AZ EGYSZERŰSÍTETT ÉVES BESZÁMOLÓ MINT INFORMÁCIÓHORDOZÓ A PIACI SZEREPLŐK ÉS A DÖNTÉSHOZÓK SZÁMÁRA

Átírás

1 Budapesti Gazdasági Főiskola Pénzügyi és Számviteli Főiskolai Kar AZ EGYSZERŰSÍTETT ÉVES BESZÁMOLÓ MINT INFORMÁCIÓHORDOZÓ A PIACI SZEREPLŐK ÉS A DÖNTÉSHOZÓK SZÁMÁRA Név: Ferencz Orsolya Levelező tagozat Számvitel szak Vezetői számvitel szakirány Budapest,

2 Előszó, bevezetés, a dolgozat témaválasztásának indíttatása... 3 Mérlegelméletek Materiális mérlegelméletek... 6 Reáltudományos mérlegelméletek Érdekhordozói elméletek áttekintése A számvitel szabályozása A nemzeti szabályozás A mikrogazdálkodói beszámoló Kitekintés az adótörvényekre Nemzetközi szabályozás Kitekintés Szerbiára, Szlovákiára és Csehországra Hipotézisek ismertetése, kutatási cél H1 hipotézis tesztelése H2 hipotézis tesztelése H3 hipotézis tesztelése Összefoglalás Ábrák jegyzéke: Táblázatok jegyzéke Irodalomjegyzék: Mellékletek sz melléklet: Interjúk számú melléklet: kérdőívek

3 Előszó, bevezetés, a dolgozat témaválasztásának indíttatása 2000 óta dolgozom könyvelőként, 2002 óta készítek önállóan is üzleti évet lezáró éves beszámolót, egyszerűsített éves beszámolót. Kezdetben a kiegészítő melléklet készítése és a mutatók értelmezése is igen érdekes feladat volt és persze a mai napig is az. Később elkezdett foglalkoztatni, hogy más piaci szereplők, érdekhordozók mire használják a kötelezően benyújtott és közétett egyszerűsített éves beszámolókat? Egy számviteli törvény szerint elkészített és közzétett beszámoló statikus mivolta és összevont információ tartalma miatt nem alkalmas adósminősítésre. A leendő partnerek, vagy akár hitelintézetek nem jutnak elegendő információhoz az egyszerűsített éves beszámoló adataiból. A kis-és középvállalkozói réteg számára az éves beszámolási kötelezettség úgy tűnik pusztán szükséges adminisztrációs teher. Arra szolgál csupán hogy az adóbevallás elkészíthető legyen, és mert kötelező. Ezek a tényezők véleményem szerint mind-mind kihatnak arra, hogy a vállalkozás tulajdonosai hogyan tekintenek a törvényi kötelezettsége, mennyire támaszkodnak a beszámoló adataira, egyáltalán az osztalék megállapításán kívül van-e számukra jelentősége. A tulajdonosok jellemzően nem számviteli szakemberek, így általában nem értik pontosan hogy ezek a kimutatások mit tartalmaznak. Ennek ellenére a beszámoló mindig tükrözi a készíttető, azaz a tulajdonos érdekeit, a pillanatnyi célok értelmében. Másképp fest a kimutatott eredmény ha a cél minél kevesebb adó fizetése és másképp ha cél a tulajdonos jövedelmének maximalizálása osztalék formájában. Történeti visszatekintés keretében kitérnék arra is, hogy a törvényalkotónak milyen szándéka volt a kötelező számviteli beszámolóval, miért kell azt elkészíteni, kik számára kellene releváns információkat tartalmaznia. Napjainkban a Törvényhozók igyekeznek a piac igényeihez alkalmazkodni annyiban, hogy újabb és újabb adónemekkel rukkolnak elő, amik hordoznak egyszerűsítéseket az adminisztráció terén. Más kérdés hogy azért mindig érdemes utána számolni, valós-e a megtakarítás, tényleg minden egyszerűbb-e és jobban jár-e az adózó. 3

4 Hipotéziseimet részben szakemberek megkérdezésével szeretném alátámasztani: banki szakemberekkel, könyvelőiroda vezetőkkel szeretnék interjút készíteni. Ma Magyarországon a Vállalkozások 95%-a jogosult egyszerűsített éves beszámolót készíteni, amely mérleg fősorokat és mérlegcsoportokat tartalmaz. Ezért az információ nem elég részletes. Tovább ront a helyzeten, hogy jellemzően ez a vállalkozói kör amely véleményem szerint a Számviteli törvény által biztosított értékelési eljárások, választási lehetőségek közül azt használja gyakorlatában, amelyet az adótörvény is preferál. Emiatt pl. a vagyonelemek biztosan nem a piaci értékükön szerepelnek a beszámolókban. De ugyanez elmondható akár a követelésekről is, hiszen abban minden benne van vevők, tulajdonosnak adott kölcsönök, óvadékok, letétek esetleges költségvetéssel szembeni követelések, éppen ezért magának a mérlegsornak a változása sem hordoz csak a mérleg alapján értelmezhető információt. De ugyanez igaz a kötelezettségre is, ahol megtalálhatóak a szállítók, tagi hitelek, költségvetési befizetési kötelezettségek, munkavállalókkal szembeni kötelezettségek. Kiegészítő melléklet lenne hivatott segítséget nyújtani az adatok értelmezésében, azonban ez nem feltétlen valósul meg a gyakorlatban. Így a mérlegből számolható, tisztítás nélküli likviditási mutatók sem mondanak semmit. A piaci szereplők közül a bankoknak és az adóhatóságnak vannak eszközei, hogy elegendő információhoz jussanak. A bankok saját adatlapokat, kérdőíveket töltetnek ki a hitelt igénylő vállalkozásokkal, biztosítékokat kérnek. Az adóhatóság 30 oldalas nyomtatvány ( 29-es bevallás) kitöltetésével, bizonyos adatok kötelező megadásával ( pl. tagi kölcsön összege) biztosítják azt, hogy elegendő információhoz jussanak. Azonban egy mezei piaci szereplőnek, pl. egy potenciális szállítónak véleményem szerint nincs értékelhető eszköztára információk beszerzésére. Feltételezéseim az interjúk és a kérdőívek segítségével szeretném alátámasztani. Azaz a dolgozat témája az egyszerűsített éves beszámoló hasznosságának vizsgálata. Ehhez kapcsolódóan az elméleti háttér áttekintése után három hipotézis és azok bizonyítása tárgyában végzek elemzéseket. 4

5 Mérlegelméletek. A fejezet elkészítésében felhasznált irodalom Baricz Rezső: Mérlegtan (Aula, o) és Dr. Siklósi Ágnes- Veress Attila: Pénzügyi Számvitel II. A beszámolókészítés ( Perfekt, o.). A mérlegösszeállítás kérdései 1900 körül kezdték el foglalkoztatni asz elméleti és gyakorlati szakembereket, mivel a számbavételi eljárás után számtalan döntési lehetőség és az ebből eredő hatások végtelen számú végeredményhez vezethetnek as években már jelentek meg tanulmányok, amelyek az egyszerűsítésre törekedtek. A tanulmányokból az is kitűnik, hogy az egyszerűsítések csak akkor hajthatóak végre, ha azokat alárendelik egy célnak. ugyanis egy-egy mérleg típus képes a vagyon, a saját tőke vagy az eredmény értékének kimutatására, de mindhármat egyszerre nem tudja valóságos, reális értéken megjeleníteni. A mérlegelméletek tehát egy adott mérlegcélból kiindulva, az aktiválás és passziválás kritériumait, az értékelési elveket és eljárásokat valamint a mérleg tagolását egy összefüggő rendszerbe foglalva vezetik le és állítják fel a mérlegösszeállítás szabályait as évekre jellemző a mérlegelméletek ütköztetése, eleinte fontosabb a saját tőke pontos kimutatása, így ez lesz a mérlegcél. Részvényjogi elszámolások reformja 1960-ban új fordulatot hoz, ennek értelmében elsődleges cél az eredmény kimutatása től az infláció erősödése új kihívásokat teremt, és a koalíciós elmélet kidolgozása is új kérdéseket vetett fel. Legnagyobb kérdés az volt, hogy egyetlen mérleg tartalmaz-e minden információt a koalíció tagjai számára, az abból nyert információk alapján tudják-e érdekeit érvényesíteni. Ma sem rendelkezünk olyan átfogó mérlegelmélettel amely minden érdekelt számára a szükséges mennyiségű információt biztosítja. Mérlegelméletek két nagy csoportba sorolhatóak. A materiális és a reáltudományos elméletek csoportjába. A materiális elméletek egy-egy konkrét mérlegcélból indulnak ki, mérlegből és szabályrendszerből állnak. A reáltudományos elméletek az érdekhordozók, koalíciós tagok céljaiból, információ igényeiből indulnak ki, mérleghez kiegészítések kapcsolódnak. 1 Baricz Rezső : Mérlegtan Aula kiadó 1999, 140. oldal 5

6 Materiális mérlegelméletek MATERIÁLIS MÉRLEGELMÉLET egy-egy mérlegcélból indul ki STATIKUS DINAMIKUS klasszikus dinamikus és pagatórikus ORGANIKUS eredmény és vagyon meghatározása vagyon (saját tőke meghatározás) értéktan: időérték-elv napi áras értékelés tagolástalan: eszközök az újratermelésben betöltött szerepe szerint források az eredetük szerint klasszikus dinamikus és reálfolyamatok pénzfolyamatok értéktan: realizációs elv, bekerülési áras értékelés organikus és eudinamikus patagórikus tagolástalan: az eredményrészek világos elkülönítése megfelelő tartalékba helyezése tagolástalan 1. ábra, saját szerkesztés a pénzfolyamatokat reálfolyamatokhoz a reálfolyamatokat a pénzfolyamatokhoz XX. század eleji kutatások termékei. Mérlegcél, aktiválás és passziválás kritériumai, értékelési elvek és eljárások, mérleg tagolás alapján három fő csoportba sorolhatóak: statikus, dinamikus és organikus mérlegelméletek. Statikus mérlegelméletek mérlegcélként a vagyon megállapítását tűzik ki (megfelelő tagolásban), az eredmény megállapítása másodlagos, mérleg összeállítása után egyébként is képződik. A mérleg fő feladata a vállalkozás vagyonának megállapítása egy adott időpillanatra és a megfelelő csoportosításban. Azaz jellemzően egy értéktan és egy tagolástan. Az elnevezés Smalenbach nevéhez kötődik. Első próbálkozások az alábbi személyekhez köthetőek: Simon( 1910), Passow (1921), Scär (1922), Hügli (1923), Osbahr (1923) és Leitner (1932). Jellemzőjük az értéktan, fő cél a vagyon megállapítása. Ehhez az anyagi javak egyedi értékelését használták. Az így kapott eszközértékből, vagyonértékből 6

7 levonták az idegen forrásokat és a maradék volt a saját tőke reálértéke. Eredmény megállapítással nem foglalkoztak. Ebben hozott változást 1928-ban Rieger, aki az eredményt a pénzbevételek és a pénzkiadások különbözeteként határozta meg. Ezt a vállalkozás mint pénzátalakító működése adja, azonban a mozgások nem zárulnak le év végén, a zárás akkor lehetne valós és teljes körű ha minden követelés befolyna és minden kötelezettséget kiegyenlítenének. Ez azonban majdnem lehetetlen, így az eredmény végső soron egy fikció. Értékelési elve szerint a vagyontárgyak jelenbeli értéket jövőbeni értékre kellene diszkontálni. Nicklish ( 1932) megteremti a mérleg ma is érvényes felbontását. Elméletében a vagyon bemutatása a fő cél, az aktív oldalon az érték felbontása jelenik meg, a passzív oldalon pedig érték védelme. Eszközöket újratermelési folyamatban betöltött szerepük szerint csoportosítja a forrásokat pedig eredetük szerint. Mérleg összeállításnál javasolja az időérték elvet, értékelési eljárásoknál a hozamérték elvet. Le Courte ( 1949) sajátja egy totális mérlegfelfogás, a mérleg gazdasági élethez kötődő minden kapcsolatát módszeresen megragadja és mind formálisan mind tartalmilag logikai összhangba hozza. Mérlegcélja a tőkeállomány alakulásának a levezetése. Tőkehozam mérleget alkot, ami tulajdonképpen egy eredménykimutatás (tőkemegtérüléstőkefelhasználás és ezek nyereségei és veszteségei). Tulajdonképpen a realizációs elvre épít, közelít a dinamikus mérlegelméletek felé. Dinamikus mérlegelméletek az eredmény megállapítására koncentrálnak. Ezen elméletek szerint ha egy vállalkozás folyamatosan működik vagyonának pillanatnyi nagysága nem fő kérdés, viszont az eredmény felosztásához pontosan meg kell határozni az eredményt. Így az eredménykimutatás háttérbe szorítja a vagyonmérleget. Azaz az elmélet a vállalkozás folytatásának elvére épít, realizációs elven értékel. A dinamikus mérlegelméletek között aszerint tehetünk különbséget, hogy az eredmény megállapítása során a reálfolyamatokat vagy a pénzfolyamatokat helyezik előtérbe. Smalenbach (1919): klasszikus dinamikus mérlegelmélete az eredményre helyezte a hangsúlyt. Realizációs elven értékel. A tevékenység eredményét mindig arra az időszakra állította be, amikor az lezajlott. Az áthúzódó tételeket a vagyonmérlegben tüntette fel ( vállalkozás folytatásának elvéből adódóan fordulónapon mindig lehet nyitva valamilyen megkezdett beszerzés vagy értékesítés), ez lett később az időbeli elhatárolás. Fontosnak tartotta az eredmények összehasonlíthatóságát. Kosiol (1930) patagórikus mérlegelmélete a pénzmozgásokat helyezi előtérbe. Lényegében ugyanazzal szembesült mint Smalenbach, bár másképp oldotta meg. A naturál folyamatokat kötötte a pénzmozgásokhoz. Adott időszak 7

