős tulajdoni részesedés 3. Egyéb részesedés 4. Saját részvények, saját üzletrészek 5. Forgatási célú hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok 6. Értékpapírok értékelési különbözete Jelentős tulajdoni részesedés mérlegtétel az olyan, a meghatározott mértékű (20 %-ot meghaladó) tulajdoni részesedést jelentő, forgatási célból, különösen árfolyamnyereség elérése érdekében vásárolt befektetést tartalmazza, amely nem tartozik a kapcsolt vállalkozásban lévő részesedések közé. D. Saját tőke I. Jegyzett tőke Ebből: visszavásárolt tulajdoni részesedés névértéken II. Jegyzett, de még be nem fizetett tőke (-) III. Tőketartalék IV. Eredménytartalék V. Lekötött tartalék VI. Értékelési tartalék 1. Értékhelyesbítés értékelési tartaléka 2. Valós értékelés értékelési tartaléka VII. Adózott eredmény Törlésre került a mérleg szerinti eredmény, mely összefügg az eredménykategóriák változásával, illetve az osztalék elszámolás változásával! F. Kötelezettségek I. Hátrasorolt kötelezettségek 1. Hátrasorolt kötelezettségek kapcsolt vállalkozással szemben 2. Hátrasorolt kötelezettségek jelentős tulajdoni viszonyban lévő vállalkozással szemben 18 / 78

3. Hátrasorolt kötelezettségek egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben 5. Hátrasorolt kötelezettségek egyéb gazdálkodóval szemben II. Hosszú lejáratú kötelezettségek 1. Hosszú lejáratra kapott kölcsönök 2. Átváltoztatható és átváltozó kötvények 3. Tartozások kötvénykibocsátásból 4. Beruházási és fejlesztési hitelek 5. Egyéb hosszú lejáratú hitelek 6. Tartós kötelezettségek kapcsolt vállalkozással szemben 7. Tartós kötelezettségek jelentős tulajdoni részesedési viszonyban lévő vállalkozásokkal szemben 8. Tartós kötelezettségek egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben 9. Egyéb hosszú lejáratú kötelezettségek Tartós kötelezettségek jelentős tulajdoni részesedési viszonyban lévő vállalkozásokkal szemben mérlegtétel azokat a kötelezettségeket tartalmazza, amelyeknél a meghatározott mértékű részesedéssel rendelkező hitelezővel kötött szerződés szerint a pénzértékben kifejezett fizetési kötelezettségek lejárata az egy évet meghaladja, ideértve az átváltoztatható és átváltozó kötvények miatti, továbbá az egyéb kötvénykibocsátásból származó kötelezettségeket is, ha azok pénzügyi rendezése a tárgyévet követő évben még nem esedékes. III. Rövid lejáratú kötelezettségek 1. Rövid lejáratú kölcsönök - ebből: az átváltoztatható és átváltozó kötvények 2. Rövid lejáratú hitelek 3. Vevőktől kapott előlegek 4. Kötelezettségek áruszállításból és szolgáltatásból (szállítók) 5. Váltótartozások 6. Rövid lejáratú kötelezettségek kapcsolt vállalkozással szemben 7. Rövid lejáratú kötelezettségek jelentős tulajdoni viszonyban lévő vállalkozásokkal szemben 8. Rövid lejáratú kötelezettségek egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben 9. Egyéb rövid lejáratú kötelezettségek 10. Kötelezettségek értékelési különbözete 11. Származékos ügyletek negatív értékelési különbözete Az eredménykimutatás változásai: Az eredménykimutatás sémája egyrészt azért változott, mert külön nem tartalmaz rendkívüli bevételeket és ráfordításokat, illetve nem mutatjuk ki az osztalékfizetés utáni eredményt, vagyis az adózott eredmény lesz az eredménykimutatás utolsó sora. A pénzügyi bevételek és ráfordítások bemutatása is kissé megváltozott, vagyis szükségessé vált struktúrájának átalakítása. Amellett, hogy a számviteli törvény korábbi kategóriái megmaradnak, a módosítás a kategóriák bővítését tartalmazza aszerint, hogy a gazdasági 19 / 78

