Az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal elnökének 7003/2007. (AEÉ 10.) APEH irányelve a méltányossági jogkör gyakorlásáról, az adómérséklésre és a fizetési könnyítés engedélyezésére irányuló kérelmek elbírálása során követendő eljárásról * ** Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (továbbiakban: Art.) számos helyen utal a méltányosság gyakorlására. Az egységes jogalkalmazás érdekében a következő iránymutatást adom: I. Általános elvek 1. Az Art. 1. (6) bekezdése alapján az adóhatóság köteles méltányosan eljárni, és ha a törvényben meghatározott feltételek fennállnak, az adótartozást mérsékli, illetve fizetési könnyítést (fizetési halasztást, részletfizetést) engedélyez (továbbiakban együtt: fizetési kedvezmény). Ez olyan általános érvényű alapelv, amelyet az adóhatóságnak valamennyi eljárása során, azoknak minden szakaszában alkalmaznia kell, ahol ezt a törvény lehetővé teszi és a méltányosság gyakorlásának jogszabályi feltételei fennállnak. 1.1. A méltányosság az alapelvi rendelkezésben kettős értelemben jelenik meg. Az Art. egyrészt általános eljárási normává teszi a méltányosságot, azaz a törvényi rendelkezések egységes érvényesítése során a körültekintő és "igazságos" ügyintézés követelményét. 2. Másrészt az adótörvények alkalmazásakor előállhat olyan helyzet, amikor az arányos adózás (anyagi jogi) alapelve csorbát szenved, ezért a törvény meghatározott feltételek mellett kifejezett méltányossági jogkört biztosít az adóhatóság számára. Az adóhatóság ilyen méltányossági jogkörben csak akkor járhat el, ha ezt az Art. lehetővé teszi, de egyben köteles is a méltányosság jogával élni, amennyiben az adózó bizonyítja, hogy magatartása, vagy körülményei a méltányosság feltételeinek megfelelnek. Következésképpen a méltányosság alkalmazásánál nem kizáró ok a jogszabálysértés, mivel a méltányosság gyakorlásának szükségessége általában eleve azért merül fel, mert az adózó valamely adókötelezettségét érintő szabályt megsértett. 3. Ugyanakkor az Art. 1. (2) bekezdése alapján, ha a törvény az adóhatóságot mérlegelésre jogosítja fel, az adóhatóság azt csak a felhatalmazás céljának megfelelően, a törvényes keretek között gyakorolhatja. 4. Az Art-ben az adóhatóság méltányossági jogköre alapvetően két területen, nevezetesen az egyes szankciók alkalmazása, és a fizetési kedvezményre irányuló eljárások során érvényesül (ebből következően eltérő indokok alapján). * Módosította a 7003/2008.(AEÉ.6.) APEH Irányelv Hatályos 2008. május 21-től **Módosította a 7005/2008.(AEÉ.9.) APEH Irányelv Hatályos 2008. augusztus 21-től
2 II. Az Art. szankciói esetében követendő méltányossági eljárás 1. A szankciók (adóbírság, mulasztási bírság, késedelmi pótlék, önellenőrzési pótlék) alkalmazása során, ha az adóhatóság megállapítja, hogy az adózó valamely adókötelezettségét nem megfelelően teljesítette, a törvény által előírt jogkövetkezményeket alkalmazza. Az Art. világos és egyértelmű rendelkezéseiből, de a tényállás felderítésére és tisztázására vonatkozó, a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL törvény (továbbiakban: Ket.) szerinti követelményből is az következik, hogy a szankciók alkalmazásánál figyelembe kell venni az eset összes körülményét, így különösen a) az adózótól elvárható körültekintő magatartást, b) az adóhiány, (illetve egyéb mulasztás) nagyságát, keletkezésének körülményeit, c) az adózó jogellenes magatartásának (tevékenységének vagy mulasztásának) súlyát, gyakoriságát. 1.1. Mindazokban az esetekben, ahol az Art. az adózói magatartásra, a mulasztás jellegére, súlyára, keletkezésének egyéb körülményeire tekintettel biztosít az adóhatóságnak mérlegelési jogkört, a méltányosság gyakorlása annak a hatósági feladatokat ellátó szervezeti egységnek a kötelessége, amely az adókötelezettséget vagy szankciót megállapító határozatot hozta, illetve az önellenőrzési pótlék esetében az önellenőrzés hiányában hoznia kellett volna. Ide tartozik az Art. 165. (3), 168. (6), 171. (1) bekezdésében, valamint a 172. (2), (3) és (12) bekezdéseiben szabályozott eljárás. 2. A méltányosság gyakorlása az előzőekben említett esetekben történhet hivatalból vagy kérelemre is. Önellenőrzési pótlék mérséklése kizárólag kérelemre történhet. Az adóhatóság a szankció megállapítását indokolni köteles, amely egyben azt is jelenti, hogy ki kell térnie a méltányosságot megalapozó körülményekre, illetve az ilyen körülmények hiányára is. Ennél fogva már az első fokú határozatban is lehetőség van csökkentett mértékű bírság kiszabására, és a jogorvoslati kérelem elbírálója is csökkentheti a bírság mértékét, függetlenül attól, hogy azt az adózó kifejezetten nem kérte. 2.1. A szankciók mértékének mérséklésére irányuló kérelmet az adózó jegyzőkönyvre tett észrevételében, fellebbezésében vagy felügyeleti intézkedés iránti kérelmében is előterjesztheti. 2.2. A Ket. 34. (5) bekezdése alapján a kérelmet nem elnevezése, hanem tartalma szerint kell elbírálni. 3. A kérelem tartalma szerinti elbírálásának követelményéből adódóan, az első fokú határozat közlését követően benyújtott, a szankció mértékének mérséklésénél irányadó körülményeket részletező beadvány figyelembe véve az adózó által megjelölt megnevezést is fellebbezésnek, illetve felügyeleti intézkedés iránti kérelemnek minősül. Ennek megfelelően fellebbezésként kell kezelni a fellebbezésnek jelölt és a fellebbezési határidőn belül érkezett jogorvoslati kérelmeket. A fellebbezésre nyitva álló határidőn túl igazolási kérelem nélkül benyújtott fellebbezés érdemi vizsgálat nélküli elutasításának nincs helye. Ebben az esetben a kérelmet felügyeleti intézkedés iránti kérelemnek kell minősíteni, egyidejűleg fel kell hívni az adózó figyelmét, hogy az eljárás illetéke 15.000,-Ft, amit
3 illetékbélyegben kell lerónia. Tájékoztatni kell továbbá, hogy kérheti az illetékbeszedési számlára befizetett fellebbezési illeték visszatérítését az Art. adóvisszatérítésre vonatkozó szabályai szerint. Amennyiben az adózó ezt követően a kérelmet visszavonja, az eljárást az adóhatóság megszünteti. (Értelemszerűen - a törvényes feltételek megléte esetén - az adóhatóság élhet a saját hatáskörben való határozatmódosítás eszközével is.) 1 4. Amennyiben az adózó "méltányossági" kérelemnek nevezett beadványában kizárólag arra, illetve a fizetési kedvezményre irányuló eljárások során irányadó körülmények mellett arra is hivatkozik, hogy cselekményének vagy mulasztásának súlyához, gyakoriságához képest a szankció túlzott mértékű, illetve mulasztásának körülményeit ismerteti (tehát a szankció jogalapját vagy annak mértékét vitatja), a beadványt először a szankciót megállapító határozat elleni jogorvoslati kérelemként kell elbírálni. Ebben az esetben nincs szükség arra, hogy az adóhatóság az adózót vagyoni és jövedelmi viszonyairól adatlap megküldésével nyilatkoztassa. 