8 eredményét a pénzmozgásokból vezette le. Eljut oda, hogy lehet olyan pénzmozgás ami nem kapcsolódik reálfolyamathoz, pl. hitelfelvétel, így az nem számolható el eredményként. Ezért bevezeti az elszámolás technikai fizetések négy formáját: előbevétel és előkiadás; törlesztés bevétel és törlesztés kiadás; visszbevétel és visszkiadás; utóbevétel és utókiadás. Értéktanára a realizációs elv jellemző, bekerülési árakon értékel. Organikus mérlegelméleteket az infláció növekedése hívta életre. Magas inflációs környezetben realizált eredmény mellett is megvalósulhat a saját tőke értékvesztése. Mérlegcél a valós vagyonérték és a reális eredmény kimutatása. Eredmény meghatározásához a bekerülési árakon való értékelést alkalmazták, a vagyont pedig piaci alapon értékelték. Schmidt (1929) jelentőssége abban érhető tetten hogy felismerte a számvitel gyengeségeit inflációs időszakban. Vállalkozás eredménykimutatásában többféle eredményt javasol kimutatni: normál forgalmi eredményt, árváltozásokból eredő eredményt és az eszközök átértékeléséből származó eredményt. Ehhez kettős értékelést kellene alkalmazni ( múltbéli árak vs pótlási árak), ami miatt nem lett bevezetve, viszont az elgondolás hasznos, mert elkülöníti a látszat eredményt, aminek a kifizetése nyilvánvalóan rombolja a saját tőkét. Sommerfeld (1926) eudinamikus mérlegfelfogása abban különleges, hogy a mérlegben szereplő értékeket nem csak pénzértéken, hanem mennyiségi egységben is megjeleníti.a vállalkozás vezértermékére, jellemző árucikkének egységére számítja át a vagyon. Nagy hangsúlyt helyez a saját tőke megtartására. Maga az eljárás bonyolult és nehézkes, így gyakorlati megvalósulásra nem került sor. Reáltudományos mérlegelméletek. REÁLTUDOMÁNYOS MÉRLEGELMÉLET kiindulás az érdekhordozók céljaiból, információ igényeiből KLASSZIKUS TOVÁBBFEJLESZTÉSE MÉRLEGEN BELÜLI MEGOLDÁSOK: - funkcióelemzés - rentábilis számítás - jövő orientációjú mérlegfelfogások hozadék érték elven alapuló - tőkemegtartás orientációjú mérlegfelfogások ökonomikus nyereségre épülő KLASSZIKUST MEGHALADÓ KÍSÉRLETEK MÉRLEGEN KÍVÜLI MEGOLDÁSOK antimérleg felfogások: - pénzügyi terv orientált kimutatás - tőkefolyamat elszámolás - likviditási mérlegek, cash flow és tőkeforgalmi kimutatások 8

9 szimmetrikus kettős minimum elve 2. Ábra 2. aszimmetrikus kettős minimum elve 2.ábra, saját szerkesztés Koalíciós elmélet kidolgozása és az infláció világméretű megjelenése eredményeképp a mérlegelméletekkel kapcsolatos kutatások 1970-es években ismét szárnyra kaptak. Cél a koalíció tagjai számára a szükséges információk biztosítása. A koalíciós elmélet szerint a számviteli szabályozás céljait az érdekhordozói érdekekből ( koalíció szereplői: tulajdonosok, hitelezők, üzleti partnerek, kormányzati szereplők stb.) célszerű levezetni. A koalíció érdekhordozói eltérő érdekeltségi helyzetükből adódóan összeegyeztethetetlen és konfliktusokat tartalmazó információs igényeket támasztanak a vállalattal szemben. Ezért az információ képzését és közzétételét valamilyen módon szabályozni kell. Ha nem lenne szabályozás, akkor a beszámoló készítője (menedzser) korlátlan lehetőséget kapna az információk terjedelmének és valóságtartalmának meghatározásában. 2 A kutatások napjainkban is folynak, újabb elméletek nem kerültek kidolgozásra. Két fő irányuk azonosítható: a klasszikus mérlegelméletek továbbfejlesztésén alapuló és a klasszikus mérlegelméletet meghaladó. A klasszikus mérlegelméletet továbbfejlesztők a koalíció számára szükséges információ többletet a mérlegben kívánja elhelyezni. Két fő orientációja a tőkemegtartás és a jövőorientáltság. A tőkemegtartás orientációjú állomány szemléletben gondolkodik, számítja az időszak eleji és végi tőkeértékek különbözetét, eredményt pedig állományok év végi és év eleji piaci értékének különbözeteként számol. Célja az árváltozások kiszűrése, ez azonban ismét kettős értékelés útján valósul meg. Kettős minimum elvét alkalmazza, azaz áremelkedés esetén csak az állomány nyereség osztható fel, mert ez nem tartalmaz látszatnyereséget, árcsökkenés esetén pedig a nominál eredmény osztható fel ( ami tartalmazza a látszat veszteséget ezért ez a kisebb). Fő irányzatai a szimetrikus és az aszimmetrikus. A szimetrikus szerint nettósítható a látszat nyereség és veszteség, az aszimmetrikus szerint pedig nem. Jövőorientált mérlegfelfogás értelmében a mérlegnek nem csak a múltra, hanem a jövőre vonatkozóan is kell információt adnia. Ezért jövőbeli árakon kell értékelni. Két irányzata a hozadék elv ( eszközök átértékelése egy várható kamatlábbal a tőkével szemben), és az ökonomikus 2 Laáb Ágnes: Számviteli alapok Typotex kiadó, oldal 9

10 nyereségre épülő mérlegfelfogás ( rendkívüli tételek kiszűrése, hozamérték diszkontálása a piaci kamatlábbal pedig megadja az ökonomikus nyereséget). A klasszikus mérlegelméletet meghaladó kutatások a mérlegen kívül kívánják megoldani a koalíció tagjainak informálását (mérlegen kívüli kimutatások, kiegészítő mérlegek segítségével). Fő irányzatai az antimérleg felfogások, és a többcélú mérlegfelfogás. Az antimérleg felfogás képviselői szerint a mérleg nem alkalmas a jövő előrejlzésére. Moxter ( 1966) egy pénzügyi tervorientált táblázat segítségével jelenítette meg a be-és kifizetéseket, a jogosultak és a kötelezettek szerint felhasználási célonként, múlt,jelen, jövő tagolásban bemutatva. Busse von Colbe (1966): tőkefolyamat elszámolást készített, amely a tényleges vállalati fizetéseken alapul, kiegészítve a várható jövőbeni pénzmozgásokkal. Többcélú mérlegfelfogás képviselője Heinen (1975) szerint a mérlegcélok nem egyszerűsíthetőek le, megoldást a mérlegcélok teljes halmazán kell keresni. Mivel a koalíció tagjai más-más információt várnak (lehetnek átfedések), és jellemző az érdekellentét is, ezért ezt egyetlen mérleggel nem lehet feloldani. Készíteni kell egy alapmérleget, és kiegészítő részmérleget, amit az adott érdekelt mérlegcéljának rendel alá. Minden mérlegcélhoz meghatározna értékelési eljárásokat, összeállítási szabályokat. Pl. hitelezők szempontjából hitelképesség alátámasztása. Sokáig ezt elvetették, mivel komoly többletmunkát jelentene a kiegészítő mérlegek elkészítése. Véleményem szerint a mai informatikai rendszerek világában, különösen a nagyobb cégek esetében (akik nagyobb érdeklődésre is számot tarthatnak), kivitelezhető lenne. Az a tapasztalatom, hogy minél nagyobb egy cég annál fontosabbnak tartja hogy minél teljesebb képet adjon a koalíció tagjai számára, azaz részletes kiegészítő mellékletet készít.( 1.sz ábrán mérlegelméletek szemléltetése) 1950-es évekig a beszámoló készítés céljait a mérlegelméletekből származtatták. A gyakorlat azonban bebizonyította, hogy csak önmagában a számba vétel nem lehet cél. A mérleg elkészítése érdekhordozók érdekeinek kell hogy megfeleljen. Ez a szemlélet az 1960-as évektől terjedt el. Az érdekhordozókra vonatkozó hagyományos elméletek a következők: tulajdonosi elmélet, egységelmélet, alapelmélet és management elmélet. Tulajdonosi elmélet szerint a vállalkozás a tulajdonos fő jövedelemforrása, és mindenben a tulajdonos érdekeinek rendelődik alá. Az egységelmélet a vállalkozást önálló személyként, gazdasági egységként kezeli a vállaltot. Az alapelmélet a könyvvitel egyezősségein keresztül közelíti meg a beszámoló készítés célját, mintegy objektíven, mindenkitől függetlenül elkészülő elszámolást jeleníti meg. A management elmélet érdekhordozóként 10

11 azt a személyt jelöli meg, aki a vállalat működésével kapcsolatos döntéseket hozza, azaz a vezetőket. Önmagában egyik elmélet sem ad választ a beszámoló készítés céljára, mivel mindegyik valamilyen szempont szerint szűkíti a kört, és a tényleges fennálló érdekellentéteket nem kezeli. A modern érdekhordozói elméletek a következő érdekelti csoportokat azonosítják 3 : - tulajdonosok: akik a saját tőkéjűket fektették a vállalkozásba, - hitelezők: akik külső forrást biztosítanak a vállalkozás működéséhez - vetetők, menedzserek: akik irányítják a vállalatot - piaci partnerek: akikkel a vállalkozás üzleti kapcsolatba kerül azaz a vevők és a szállítók - állam: közfeladatai ellátásához adók formájában jövedelmet von el a vállalkozásoktól - érdekvédelmi szervezetek: munkavállalók érdekeit képviselik a vállalkozással szemben - várható újabb csoportok, pl. környezetvédelmi szervezetek, önkormányzatok bekerülése az elméletbe, hiszen minden vállalat egyre nagyobb felelőséggel van a környezet védelme iránt, napjaink Föld-lakói már tudják hogy az erőforrások végesek, és csak kölcsön kaptuk az életteret. Tekintettel a koalíció sokszereplős mivoltára a legtöbb országban a szabályozást független, szakmai szervezetek végzik. Minden csoportnak más célból és másmilyen információra van szüksége. Alapvető cél, hogy a vállalkozás nyereséges legyen, mert jellemzően minden érdekhordozó jövedelmet vár a vállalkozástól. A tulajdonos osztalékot, a hitelező kamatot és a tőkét, a vezetők és a munkavállalók bérjellegű jövedelmet az állam pedig adóbevételt. A helyzet akkor nehezebb ha az adott vállalkozás nem termel pozitív adózás előtti eredményt. Vannak csoportok, akik ekkor is biztosítva vannak jövedelem elérése bizonyos vonal feletti, azaz adózás előtti eredmény szinten. Ide tartoznak a munkavállalók, akiknek a bére jellemzően nem függ az eredménytől. A többi érdekhordozó jövedelmének nagyságát befolyásolja az elért eredmény, az állam rendelkezik még eszközökkel erre az esetre is (pl. jövedelem-nyereség minimum 4 szerinti adózás negatív adóalap esetén). 3 Laáb Ágnes: Számviteli alapok Typotex kiadó 2006, 70. oldal évi LXXXI.tv. a Társasági Adóról és az Osztalékadóról, 6 (5)-(9) (összes bevétel-elábé-eladott közvetített szolgáltatás-külföldi telephely bevétele) *0,02 11