események részesedésekhez, befektetett pénzügyi eszköznek minősülő értékpapírokhoz vagy hosszú lejáratú kölcsönökhöz kapcsolódnak. A forgóeszközök közé tartozó részesedések, értékpapírok, kölcsönök gazdasági eseményeinek elszámolását a módosítás egyéb pénzügyi műveletek közé rendeli elszámolni. Ennek következtében a pénzügyi műveletek eredményének bemutatása a következő: Pénzügyi műveletek bevételei: 1) Kapott (járó) osztalék és részesedés 2) Részesedésekből származó bevételek, árfolyamnyereségek 3) Befektetett pénzügyi eszközökből (értékpapírokból, kölcsönökből) származó bevételek, árfolyamnyereségek 4) Egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegű bevételek 5) Pénzügyi műveletek egyéb bevételei Vegyük észre, hogy a Részesedések értékesítésének árfolyamnyeresége tétel elnevezése változott és helyette a Részesedésekből származó bevételek, árfolyamnyereségek elnevezése szerepel. A Befektetett pénzügyi eszközök kamatai, árfolyamnyeresége helyett Befektetett pénzügyi eszközökből (értékpapírokból, kölcsönökből) származó bevételek, árfolyamnyereségek elnevezést tartalmaz az eredménykimutatás. Pénzügyi műveletek ráfordításai: 1) Részesedésekből származó ráfordítások, árfolyamveszteségek 2) Befektetett pénzügyi eszközökből (értékpapírokból, kölcsönökből) származó ráfordítások, árfolyamveszteségek 3) Fizetett (fizetendő) kamatok és kamatjellegű ráfordítások 4) Részesedések, értékpapírok, kölcsönök, bankbetétek, 5) Pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai. A pénzügyi műveletek bevételeihez hasonlóan módosult egy tétel. a Befektetett pénzügyi eszközök árfolyamvesztesége helyett Befektetett pénzügyi eszközökből (értékpapírokból, kölcsönökből) származó ráfordítások, árfolyamveszteségek szerepel az eredménykimutatásban. Kibővült a pénzügyi műveletek ráfordításai a Részesedésekből származó ráfordítások, árfolyamveszteségek sorral. A következő táblázatban összefoglalva - bemutatjuk a pénzügyi műveletek eredménye elszámolásának tételeit: 20 / 78

4.2.2 Egyéb bevételek és egyéb ráfordítások körének bővülése Már említettük, hogy rendkívüli bevételek és rendkívüli ráfordítások nem szerepelhetnek a beszámolóban. Emiatt a gazdasági eseményeket át kell sorolni. Részesedésekhez és/vagy átalakuláshoz nem kapcsolódó tételek az egyéb bevételek/ráfordítások közé kerülnek. Gyakorlatilag ez azt jelenti, hogy az immateriális javakhoz, tárgyi eszközökhöz, beruházásokhoz, készletekhez, rövid lejáratú követelésekhez kapcsolódó tételekkel kapcsolatos gazdasági események tartoznak az egyéb bevételek és ráfordítások körébe, illetve azok, amelyek eszközöktől függetlenek. Másképpen fogalmazva a pénzügyi műveletek bevételei és ráfordításai között a részesedésekhez, értékpapírokhoz kapcsolódó gazdasági események kerülnek elszámolásra. Az egyéb bevételek és egyéb ráfordítások elszámolási jogcímei tehát kibővülnek a korábban rendkívüli bevételeknek minősülő tételekből azon gazdasági eseményekkel kapcsolatos elszámolásaival, amelyek nem kapcsolódnak részesedésekhez, értékpapírokhoz, kölcsönökhöz vagy átalakulásokhoz és a rendszeres üzletmenet részeiként értelmezhetőek. A következőkben példaszerűen - összefoglaljuk az egyéb bevételeket és egyéb ráfordításokat érintő gazdasági események: Egyéb bevétel: A gazdasági társaság tulajdonosánál (a tagnál) a gazdasági társaságba bevitt, értékpapírnak vagy részesedésnek nem minősülő vagyontárgyak nyilvántartás szerinti értékének és létesítő okiratban meghatározott értékének különbözetét, amennyiben a létesítő okiratban meghatározott érték a több /77. (3) k) pont/ Egyéb ráfordítás A gazdasági társaság tulajdonosánál (a tagnál) a gazdasági társaságba bevitt, értékpapírnak vagy részesedésnek nem minősülő vagyontárgyak nyilvántartás szerinti értékének és létesítő okiratban 21 / 78