4.1 Miután a jogkövetkezmények alkalmazásának szabályszerűségét az eljárás minden szakaszában hivatalból is vizsgálni kell, a törvénysértő határozat módosítása abban az esetben sem mellőzhető, ha az adózó az érdemi alaphatározat elleni fellebbezési jogáról lemond, vagy kérelmét "nem fellebbezésként" kéri elbírálni. Ilyen esetekben a fizetési kedvezmény engedélyezése iránti eljárásra csak a fenti jogorvoslati eljárás lefolytatását követően és csak a fennmaradó tartozás vonatkozásában kerülhet sor, és az adóhatóság a fizetési kedvezményi eljárást indokolt esetben felfüggesztheti. Párhuzamosan folyó eljárások esetén az adóhatóság a fizetési kedvezményi eljárást szükség esetén felfüggesztheti. II/A. Egyes szankciók esetén követendő eljárás 1. Késedelmi pótlék [Art. 165-167. ] Az Art. 165. (3) bekezdése szerint kivételes méltánylást érdemlő körülmény esetén az adóhiányt megállapító határozatban az adóhatóság vezetője - a 165. (4) bekezdésében foglalt korláttal - a késedelmi pótlék számításának kezdő időpontjaként az eredeti esedékességnél későbbi időpontot is megállapíthat. Miután a késedelmi pótlék felszámítására az adóhiány megállapításával és az adóbírság kiszabásával egyidejűleg kerül sor, az eljáró adóhatóságnak a kivételes méltányosság fennállását megalapozó körülményeket mérlegelnie kell. 1.1 Az e pont szerinti méltányossági jogkör gyakorlása során a döntés meghozatala: az ellenőrzési osztályok, az illeték főosztályok, ha az adózó felszámolási eljárás vagy végelszámolás alatt áll, a felszámolási és végelszámolási osztályok, másodfokon mindkét esetben a Hatósági Főosztály hivatali, illetve kihelyezett hatósági osztályai. 1.2 A Kiemelt Adózók Igazgatósága feladata a kizárólagos illetékességébe tartozó adózók ügyében az e pont szerinti döntés meghozatala, ilyenkor a másodfokú döntés előkészítését a Központi Hivatal Kizárólagos Illetékességi Ügyek Főosztálya látja el. 1 Módosította a 7005/2008.(AEÉ.9.) APEH Irányelv 1. pontja
4 2. Önellenőrzési pótlék [Art. 168-169. ] Az önellenőrzési pótlék kizárólag kérelemre mérsékelhető, a mérséklést megalapozó körülményeket az adózónak kell bizonyítania. Az adóhatóságnak a bevallott és a helyesbített adó közötti eltérés keletkezésének a körülményeit kell vizsgálnia, és ennek alapján kerülhet sor az önellenőrzési pótlék mérséklésére vagy a kérelem elutasítására. 2.1 Ellentétben a fizetési kedvezmények körébe tartozó pótléktartozás mérséklésére vagy elengedésére irányuló eljárással, itt a már megfizetett - tehát tartozásnak nem minősülő - önellenőrzési pótlék is mérsékelhető. Az e pont szerinti eljárást az ellenőrzési osztályok, felszámolási eljárás vagy végelszámolás esetén a felszámolási és végelszámolási osztályok, másodfokon mindkettőnél a Hatósági főosztály hivatali, illetve kihelyezett hatósági osztályai folytatják le. 2.2 A Kiemelt Adózók Igazgatósága a kizárólagos illetékességébe tartozó adózók ügyében első fokon gyakorolja az e pont szerinti méltányossági jogkört, ilyenkor a másodfokú eljárást a Központi Hivatal Kizárólagos Illetékességi Ügyek Főosztálya folytatja le. 3. Adóbírság [Art. 170-171. ] Az adóbírság kiszabása során a méltányossági jogkört az ellenőrzési osztályok, ha az adózó felszámolási eljárás vagy végelszámolás alatt áll, a felszámolási és végelszámolási osztályok, másodfokon mindkét esetben a Hatósági főosztály hivatali, illetve kihelyezett hatósági osztályai gyakorolják. 3.1. A Kiemelt Adózók Igazgatósága a kizárólagos illetékességébe tartozó adózók ügyében első fokon gyakorolja az e pont szerinti méltányossági jogkört, ilyenkor a másodfokú eljárást a Központi Hivatal Kizárólagos Illetékességi Ügyek Főosztálya folytatja le. 4. Mulasztási bírság (Art. 172. ) A mulasztási bírság kiszabása során a méltányosság gyakorlása attól függően tartozik az adóügyi, ellenőrzési, az eljárási, a végrehajtási illetve a felszámolási és végelszámolási osztályok hatáskörébe, hogy eredendően melyik szabja ki a bírságot. 4.1 Az ellenőrzési, a végrehajtási, illetve a felszámolási és végelszámolási az eljárási az illeték osztály által kiszabott mulasztási bírság esetén másodfokon a Központi Hivatal Hatósági Főosztálya hivatali, illetve kihelyezett hatósági osztályai járnak el. 4.2 A Kiemelt Adózók Igazgatósága a kizárólagos illetékességébe tartozó adózók ügyében első fokon gyakorolja az e pont szerinti méltányossági jogkört, ilyenkor a másodfokú eljárást a Központi Hivatal Kizárólagos Illetékességi Ügyek Főosztálya folytatja le. III. A fizetési kedvezményekre (adómérséklésre, fizetési könnyítésre) irányuló kérelmek elbírálása során követendő eljárás 1. A törvény fizetési kedvezmény lehetőséget biztosít azon adózók részére, akik (amelyek) az adójogszabályokban meghatározott vagy az adóhatóság által jogerős határozatban előírt fizetési
5 kötelezettségeiket valamilyen gazdasági vagy személyes okból az esedékesség időpontjáig nem vagy csak részben tudják teljesíteni. A fizetési kedvezmény engedélyezésének célja a törvényi feltételek fennállása esetén az adózó adófizetési nehézségének belátható időn belüli, teljeskörű és hosszú távra vonatkozó megoldása. 1.1. Ezen eljárások alapja a végrehajtható okiraton (bevallás, fizetési kötelezettséget megállapító jogerős adóhatósági határozat, fizetési meghagyás, végzés, az adózóval közölt adóhatósági adómegállapítás, a behajtási eljárás során a behajtást kérő /magánnyugdíj pénztári/ 2007.01.01-i esedékességet megelőző tartozásra vonatkozó megkeresése, valamint a külföldről érkező behajtási jogsegély iránti megkeresés hátraléki kimutatása) alapuló fizetési kötelezettség halasztására, részletekben történő megfizetésére, mérséklésére, illetve elengedésére, összefoglaló néven: fizetési kedvezményére irányuló kérelem. 1.2. A fizetési kedvezmény iránti kérelmek elbírálása során fel sem merül a szankciók megállapításánál irányadó körülmények vizsgálata, mivel ennek a törvény rendelkezései értelmében a jogkövetkezményt megállapító alapeljárásban már meg kellett történnie. 2. Az illetékről szóló 1990. évi XCIII. törvény (továbbiakban Itv.) számos esetben tartalmaz olyan rendelkezéseket, melyekben a jogszabályban meghatározott körülmények fennállása esetén a már megfizetett vagy meg nem fizetett illetékek törlését, visszatérítését rendeli el. Ezekben az esetekben a jogszabály nem biztosít mérlegelési jogkört az eljáró hatóság számára, az objektíve megállapítható körülmények fennállása esetén a törlés, visszatérítés a hatóság kötelezettsége, így nem tartoznak a fizetési kedvezményre vonatkozó eljárások közé 2.1. Amennyiben az adózó a mérséklésre irányuló kérelme mellett valamely az Itv. szerint őt megillető kedvezmény megadását is kéri (pl. Itv. 21. (5) bekezdésben szabályozott a fizetési meghagyás jogerőre emelkedése után a cserét pótló vétel kedvezménye iránti kérelem előterjesztése), a kedvezménnyel kapcsolatos döntés jogerőre emelkedéséig az eljárás felfüggeszthető. 3. A fizetési kedvezményi jogkört az APEH Regionális Igazgatóságai (területi szervek) fizetési kedvezmények (fő)osztályai, másodfokon a Központi Hivatal Hatósági Főosztálya hivatali, illetve kihelyezett hatósági osztályai gyakorolják. 3.1. A Kiemelt Adózók Igazgatósága a kizárólagos illetékességébe tartozó adózók kérelmének elbírálása vonatkozásában első fokon, míg ezen esetekben másodfokon a Központi Hivatal Kizárólagos Illetékességi Ügyek Főosztálya jár el. 3.2. Az eljárásra az az elsőfokú adóhatóság illetékes, amelynek területén a) a nem egyéni vállalkozó magánszemély adós az adóalany-nyilvántartási adatok szerint állandó lakóhellyel, ennek hiányában ideiglenes lakóhellyel, tartózkodási hellyel; b) egyéni vállalkozó magánszemély és c) a nem magánszemély adós (jogi személy, egyéb szervezet) székhellyel, ennek hiányában telephellyel rendelkezik. 4. Az állami adóhatóság fizetési kedvezményre irányuló eljárása kiterjed az állami adóhatósághoz tartozó adók (járulékok, illetékek) vonatkozásában benyújtott fizetési kedvezményi kérelmek ügyintézésére (a továbbiakban - külön nevesítés hiányában - együtt: adók). 5. Az adók módjára behajtandó köztartozások, a megtérítésen, visszafizetésen alapuló járuléktartozások, valamint a vám- és jövedéki adótartozások vonatkozásában benyújtott kérelmek elbírálására az állami adóhatóság nem rendelkezik hatáskörrel, így e kérelmeket a