12 Nem csak a jövedelmek felosztásánál/elosztásánál merül fel az érdekhordozók érdekellentéte, hanem a közzé teendő információ mennyiségének és minőségének mivoltában is. Lássuk milyen információban érdekeltek és milyen jövedelemre számítanak a koalíció résztvevői: - tulajdonosok: tőkéjüktől a piacon elérhetőnél magasabb hozamot várnak el, jellemzően osztalék formájában, de nem ritka a rendszeresen felvett munkabér/tagi jövedelem. Vonal feletti tipikus jövedelemforrásaik: bérleti díjakból származó bevétel, tagi kölcsön után kapott kamat, management fee-k beszámlázása, egyéb, személyes szükségleteiket kielégítő tételek ( utazás, szállás). Érdekük nem túl részletes külső információ szolgáltatás, saját részükre inkább a vezetői számvitel segítségével jutnak információhoz. - hitelezők: elvárt jövedelmük a szerződés szerinti kamat és tőke törlesztése. Alapvetően ezzel kapcsolatos az információ igényük is, mivel a beszámoló adataiból azt szeretnék megállapítani, hogy a követeléseik befolyása biztos/bizonytalan-e. - vetetők, menedzserek: jövedelmük bér jellegű, sok esetben függ a vállalkozás eredményességétől. Érdekük a részletes információ szolgáltatás, szükséges számukra objektív mérő eszköz ( vezető számvitel eszköztárán keresztül is megvalósulhat), azonban pl. a versenytársakkal történő összemérés beszámolókból történő összehasonlítása életszerűbb. - piaci partnerek: szállítók és a vevők alapvetően a vállalkozás pénzügyi stabilitásában érdekeltek. Szállító számára fontos az értékesítési piac. számláinak pontos kiegyenlítése, a vevő számára fontos hogy megbízható cégtől vásároljon ( pl. garanciális igények érvényesítése). Ezért ez a csoport is a részletes információ közlésben érdekelt. - állam: alapvetően nyereségességben, működőképességben érdekelt, hogy a folyamatos adóbevételek biztosítva legyenek. Alapvetően az állam számára érdektelen hogy a vállalkozás milyen részletezettségű számviteli beszámolót készít, mert a részére kitöltendő adóbevallás sok esetben részletesebb adatszolgáltatást tartalmaz még az éves beszámoló mérlegénél is. - érdekvédelmi szervezetek, munkavállalók: alapvetően részletes információ igényük van, számukra is fontosabb a stabilitás, a biztonság. Munkavállalók főleg bérjövedelmet és biztonságot várnak a vállalkozástól. 12

13 Érdekhordozói elméletek áttekintése Hagyományos/korai/ érdekhordozói elméletek. Hagyományos érdekhordozói elméletek közül a legjelentősebb a tulajdonosi elmélet, az egység elmélet, az alapelmélet, reziduális tőke elmélete és a management elmélet. A Tulajdonosi elmélet szerint a vállalat a tulajdonos legfőbb jövedelemforrása. A vállalati teljesítmény maximalizálása a tulajdonosi bevétel, vagyon maximalizálását is jelenti egyben. A vállalat működése során kapcsolatba kerül a koalíció minden tagjával, azaz az érintettekkel. Az érintettek lehetnek belső és külső érintettek. Belső érintettek a társaság munkavállalói, a tulajdonosok és a menedzserek. Külső érintettek pedig a piac ( azaz a vevők-szállítók), hitelezők, versenytársak, állami intézmények, melyek hatással vannak a működésre. Tulajdonosi értékelmélet képviselői szerint minden érintett akkor jár a legjobban, ha a vállalatvezetés a tulajdonosok érdekeit helyezi előtérbe. A dolgozatban vizsgált vállalti kör esetében nem beszélhetünk megbízó-ügynök elmélet szerinti ellentmondásról. Nagyobb méretű vállalkozások esetén, vagy ahol a társasági forma miatt ( részvénytársaság) elválik egymástól a tulajdonos és a menedzser, nem feltétlenül esnek egybe a érdekeik. A tulajdonos is és a menedzser is a jövedelmét szeretné maximalizálni, azonban ezt csak egymás rovására tudják teljesíteni. Négy olyan tényező van, ami a tulajdonosi szemlélet elfogadására ösztönzi a vezetőket 5 : viszonylag nagy tulajdonosi részesedés, tulajdonosi hozamhoz kötött vezetői javadalmazás, a külső felvásárlás fenyegetettsége a vállalatvezetők munkaerőpiacán lévő verseny. A tulajdonosi értékelmélet szerint fő cél a tulajdonost illető vagyon meghatározása. Az egységelmélet ehhez képest már egy továbblépés, mert tisztázza, hogy a tulajdonos és a gazdálkodó elkülönül egymástól. Az eszközök állománya egyenlő a rendelkezésre álló tőkével, azaz a hitelezőket és a tulajdonosokat összemossa, ami abból a közös igényből fakad, hogy mindkét fél a járandóságát várja a gazdálkodótól. 5 Alfred Rappaport: A tulajdonosi érték Alinea kiadó 2002, 18.oldal 13

14 Az alapelmélet még ennél is tovább lép, a rendelkezésre álló eszközöket összekapcsolja a hozzájuk tartozó forrásokkal. Ez a gyakorlatban igen nehézkes, ezért ez az elképzelés elmélet maradt. A reziduális tőke elmélete szerint a vállalkozás tulajdonosai viselik a végső kockázatot, ezért az ő információ igényüket kell kielégíteni. A reziduális tőke tulajdonosai utoljára jutnak a forrásukhoz, ezért érdekeltek a hatékony működésben. Menedzsmentelmélet története a XX. századra vezethető vissza. Középpontjában áll a vállalati vagyon, és a menedzsment, aki a döntéseket hozza. Az elmélet hiányossága, hogy figyelmen kívül hagyja a jövőbeni befektetőket, és a tulajdonosok számára elengedőnek tart egy korlátozott mértékű adatszolgáltatást. Modern érdekhordozói elméletek elhozzák a koalíciós felfogást a számvitelben. Ennek értelmében a számviteli beszámolónak az érdekeltek, a koalíció tagjainak információ igényét kell kiszolgálnia. Ezért vált szükségessé a szabályozás, és az ellenőrzés. Klasszikus érdekhordozói elméletek elemzése Elmélet Az elmélet központi állítása(i) Az elmélet eredményei Az elmélet gyengéi Tulajdonosi elmélet Egység elmélet Az egyetlen címzett a tulajdonos, a mindent felülíró cél a rendelkezésre álló vagyon kiszámítása. Alapegyenlete: Eszköz - Kötelezettség = Tulajdonosra jutó vagyon A gazdálkodó egység külön ( autonóm) egység. A tulajdonost megillető vagyont különbségként képzi. Alapegyenlete: Eszköz= rendelkezésre álló tőke Meghatározza a tulajdonos számára legfeljebb kiosztható vagyont. Tisztázza a különbséget a tulajdonos és a vállalkozás vagyona között. Nem különül el a tulajdonos és a cég vagyona, a tulajdonoson kívüli érdekhordozók nem érvényesülnek. Nem azonosít érdekhordozókat : a cél maga a kimutatások összeállítása. Ez nyilván "öncéllá" alakul. 14

15 Alapelmélet (Alapok elmélete) Tagadja a tulajdonosorientált felfogás helyességét, mivel az nem az egyetlen érdekhordozói csoport. Az egyes érdekhordozói csoportoktól teljesen elvonatkoztat, a vagyont elvontan szemléli. Alapegyenlete : Eszköz = Alapok ( az eszközökön lévő korlátozások) Felismeri azt, hogy több érdekhordozó van párhuzamosan. Az eszközök alapokhoz rendezésén keresztül keresi a megoldást ( "kinek mi jár"), erre azonban nem sikerült a gyakorlatban is kivitelezhető megoldást találni. Reziduális tőke A pénzügyi kimutatások elsősorban azokat szolgálják, akik hozzájárulását a "többi finanszírozó után" ( lényegében utoljára) kell teljesíteni. Alapegyenlete: Eszköz - ( Kötelezettségek + Elsőbbségi részvények ) = Reziduális tőke Bevezeti a reziduális tőke (nettó eszköz ) fogalmát és bizonyítja, hogy annak maximálása többi érintett érdekét is szolgálja. Továbbfejlesztett változata rámutat a saját tőke és a kötelezettségek közötti éles különbségtétel szükségességére. Nem biztosítja a tulajdonosi igényeken kívüli adatigények kielégítését. Menedzsmentelmélet Az elmélet a kiszolgálandó érdekhordozóként a menedzsmentet nevesíti. Így az ő információ igénye az, amely mindennél lényegesebb. Alapegyenlet erre az elméletre - természete miatt- nem adható. Azonosítja a menedzsment kivételes helyzetét. Hozzájárul a megbízó - ügynök elmélet számvitelre ültetéséhez. Képtelen magyarázatot adni a többi érdekhordozó igényeire; nem veszi figyelembe a jövőbeli befektetőket és azt sem, hogy pontosan a menedzsment az, amelynek az adatok a rendelkezésére állnak, így nem kell a pénzügyi beszámolásra támaszkodnia. 15

16 1.táblázat, Forrás: Lakatos László Péter : A számviteli érdekhordozói elméletek evolúciója és a szabályozás, Vezetéstudomány XLIV.évf szám, 1. számú ábra. Egyesült Államokban Baylor Egyetem kutatói végeztek 6 a családi vállalkozásokkal kapcsolatban egy érdekes kutatást. Kutatásuk középpontjában a családok által tulajdonolt vállalkozások álltak, akik lényegesebben többet foglalkoznak a koalíciós elmélet szerinti érdekelt felekkel mint azok a vállalkozások ahol a tényleges tulajdonosok nem ismertek. A családi vállalkozások hajlamosabbak az érdekelt felek ( PSE proactive stakeholder engagement ) felé történő elköteleződésre még akkor is ha ez nem jár közvetlen anyagi előnnyel, pusztán azért hogy megőrizzék és növeljék a szocioemocionális vagyont ( SEW socioemotional wealth). Ennek több oka van. Az egyik, hogy a vállalkozás általában a család nevét viseli, ezért azonosítják egymással a kettőt. Így bármilyen negatív esemény esetén a kettőt egyként kezelik az érdekeltek. Család gyakorolja az irányítást, általában több generáción keresztül és többnyire a család jelentős része a vállalatnál dolgozik. Éppen ezek miatt nagy gondot fordítanak a kötelező társadalmi kapcsolatok építésére. Családok vezérelte vállalatok körében gyakoriak azok a döntések amelyeket nem a gazdasági logika vezérel, érzékenyebbek a környezettel kapcsolatos nyomásra, filantróp tevékenységet végeznek, elkötelezettek munkavállalóik életminősége és jóléte iránt. SEW konstrukciót öt dimenzióra bontották le, ez lett a FIBER modell: Family control and infulence ( családi irányítás és befolyás) Identification of family member with the firm (családtagok azonosítása a céggel) Binding social ties (kötelező társadalmi kapcsolatok) Emotional attachment of family members ( családtagok érzelmi kötődése) Renewal of family bonds to firm through dynastic succession ( családi kötelékek megújítása a cég dinasztikus utódlásán keresztül). Téziseik szerint családi vezetés esetén belső érdekeltekre fókuszál. Célja a hosszú távú fenntartható működés. PSE fő célja, logikája, hogy a vállalkozás ezzel kívánja biztosítani hosszú távú fenntarthatóságát. Bizalmon alapuló kapcsolatokat fejlesztenek ki a 6 Carmelo Cennamo, Pascual Berrone, Christina Cruz, Luis R. Gomez-Mejia: Sociemotional Wealth and proactive stakeholder engagement : why family controlled firms care more about their stakeholders ET and P 2012 Baylor University 16

17 partnereikkel és a beszállítóikkal, cég felső vezetői és más kulcsalkalmazottak összehangolják a cég hosszú távú stratégiáját és a családfő víziójának és generációs befektetési stratégiájának pályáját. PSE megvalósításának célja, hogy megszerezzék és fenntartsák a vállalkozás reputációs tőkéjét, társadalmi rendezvényeken vesznek részt a helyi közösségben, hogy nagyobb elfogadottságra tegyenek szert. Azok a cégek, ahol a családtagokat azonositják a céggel fokozottan ügyelnek jó hírnevük fenntartására. Elkerülhetetlen hogy az egyedi érzelmek keveredjenek az üzleti tényezőkkel. Összességében a családok által vezetett vállalkozások nagyobb hangsúlyt helyeznek érdekelt felekre mint más típusú vállalkozások. Érdekellentétek feloldásához szükséges a számvitel szabályozása. Ellenkező esetben a menedzser, aki gyakran a tulajdonos is a közölt információkat teljes egészében a saját érdekeinek rendelné alá. A számvitel szabályozása A nemzeti szabályozás. Kereskedelmi könyvek vezetésére vonatkozó legrégebbi írásos forrásunk 1723-ból való. Kereskedők nyilvántartásaira nézve tartalmazott kötelezettségeket. Következő fontos állomás az 1840-es törvények voltak, ezen belül is XV. és XVI. törvénycikkek, amelyek tartalmaznak utalást az üzleti könyvek vezetésére- azaz a napló és a főkönyvvezetésére évi XXXVII. törvény, a kereskedelmi törvény előírta az átfűzött és számozott lapokra történő könyvelést, ahol sort nem lehetett kihagyni és javítani is tilos volt úgy, hogy az eredeti tartalom olvashatatlanná váljon ban született jogszabály bevezette a hites könyvvizsgálói képesítést, és a hites könyvvizsgálók által ellátott feladatokról is rendelkezett. ezek a szabályok 1968-ig lényegében változatlanul hatályban maradtak, azonban 1945 után ( szovjet megszállás idején) a könyvvitel területén új élet kezdődött ben elkészült az első kötelező számlakeret. Ekkoriban a tervgazdaság idején a legfőbb érdekhordozó az állam volt. A mesterségesen létrehozott környezetnek köszönhetően nem volt más tulajdonos, nem volt adóhatóság a mai értelemben nem voltak versenytársak sem. Magát a számvitelt is a tervgazdaságnak rendelték alá, a számviteli rendszer arra volt hivatott hogy a tervek ellenőrzéséhez adatot szolgáltasson ben 17