meghatározott értékének különbözetét, amennyiben a nyilvántartás szerinti érték a több /81. (2) k) pont/ Az előzőekben említett elszámolásoknál vegyük észre, hogy a nettósítási kötelezettség került megfogalmazásra, vagyis a különbözet kerül elszámolásra egyéb bevételként, vagy egyéb ráfordításként. Egyéb bevétel: A tartozásátvállalás során harmadik személy által ellentételezés nélkül átvállalt kötelezettség szerződés (megállapodás) szerinti összegét, továbbá a hitelező által elengedett, valamint az elévült kötelezettség összegét, ha ahhoz beszerzett eszköz nem kapcsolódik /77. (3) l) pont/ Az elengedett kötelezettség összegét akkor, ha az részesedésnek vagy értékpapírnak nem minősülő beszerzett eszközhöz kapcsolódik, legfeljebb az elengedett kötelezettséghez kapcsolódóan beszerzett eszköz könyv szerinti értékének összegéig /77. (4) a) pont/ A tartozásátvállalás során harmadik személy által ellentételezés nélkül átvállalt kötelezettség szerződés (megállapodás) szerinti összegét, ha az részesedésnek vagy értékpapírnak nem minősülő beszerzett eszközhöz kapcsolódik, legfeljebb az átvállalt kötelezettséghez kapcsolódóan beszerzett eszköz könyv szerinti értékének összegéig /77. (4) d) pont/ Egyéb ráfordítás: A tartozásátvállalás során ellentételezés nélkül átvállalt kötelezettség szerződés (megállapodás) szerinti összegét a 33. (1) bekezdésének figyelembevételével a tartozást átvállalónál /81. (2) m) pont/ Az aktív időbeli elhatárolások között halasztott ráfordításként kell kimutatni az ellentételezés nélküli tartozásátvállalás során a tartozásátvállalás beszámolási időszakában a véglegesen átvállalt és pénzügyileg nem rendezett kötelezettség egyéb ráfordításként elszámolt megállapodás szerinti összegét. Az elhatárolást az átvállalt kötelezettségnek a megállapodás szerinti pénzügyi rendezésekor, a teljesítésnek megfelelően kell az egyéb ráfordításokkal szemben megszüntetni. /33. (1)/ Egyéb bevétel: A visszafizetési kötelezettség nélkül kapott, a (2) bekezdés d) pontja alá nem tartozó, illetve nem fejlesztési célra kapott támogatás, véglegesen átvett pénzeszközök összegét /77. (3) m) pont/ Az egyéb bevételek között kell elszámolni: a költségek (a ráfordítások) ellentételezésére visszafizetési kötelezettség nélkül belföldi vagy külföldi gazdálkodótól, illetve természetes személytől, valamint államközi szerződés vagy egyéb szerződés alapján külföldi szervezettől kapott támogatás, juttatás összegét /77. (2) d pont/ fejlesztési célra visszafizetési kötelezettség nélkül kapott, pénzügyileg rendezett támogatás, véglegesen átvett pénzeszközök összegét /77. (4) b) pont/ Egyéb ráfordítás: A visszafizetési kötelezettség nélkül átadott, pénzügyileg rendezett, a c) pont alá nem tartozó támogatás, véglegesen átadott pénzeszközök összegét /81. (2) n) pont/ A fejlesztési célra kapott támogatás visszafizetendő összegét /81. (2) o) pont/ 22 / 78