6 hatáskörrel rendelkező társszerveknek kell áttenni érdemi ügyintézésre. Az adózót az áttételről értesíteni kell a Ket. 22. (2) bekezdése értelmében. 6. A végrehajtási eljárásban megállapított költségekre fizetési könnyítés nem biztosítható, mérséklés nem engedélyezhető. Kifejezetten csak természetes személy (magánszemély, egyéni vállalkozó) részére, - a Ket. 159. -a alapján fennálló feltételek esetén -, a végrehajtási költség megfizetésére az adóhatóság részleges vagy teljes költségmentességet engedélyezhet. A költségmentességi eljárás részletes szabályait külön APEH irányelv tartalmazza. 7. Mérséklés, elengedés, fizetési halasztás illetve részletfizetés engedélyezése kizárólag kérelemre történhet. A kérelem benyújtására, módosítására és visszavonására postai úton, valamint a területi szervek Ügyfélszolgálati Irodáiban személyesen, illetve elektronikus úton az APEH hivatalos honlapjáról (http://www.apeh.hu/portal/bevallasok/nyomtatvany) letölthető elektronikus űrlapon van lehetőség. 2 A kérelem előterjesztésére jogosult az adózó [értve ez alatt a magán-nyugdíjpénztári tagdíj (illetve annak szankciói) tekintetében a munkáltatót], az Art. 35. (2) bekezdése szerinti adó megfizetésére kötelezett személy, az Art. 14. (4) bekezdése alapján a felszámoló, a végelszámoló, az Art. 8. szerinti adózási ügyvivő, és az Art. 9. szerinti pénzügyi képviselő. 7.1. A végrehajtási eljárásban lefoglalt követelés kötelezettje, valamint az adótartozás megfizetésére az Art. 153. -a alapján határozattal kötelezett személyek fizetési kedvezményi kérelem benyújtására nem jogosultak. Az e személyek által benyújtott kérelmeket az adóhatóság érdemi vizsgálat nélkül utasítja el. 8. Amennyiben a kérelem benyújtására jogosultak nem személyesen járnak el, illetve személyesen el sem járhatnak (például a kiskorúak), az Art. 7. (1)-(2) bekezdései szerinti képviselő terjesztheti elő a kérelmet. 8.1. A képviseleti jogosultságot az eljárás minden szakaszában vizsgálni kell. A képviseletre nem jogosult személy eljárását a Ket. 40. (4) bekezdése alapján vissza kell utasítani. A visszautasítás tárgyában hozott végzés ellen önálló fellebbezésnek nincs helye. A képviselet részletes szabályait az adóhatóság előtti képviseletről és a meghatalmazásról szóló APEH irányelv tartalmazza. 9. A kérelem benyújtása az Itv. 29. (1) bekezdése illetve az Itv. 33. (2) bekezdés 23. pontja értelmében illetékköteles, amelynek az összege 2.200,-Ft. Az eljárási illetéket az Itv. 73. (3) bekezdése értelmében az illetékes adóhatóság illetékbeszedési számlája javára kell megfizetni. Az Art. 38. (1) bekezdése értelmében a fizetési kötelezettséget a pénzforgalmi bankszámlával rendelkező adózónak belföldi pénzforgalmi bankszámlájáról átutalással, pénzforgalmi bankszámlával nem rendelkező adózónak postai készpénz-átutalási megbízással vagy belföldi bankszámlájáról történő átutalással kell teljesítenie. 10. Amennyiben a kérelemből nem állapítható meg egyértelműen annak tárgya (pl.: az adónem, a tartozás összege, a kért kedvezmény), a kérelmet előterjesztő személye, képviseleti, jogosultsága, társaságok esetében a cégszerű aláírás, valamint a kérelemből és a rendelkezésre álló adatokból a törvényben foglalt feltételek fennállására vagy azok hiányára megalapozott 2 Módosította a 7003/2008.(AEÉ.6.) APEH Irányelv 1. pontja
7 következtetések nem vonhatóak le, a kérelmező illetve a képviseleti jogosultsággal összefüggésben a képviselő részére rövid határidő megjelölésével tényállás tisztázására irányuló felhívást kell küldeni. A felhívásban figyelmeztetni kell a kérelmezőt, illetve a képviselőt hogy milyen jogkövetkezmények alkalmazására kerülhet sor, ha az abban foglaltaknak nem tesz eleget. 10.1. A tájékoztatási és tényállás-tisztázási kötelezettségből következően a felhívásban (figyelemmel itt a felhívás okára) szükség esetén tájékoztatni kell a kérelmezőt a fizetési kedvezmény engedélyezésének jogszabályi feltételeiről, fel kell hívni őt a törvényi feltételek fennállását megalapozó adatok, információk szolgáltatására. A felhívást tértivevényes postai küldeménnyel kell kézbesíteni, vagy az ügyfélszolgálaton illetve az adóhatóság hivatali helyiségben személyesen kell átadni. Ebben az esetben az átvétel tényét, időpontját az adózó vagy a nevében eljárni jogosult személy aláírásával igazolja. Ellenkező esetben a válasz elmaradásának jogkövetkezményei nem alkalmazhatóak. 10.2. Amennyiben a kérelmező a felhívásban megjelölt határidőn belül nem nyilatkozik és az erre megállapított határidő meghosszabbítását sem kérte, vagy a kért adatot nem közli, az adóhatóság a rendelkezésre álló adatok alapján dönt, vagy az eljárást végzéssel megszünteti [Ket. 31. (2) bekezdése]. 10.3. A törvényi feltételek fennállását megalapozó adatok közlésének elmulasztása önmagában nem alapozhatja meg az eljárás megszüntetését, ha a rendelkezésre álló adatok, vagy az eljárás során beszerzett egyéb bizonyítékok mérlegelésével a fizetési kedvezmény törvényben előírt feltételének fennállása, illetve annak hiánya a kérelmező esetében megállapítható. 10.4. Az eljárást megszüntető végzés ellen az Art. 136. (3) bekezdés b) pontja alapján önálló fellebbezésnek van helye. 11. A fizetési könnyítés engedélyezésére irányuló kérelem elbírálásának nem képezi akadályát, ha a kérelmező nem jelöli meg a részletfizetés vagy fizetési halasztás futamidejét, illetve a kért részletek összegét. Ilyen esetben helyt adó döntésnél az adóhatóság a rendelkezésére álló információk alapján határozza meg a törlesztőrészleteket és azok, illetve a halasztás esedékességét. 11.1. Amennyiben a kérelmezőt egyéb, a kérelmével nem érintett tartozások is terhelik, e tartozások adónemenkénti összegének megjelölése mellett célszerű figyelmét felhívni ezen tényre, illetve a kérelem-kiegészítés lehetőségére. 11.2. Ha az adós a tartozásának az összegét vitatja, a fizetési kedvezményi kérelmet lehetőleg az adózó részvételével lefolytatott folyószámla-egyeztetés megtörténtét követően kell elbírálni. Az adóhatóság ebben az esetben a fizetési kedvezményi eljárást felfüggesztheti. 12. A fizetési kedvezmény iránti kérelem elbírálásakor meg kell vizsgálni a folyószámlát és a bevallás-feldolgozó rendszert, hogy az adós a fennálló tartozásai mellett rendelkezik-e túlfizetéssel, nyújtott-e be olyan bevallást, amely visszaigényelhető adót tartalmaz, illetve a túlfizetéssel érintett adónem(ek) vonatkozásában kért-e kiutalást, vagy átvezetést a kérelemmel érintett tartozásokra. 13. Amennyiben az adós a túlfizetés, adóvisszaigénylés kiutalását kérte, a fizetési kedvezményi kérelmet a fentiek figyelembevételével soron kívül kell elbírálni.