18 jelent meg egy pénzügyminisztériumi rendelet amely a mérlegbeszámoló tartalmáról rendelkezett ra megvalósult az ágazati számlakeretek tartalmi egységesítése is évi XXXIII. törvényerejű rendelet a pénzügyminiszter hatáskörébe utalta a népgazdaság egységes számviteli rendjének kialakítását. Ekkor került rögzítésre, hogy a számvitel magában foglalja a könyvvitelt, a költség-és önköltségszámítást, a könyvviteli mérleget és az eredménykimutatást. Életbe lépett az egységes népgazdasági számlakeret, fő követelmény volt a szabályok betartása ben újabb szabályozási kör következett. Feladattá vált a vállalatok és a költségvetési szervek könyvvezetési rendjének kialakítása; leltározási, értékelési, mérleg és eredménykimutatás készítési előírások, bizonylati rend kialakítása, és a költség-és önköltségszámítás rendjének szabályozása. Ekkor a gazdálkodó szervezetek kialakíthatták a saját számlarendjüket, az ágazati számlarendből kiindulva tól belépett a társasági adó, a vállalkozási nyereségadóról szóló rendelkezések, de ekkoriban még domináns volt az egységes állami irányítás ben bekövetkezett a fordulat, és elkezdődött a piacon a tulajdonviszonyok és az erőviszonyok átrendeződése. A privatizáció, a gazdaság liberalizációja, szükségessé tette a szabályozás aktualizálását is, korszerűsíteni kellett az elszámolási technikákat is, mert már nem az állam számára történő adatszolgáltatás volt az elsődleges cél. Első számviteli törvényünk az évi XVIII. törvény volt. Ezt többször módosították, majd újrakodifikálták, 2001.január 1-e óta a évi C törvény a számvitelről adja a fő támpontot a vállalkozásoknak 7. Modern érdekhordozói elméletből következően külső szabályozásra van szükség, amely objektív tényezőkhöz köti a közzéteendő információk mennyiségét és minőségét. A Számviteli törvény 4 rendelkezik a beszámolási kötelezettségről. Alapvetően éves beszámolót kell készítenie minden, a törvény hatálya alá tartozó gazdálkodó szervezetnek, azonban ez alól ad engedményt a szabályozás. Ha két egymást követő üzleti évben mérleg fordulónapon az alábbi három mutató közül kettő nem haladja meg a határértéket, akkor készíthető egyszerűsített éves beszámoló. Ezek: mérlegfőösszeg 500 millió forint, értékesítés nettó árbevétele 1000 millió forint, és az átlagos foglalkoztatott létszám 50 fő. Ebbe a könnyítésbe a vállalkozások jelentős, több mint 95%-a belefér. A évi SBAtájékoztató szerint KKV-nak minősülő vállalkozás van Magyarországon, ebből db mikrovállalkozásnak minősül, azaz 94,8%-a az összes KKV-nak. Ezek a vállalkozások a besorolási nagyságrendből következően beleférnek az egyszerűsített éves 7 Dr. Sztanó Imre: A számvitel alapjai Perfekt 2006, oldalak alapján 18

19 beszámolót készítők körébe. A törvény ugyan egyszerűsített éves beszámolónak nevezi a beszámolási kötelezettséget, azonban ez lényegi könnyítéseteket nem igen tartalmaz az éves beszámolóhoz képest, ami a könyvvitelt és a nyilvántartások vezetését illeti. Ezeknek a vállalkozásoknak ugyanúgy figyelemmel kell lennie az alapelvekre, el kell készíteniük a számviteli politikájukat, a belső szabályzataikat,ugyanazon ajánlott számlakeret szerint könyvel mégis mire a felhasználóhoz jut a mérleg csak összevont adatokkal találkozik. A törvény hatálya kiterjed minden gazdálkodó szervezetre 8.Nem terjed ki azonban az egyéni vállalkozókra, az építőközösségekre, a polgári jogi társaságokra, és a külföldi székhelyű cég magyarországi kereskedelmi képviseletére. Azokra a vállalkozásokra sem terjed ki akik valamely adótörvény választási lehetőségével élve kikerülnek a hatálya alól ( ilyen a Kisvállalkozói adó, Egyszerűsített vállalkozói adó és a kisadó). A számviteli törvény előírásain túlmenően külön kormányrendeletek szabályozzák a magyar Nemzeti Bank, a hitelintézetek, tőzsdék befektetési vállalkozások, biztosító intézetek, a befektetési alapok, egyéb alapok, egyéb szervezetek, és az államháztartás szervezeteinek könyvvezetését. További beszámoló fajták még az összevont (konszolidált) beszámoló és az egyszerűsített beszámoló. Elsőt azok a vállalkozások készítik akik anyavállalatnak minősülnek, utóbbit pedig azok akiknek még engedélyezett az egyszeres könyvvitel vezetése (pl. egyéb szervezetek). A számviteli törvény célja, hogy a gazdálkodók a vagyoni, jövedelmi helyzetükről olyan beszámolót állítsanak össze, amely megfelel a megbízható és valós összkép követelményének. Ezért a törvényben szerepel 14 alapelv. Ebből a legfontosabb a vállalkozás folytatásának elve, mégpedig azért, mert a cél a tevékenység fenntartása. Valójában ez az elv feltétele a többi alapelv érvényesülésének. Alapelvek csoportosítása a következő 9 : Tartalmi elvek: teljesség elve, valódiság elve, óvatosság elve, összemérés elve, tartalom elsődlegessége a formával szemben elve. 8 A fogalom szűkítésével végül a vállalkozás fogalmához jutunk. Vállalkozó minden olyan gazdálkodó, amely a saját nevében és kockázatára nyereség-és vagyonszerzés céljából üzletszerűen, ellenérték fejében termelő vagy szolgáltató tevékenységet végez ( 2000.évi C tv. 3 (2)) 9 Korom-Ormos-Veres : Bevezetés a számvitel rendszerébe Szemlélet és módszertan 429.oldal 19

20 Kiegészítő alapelvek : egyedi értékelés elve, bruttó elszámolás elve, időbeli elhatárolás elve, lényegesség elve, költség-haszon összevetésének elve. Formai alapelvek : világosság elve, folytonosság elve, következetesség elve. Nem nevesített alapelvek: hasznosíthatóság elve, semlegesség elve (tárgyilagosság) és időszerűség elve. Minden vállalkozásnak el kell készítenie a számviteli törvény alapján ki kell dolgozni a saját számviteli politikáját és a vállalat specifikus számlarendet is. A számviteli politika keretében a vállalkozás rögzíti, hogy a törvény által biztosított értékelési eljárások, nyilvántartási módok közül számára melyek a legmegfelelőbbek, s ennek megfelelően ezek értelmében jár el. Például ha rendelkezik tárgyi eszközzel, eszközökkel választhat milyen módszer alapján szeretné elszámolni az amortizációt és állapít-e meg maradványértéket. Ebben a belső szabályzatban kell rögzíteni ( a törvény adta lehetőségeken belül), hogy a vállalkozás mit tekint lényegesnek és mit jelentősnek. A számviteli politika keretében négy kötelező szabályzatot kell elkészíteni 10, 1. eszközök és források leltárkészítési és leltározási szabályzata 2. eszközök és források értékelési szabályzata 3. önköltségszámítás rendjére vonatkozó szabályzat ( éves beszámolót készítőknek kötelező, ha a költségnemek szerinti költségek elérték az 500 millió forintot, vagy az értékesítés árbevétele csökkentve az ELÁBÉ-val és a közvetített szolgáltatások értékével eléri az forintot.) 4. pénzkezelési szabályzat Látható hogy a számviteli törvény könnyítése nem valós, mert a két fős családi vállalkozásnak ugyanúgy el kell készíteni minden szabályzatot mint egy 100 fős nagyvállalatnak. A számviteli törvény igazodva ezekhez az igényekhez 2009 óta tartalmazott egy valódi könnyítést a legkisebbeknek. Ez volt az egyszerűsített beszámoló sajátos módon való elkészítése, amely mentesítette a gazdálkodót az év végi értékelési feladatok nagy része alól és kiegészítő mellékletet sem kellett készíteni. Mégsem terjedt el az alkalmazása, mert ezt korlátolt felelősségű társaság formában működő vállalkozások az uniós szabályozás miatt nem választhatták áprilisában módosították a 2012/6/EU számon módosították a 4-es irányelvet, amely a tagállamok hatáskörébe utalja a 350 ezer évi C törvény 14 (5) 20

21 euró mérlegfőösszeg, 700 millió euró nettó árbevétel és 10 fős létszám határain belül, egy a sajátos egyszerűsített éves beszámolóhoz hasonló ám annál több értékelési szabályt tartalmazó egyszerűbb beszámoló elkészítését. Több Kutatás irányult arra, hogy a magyar vállalkozásokra mekkora adminisztrációs teher hárul. Több jelentős kutatás köthető a Deloitte Zrt. nevéhez és a Hétfa Kutatóintézethez. A Hétfa Kutatóintézet kiindulva 2005-ös Kox tanulmányból és a Deloitte Zrt es kutatási eredményéből összefoglalta a magyarországi helyzetet. Hazánkban a GDP 10,5%- a azaz 2800 milliárd forint a vállalkozások adminisztrációs terhe, melyből egyszerűsítésekkel 800 milliárd forintot lehetne megtakarítani. Kox tanulmányban a vizsgált 19 ország közül az utolsó helyen végzett Magyarország, azaz itt volt a legmagasabb az adminisztrációs teher, becsült értéken a GDP 6,8%-a. A Hétfa Kutatóintézet összeállította a húsz legnagyobb terhet jelentő kötelezettséget, amelyből az első helyen a könyvvezetési tevékenység végzett 135,1 milliárd forintos teherrel. Élen jár a bizonylat kiállítási kötelezettség, és az adózással kapcsolatos kötelezettségek teljesítése is. Ami meglepő volt számomra az a könyvvizsgálati kötelezettség, ami a 18. helyen végzett, költsége becsülve 7.9 milliárd forint. Ezek fényében érthető a könyvvezetési nyilvántartások egyszerűsítésének irányába tett lépések, melyek a Mikrogazdálkodói rendeletben rögzített szabályokkal lényegében megvalósultak, bár a szakma több éven át előkészített standardja végül nem lépett hatályba. Viszont a könyvvizsgálati kötelezettség értékhatárának emelését ezen kutatás fényében nem tartom szakmailag indokolt lépésnek. Az a tapasztalatom, és ebben a Raiffeisen Bank Molnár Tamás szenior kockázatelemző munkatársa is megerősített, hogy azok a számviteli beszámolók amelyeket könyvvizsgáló hitelesít lényegesen megbízhatóbbak, mint azok amelyeket nem. Ezekben a beszámolókban nincsenek pl. számszaki hibák, elvi tévedések és rossz besorolások. Az minden szektorban dolgozó számára egyértelmű, és a kutatás is alátámasztja, hogy az adminisztrációs kötelezettségek, az adórendszer bonyolultsága és gyors változása rója a legnagyobb terhet a szférára. A Hétfa Kutatóintézet tanulmányában a készítők az adózással kapcsolatos költségek területén 61,5 milliárd forintos megtakarításra tettek javaslatot ( adózással kapcsolatos költségek évente 253,5 milliárd forint terhet jelentenek a vállalkozásoknak, ezzel listavezető lett). A tanulmány által megfogalmazott javaslatok között szerepel az is, hogy biztosítsák az adórendszer stabilitását, csökkentsék a többször adatszolgáltatási kötelezettségek számát, és csökkenjen 3-4 félére az adónemek száma. 21