Egyéb bevétel A térítés nélkül kapott (igénybe vett) szolgáltatások piaci illetve jogszabály eltérő rendelkezése esetén a jogszabály szerinti értéke /77. (3) n) pontja/ A térítés nélkül visszaadási kötelezettség nélkül átvett, az ajándékként, a hagyatékként kapott, a többletként fellelt, részesedésnek vagy értékpapírnak nem minősülő eszközök piaci illetve jogszabály eltérő rendelkezése esetén a jogszabály szerinti értékét /77. (4) c) pontja/ Egyéb ráfordítás A térítés nélkül átadott, részesedésnek vagy értékpapírnak nem minősülő eszközök nyilvántartás szerinti értékét, valamint a nyújtott szolgáltatások bekerülési értékét a felszámított, az átvevő által meg nem térített általános forgalmi adóval növelt összegben /81. (2) p) pontja) Egyéb bevétel A 45. (3) bekezdése szerint halasztott bevételként elhatárolt negatív üzleti vagy cégértékből az üzleti évben a 45. (4) bekezdése szerint leírt összeget /77. (2) o) pont/ Egyéb ráfordítás Behajthatatlannak nem minősülő, elengedett követelés könyv szerinti értékét /81. (2) l) pont) Az előző változásokat összefoglalóan a következő táblázat szemlélteti: Egyéb bevételként kell kimutatni a halasztott bevételként elszámolt, időbelileg elhatárolt összegből a kapcsolódó költségek, ráfordítások ellentételezésére megszüntetett összeget /77. 4a pont/ Az egyéb ráfordítások között kell elszámolni, de halasztott ráfordításként időbelileg el lehet határolni az összemérés számviteli alapelv érvényesülése érdekében a vállalkozó által megvalósított (megszerzett) és jogszabályi rendelkezés alapján az üzemeltetőnek térítés nélkül, véglegesen átadott olyan eszköz (beruházás) nyilvántartás szerinti értékét, amelyet a jövőbeni vállalkozási tevékenysége érdekében valósított (szerzett) meg /81. (6)/ Összefoglalva: Az egyéb bevételek és ráfordítások elszámolási jogcímei kibővülnek a korábban rendkívüli bevételnek és ráfordításnak minősülő tételekből azon gazdasági eseményekkel kapcsolatos elszámolásaival, amelyek nem kapcsolódnak részesedésekhez, értékpapírokhoz, kölcsönökhöz vagy átalakulásokhoz és a rendszeres üzletmenet részeiként értelmezhetőek. 23 / 78

4.2.3 Pénzügyi műveletek - bevételeinek és ráfordításainak - tartalmi változása, bővülése A számviteli törvény pénzügyi eredményt érintő korábbi kategóriái megmaradnak, a módosítás a kategóriák bővítését tartalmazza aszerint, hogy a gazdasági események részesedésekhez, befektetett pénzügyi eszköznek minősülő értékpapírokhoz vagy hosszú lejáratú kölcsönökhöz kapcsolódnak. A forgóeszközök közé tartozó részesedések, értékpapírok, kölcsönök gazdasági eseményeinek elszámolását a módosítás egyéb pénzügyi műveletek közé rendeli elszámolni. Az irányelv alapján a pénzügyi műveletek bevételei és ráfordításai struktúrájának átalakítása az összehasonlítások, elemzések miatt is indokolt volt. Amellett, hogy a számviteli törvény korábbi kategóriái megmaradnak, a változás a kategóriák bővítését tartalmazza megteremtve így a szimmetriát a bevételek és a ráfordítások között. A pénzügyi jellegű gazdasági eseményeket minősíteni kell aszerint, hogy az a részesedésekhez, a befektetett pénzügyi eszköznek minősülő értékpapírokhoz vagy hosszú lejáratú kölcsönökhöz kapcsolódnak, vagy a forgóeszközök közé tartozó részesedésekkel, értékpapírokkal, kölcsönökkel összefüggő gazdasági események, s így azokat az egyéb pénzügyi műveletek között kell elszámolni. A változással (módosítással) érintett tételek tartalma a következő: Részesedésekből származó bevételként, árfolyamnyereségként illetve részesedésekből származó ráfordításként, árfolyamveszteségként rendeli a törvény bemutatni a korábban rendkívülinek vagy egyéb pénzügyi műveletnek minősülő tételek elszámolási jogcímei közül azokat, amelyek, befektetett pénzügyi eszközök közé tartozó részesedésekhez kapcsolódnak. A forgóeszközök között kimutatott részesedésekhez kapcsolódó események eredményeinek elszámolását pénzügyi műveletek egyéb bevételeként vagy ráfordításaként kell elszámolni. Befektetett pénzügyi eszközökből származó bevételként, árfolyamnyereségként illetve