8 14. Amennyiben az adós visszaigényelhető adót tartalmazó bevallást nyújtott be, és az igénylés vagy a túlfizetés átvezetését kérte a kérelemmel érintett tartozásaira, e bevallások soron kívüli feldolgozása iránt célszerű intézkedni. Amennyiben a soron kívüli feldolgozásra nincsen lehetőség, a fizetési kedvezményi kérelmet függetlenül attól, hogy az adós bevallását feldolgozták, illetve ellenőrzésre kiválasztották-e úgy kell elbírálni, mintha a bevallásban foglaltak helyesek volnának, tehát csak azon tartozások vonatkozásában lehet teljesíteni a kérelmet, amelyek a bevallás könyvelését követően fennállnának. 15. Az érdemi döntésről szóló határozatnak a Ket. 71-72. -aiban meghatározott alaki és tartalmi követelményeken felül tartalmaznia kell a) a kérelem tárgyát képező tartozások adónemenkénti összegét és esedékességüket (legalább időtartammal megjelölve), a mérséklés, továbbá az engedélyezett fizetési könnyítés kezdő időpontját, részletfizetés esetén a törlesztőrészleteket és azok esedékességét, fizetési halasztás esetén a megfizetés időpontját; b) fizetési könnyítéseknél a pótlékfizetési kötelezettségre vonatkozó döntést, a pótlékszámítás időtartamát, valamint pótlékköteles fizetési könnyítés engedélyezésekor a pótlék összegét és esedékességét, c) amennyiben a fizetési könnyítés pótlékmentes, a pótlék kiszabás mellőzésének indokait, d) a kedvezmény feltételhez kötése esetében a kedvezmény feltételeit, valamint a jogkövetkezményekre történő figyelmeztetést. 16. A kérelmek elbírálásánál körültekintően kell eljárni, alaposan mérlegelve a törvényben meghatározott feltételek fennállását. Az elbírálás során a fizetési könnyítési és mérséklési kérelmeket eltérően kell kezelni a tekintetben, hogy míg részletfizetés és fizetési halasztás a bevallott (fizetési kötelezettséget előíró jogerős határozattal megállapított) és könyvelt, le nem járt esedékességű adóra is engedélyezhető, addig mérséklés csak az adótartozásra, azaz a lejárt esedékességű adóra. 16.1. Az első fokú adóhatóság a tényállás tisztázásánál jellemzően a következő bizonyítási eszközökkel élhet: a) adózó kérelmében előadott és okiratokkal alátámasztott jövedelmi, vagyoni, szociális körülményeivel, illetve gazdasági tevékenységével kapcsolatos adatok, b) a hivatalból rendelkezésre álló adatok: - bevallások, - végrehajtással kapcsolatos információk, - adóalanyi nyilvántartás, ezen belül különösen az adóalanyi hierarchia térkép, - a tartozás keletkezésével kapcsolatos előzményi iratok; c) egyéb okiratok: - cég-, ingatlan- és gépjármű-nyilvántartási adatok; - szükség szerint az adós által kitöltött és okiratokkal alátámasztott, vagyoni, szociális és jövedelmi viszonyait, illetve gazdasági tevékenységét bemutató adatlap, - szükség szerint a gazdálkodó szervezet aktuális főkönyvi kivonata, mérlege, eredménykimutatása, megfelelő számviteli analitikus nyilvántartása, illetve az egyéni vállalkozást folytató magánszemély naplófőkönyve vagy pénztárkönyve és a más részletező nyilvántartása, bizonylata. d) szükség esetén helyszíni szemle, e) indokolt esetben környezettanulmány.
9 17. Az adómérséklés és fizetési könnyítés folyószámlán, végrehajtói letéti számlán történő megjelentetéséről az elsőfokú adóhatóságnak kell intézkedni. 18. A kérelmek elbírálásához kapcsolódó irat-, valamint határozat- és végzésmintákat az adóigazgatási eljárás információs rendszere ("A" rendszer) tartalmazza, alkalmazásuk csak kivételes esetben mellőzhető. 19. A kérelem jogerős elutasítása, eljárás megszüntetése, vagy érvényét vesztett kedvezmény esetén a lehető legrövidebb időn belül intézkedni kell a végrehajtási eljárás megindítása (folytatása), illetve vagyoni fedezet hiánya esetén a felszámolási eljárás kezdeményezése iránt. 20. A csődeljárásban, illetve a felszámolási eljárás kezdő időpontját (2006. július 1-je után elrendelt felszámolási eljárások esetében, a felszámolást elrendelő jogerős végzés közzétételének a napját) követően előterjesztett fizetési kedvezményi kérelmekre elutasító döntés kiadása indokolt, tekintettel ezen eljárások céljára és jellegére, továbbá arra, hogy ezen eljárásokban a külön jogszabályban szabályozott egyezségnek lehet helye. Az ügy érdemi vizsgálata azonban nem mellőzhető. 20.1. Az adóhatóság a felszámolási egyezség hatálya alá nem tartozó adótartozás esetében fizetési kedvezményt a csődeljárási és felszámolási eljárásról szóló 1991. évi XLIX. törvény 57. (1) bekezdésének a) és c) pontjában felsorolt követelések vonatkozásában a felszámolási szakterülettel folytatott egyeztetést követően adhat. 20.2. A fizetési kedvezményi szakterület akkor alkalmazhatja az érdemi vizsgálat nélkül történő elutasítást, ha az adózó felszámolását a bíróság már elrendelte (a Cégközlönyben kihirdette). IV. Adómérséklés [Art. 134. ] 1. A fizetési kötelezettség mérséklésére vagy elengedésére csak ténylegesen fennálló tartozás vonatkozásában kerülhet sor. Ez azt jelenti, hogy a már átvezetéssel, visszatartással vagy befizetéssel rendezett fizetési kötelezettséget e jogszabályi rendelkezések alapján nem lehet mérsékelni. 3 2. Tőketartozást 4 csak magánszemély kérelmező esetén lehet mérsékelni (elengedni). Magánszemély adós esetében sincs azonban jogszabályi lehetőség a magánszemélyt terhelő járulék, magánnyugdíjpénztári tagdíjtartozás valamint ennek késedelmi és önellenőrzési pótléka mérséklésére. Jogi személyek és egyéb szervezetek ügyében 5 a jogszabály a szankciók (bírság, pótlék) mérséklésére (elengedésére) nyújt lehetőséget. 3 Módosította a 7003/2008.(AEÉ.6.) APEH Irányelv 2. pontja 4 A gondolatjeles részt törölte a 7003/2008.(AEÉ.6.) APEH Irányelv 3. pontja 5 A gondolatjeles részt törölte a 7003/2008.(AEÉ.6.) APEH Irányelv 3. pontja
10 2.1. A szankciók mérséklésére irányuló kérelmek elbírálása során különös körültekintéssel kell eljárni, a tartozás kétharmadát meghaladó mértékű mérséklés gyakorlása kivételes méltányosságból is csak rendkívül indokolt esetben alkalmazandó. 3. Amennyiben a kérelemmel érintett összeg nagysága vagy az ügy egyéb körülményei alapján a döntés kockázata a szokásos mértéket meghaladja, célszerű az igazgató által kijelölt vezetői testület véleményét kikérni. IV/A. Adómérséklés engedélyezése magánszemély adózónál 1. Magánszemély adózónál azt kell mérlegelni, hogy a tartozás megfizetése az adózó és a vele együtt élő közeli hozzátartozók megélhetését súlyosan veszélyezteti-e. 1.1. Vállalkozási tevékenységet folytató magánszemély kérelmét az abban hivatkozott indokokra figyelemmel kell elbírálni. Amennyiben a kérelmező a megélhetés súlyos veszélyeztetettségére hivatkozik, úgy az Art. 134. (1) bekezdése, ha a gazdálkodási tevékenység ellehetetlenülése a kérelem indoka, az Art. 134. (3) bekezdése az irányadó. Utóbbi esetben kizárólag a pótlék- és bírságtartozás mérséklésére, illetve elengedésére van lehetőség kivételes méltányosság keretében. 