22 A mikrogazdálkodói beszámoló január 1-vel lépett hatályba 398/2012-es számú kormányrendelet, amely elhozta véleményem szerint a szakma és a legkisebb cégek által várt könnyítéseket. Magyarországon már 2002 óta folyik a standardalkotás folyamata, melynek célkitűzései között már korábban is szerepelt az egyszerűsítés ben készült el Egyszerűsített számvitel címmel az a standard, ami szabályozta volna a legkisebbeknek szóló egyszerűsítést. Azonban végül mégsem ez lépett hatályba.2013-tól kikerült a számviteli törvényből a sajátos egyszerűsített éves beszámoló, mint lehetőség, mikrogazdálkodói beszámoló ezt hivatott kiváltani. Maga a standard 47 oldalnyi terjedelmével minden részletszabályra kitért, sorvezetőt adva a könyveléshez. A kormányrendelet mellé hatályban marad az azt választóknak is az egész számviteli törvény, tehát nem kerülnek ki a hatálya alól. Emiatt több figyelmességet igényel az alkalmazása mintha a standard lett volna hatályos. Például, az értékcsökkenések területén a kormányrendelet csak a líneáris leírást fogadja el, azonban a kulcsokért vissza kell nyúlni a társasági adó törvény mellékleteihez. Kik minősülnek mikrogazdálkodónak? Mikrogazdálkodónak minősül az a könyvvizsgálatra nem kötelezett vállalkozó, amelynek két egymást követő évben a mérleg fordulónapján a következő három mutató közül kettő nem haladja meg a előírt mértéket: éves nettó árbevétel 200 millió forint mérlegfőösszeg 100 millió forint alkalmazotti létszám 10 fő. Első alaklommal 2014-ben adhatnak be mikrogazdálkodói beszámolót, 2013-ban pedig már e szerint vezethetik a könyveiket, nyilvántartásaikat. Konszolidálásba bevont vállalkozás és külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepe akkor sem választhatja ezt a beszámolói formát ha a feltételeknek egyébként megfelel. Fontos kitétel, hogy az üzleti évnek meg kell egyezni a naptári évvel. A kormányrendeletben foglalt szabályoktól nem lehet eltérni. Megtartva a korábbi egyszerűsítést nem kell kiegészítő mellékletet készíteni. A mérleg és az eredménykimutatás sémája megtalálható a kormányrendelet 1-2 mellékletében, ezektől eltérni nem lehet ( a törvény enged sorokat felvenni vagy kihagyni ha azok nem lényegesek vagy fontosak a megbízható és valós összkép biztosításához). Mikrogazdálkodó mentesül 22

23 a számviteli politika és a már említett kötelező szabályzatok alól, nem terheli ezek elkészítési kötelezettsége. ( Ez azért is előny, mert ezek hiánya évi XCII. törvény az Adózás rendjéről 172 szerint 500 ezer forint mulasztási bírsággal sújtható, kedvelt büntetési tétel mert kis ráfordítással azonnal megállapítás van.) Ezek kiváltására a 3.számú melléklet tartalmaz egy számlarendet, amelyet lefele lehet bővíteni, azaz igény szerint tovább bontható. A kiegészítő melléklet alóli mentesülés miatt a beszámoló előlapján bizonyos adatokat meg kell adni 11 beszámolási időszak, mérlegkészítés időpontja beszámolót készítő regisztrált mérlegképes könyvelő neve, regisztrációs száma, a kis értékű eszközök egyösszegű leírásánál alkalmazott összeg, ha az kisebb mint 100 ezer forint, vezet-e a készletekről év közben értékbeni nyilvántartást, kapcsolt felekkel lebonyolított ügyletekre vonatkozó információk, ha ilyen nem volta akkor annak tényét betéti társaságként, közkereseti társaságként vagy egyéni cégként alkalmazza-e a terven felüli értékcsökkenést, értékvesztést és céltartalék képzést, vagy nem. További jelentős egyszerűsítések: Időbeli elhatárolások köre jelentősen szűkül. Ha két év gazdasági eseményeit érinti a bizonylat, akkor azt főszabályként a bizonylat kibocsájtásának évében kell elszámolni. ( Ha három üzleti évet érint a bizonylat akkor alkalmazni kell az elhatárolást.) Minden ellenőrzéssel vagy önellenőrzéssel feltárt hiba nem jelentősnek minősül. Mindent a tárgyév eseményei között kell elszámolni. Ezért a mérlegnek nincs középső oszlopa, amely előző évek korrekcióinak bemutatására szolgál. Devizaalapú és devizában kifejezett tételeknél nincs év végi értékelés. Értékhelyesbítés intézménye nem ismert számú melléklet a 398/2012. (XII.20) kormányrendelethez 23

24 Alapítás-átszervezés aktivált értéke, kísérleti fejlesztés aktivált értéke nem mutatható ki. Üzleti vagy cégértek ( sem negatív sem pozitív) nem mutatható ki. Jövőbeni költségekre céltartalék nem képezhető. Behajthatatlan követelésnek minősíthető minden további bizonyítás nélkül a 180 napja lejárt esedékességű és 100 ezer forint alatti bekerülési értékű követelés. Nem minősül felújításnak a 100 ezer forint egyedi bekerülési értékű eszközökön végzett olyan felújítási tevékenység ami nem éri el az eszköz értékének 2%-át vagy ha az kisebb 100 ezer forintnál, akkor a 100 ezer forintot. Ezeket a tételeket tárgyévi költségek között karbantartásként kell elszámolni. Ez adózási szempontból is jelentős könnyítés, hiszen ellenőrzési örökzöld a felújítás-karbantartás kérdésköre. Az Adóhatóság szerint a legtöbb karbantartás felújítás. Eszközök bekerülési értékének megállapítása jelentősen egyszerűsödött, mivel abban nem kell kimutatni az eszközhöz kapcsolódó hitel kamatát( üzembe helyezésig felmerült kamat), bankgarancia díját, hitel kezelési költségét, folyósítási jutalékát, közjegyzői díjat, biztosítási díjat ( üzembe helyezésig), a beruházás tervezési-, előkészítési-, lebonyolítási költségeit és a kapcsolódó árfolyam különbözetet sem. Ez ismét egyfelől adminisztrációs könnyítés másfelől csökkenti a vállalkozás adókockázatát. Saját termelésű készlet a még várhatóan felmerülő költségekkel növelten és a várható haszonnal csökkentett várható piaci áron kell állományba venni. Nincs utókalkuláció. Valós értéken történő értékelés szabályai nem alkalmazhatóak. Értékcsökkenés elszámolásának egyszerűsítése: Maradványértéket nem lehet megállapítani. Emiatt fel sem merül az értékcsökkenés miatti adóalap korrekció. Nem keletkezik adóalap növelő tényező akkor sem, amikor az eszköz kikerül a vállalkozási vagyonkörből. Lineáris leírás módszere alkalmazható kizárólag, immateriális javak és ingatlanhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogok hasznos élettartama 3 év. 24

25 Terven felüli értékcsökkenés megállapításánál csökkenthető 30%-al a tárgyi eszköz, immateriális jószág könyv szerinti értéke, ha káresemény folytán megrongálódott, vagy a piaci értéke tartósan és jelentősen a könyv szerinti érték alatt van. Ha a körülmények változnak a terven felüli értékcsökkenés visszaírható. Könnyebbség hogy a mértéket nem kell dokumentálni, mivel a rendelet meghatározza. Adókockázat és az adminisztrációs teher is csökken. Értékvesztés szabályainak könnyítése: 100 ezer forint feletti egyedi bekerülési értékű követelések esetében ha a mérleg fordulónapján a gazdálkodó nyilvántartotta őket, de a mérlegkészítésig nem lettek kiegyenlítve, akkor a lejárattól függően az alábbi értékvesztés számolható el: o több, mint 180 napja lejárt, bekerülési érték 30% o több mint 270 napja lejárt, bekerülési érték 50% o több mint 365 napja lejárt, a bekerülési érték 100%. Nem szükséges a vevő fizetőképességének vizsgálata. Összességében megállapítható hogy a kormányrendelet végre jelentős könnyítéseket tartalmaz. Véleményem szerint az érintett vállalkozói körből sokan fogják ezt választani ( könyvelőirodák részére kiküldött kérdőívek is ezt támasztják alá). Azonban a vállalkozásoknak figyelmeseknek kell lenniük választásuk dokumentálása ügyében. Erre helyet adhat a 2012-es egyszerűsített éves beszámoló kiegészítő melléklete, illetve a tulajdonosok a beszámoló elfogadó éves rendes taggyűlésükön rögzíthetik ezt határozati pontban. Az új rendszer által nem ismert tételeket is ki kell vezetni ha vannak ( pl. értékelési tartalék). A beszámoló felhasználói is tisztább képet kaphatnak, mert az értékelési szabályok egyszerűsödésével egyértelműek lesznek az értő szemek számára a mérlegsorok és eredménykimutatás sorok tartalmai. Ezzel megóvható az információ minősége is ( könyvvizsgálat nélkül is), mivel kevés a választási lehetőség, és ezekről a beszámoló előlapján számot is kell adni. Szintén pozitív körülmény, hogy induló vállalkozások is választhatják ezt a beszámolási formát. Véleményem szerint sok vállalkozás fog élni az egyszerűsítés lehetőségével, főleg azért mert ez a könyvelést végző számára is azonnal érezhető könnyebbséget jelent ( nem kell aggódni a szabályzatok miatt, minden le van írva tételesen, év végén pedig nem kell kiegészítő mellékletet készíteni). 25

26 Erre vonatkozó felmérést csak a 2013-as üzleti év zárása után lehetne végezni, de meggyőződésem hogy közkedvelt beszámolási forma lesz. Kitekintés az adótörvényekre Az egyszerűsítésre való törekvés majd minden évben tetten érhető. Legalábbis minden évben valamilyen törvénymódosítás kapcsán kitűzi a törvényhozó hatalom a zászlajára, és igyekezetek a legkisebbek számára megteremteni az adózás egyszerűsödését. Az első ilyen jelentősebb törvény a 2002-ben elfogadott XLIII. törvény az egyszerűsített vállalkozói adóról. A törvény fő célcsoportja a szellemi tevékenységet végző önfoglalkoztatók voltak. A törvény nem enged költséget elszámolni, február elsejéig a költségszámlákat sem kellett gyűjteni és elévülési időn belül megőrizni. A törvény tartalmazott a jogi személyiség nélküli társaságokra egy lényeges könnyítést is. Ez a vállalkozói kör választhatta az ún. bevételi nyilvántartást, amellyel ezen vállalkozások kikerültek a számviteli törvény hatálya alól. Nyilvántartást csak bevételeiről kell vezetnie, negyedévente adóelőleget fizetnie, december 20-ig pedig feltöltenie az éves várható adókötelezettsége 90%-ig. Ez megvalósított egy valós egyszerűsítést. A maximum bruttó árbevétel 15 millió forint volt. Maga az egyszerűsített vállalkozói adó kiváltja az általános forgalmi adót, osztalék utáni személyi jövedelemadót, cégautó utáni adót. Kezdetben az adó mértéke nagyon kedvező, 15% volt, így sokan választották ezt az adózási módot, és az első évben befolyt adóbevételek minden várakozást felülmúltak. A társasági adó ez időben 18% volt. Az évek során az adókulcs és a bevételi határ is emelkedett ( különösen az általános forgalmi adó kulcsának emelkedése miatt ). Azóta többször veszélybe került az adónem létezése, azonban a mai 30 millió forintos bevételi korlátjával és 37%-os adókulcsával is vonzó sokak számára. Más kérdés hogy az adónem eltörlése súlyos adminisztrációs terhet róhat éppen azok számára akik a bevételi nyilvántartást választottak, mert ezeknek a vállalkozásoknak vissza kellene térnie a számviteli törvény hatálya alá, ami egy tételes leltáron alapuló, könyvvizsgáló által hitelesített nyitómérleggel valósul meg. Alábbi táblázatból jól látható, hogy az egyszerűsített vállalkozói adóból tervezett költségvetési bevétel jelentősnek mondható. 26