befektetett pénzügyi eszközökből származó ráfordításként, árfolyamveszteségként rendeli a törvény bemutatni a korábban rendkívülinek vagy egyéb pénzügyi műveletnek minősülő tételek elszámolási jogcímei közül azokat, amelyek befektetett pénzügyi eszközök közé tartozó hitelviszonyt megtestesítő értékpapírokhoz, kölcsönökhöz kapcsolódnak. A forgóeszközök között kimutatott hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok, kölcsönök eseményei eredményeinek elszámolását pénzügyi műveletek egyéb bevételeként vagy ráfordításaként kell elszámolni. A módosítás külön részletezi az előzőekből halasztott bevételként elszámolandó tételeket és azok feloldásának eseteit. Már korábban is említettük, de itt emeljük ki, hogy az eddig szigorúan alkalmazott bruttó elszámolás elve kissé lazul, ugyanis az irányelv szerint engedélyezhető, hogy eszköz- és forrástételek vagy a bevételi és kiadási tételek egymással szemben elszámolhatóak legyenek ha a nettósított összegek bruttó összegként bemutatásra kerülnek a kiegészítő mellékletben a részesedésekkel, értékpapírokkal és átalakulásokkal kapcsolatos tételek eredményei (árfolyamnyereségei vagy árfolyamveszteségei) jelennek meg a pénzügyi műveletek egyes kategóriában. Ennek megfelelőn a kiegészítő mellékletben bemutatandó információk köre is bővül a nettósított összegek bruttó összegeinek közzétételével. Az elszámolás technikáját a vállalkozónak kell számviteli politikájában rögzítenie. 24 / 78

Részesedésekből származó bevételként/ráfordításként, árfolyamnyereségként/veszteségként kell elszámolni: Bevétel, árfolyamnyereség: A befektetett pénzügyi eszközök között lévő tulajdoni részesedést jelentő befektetés értékesítésekor az értékesített befektetés eladási ára és könyv szerinti értéke közötti nyereségjellegű különbözetet /84. (2) a) pont/ Ráfordítás, árfolyamveszteség: A befektetett pénzügyi eszközök között lévő tulajdoni részesedést jelentő befektetés értékesítésekor az értékesített befektetés eladási ára és könyv szerinti értéke közötti veszteségjellegű különbözetet /85. (1) a) pont/ Bevétel, árfolyamnyereség: A gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaságba bevitt, befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott részesedés nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és a létesítő okiratban meghatározott értékének a különbözetét, amennyiben a létesítő okiratban meghatározott érték a több (84. (2) b) pont/ Ráfordítás, árfolyamveszteség: A gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaságba bevitt, befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott részesedés nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és a létesítő okiratban meghatározott értékének a különbözetét, amennyiben a létesítő okiratban meghatározott érték a kevesebb/85. (1) b) pont/ Bevétel, árfolyamnyereség: A gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaság jogutód nélküli megszűnése esetén (a felszámolás, a végelszámolás, a kényszertörlési eljárás befejezésekor) az erről szóló határozat jogerőre emelkedésekor a megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és a megszűnt tartós részesedés ellenében kapott eszközök vagyonfelosztási javaslat szerinti (átvett kötelezettségek megállapodás szerinti értékével csökkentett) értékének a különbözetét, amennyiben a kapott eszközök értéke a több /84. (2) c) pont) Ráfordítás, árfolyamveszteség: A gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaság jogutód nélküli megszűnése esetén (a felszámolás, a végelszámolás, a kényszertörlési eljárás befejezésekor) az erről