2. Amennyiben a vállalkozási tevékenységet végző magánszemély kérelmében a megélhetés súlyos veszélyeztetettségére és a gazdálkodási tevékenysége ellehetetlenülésére egyaránt, illetve egyik indokra sem hivatkozik, előbb az Art. 134. (3) bekezdésében megfogalmazott törvényi feltétel fennállásának, illetve hiányának a vizsgálata indokolt. 2.1. Jogi személy és egyéb szervezet esetében a kivételes méltánylást érdemlő körülmény fennállása, így különösen a gazdálkodási tevékenység ellehetetlenülésének veszélye a törvény szerinti indok. 3. A személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény 63. (7) bekezdésében szabályozott mérséklés és elengedés iránti kérelem elbírálása feletti első-, illetve másodfokú jogkört a III. 3. pontjában meghatározott szervezeti egységek gyakorolják. A lakásszerzési kedvezmény adó-visszaigénylésének és visszafizettetésének lebonyolításáról, valamint az ingatlanértékesítésből származó jövedelem 2008. január 1-jét követő felhasználásáról és a kapcsolódó mérséklési eljárásról külön APEH irányelv rendelkezik. 6 4. 7 A megélhetés súlyos veszélyeztetettségének vizsgálatánál a vagyoni, jövedelmi és szociális helyzet feltárása elengedhetetlen. A megélhetés súlyos veszélyeztetettségére lehet következtetni akkor, ha az adózó és a vele közös háztartásban élő közeli hozzátartozók egy főre eső nettó jövedelme a mindenkori legkisebb öregségi nyugdíj összegét nem haladja meg, és ezt a jövedelmi helyzetet a vagyoni és szociális körülmények is tükrözik. Természetesen ez nem azt jelenti, hogy méltányosság csak ilyen 6 Beiktatta a 7003/2008.(AEÉ.6.) APEH Irányelv 4. pontja 7 Számozását módosította a 7003/2008.(AEÉ.6.) APEH Irányelv 4. pontja
11 alacsony jövedelem esetén gyakorolható. Magasabb összegű jövedelem is megalapozhatja a méltányosság gyakorlását, amennyiben a jövedelmi és az egyéb vagyoni viszonyokat összevetve a tartozás nagyságrendjével, annak teljes összegű megfizetése a megélhetést súlyosan veszélyeztetné. 4.1. A mérlegeléskor figyelembe kell venni a mindennapi megélhetés (élelmezés) költségeit, a lakásfenntartással kapcsolatos költségeket (közüzemi számlák, közös költségek, lakásbiztosítás, albérleti díj) a lakást terhelő hitel, valamint kizárólag az ahhoz kapcsolódó életbiztosítás havi törlesztőrészletét, az egyéb kötelezettségek, tartozások összegét, a közös háztartáson kívül élő hozzátartozó igazolt támogatását, a fogyatékkal élő, vagy tartósan beteg családtag ellátásával kapcsolatos többletköltségeket. 4.2. A megélhetés súlyos veszélyeztetettségének mérlegelésénél az adós és a vele közös háztartásban élők jövedelmi és vagyoni viszonyait együttesen kell figyelembe venni. A vagyoni viszonyok mérlegelésénél figyelemmel kell lenni arra, hogy a vagyontárgyak az átlagos életvitelhez nélkülözhetetlen vagy az azt meghaladó körbe tartoznak-e. 4.2.1. A lakhatás elvesztése a megélhetés súlyos veszélyeztetettségének körébe tartozik. Ezért az egyéb feltételek fennállása esetén a méltányosságot általában megalapozhatja, ha megállapítást nyer, hogy az adós és családja csak a lakhatásául szolgáló, - a lakáscélú állami támogatásokról szóló mindenkor hatályos kormányrendeletben [amely jelen irányelv kiadásakor a 12/2001. (I.31.) Korm. rendelet (továbbiakban R)] meghatározott mértékű jogos lakásigényét meg nem haladó - lakóingatlannal rendelkezik. 5. 8 A mérlegelésnél indokolt figyelembe venni az elért, de nem adózott jövedelmet is (ilyen lehet pl.: nyugtaadási kötelezettség többszöri elmulasztása, amely a bevétel és ezzel a jövedelem eltitkolását valószínűsíti illetve a vagyonosodási vizsgálat vagy más ellenőrzés során megállapított jövedelemeltitkolás). Célszerű figyelmet fordítani arra is, hogy a jövedelmi és vagyoni viszonyokról rendelkezésre álló információk nincsenek-e feltűnő és fel nem oldható ellentétben egymással. IV/B. Adómérséklés engedélyezése nem magánszemély adózóknál 1. A gazdasági ellehetetlenülés vizsgálatánál különösen az alábbiak figyelembe vétele indokolt: a) az eredeti kötelezettség keletkezésének időpontja (régóta fennálló tartozás esetén az adózó mutatott-e fizetési szándékot) illetve b) a tartozások fennállása alatt volt-e adózónak korábban mérséklési kérelme, kapott-e egyéb fizetési könnyítést, azt teljesítette-e, c) az adózó gazdasági tevékenységének eredményessége az elmúlt két év alapján (bevallási és mérlegadatok összevetése, adósminősítés), d) részes-e az adózó más vállalkozásokban, illetve az adótartozás keletkezése óta átadott-e ingyenesen más vállalkozás részére vagyont (ideértve az adótartozás mértékéhez képest jelentősnek tekinthető alapítványi befizetéseket, közérdekű kötelezettségvállalásokat), e) folyik-e az adózó ellen csőd-, felszámolási eljárás vagy végelszámolás alatt áll-e, 8 Számozását módosította a 7003/2008.(AEÉ.6.) APEH Irányelv 4. pontja
12 f) adózó kötelezettségeinek és követeléseinek összevetése alapján van-e lehetőség mérséklés esetén a gazdálkodás helyreállítására, g) a társaság kapott-e, vagy fizetett-e ki nagyobb összegű osztalékot. 2. A gazdálkodás ellehetetlenülése komplex vizsgálatot igényel, mivel ennek törvény szerinti következménye a tevékenység megszüntetése (gazdálkodó szervezeteknél a felszámolás). A mérséklés intézménye nem a felszámolási eljárás elodázására szolgál, csak ott indokolt alkalmazni, ahol a tartozás mérséklésével a racionális gazdálkodás helyreállítható vagy elősegíthető. Következésképpen, ha a gazdálkodási tevékenység már ellehetetlenült, nincs helye a méltányosságnak. 3. A mérséklés indokolt, amennyiben a társaság gazdálkodása a mérsékelni kért tartozás megfizetése miatt kerülne veszélybe. Kivételesen indokolt esetben egyéb méltánylást érdemlő körülmény fennállása esetén is sor kerülhet a bírság és pótléktartozás mérséklésére. Így például végelszámolás alatt álló adózók ügyében abban az esetben van helye a méltányosság gyakorlásának, ha kizárólag a késedelmi pótlék- vagy bírságtartozás megfizetése okozná a végelszámolás meghiúsulását, azaz (felszámolásba fordulását). Ilyenkor azt kell megvizsgálni, hogy az adós ingó és ingatlan vagyontárgyai, pénzeszközei, követelései fedezetet nyújtanak-e a tartozás részben vagy egészben történő megfizetésére. Az adós vagyoni helyzetének alapos vizsgálatára van szükség, mivel nem áll fenn a méltányosság gyakorlásának feltétele, ha a tartozás mérséklése (elengedése) következtében a végelszámolás befejezésével felosztható vagyon maradna. 4. A pótlék- és bírságtartozást érintő mérséklés feltételhez kötése az Art. 134. (3) bekezdése értelmében csak a vállalkozási tevékenységet folytató magánszemélyeknél, a jogi személyeknél és egyéb szervezeteknél lehetséges. A mérséklés feltételhez kötése fizetési könnyítés engedélyezésekor különösen indokolt. IV/C. 9 V. Fizetési könnyítés [Art. 133. ] 1. A magánszemélyek jövedelemadójának előlegére és a levont jövedelemadóra, valamint a kifizető által a magánszemélytől levont járulékokra, továbbá a foglalkoztató által levont tagdíjra, és az egyéni vállalkozót terhelő tagdíjtartozásra, a tagdíjtartozás után felszámított késedelmi és önellenőrzési pótlékra, a pénznyerő automata játékadójára fizetési könnyítés nem engedélyezhető [Art. 133. (3), Tbj. 56. (2) bekezdés, a szerencsejáték szervezéséről szóló 1991. évi XXXIV. törvény 33. (3) bekezdés c) pontja]. 10 Levont járuléktartozásnak minősül az Art. 178. 15. pontjában meghatározottak közül, a foglalkoztató/kifizető által a 9 Hatályon kívül helyezte a 7003/2008.(AEÉ.6.) APEH Irányelv 8. pontja 10 Módosította a 7003/2008.(AEÉ.6.) APEH Irányelv 5. pontja