27 adatok millió forintban Adónem Társasági adó Különadó Egyszerűsített vállalkozói adó Általános forgalmi adó Személyi jövedelem adó Jövedéki adó táblázat: Főbb adónemek ig, saját szerkesztés 2012-ben a jelenlegi parlament elfogadta a 2012.évi CXLII. törvényt a Kisadózó vállalkozások tételes adójáról és a kisvállalati adóról. Mindkét adónem az egyszerűsített vállalkozói adóval szemben kíván alternatívát nyújtani. A törvény kisadózó vállalkozásokra vonatkozó része a jellemzően önfoglalkoztató vállalkozások számára jelenthet kedvező megoldást. Kizárólag jogi személyiséggel nem rendelkező gazdasági társaságok (betéti társaság, közkereseti társaság csak természetes személy taggal) az egyéni cég és az egyéni vállalkozók választhatják. A kisadózó vállalkozás nem tartozik a számviteli törvény hatálya alá, így mentesül az abban foglalt kötelezettségek alól. Bevételi nyilvántartást vezet. Választhat, hogy főállású vagy mellékállású kisadózó szeretne-e lenni, ettől függően havi 50 ezer forint vagy 25 ezer forint a befizetendő közteher. Legalább egy kisadózót be kell jelenteni. Kisadózó csak munkaviszony keretében foglalkoztatható. A főállású kisadózó a befizetett közteher mértékével összhangban társadalombiztosítási ellátásainak alapja forint. A főállású kisadózó biztosított (eredetileg nem volt benne évi LXXX. törvényben-tbj. ezt 2013 folyamán korrigálták), azaz olyan mintha 36 órás foglalkoztatással járó munkaviszonya lenne. A főállásúnak nem minősülő kisadózó nem biztosított. A kedvező közteher éves bruttó 6 millió forint árbevételig igaz. E felett a bevétel 40%-a az adó. Fontos, hogy az értékhatár túllépésével nem veszíti el adóalanyiságát ( ellentétben az EVA törvénnyel) mindössze lényegesen magasabb adót fizet. Sajnálatos módon e törvénnyel összefüggésben nem harmonizálták a évi CXXVII. törvényt az Általános Forgalmi Adóról, így aki év közben jelentkezik be a hatálya alá és nem kezdő vállalkozás, sajnos ÁFA hatálya alá tartozik. Kivétel ez alól, ha valaki az EVA alól lép át. A jogszabály előnye, hogy valós lehetőséget biztosít az önfenntartó legkisebb vállalkozásoknak. Ebben a 27

28 körben általában az ÁFA pusztán teher, így valós alternatíva lehetett azoknak a kisebb EVÁ-s bevételi nyilvántartást vezető cégeknek, akik a 37% EVA kulcs alól szerettek volna kikerülni, viszont a számviteli törvény hatálya alá nem szerettek volna visszakerülni ( ismét kettős könyvelés, nyitó mérleg, adminisztrációs díjak és terhek). További előnye az EVÁ-val szemben, hogy míg az EVA nem enged költség elszámolást ( nem vonhatja le a vállalkozó az adóalapjából az önmaga után megfizetett közterheket és a bérköltségét sem) a tételes kisadó tartalmazza a bér utáni közterheket. A kisadózó vállalkozások tételes adójával a vállalkozás egyszerre hét adónemet teljesít ( megállapítás, bevallás, megfizetés) 12 vállalkozói személyi jövedelemadó és vállalkozói osztalékalap utáni adó vagy átalányadó, személyi jövedelemadót; társasági adó egészségügyi hozzájárulást; szociális hozzájárulási adót; nyugdíjjárulékot; egészségbiztosítási és munkaerő piaci járulékot; szakképzési hozzájárulást. A főállású kisadózó jövedelme a bevétele 60%-a, de legalább a minimálbér. További előnye az új adónemnek, hogy nem lesz érdekelt az adózó abban, hogy ne adjon nyugtát, számlát, így elvileg ez a gazdaság fehérítését szolgálja. Más kérdés hogy véleményem szerint ezen vállalkozók köre ( pl. egy masszázzsal foglalkozó egyéni vállalkozó) eddig is adott esetben bejáratott vendégkörrel dolgozott, akik magánszemély révén eddig sem kértek a szolgáltatás ellenértékének átnyújtásakor bizonylatot. Az adóalanyiság megszűnhet önkéntes alapon ( ekkor két adóévig nem választható újra), társasági forma váltással ( Kft. nem jogosult), egyéni vállalkozás megszűnésének napjával, bejelentett kisadózó halálát követően 90 nappal nem jelentenek be új kisadózót. Ha a kisadózó éves szinten egy ugyanazon vállalkozástól 1 millió forint felett realizál bevételt, arról adatot kell szolgáltatni az Adóhatóság számára. Adózón a teher, hogy ez esetben a bujtatott munkaviszony vélelmét megdöntse évi CXLVII. törvény a kisadózó vállalkozások tételes adójáról és a kisvállalati adóról 9 28

29 A kisvállalati adó a nagyobb és főképpen a jogi személyiséggel rendelkező vállalkozások számára is elérhető ( kivéve Nyrt.). Választásának kiemelt feltételei a következők 13 : átlagos statisztikai állományi létszáma 25 főt várhatóan nem haladja meg adóévet megelőző év bevétele várhatóan nem haladja meg az 500 millió forintot adóévet megelőző adóévi mérlegfőösszege várhatóan nem haladja meg az 500 millió forintot adóévet megelőző két évben adószámát jogerősen nem törölték vagy függesztették fel. Amennyiben az adózó rendelkezik kapcsolt vállalkozásokkal, akkor az értékhatárokat csoportszinten kell vizsgálni. Az adóalany adókötelezettsége mind a belföldi mind a külföldi jövedelmére kiterjed. A kisvállalkozói adót választó adóalany nem kerül ki a számviteli törvény hatálya alól, így aszerinti vagy a mikrogazdálkodókról szóló kormányrendelet szerinti beszámolási kötelezettsége él. Az adóalany megszűnhet végelszámolással, felszámolással, kényszertörléssel, átalakulással (kivéve társasági forma váltás), nyugtaadási, számlaadási kötelezettség elmulasztásáért kapott bírság miatt, végrehajtható adó és/vagy vámtartozása a naptári negyedév utolsó napján eléri vagy meghaladja az 1 millió forintot. Az adó mértéke 16%, ami magasabb a jelenleg érvényben lévő (1996. évi LXXXI törvény a társasági adóról és az osztalékadóról 19 (1)-(2) bek. ) társasági adó kulcsa 500 millió forint adóalapig 10% ( a felett 19%). A kedvező, 10% adókulcs július elseje óta alkalmazható. A kisvállalati adó megfizetésével az adózó mentesül a következő adónemek megállapítási, bevallási és befizetési kötelezettsége alól 14 : társasági adó szociális hozzájárulási adó szakképzési hozzájárulás. Adóelőleg fizetési gyakorisága lehet havi ( várható összes bevétel meghaladja a 100 millió forintot), és lehet negyedéves ( ha a várható összes bevétel nem haladja meg a 100 millió évi CXLVII. törvény a kisadózó vállalkozások tételes adójáról és a kisvállalati adóról 16 (2) évi CXLVII. törvény a kisadózó vállalkozások tételes adójáról és a kisvállalati adóról 21 (2) 29

30 forintot.). Az adóelőleg ( és az adó) megállapítására két módszer közül lehet választani. Nagyon hátrányosnak tartom hogy a fizetendő adóelőleget be is kell vallani ( szemben pl. az EVA törvény szerinti előleggel, amit csak meg kell fizetni). A törvény 23 ismerteti a számítási módokat. Egyszerű módszer 15 : a)az Szt. szerinti pénzeszközök adóelőleg-megállapítási időszakban realizált változása(±) b)az adóelőleg-megállapítási időszakban az adóalany által fizetendő, Tbj. szerint járulékalapot képező összes jövedelem, csökkentve a kedvezményezett foglalkoztatott után érvényesíthető kedvezménnyel (+) c)az adóelőleg-megállapítási időszakban a Katv. szerint megfizetett adó, adóelőleg (+) d) az adóelőleg-megállapítási időszakban kifizetett osztalék (kivéve a kiva alanyiságot megelőző adóévek adózott eredménye és eredménytartaléka terhére a kiva alanyiság időszakában kifizetett osztalékot) és a kifizetett osztalékelőleg(+) =adóelőleg-alap [± a) + b) + c) + d)],de legalább a b) szerinti összeg (minimum adóelőlegalap)(±) Vagy pedig az összetett módszerrel 16 : a) az Szt. szerinti pénzeszközök adóelőleg-megállapítási időszakban realizált változása (±) b)az adóelőleg-megállapítási időszakban az adóalany által fizetendő, Tbj. szerint járulékalapot képező összes jövedelem, csökkentve a kedvezményezett foglalkoztatott után érvényesíthető kedvezménnyel (+) c)a 20. (4) (16)10 bekezdés szerinti a (9) (12) és a (16) bekezdések esetén az adóelőleg-megállapítási időszakra jutó arányosított korrekciós tételek (±) =adóelőleg-alap [± a) + b) ± c)],de legalább a b) szerinti összeg (minimum adóelőleg-alap) (±) A két módszer közötti lényeges különbség a 20 bekezdéseiben van. Annak az adózónak akinek van korábbi évekről elhatárolt vesztesége, vagy olyan immateriális jószága, tárgyi eszköze amelyet még nem írt le, akkor ezt KIVA-s léte alatt is megteheti, 10 év alatt 10 egyenlő részletben. 15 Ácsné Molnár Judit: A kisvállalati adóelőleg-kötelezettség teljesítésének szabályai 2013-ban, Adó-és Pénzügyi szaklap, XXVII. évfolyam 2013/6. szám 41. oldal 16 Ácsné Molnár Judit: A kisvállalati adóelőleg-kötelezettség teljesítésének szabályai 2013-ban, Adó-és Pénzügyi szaklap, XXVII. évfolyam 2013/6. szám 44. oldal 30

31 Mindenképpen kiemelést érdemel a törvény azon rendelkezése, amely szerint az adóalap legalább a járulékalapot képező összes jövedelem csökkentve a kedvezményezett foglalkoztatott után érvényesíthető kedvezménnyel. Ez azt jelenti hogy negatív adóalap esetén is keletkezik fizetendő adó. További adminisztrációs nehézséget jelent a törvény cash-flow szemlélete, hiszen az adóelőleg megállapítása a pénzeszközök realizált változásából indul ki. Ez azt jelenti, hogy az előlegfizetési gyakoriságtól függően, ez lehet hónap utolsó napján fennálló pénztár és bankegyenleg-hónap első napján fennálló pénztár és bankegyenleg, vagy ennek analógiájára ugyanez negyedéves viszonylatban. A hátránya pedig az, hogy a vállalkozásnak naprakész könyveléssel kell rendelkezni ( nem elég bejövő és kimenő számlák rögzítése ami az ÁFA bevalláshoz egyébként is szükséges, hanem teljes körűen, bank és pénztár is könyvelve kell legyen). További nehézséget jelent azon tételek kiszűrése, amelyek eredményt nem érintenek, de pénzmozgással járnak ( pl. hitel, kölcsön felvétele, törlesztése) és az első választott adóévben az áthúzódó tételek kezelése ( szállító kifizetése, melynek ráfordítás lába az előző adóév eredmény kimutatásában szerepelt). Mindez a fizetendő adóelőleg bevallási kötelezettsége okozza, így ha a Törvényalkotó eltekintene a KIVA előlegének bevallásától meggyőződésem hogy többen választanák. Ebben a mai formájában véleményem szerint nem valósít meg egyszerűsítést. Ezzel együtt összességében ez egy pénzforgalmi szemléletű adó megállapítás ami a kettős könyvvitel rendszerén nyugszik, ezért hordoz magában ellentmondásokat és nehézségeket. Azoknak a vállalkozásoknak lehet ez kedvező alternatíva akik relatíve magas eredményt realizálnának számviteli szempontból, sok az alkalmazott és befolyásolni tudja a pénzeszköz állományát. Pl. egy élelmiszeripari kiskereskedelmi vállalkozás esetén ez kedvező adózási forma lehet, hiszen a pénzeszközváltozás a készletbeszerzéssel ütemezhető, a sok alkalmazott miatt kedvező a fizetendő adó. Látható hogy pusztán egyetlen év beszámolója alapján a vállalkozások számára nehezen dönthető el, hogy melyik adózási formát válasszák- EVA vs. TAO vs. KIVA. Érdemes több év eredményét, személyi jellegű ráfordításait megvizsgálni, és a piaci tendenciák fényében döntést hozni. 31