szóló határozat jogerőre emelkedésekor a megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és a megszűnt tartós részesedés ellenében kapott eszközök vagyonfelosztási javaslat szerinti (átvett kötelezettségek megállapodás szerinti értékével csökkentett) értékének a különbözetét, amennyiben a kapott eszközök értéke a kevesebb /85. (1) c) pont/ Bevétel, árfolyamnyereség: Az átalakuló gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a jogelőd gazdasági társaságban lévő megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és az átalakulással létrejött gazdasági társaságban szerzett részesedés a megszűnt részesedésre jutó, a jogelőd gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke 25 / 78

összegével azonos összegű bekerülési értékének a különbözetét, amennyiben a szerzett részesedés értéke a több (kiválás esetén a kiválással létrejött gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke összegét kell figyelembe venni a különbözet számításánál) /84. (2) d) pont/ Ráfordítás, árfolyamveszteség: Az átalakuló gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a jogelőd gazdasági társaságban lévő megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és az átalakulással létrejött gazdasági társaságban szerzett részesedés a megszűnt részesedésre jutó, a jogelőd gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke összegével azonos összegű bekerülési értékének a különbözetét, amennyiben a szerzett részesedés értéke a kevesebb (kiválás esetén a kiválással létrejött gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke összegét kell figyelembe venni a különbözet számításánál) /85. (1) d) pont/ Bevétel, árfolyamnyereség: Az átvevő gazdasági társaságon kívüli tulajdonosnál (tagnál) a gazdasági társaság beolvadása esetén a jogelőd gazdasági társaságban lévő megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és a megszűnt részesedésre jutó a jogelőd gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke értékének (mint a jogutód gazdasági társaságban szerzett részesedés bekerülési értékének) a különbözetét, amennyiben a saját tőke értéke a több /84. (2) e)pont/ Ráfordítás, árfolyamveszteség: Az átvevő gazdasági társaságon kívüli tulajdonosnál (tagnál) a gazdasági társaság beolvadása esetén a jogelőd gazdasági társaságban lévő megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és a megszűnt részesedésre jutó a jogelőd gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke értékének (mint a jogutód gazdasági társaságban szerzett részesedés bekerülési értékének) a különbözetét, amennyiben a saját tőke értéke a kevesebb /85. (1) e) pont/ Bevétel, árfolyamnyereség: A tulajdonosnál (a tagnál) a gazdasági társaság jegyzett tőkéjének leszállításakor, ha a tőkeleszállítás tőkekivonás útján valósul meg, a bevont tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és névértéke fejében átvett eszközök értékének a különbözetét, amennyiben az átvett eszközök értéke a több /84. (2) f) pont/ Ráfordítás, árfolyamveszteség: A tulajdonosnál (a tagnál) a gazdasági társaság jegyzett tőkéjének leszállításakor, ha a tőkeleszállítás tőkekivonás útján valósul meg, a bevont tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és névértéke fejében átvett eszközök értékének a különbözetét, amennyiben az átvett eszközök értéke a kevesebb /85. (1) f) pont/ Ráfordítás, árfolyamveszteség: A térítés nélkül átadott befektetett eszközök között kimutatott részesedések nyilvántartás szerinti értékét /85. (1) g) pont Az előző változásokat összefoglalóan a következő táblázat szemlélteti: 26 / 78