13 magánszemély részére kifizetett összegből levont nyugdíj- és egészségbiztosítási járulék, magánnyugdíjpénztári tagdíj, a társas vállalkozótól ténylegesen levont vállalkozói járulék, valamint a munkavállalói járulék, továbbá az egyszerűsített közteherviselési hozzájárulás (ekho) külön törvényben meghatározott része. 2. Egyéb adók tekintetében fizetési könnyítés engedélyezésére az Art. 133. -ában meghatározott feltételek fennállása esetén van lehetőség. A törvény értelmében fizetési könnyítés a következő feltételek együttes megléte esetén engedélyezhető: a) az adósnak fizetési nehézsége áll fenn, amely miatt a tartozások azonnali vagy egyösszegű megfizetésére nem képes, b) a fizetési nehézség kialakulása a kérelmezőnek nem róható fel, vagy annak elkerülése érdekében úgy járt el, ahogy az az adott helyzetben tőle elvárható, c) a fizetési nehézség átmeneti jellegű, tehát az adótartozás későbbi időpontban való megfizetése valószínűsíthető. 2.1. Magánszemélyek részére a fizetési nehézség felróható kialakulásának figyelmen kívül hagyásával is engedélyezhető a fizetési könnyítés, ha a kérelmező igazolja vagy valószínűsíti, hogy az adó azonnali vagy egyösszegű megfizetése családi, jövedelmi, vagyoni és szociális körülményeire is tekintettel aránytalanul súlyos megterhelést jelent. Fentiek azt jelentik, hogy a fizetési könnyítés engedélyezése nem automatikus, arra csak a törvényben meghatározott feltételek fennállásakor van lehetőség. 3. Fizetési könnyítés iránti kérelem benyújtása, illetve a kérelem teljesítése esetén főszabályként késedelmi pótlékot kell felszámítani, de a pótlék kiszabása az adózó kérelmére vagy hivatalból kivételes méltánylást érdemlő esetben mellőzhető [Art. 133. (6) bekezdés]. 3.1. A mellőzés azt jelenti, hogy az adóhatóság csak a pótlékkötelezettséget vagy mentességet mérlegelheti, ennél fogva a törvényben előírtnál alacsonyabb mértékű pótlék megállapítására nincs lehetőség. A méltánylást érdemlő körülményeket a jogszabály közelebbről nem határozza meg, de a "kivételes" szóhasználatból adódóan a pótlék felszámításának mellőzésére csak indokolt esetben, körültekintő és alapos mérlegelést követően kerülhet sor. 3.2. A pótlékmentesség kezdő időpontjának meghatározásánál kizárólag a még fel nem számított és a kérelmezővel nem közölt pótlékolási időszak vehető figyelembe. Így a már felszámított és közölt késedelmi pótlékkal érintett időszakra pótlékmentességi kezdő időpont nem állapítható meg. Az Art. 134. -a alapján ugyanis késedelmi pótlék tartozás mérséklésére, elengedésére csak ilyen irányú kérelem esetén van lehetőség, következésképpen erre hivatalból közvetett módon - pótlékolással érintett időszakon belüli, például eredeti esedékességgel meghatározott pótlékmentességi kezdő időpont - sem kerülhet sor. 4. A kérelem elbírálásakor a felszámított pótlékot a határozatban kell - az alábbiak szerint - közölni: a) magánszemély esedékesség előtt előterjesztett kérelme esetén azon tartozások vonatkozásában, melyek esedékességét a kérelem benyújtása megelőzi a tartozások esedékességétől a kérelmet elbíráló első fokú határozat keltének napjáig (elbírálás ideje alatt
14 történő befizetés esetén legfeljebb a befizetés napjáig), a kérelem benyújtásának napján érvényes jegybanki alapkamatnak megfelelő mértékben, b) bármely adózó kérelmének teljesítése esetén a fizetési halasztás, részletfizetés időtartamára az első fokú határozat keltének napjától a kérelem benyújtásának napján érvényes jegybanki alapkamatnak megfelelő mértékben. 4.1. Ezekben az esetekben a kérelemmel, illetve a fizetési könnyítést engedélyező határozattal érintett tartozást a késedelmi pótlékalap számítása során [Art. 167. (1) bekezdése], figyelmen kívül kell hagyni. Azonban ha a kérelmező az engedélyezett fizetési könnyítést vagy a határozatban szereplő feltételeket nem teljesíti, értelemszerűen a kedvezőbb mértékű pótlék vagy pótlékmentesség kedvezményét is elveszíti. A kedvezőbb mértékű pótlék és a pótlékmentesség kedvezményének elvesztése azt jelenti, hogy a meg nem fizetett kedvezménnyel érintett tartozás után az Art. 165. -ában meghatározott késedelmi pótlékot kell felszámítani. 5. A fizetési könnyítésre irányuló kérelmek elutasításakor a határozatban nem kell közölni a késedelmi pótlékot, ha a kérelmet jogi személy, egyéb szervezet, illetve magánszemély az esedékesség időpontja után nyújtotta be. Ilyenkor az Art. 165. -ában meghatározott késedelmi pótlék az általános szabályok szerint kerül felszámításra és közlésre. 6. Az adótartozások beszedése eredményességének érdekében a fizetési könnyítés engedélyezését jelentősebb összegű adótartozásra, továbbá ha az adós fizetési fegyelme általában nem megfelelő, és a tartozás fedezete a már foganatosított végrehajtási cselekmények útján nem biztosított, célszerű biztosíték (zálogjog, óvadék, kezesség, bankgarancia stb.) nyújtásához kötni. A tartozás fedezetének biztosítására különösen tekintettel kell lenni a végelszámolás alatt álló adósok esetében. 7. A fizetési kedvezmény megadásához az adóhatóság különböző feltételeket szabhat. Figyelemmel arra, hogy a fizetési kedvezmény engedélyezésének célja a törvényi feltételek fennállása esetén az adózó adófizetési nehézségének belátható időn belüli, teljeskörű és hosszú távra vonatkozó megoldása, a fizetési könnyítés engedélyezését indokolt az egyéb, már fennálló illetve a fizetési könnyítés ideje alatt keletkező adófizetési kötelezettségek rendezéséhez kötni. 7.1. Bontó feltétel esetén annak bekövetkezése a kedvezményt megszünteti és a tartozást járulékaival együtt esedékessé teszi. A határozatban feltételként lehet kikötni a kedvezmény elvesztését, ha a) a kérelmező a fizetési könnyítés időtartama alatt esedékessé váló egyéb (folyó) adófizetési kötelezettségeit, illetve adókötelezettségeit (pl. bevallások benyújtása) nem teljesíti, b) a fizetési könnyítés teljesítését biztosító mellékkötelezettségek, biztosítékok (kezesség, zálogjog, jelzálogjog) eredeti funkciójuk betöltésére alkalmatlanná válnak, és kérelmező az adóhatóság felhívása ellenére határidőben pótlásukról nem gondoskodik, c) kérelmezővel szemben csőd- vagy felszámolási eljárás indul. 7.2. Felfüggesztő feltétel (előfeltétel) esetén a kedvezmény csak az előfeltétel teljesítésével válik érvényessé. A határozatban rövid teljesítési határidő kitűzésével ilyen feltételként lehet például kikötni: - az adótartozás egy részének megfizetését, - megfelelő biztosíték (kezesség, zálog, ingó-ingatlan jelzálog) adását.