32 adatok millió forintban Adónem Társasági adó Egyszerűsített vállalkozói adó Kisvállalati adó Kisadózók tételes adója táblázat: Főbb adónemek ig, saját szerkesztés A táblázat adataiból jól látható, hogy a törvényhozó hatalom egyértelműen a gazdaság fehéredését várja el a két új adónemtől, mert abszolút értékben millió forint adóbevétel növekedést vár 2012-höz képest. A táblázatból az is jól látszik, hogy kis mértékben várják az átigazolást a társasági adó hatálya alól és nagymértékben az egyszerűsített vállalkozói adó hatálya alól. Véleményem szerint a kisvállalati adóból származó bevételt jelentősen túlbecsülték. A már említett előleg bevallás és naprakész teljes körű könyvelés (bank és pénztár is) nem teszi vonzóvá. Szintén január 1-től könnyítés a évi CXXVII. törvény az általános forgalmi adóról rendelkezései között az ún. pénzforgalmi elszámolás 17. Ez a kisvállalkozások számára jelentős könnyítési lehetőség. Az ezen lehetőséggel élő adózó a kimenő számláiban szereplő fizetendő általános forgalmi adó költségvetés felé történő megfizetését eltolhatja addig az időpontig míg a partnere felé tartozását nem rendezi. Ezzel párhuzamosan, beszerzéseiben lévő előzetesen felszámított általános forgalmi adó is csak a bejövő számla pénzügyi rendezése után kerülhet levonásba. Így az adózónak nem szükséges ÁFÁ-t előre finanszíroznia a költségvetés felé. Nemzetközi szabályozás A globalizáció terjedésével a piaci szereplőkben egyre nagyobb lett az igény egy egységes számviteli nyelv, egységes beszámolási rendszer kialakítása felé. Nemzetközi környezetben két nagy szabályrendszer található: US GAAP és az IFRS. A US GAAP az Egyesült Államokban használatos. Jellemzője, hogy nem pusztán keretelveket fogalmaz meg, hanem jelentős szerep jut a bírósági döntéseknek. Egyesült Államokban jellemző a szakma szabályozása, FASB ( Financial Accounting Stanadards Board) felel érte, a szakmai testület által alkotot szabályokat a könyvvizsgálók elismerik (AICPA). Lényeges különbség a kontinentális szabályozáshoz képest, hogy az amerikai tőkepiacon jelentős évi CXXVII. törvény XIII/A fejezet a pénzforgalmi elszámolás 32

33 mértékben van jelen magántőke így az adatszolgáltatásnak a részvényesi érdekeket kell szolgálnia. IFRS (IAS) azaz a Nemzetközi Számviteli Standardok szintén szakmai bizottság által lettek elkészítve. Megalkotásukért az IASC, Nemzetközi Számviteli Standard Bizottság felel. Maga a bizottság 1973-ban alakult. 15 év alatt elkészültek az alapvető standardok ben a bizottság átalakul IASB-vé (Internal Accounting Standards Board), IAS elnevezés is ekkor változik meg IFRS elnevezésre. A standard fő részei: keretelvek, 41 db IAS standard, hatályos 29, 8db IFRS standard, ebből hatályos 8. Hatályban van 11 SIC és 15 IFRIC értelmezés. Az IFRS szabályozási rendszere a kontinentális jogrendnek megfelelően eljárási elveket fogalmaz meg. Nem épít precedens jogra. Napjainkban jellemző az IFRS térnyerése, az Egyesült Államok engedélyezte a tőzsdén jegyzett, de nem amerikai tulajdonú cégeknek az IFRS szerinti beszámolást a november 15-ét követően lezárt üzleti évek vonatkozásában. Ezután az Egyesült Államokban is számítani lehet az IFRS térnyerésére, a multinacionális vállalatok külföldi leányvállalataik konszolidációjának elvégzéséhez is az IFRS-t használják től Argentínában, Mexikóban és Oroszországban is kötelező a tőzsdén jegyzett vállalkozások számára az IFRS. Kína is kidolgozta saját standjainak a tőzsdén jegyzett vállalkozásai számára, amelyek szintén az IFRS-hez konvergálnak 18. Az IFRS és a US GAAP rendszerek közötti konvergencia 2002-re nyúlik vissza. Kezdetét a Norwalk Megállapodás aláírása jelezte. A FASB és az IASB kötelezettséget vállalt a két számviteli rendszer közelítésére. Közös standardok kidolgozását tűzték ki célul től az Európai Unióban kötelezővé vált az IFRS alkalmazása a tőzsdén jegyzett vállalkozások számára. Konvergencia második szakasza ig tartott. Újabb szándéknyilatkozat következett, MoU. Három fő gondolat emelhető ki 19 : a standardek konvergenciája helyett új, magas színvonalú standardokat kell kidolgozni a pénzügyi információk javítása érdekében. Elavult standardokat új standardokkal kell helyettesíteni, azaz cél a közös magas szakmai színvonalú standardok kidolgozása. 18 Madarasiné Dr.Szirmai Andrea: Az IFRS és a US GAAP konvergenciája napjainkban Számviteli tanácsadó szaklap, 2012/12 19 Madarasiné Dr.Szirmai Andrea: Az IFRS és a US GAAP konvergenciája napjainkban Számviteli tanácsadó szaklap, 2012/12 33

34 Egyesült Államokban ennek ellenére nem töretlen az IFRS térnyerése. Sok szakember van azon a véleményen, hogy az ország politikai-gazdasági berendezkedése és gazdasági fejlődésének múltja, kultúrája idegen az IFRS szabályrendszerétől. Sokan pedig a US GAAP szabályrendszerét alkalmasabbnak tarják globális standardgyűjteménynek. Konvergencia harmadik szakasza 2009-től napjainkig is tart. Ettől az évtől a politikai célok is beleszóltak a folyamatokba, mivel Barack Obama által kinevezett új SEC elnök, Mary Schapiro nem támogatja az IFRS-ek bevezetését ezért a folyamat jelentősen lelassult. Az IFRS-ek átvételére nem csak a konvergencia az egyetlen lehetséges mód. Lehet őket adoptálni konvergencia nélkül, vagy befogadni mielőtt hatályossá válnának. IFRS-ek alkalmazhatóságának egyik legnagyobb korlátját az jelenti, hogy ez a szabályrendszer kimondottan nagyvállalatok számára készült. Ezért elkészültek az ún. IFRS SME standardok, amelyek azoknak a vállalkozásoknak szólnak, akiknek nincs nyilvános elszámolási kötelezettségük, nem tőzsdén jegyzettek. SMR standardok célja, hogy a felhasználók számára magasabb szintű összehasonlíthatóságot biztosítsanak, növeljék a kis-és közepes vállalkozások iránt a bizalmat és csökkenti a számviteli előírásoknak való megfelelés költségeit. Az IASB nem árbevétel mérlegfőösszeg - alkalmazotti létszám kritériumokhoz köti a kis-és közepes vállalkozás fogalmát. Minden ország törvényalkotóinak kell eldöntenie, hogy hogyan ültetik át az adott ország szabályozásába az SME standardokat. Alkalmazásuk előtt a vállalkozásoknak végig kell gondolni, hogy kik a beszámoló felhasználói, a standard előírásai hogyan befolyásolják az eredményt, hate a fizetendő társasági adó mértéke, ezeken keresztül a fizetendő osztalék mértékére. Latba esik a standardok elfogadottsága is és a bevezetés költségei. Ha a vállalkozás konszolidációba bevont leányvállalat, akkor érdemes megfontolni az teljes IFRS szerinti beszámolást, mert ekkor az egyszerűsítések jelentőségüket vesztik. Főbb egyszerűsítések 20 : nem releváns témák törlése (pl. közbenső pénzügyi beszámoló, szegmensek jelentése, egy részvényre jutó eredmény feltüntetése, biztosítási szerződések) számviteli elszámolási választási lehetőségek megszüntetése (pl.: átértékelési modell nem választható, megítélt támogatást a döntés pillanatában kell könyvelni, nincs valós értékelés) 20 Madarasiné Dr.Szirmai Andrea: IFRS SME- IFRS standard kis-és középvállalkozásokra Számviteli Tanácsadó 2013/1 34

35 egyszerűsített módszerek megjelenítésre és értékelésre (pl. goodwill amortizáció elszámolási kötelezettség max.10 év alatt, hitelfelvételi költségek minősített eszközöknél is ráfordítások, kutatási és fejlesztési költségek az adott időszak ráfordításai) közzéteendő információk szűkítése kötelező az angol nyelv használata Az Európai Unió számvitele a szabályozási hierarchiában az IFRS és IAS standardok alatt helyezkedik el. Az EU-ban felmerült a harmonizációs igény, mely a közös nyelv megteremtésének szempontjából fontos. Legfelső jogi szint az Unióban a rendeletek szintje. A rendeletek a tagállamokon belül külön adaptáció, honosítás nélkül, közvetlenül lépnek hatályba. A közeledés szempontjából fontos állomása július 19-én elfogadott 1608/2002. számú rendelet, mely kimondja, hogy minden tőzsdén jegyzett vállalatnak a konszolidált beszámolóját az IAS-ek, IFRS-ekek szerint készítsék el től kötelező. A rendelet a tagországok hatáskörébe utalta azt is, hogy megengedhetik vagy megkövetelhetik azt is, hogy ezen vállalkozások az egyedi beszámolóikat is a standardok alapján készítsék el. Következő szabályozási szint az irányelvek szintje. Ezek keretjellegű szabályok, amelyeket a tagállamoknak át kell ültetniük a saját jogrendjükbe, nemzeti szabályozásukba. Számvitel szabályozásához az alábbi irányelvek kapcsolódnak 21 : 4.sz. Társasági jogi irányelv: A gazdasági társaságok éves beszámolójáról ( 78/660/EGK). Fő célja hogy a tagállamokban elkészített beszámolók összehasonlíthatóságát biztosítsa, Valós összkép bemutatását elősegítse. A legtöbb tagállam élt a mérlegfőösszeg árbevétel - létszám adatok értékhatárhoz kötődő egyszerűsítésének lehetőségével. Az irányelv rendelkezik a számviteli beszámoló kötelező közzétételéről is, ha van könyvvizsgálói jelentés ( vélemény) akkor azzal együtt szükséges ezt megtenni. 7.sz Társasági jogi irányelv : A konszolidált éves beszámolóról (83/349/EGK).rendelkezik a vállalatcsoportok által kötelezően nyilvánosságra hozandó információiról. Minden tagállamban jellemzően készül konszolidált mérleg és eredménykimutatás valamint kiegészítő melléklet. A nem tőzsdén 21 Dr. Beke Jenő :Az Európai Unió számvitele Számviteli Tanácsadó 2012/04 szám 35

36 jegyzett társaságok esetében igyekeznek ezek elkészítésének szabályait összehangolni, hogy a konszolidált beszámolók összehasonlíthatóak legyenek, és biztosítsák a valós és megbízható összképet. 8.sz. Társasági jogi irányelv : A számviteli beszámolók felülvizsgálatával megbízott személyek működésének engedélyezéséről (86/635/EGK). Előírja a tagállamok számára, hogy milyen képzetséggel rendelkező személy végezhet könyvvizsgálatot, szerezheti meg az erre vonatkozó engedélyt az adott tagállamban. Az ellenőrzést végző személyeknek a felkészültségüket folyamatosan szinten kell tartaniuk. Biztosítani kell hogy ne álljon fenn összeférhetetlenség. Nagyon fontos különbség az Angolszász országok és a Európa között a finanszírozási források eredete is. Magy az angolszász országokban jellemzően tőzsdéről finanszírozzák a vállalatokat, addig a kontinensen jellemző befektető maga az állam és a pénzintézetek is. Az ilyen jellegű országokban (pl.: Németország) ahol jellemző a belső tőkeellátottság nincs akkora igény a közzétett beszámolókra. Ezekben az országokban jellemző az is, hogy az adójogszabályok a számviteli előírások fölé helyezkednek. Kitekintés Szerbiára, Szlovákiára és Csehországra Munkám során ezen három országgal kerültem kapcsolatba. Érdekelt, hogy a közös múlt ( Csehország és Szlovákia is szovjet megszállás alatt volt) eredményez-e valamilyen hasonlóságot a számviteli szabályozásban, annak ellenére is, hogy húsz éve leomlott a vasfüggöny. Ma ugyan már két külön államról beszélünk, de 1991-ben a Csehszlovák állam a rendszerváltozást követően önálló törvényben szabályozta a számvitelre vonatkozó előírásokat. Ebben is vonható párhuzam, hiszen az első piacgazdasági környezetben alkotott számviteli törvény Magyarországon is 1991-ben volt ( évi XVIII. törvény a Számvitelről). Szlovákiában 2002-ben elfogadott 431-es számú törvény teremtette meg a harmonizációt mind Európai Unió számviteli irányelveivel, mind pedig IAS, IFRS-ek szabályrendszerével. A következő jelentősebb módosítás 2007-ben volt, amikor a közszektorokra vonatkozó nemzetközi számviteli standardokat kiterjesztették az önkormányzatokra és az államigazgatásban. A számviteli törvény tartalmazza a számviteli alapelveket, könyvvezetés módját, eszközök és források értékelését, eredmény meghatározását, a pénzügyi beszámolók formáját. Könyvelésre vonatkozó szabályokat tartalmaz ezek mellett a Kereskedelmi Törvénykönyv és a Pénzügyminisztérium iránymutatásai. Tőzsdén jegyzett cégek, bankok és biztosítók konszolidált beszámolójukat 36