15 7.2.1. Indokolt esetben a kedvezmény feltételeként lehet meghatározni, hogy az adózó a kedvezmény időtartama alatti, őt megillető támogatást (adó-visszaigénylést, adóvisszatérítést) nem kiutalni, hanem átvezetni kéri a kedvezménnyel érintett tartozásaira, még abban az esetben is, ha ezzel a fizetési könnyítést az engedélyezettnél korábban teljesíti. 8. A sorozatban benyújtott fizetési könnyítési kérelmek engedélyezése (akár a korábbi átütemezés nem teljesítéséről, akár új tartozásról van szó) elvileg nem kizárt, de a kérelmek folyamatos ismétlődése megkérdőjelezi a fizetési nehézség átmeneti jellegét. 9. A törvény speciális rendelkezése, valamint a kérelmezők eltérő sajátosságaira való tekintettel a magánszemélyek kérelmének az elbírálására vonatkozó iránymutatást a V/A. fejezet, a nem magánszemélyekkel kapcsolatos szabályokat pedig a V/B. fejezet tartalmazza. V/A. Fizetési halasztás, részletfizetés engedélyezése magánszemélyeknek 1. A magánszemélyek részére fizetési halasztás, részletfizetés akkor engedélyezhető, ha a) a fizetési nehézség a kérelmezőnek nem róható fel, vagy annak elkerülése érdekében úgy járt el, ahogy az az adott helyzetben tőle elvárható [Art. 133. (1) bekezdésének a) pontja] és b) fizetési nehézsége átmeneti jellegű, tehát az adó későbbi megfizetése valószínűsíthető [Art. 133. (1) bekezdésének b) pontja]. A kérelem az a)-b) pontban foglaltak együttes fennállása esetén teljesíthető. Az a) pontban foglaltak figyelmen kívül hagyásával is engedélyezhető a fizetési könnyítés, ha a fizetési nehézség átmeneti jellegű és a kérelmező igazolja vagy valószínűsíti, hogy az adó azonnali vagy egyösszegű megfizetése családi, jövedelmi, vagyoni és szociális körülményeire is tekintettel aránytalanul súlyos megterhelést jelent [Art. 133. (4) bekezdése]. 1.1. Utóbbi esetben azt kell vizsgálni, hogy a kérelmező családi, jövedelmi, vagyoni és szociális körülményeihez mérve a tartozás azonnali vagy egyösszegű megfizetése mennyiben jelent aránytalanul súlyos megterhelést. Az adózó jövedelmi és vagyoni vizsgálatánál figyelemmel kell lenni arra, hogy a jövedelmi és vagyoni viszonyokról rendelkezésre álló információk nincsenek-e feltűnő és fel nem oldható ellentétben egymással. E kérdésben irányadó az adózónál lefolytatott vagyonosodási vizsgálat vagy más ellenőrzés során megállapított jövedelemeltitkolás. A tartozás összege és a körülmények objektív összehasonlításának eredményéből lehet megállapítani az aránytalanul súlyos megterhelés fennállását, illetve annak hiányát. 2. Ha a jövőbeni megfizetés kockázata a szokásos mértéket meghaladja (pl.: az összeg nagyságrendje, a futamidő hossza vagy fedezethiány miatt), a döntéshez célszerű az igazgató által kijelölt vezetői testület véleményét kikérni.
16 3. A felróhatóság a kérelmező magatartásának, motivációjának, illetve a körülmények konkrét ismerete alapján mérlegelhető. 3.1. A felróhatóság megállapításánál általában az alábbi okok vehetők figyelembe: - a mindennapi életvitelhez szükséges kiadásokat meghaladó, indokolatlan költekezés, - általános forgalmiadó-tartozásra vonatkozó kérelemnél, ha az ellenérték kiegyenlítése következtében az előzetesen felszámított általános forgalmi adó a kérelmező rendelkezésére állt, de azt nem adófizetési kötelezettségének teljesítésére használta fel, - a vállalkozási tevékenységet folytató magánszemélyek esetén, amennyiben pénzeszközeit kölcsönadta más személynek, társaság alapításában, illetve jegyzett tőke emelésében - pénzeszközzel és eszköz apporttal - közreműködött. 3.2. Az 1. b) pontban foglaltak szerint a fizetési könnyítés engedélyezésénél figyelemmel kell lenni arra, hogy a tartozás megfizetése az engedélyezett későbbi időpontban is biztosított legyen. Így a fizetési nehézség felróhatóságának hiányában, vagy szociális rászorultság esetén sem engedélyezhető a fizetési könnyítés, ha a tartozás kiegyenlítésére a jövőben sincs reális esély. 4. Az ingatlanértékesítésből származó jövedelem után fizetendő személyi jövedelemadó vonatkozásában benyújtott fizetési könnyítési kérelmek elbírálása során ugyanazokat a szabályokat kell alkalmazni, amelyeket az egyéb fizetési könnyítési ügyekben. Nem hagyható azonban figyelmen kívül az sem, ha az ilyen kérelem benyújtója e jövedelmet lakáscélra kívánja felhasználni. 4.1. E kérelmek elbírálásakor is elsősorban azt kell tehát vizsgálni, hogy a) a kérelmezőnek áll-e fenn fizetési nehézsége, b) a fizetési nehézség kialakulásában a felróhatósága megállapítható-e, c) a fennálló fizetési nehézség átmeneti-e. Ezekkel összefüggésben vizsgálni célszerű, hogy az adós az ingatlanértékesítésből származó bevételét már ténylegesen felhasználta-e vagy az még rendelkezésére áll. Figyelemmel kell lenni továbbá a kérelmező vagyoni és jövedelmi körülményeire is, hiszen nyilvánvalóan nem állapítható meg a fizetési nehézség fennállása, ha az adós az esetleg már ténylegesen (de még nem igazoltan) lakáscélra felhasznált bevétel összegén túl rendelkezik olyan forrásokkal (jövedelem, készpénz), amelyek az adó megfizetését lehetővé tennék. 4.2. Vizsgálat tárgyává tehető továbbá az is, hogy az adós tett-e már lépéseket a lakáscélú felhasználás érdekében. Ha ugyanis a kérelmező még ennek érdekében semmit sem tett (nem kötött előszerződést vagy adásvételi szerződést, nem vásárolt építési telket, nem kezdett építkezésbe, stb.), a fizetési könnyítési kérelem ilyen indokkal nem teljesíthető, hiszen ez esetben fizetési nehézségről nincs szó, csak a fizetési szándék, készség hiányáról. 4.3. Azon adósoknál, akik a jövedelem lakáscélú felhasználásának érdekében a szükséges intézkedéseket már megtették, azt kell vizsgálni, hogy az azonnali vagy egyösszegű megfizetés családi, jövedelmi, vagyoni és szociális körülményeikre is tekintettel jelent-e aránytalanul súlyos megterhelést. Általában nem indokolt például a fizetési könnyítés engedélyezése, ha az az adós, aki a lakhatását szolgáló ingatlanon kívül egyéb ingatlanokkal is rendelkezik, az adó megfizetése helyett egy újabb ingatlan későbbi megszerzésére hivatkozással nyújt be kérelmet. 4.4. Megállapítható viszont az aránytalanul súlyos megterhelés, ha az adósnak a fizetési könnyítési kérelem elutasítása esetén a tartozás megfizetéséhez olyan vagyontárgyait kellene
17 értékesítenie, amelyek a mindennapi megélhetéshez nem nélkülözhetetlenek ugyan, azonban meglétük és fenntartásuk nem tekinthető luxus jellegűnek. V/B. Fizetési könnyítés engedélyezése nem magánszemélyeknek 1. Nem magánszemély részére fizetési könnyítés akkor engedélyezhető, ha a fizetési nehézség a) a kérelmezőnek nem róható fel vagy annak elkerülése érdekében úgy járt el, ahogy az az adott helyzetben tőle elvárható, b) átmeneti jellegű, tehát az adó későbbi megfizetése valószínűsíthető. A kérelem az a)-b) pontokban foglalt feltételek együttes fennállása esetén teljesíthető. Az a) pont szerinti felróhatóság, illetve annak hiánya csak az okok és a kérelmező (illetve vezető tisztségviselői, képviselői) magatartásának, illetve motivációjának konkrét ismerete alapján állapítható meg. 2. Általában fennáll a törvényben foglalt feltétel, ha - vis maior vagy harmadik személy károkozása folytán keletkezett kárt a biztosító vagy a kárt okozó a kérelmező adófizetési kötelezettségének esedékességéig nem térítette meg, de valószínűsíthető annak a megtérítése. - kérelmező követeléseinek behajtásához szükséges intézkedéseket (végrehajtás, felszámolás kezdeményezése) megtette. 3. Általában nem teljesíthető a kérelem, ha - az adótartozás esedékességének időpontjában vagy azt követően a tartozás pénzügyi fedezete rendelkezésre állt, de azt a kérelmező más - nem méltányolható (pl.: átlagon felüli jövedelem kiáramlás, osztalék, reprezentáció) - célra fordította, - a kérelmező követeléseinek behajtása, kárigényének érvényesítése érdekében a szükséges intézkedéseket nem tette meg, - a fizetési nehézség más részére történő ideiglenesen vagy véglegesen átadott pénz, vagy a gazdálkodásból történő egyéb vagyonkivonás következménye. 4. Az 1.b alpont szerinti feltételnél a fizetési nehézség általában akkor tekinthető átmeneti jellegűnek, ha a tartozások és követelések, valamint az éves tervezett eredmény és a vagyoni helyzet egybevetése alapján a fizetési nehézség megszüntetése reálisan várható. 4.1.A fizetési halasztás, részletfizetés engedélyezése nem szolgálhat alapul hitelhelyettesítő pénzeszközként, továbbá a fizetőképtelenség következményeinek elodázására. 4.2. Ha a jövőbeni megfizetés kockázata a szokásos mértéket meghaladja (pl.: az összeg nagyságrendje, a futamidő hossza vagy fedezethiány miatt), a döntéshez célszerű az igazgató által kijelölt vezetői testület véleményét kikérni. Ha az adósságrendezést nemzetgazdasági érdekek indokolják, erről a Központi Hivatal az igazgatóságot írásban tájékoztatja. VI.
18 A jogorvoslati eljárás 1. A fizetési kedvezményi kérelmek elbírálására indult eljárásokban a kérelmezőt ugyanazok a rendes jogorvoslatok (valamint a felügyeleti intézkedés megtételére irányuló kérelem) illetik meg, mint az egyéb eljárásokban. A fellebbezés benyújtása illetékköteles, amely az Itv 29. (2) bekezdése értelmében a fellebbezéssel érintett, vagy vitatott összeg minden megkezdett 10 000 forintja után 400 forint, de legalább 5000 forint, legfeljebb 500 000 forint. Ha a fellebbezési eljárás tárgyának értéke pénzben nem állapítható meg, a fellebbezés illetéke 5000 forint. Az illetéket az Itv. 73. (3) bekezdése értelmében az illetékes adóhatóság illetékbeszedési számlája javára kell megfizetni. Az Art. 38. (1) bekezdése értelmében a fizetési kötelezettséget a pénzforgalmi bankszámlával rendelkező adózónak belföldi pénzforgalmi bankszámlájáról átutalással, pénzforgalmi bankszámlával nem rendelkező adózónak postai készpénz-átutalási megbízással vagy belföldi bankszámlájáról történő átutalással kell teljesítenie. A végzés ellen benyújtott fellebbezésért 3000 forint illetéket kell fizetni. A végzés elleni fellebbezés illetékét az eljárást kezdeményező iraton, illetékbélyeg formájában kell leróni. 11 2. Amennyiben a kérelmező a fellebbezés előterjesztésére nyitva álló határidő lejártát követően az elsőfokú adóhatóságon igazolási kérelem nélkül fellebbezést nyújt be, a saját hatáskörben történő módosítás kivételével azt, a vonatkozó iratokkal együtt a Központi Hivatal Hatósági Főosztályának hivatali, illetve kihelyezett hatósági osztályainak, illetve a Központi Hivatal Kizárólagos Illetékességi Ügyek Főosztályának kell megküldeni. A másodfokú adóhatóság az ilyen fellebbezést érdemi vizsgálat nélkül, végzésben utasítja el. 3. Ha az elkésetten benyújtott fellebbezésben, illetve azzal egyidejűleg a kérelmező a fellebbezési határidő elmulasztása miatt igazolási kérelemmel is él, az igazolási kérelmet az elsőfokú adóhatóság bírálja el. Amennyiben az igazolási kérelmet az elsőfokú adóhatóság elfogadja, a fellebbezést határidőben benyújtottnak kell tekinteni. Az igazolási kérelem elfogadásáról és elutasításáról végzésben kell rendelkezni. Az elutasító végzés ellen az Art. 136. (3) bekezdés d) pontja alapján önálló fellebbezésnek van helye. Az adóhatóság az adózó határidőn túl benyújtott fellebbezését, csak az igazolási kérelmét elbíráló végzés jogerőre emelkedése, illetve az e végzés elleni fellebbezés felterjesztésével egyidejűleg terjeszti fel. 4. A fellebbezésben lehetőség van olyan új körülmények előadására is, amelyek az elsőfokú eljárás során nem kerültek értékelésre. VII. Az adótartozás megfizetésére kötelezett személyek [Art. 35. (2) bekezdése] fizetési kedvezményi kérelmeinek kezelése 11 Megállapította a 7003/2008.(AEÉ.6.) APEH Irányelv 6. pontja
19 1. Az Art. 35. (2) bekezdése alapján az adótartozás megfizetésére kötelezett személyek által benyújtott fizetési kedvezményi kérelmek elbírálása a kötelezettek lakóhelye, székhelye szerinti elsőfokú adóhatóság illetékességébe tartozik. Az e személyek által benyújtott kérelmek elbírálása során az előzőekben leírtak megfelelően alkalmazandók, az alábbi eltérésekkel. 1.2. Esetükben engedélyezhető fizetési könnyítés azon tartozásokra is, melyeknél a jogszabály az adózó által benyújtott kérelem teljesíthetőségét kizárta, így a magánszemélyek jövedelemadójának előlegére és a levont jövedelemadóra, valamint a kifizető által a magánszemélytől levont járulékokra, illetőleg a magánnyugdíjpénztári tagdíjtartozásra és az ezután felszámított késedelmi és önellenőrzési pótlékra. 2. Járuléktartozás, magánnyugdíjpénztári tagdíj mérséklésére (elengedésére) a fizetésre kötelezett magánszemélyek esetén sem kerülhet sor, mivel e tartozások mérséklése vonatkozásában az adó és a járulék közötti különbségtétel indokát a kötelezés ténye nem befolyásolja. 3. Az Art. 35. (2) bekezdésének b) vagy d)-i) pontjai alapján az adótartozás megfizetésére kötelezett személy részére engedélyezett fizetési könnyítés és mérséklés sem a kötelezett, sem az adózó folyószámláján nem könyvelhető, annak nyilvántartásáról egyéb módon kell gondoskodni. VIII. Adatlapok 1. Amennyiben a fizetési kedvezményi kérelem elbírálásához nem áll rendelkezésre elegendő információ, az adóhatóság a vagyoni, jövedelmi, gazdálkodási és szociális adatok megismerése végett nyilatkozattételre vonatkozó felhívás keretében az adóst adatlap kitöltésére is felhívhatja. 2. Ilyen esetben az adóst, valamint (amennyiben az adatkérés a vele együtt élő közeli hozzátartozókat is érinti) az egyéb személyeket tájékoztatni kell, hogy az adatszolgáltatás önkéntes, és annak célja a fizetési kedvezményi kérelem elbírálásához szükséges tényállás megállapítása, továbbá az adatlapon kérni kell az érintett személyek kifejezett hozzájárulását az adatkezeléshez. A kérelmezőt arról is tájékoztatni kell, hogy az adatok közlésének megtagadása vagy elmulasztása esetén a kérelem a hatóság rendelkezésére álló adatok alapján bírálandó el. 3. A gyors, hatékony és egyszerű eljárás követelményének megvalósítása érdekében célszerű a kérelmező részére a személye (magánszemély, gazdálkodó szervezet) és a kérelem tárgya (fizetési könnyítés, mérséklés, "vegyes" kérelem) alapján kialakított tartalmú adatlapot kiküldeni. A lehetséges adatlapok mintáját az I-VI. mellékletek tartalmazzák. E minták adattartalma szükség szerint az adóhatóság által megváltoztatható.
20 IX. Hatályba léptető és egyéb rendelkezések Az irányelv a kihirdetéssel lép hatályba, ezzel egyidejűleg a méltányossági jogkör gyakorlásának, az adómérséklésre és a fizetési könnyítés engedélyezésére irányuló kérelmek elbírálása során követendő eljárásról szóló 7004/2006. (AEÉ. 4.) APEH irányelv hatályát veszti. Budapest, 2007. augusztus 27. dr. Szikora János az Adó és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal elnöke sk.