37 az IFRS szerint kell hogy elkészítsék. Szlovákiában nem szabályozzák a könyvviteli szolgáltatás végzését, így bárki végezhet könyvelést. Könyvelést alátámasztó dokumentumokat legalább 5 évig kell őrizni, az éves beszámolókat pedig 10 évig. Az éves beszámolót és az adóbevallást a cégeknek március 31-ig kell benyújtani. Aki könyvvizsgálatra kötelezett, azoknak nyilvánosságra kell hozni az éves beszámolót a Kereskedelmi Bulletinben. Az éves beszámoló részei : Mérleg Eredménykimutatás Megjegyzések. A mérlegnek és az eredmény kimutatásnak egy-egy változata létezik. Fontos különbség, hogy az első oszlopban szerepelnek a tárgyév adati, a második oszlopban pedig a bázis év adatai. A vagyonelemek lejárati sorrendben jelennek meg a mérlegben. Az eredmény kimutatásban szerepelnek a sorok alatt, hogy az adott kategóriához mely főkönyvi szám tartozik, ez segíti a beazonosítást ellenőrzés során a hozzá nem értő vagy csak külhoni szemnek. A kiegészítő melléklet formája kötött, cash flow kimutatás hazánkhoz hasonlóan Szlovákiában is kötelező. Üzleti jelentést készítenek a könyvvizsgálatra kötelezett vállalkozások. A jelentést letétbe kell helyezni a cégbíróságon, és Magyarországhoz hasonlóan a vállalkozás székhelyén biztosítani kell a betekintést az érdeklődők számára. A szlovák számviteli szabályozás nem tartalmaz a mikrogazdálkodói beszámolóhoz hasonló könnyítést a legkisebb cégek számára, a könyvvizsgálati kötelezettség hasonlóan értékhatárhoz kötött, és egy szűk kör szintén alkalmazhat egyszeres könyvvitelt. Külön kisvállalkozások számára kidolgozott adótörvények sincsenek, mint például Magyarországon a Kisvállalati adó vagy a Kisadózók tételes adója. A társasági adó törvény hasonlóan a magyarhoz ismer adóalap korrekciós tételeket és szintén ismeri az el nem ismert költség fogalmát. Ilyenek például a reprezentációs költségek vagy az adóhivatal által kiszabott bírságok. A veszteséget pedig maximum 7 év alatt lehet elszámolni. Cseh szabályozás sok tekintetben hasonló a szlovákhoz. Általánosságban a számviteli törvény szabályoz, amelyet kiegészítenek a Pénzügyminisztériumi rendeletek. A törvény rögzíti a számviteli alapelveket, számlavezetés módszertanát, könyvvizsgálatra vonatkozó előírásokat, eszközök-források értékelési szabályait, eredmény meghatározását, beszámolók formáját. Európai Uniós jogharmonizációs kötelezettségnek eleget téve 37

38 Csehországban is a tőzsdén jegyzett vállalkozások a konszolidált beszámolójukat IFRS szerint készítik el. A beszámoló a következő részekből áll: mérleg eredménykimutatás melléklet A melléklet lényegében a kiegészítő mellékletnek felel meg. Magyartól eltérően tartalmazza a saját tőke mozgástáblát is. Szintén a kiegészítő melléklet része a cash flow kimutatás Az éves beszámolót magát 10 évig kell megőrizni míg az azt alátámasztó dokumentumokat, bizonylatokat elegendő 5 évig. Éves beszámolót a Kereskedelmi Jegyzékben kell közzé tenni ( nem a Cégbíróságon). Számviteli törvény keretjellegű szabályozást valósít meg, komoly szerepe van az iparági iránymutatásoknak. A számviteli rendszer eltérően a magyar szabályozástól nem tartalmaz könnyítéseket a mikro vállalkozások számára. Az adórendszer nem tesz különbséget méret szerint a cégek között, egyforma szabályok vonatkoznak mindenkire. Nem sávos a társasági adó sem ( míg Magyarországon igen, e Ft. adóalapig 10% a kulcs, felette 19% ).A cseh adótörvény is alkalmaz adóalap növelő és csökkentő tételeket. Hasonlóan a magyarhoz, szintén alkalmazza a nem a vállalkozás érdekében felmerült költségek fogalmát. Hasonlóan a szlovák és a magyar szabályozáshoz ilyen például a reprezentációs költség, és a tulajdonosok vagy családtagjaik személyes szükségleteit kielégítő költségek. A veszteséget pedig maximum 5 adóévig lehet felhasználni. Hazánkhoz hasonlóan van elérhető ingyenes adatbázis az elektronikusan közétett beszámolókról ( Kereskedelmi Jegyzék) a cégadatokhoz pedig a Cégbíróságon lehet hozzáférni. Szerbia mint Unión kívüli ország okozza a legnagyobb meglepetést. Számvitel szabályozása területén teljes egészében átvették az Európai Unió szabályozását től kezdődően minden vállalkozásnak, banknak, biztosítónak stb. IFRS szerint kell készítenie a beszámolóját. Külön törvény rendelkezik a könyvvizsgálati kötelezettségről, mely szintén összhangban van a nemzetközi könyvvizsgálati standardokkal. Köszönhetően az egészében adoptált Uniós előírásoknak Szerbiában is definiálták a kis-és középvállalkozások fogalmát. Az üzleti év megegyezik a naptári évvel. beszámoló részei: mérleg 38

39 eredménykimutatás saját tőke mozgástábla kiegészítő melléklet. Miután minden vállalkozás az IFRS-ek szerint készít beszámolót, így nincs könnyítés a mikro vállalkozások számára. Ezzel párhuzamosan az adórendszer sem tartalmaz könnyítéseket. Alkalmaznak adóalap növelő-csökkentő tételeket ( értékcsökkenési leírás, transzferárakkal összefüggően, kamatok elszámolása kapcsolt felek között). Nem a vállalkozás érdekében felmerült költségek fogalmát a szerb adótörvény is alkalmazza. Nem meglepő módon ide tartozik a reprezentáció ( ha meghaladja az éves bevétel 0,5%-át). Az elhatárolt veszteség általánosságban nem vihető tovább, várhatóan ez változni fog. A beszámolót elektronikusan közzé kell tenni (Agency of Registry). Ugyanitt hozzáférhetőek a cégadatok is, amelyekből a partnerek ellenőrizhetőek (pl. adószám helyes-e, létező-e a vállalkozás, jó címet adtak-e meg). Várakozásoknak megfelelően lényegi különbségek nem mutatkoznak, ebben azonban nem pusztán a közös múltnak van szerepe. Sok hasonlóság az Uniós tagsággal járó jogharmonizációs kötelezettségnek köszönhető. Szerbia, bár nem Uniós tag rendkívül előre mutatóan egészében adoptálta az IFRS-ek rendszerét. Hipotézisek ismertetése, kutatási cél Dolgozat fő célja az egyszerűsített éves beszámoló hasznosságának vizsgálata. Egyszerűsített éves beszámoló alatt a évi C. törvény a számvitelről 9 (2) bekezdés értelmében a következőt értem: Egyszerűsített éves beszámolót készíthet a kettős könyvvitelt vezető vállalkozó, ha két egymást követő üzleti évben a mérleg fordulónapján a következő, a nagyságot jelző három mutatóérték közül bármelyik kettő nem haladja meg az alábbi határértéket: 71 a) a mérlegfőösszeg az 500 millió forintot, b) az éves nettó árbevétel az 1000 millió forintot, c) az üzleti évben átlagosan foglalkoztatottak száma az 50 főt óta dolgozom könyvelőként, 2002 óta készítek önállóan is üzleti évet lezáró éves beszámolót, egyszerűsített éves beszámolót Elkezdett foglalkoztatni, hogy más piaci 39

40 szereplők, érdekhordozók mire használják a kötelezően benyújtott és közétett egyszerűsített éves beszámolókat? Első hipotézisem azon alapszik, hogy a bankok mint hitelezők és a vállalkozások mint potenciális partnerek nem nyernek elegendő információt az egyszerűsített éves beszámolóból. A bankok kezében van eszköz az információk beszerzésére, hiszen a beszámolót készítő fordul a hitelintézethez általában valamilyen finanszírozási igényével, így érdekében áll minden kért adatot rendelkezésre bocsájtani. Azonban a külső partnerek számára marad a kiegészítő melléklet mint információ forrás. Múltbéli adatok alapján kell eldönteni, hogy a vállalkozás a jövőben vajon képes lesz-e tovább működni, megfelel-e a vállalkozás folytatása elvének? Azon piaci szereplőkkel kapcsolatban (jellemzően nem magyar KKV nagyságrendű vállalkozások) amelyek az IFRS-ek szerint készítik a beszámolóikat, ezt is könnyebb eldönteni. Hiszen ahogy sérül a vállalkozás folytatásának elve, a vállalkozás nem készíthet IFRS szerinti beszámolót. H1: Egyszerűsített éves beszámoló korlátozott információ tartalma nem elengedő annak megítéléséhez, hogy a vizsgált vállalkozás igazodik-e a vállalkozás folytatásának elvéhez. Második hipotézisem a kis-és közepes vállalkozások elszámolási gyakorlatára vonatkozik, azaz a tulajdonosi kör lényegében maga a menedzsment, információikat nem feltétlenül a kötelezően elkészítendő beszámolókból nyerik. Ennek következménye (is) az, hogy a számviteli törvény által biztosított elszámolási, értékelési lehetőségek közül azt fogják választani amit a Társasági adótörvény is preferál. Az adótörvény felülírja a számviteli törvény rendelkezéseit, illetve a társasági adó törvény gazdaságpolitikai megfontolásokból már megalkotása óta tartalmaz társasági adóalap kedvezményeket, adókedvezményeket. Feltételezésem szerint a magyar kisvállalkozások nyomon követik a törvényi változásokat, és a rendelkezésre álló adóoptimalizáló, adócsökkentő ( beruházás ösztönző) lehetőségeket kihasználják, igénybe veszik. Magát a gyakorlatot, azaz a választás tényét szeretném bizonytani. Eredeti koncepcióhoz képest a kutatás fényében a hipotézis némileg átfogalmazásra került. Nem csak a számviteli törvény előírásai kontra adótörvény előírásai vonatkozásában domináns az adótörvény, hanem a jogalkotó a kedvezmények rendszerén keresztül motiválni, ösztönözni tudja a gazdasági szereplőket. 40

41 H2: Vállalkozások az adótörvény előírásait részesítik előnyben a számviteli törvénnyel szemben, kihasználják az adótörvény biztosította adóalap csökkentési lehetőségeket és adókedvezményeket. Harmadik hipotézisem segítségével azt vizsgálnám, hogy egy vállalkozás mielőtt üzleti kapcsolatot létesít vagy már létesített nyomon követi-e partnerei nyilvános adatait, igénybe vesz-e céginformációs szolgáltatást? H3: Vállalkozások nyomon követik mind a jelenlegi mind a jövőbeni partnereik fenntartható működését. Hipotéziseimet részben szakemberek megkérdezésével szeretném alátámasztani: banki szakemberekkel, könyvelőiroda vezetőkkel szeretnék interjút készíteni. Ma Magyarországon a Vállalkozások 95%-a jogosult egyszerűsített éves beszámolót készíteni, amely mérleg fősorokat és mérlegcsoportokat tartalmaz. Ezért az információ nem elég részletes. Összevont adattartalma miatt nehéz eldönteni hogy egy-egy mérlegsor mit tartalmaz (pl.: követelések: vevők, adott kölcsönök, adóhatósággal szembeni követelések, munkavállalókkal szembeni követelések). Kiegészítő melléklet lenne hivatott segítséget nyújtani az adatok értelmezésében, azonban ez nem feltétlen valósul meg a gyakorlatban. A piaci szereplők közül a bankoknak és az adóhatóságnak vannak eszközei, hogy elegendő információhoz jussanak. A bankok saját adatlapokat, kérdőíveket töltetnek ki a hitelt igénylő vállalkozásokkal, biztosítékokat kérnek. Az adóhatóság még az éves beszámolónál is részletesebb adattartalmú nyomtatvány ( 29-es bevallás) kitöltetésével, bizonyos adatok kötelező megadásával ( pl. tagi kölcsön összege) biztosítják azt, hogy elegendő információhoz jussanak. Azonban egy mezei piaci szereplőnek, pl. egy potenciális szállítónak véleményem szerint nincs értékelhető eszköztára információk beszerzésére. A hipotéziseket főként könyvelőirodák részére kiküldött kérdőívek segítségével szeretném alátámasztani. A kérdőívet így olyan személy töltené ki, aki tisztában van a pontos válaszokkal ( ügyvezető nem feltétlen kompetens a kérdésekben), illetve az anonimitás így még biztosabb, hiszen a kitöltő adott esetben több tucat vállalkozás gyakorlatába enged betekintést. A minta kiválasztása könyvvizsgálatra kötelezett vállalkozásokra korlátozódna, mivel ezek megbízhatóbbak, mint a nem auditáltak. Ezen belül is kiválasztási szempont a tulajdonos és a management ( ügyvezető) egybe esése. A 41

42 kiválasztott mintára vonatkozóan a ig terjedő időszakra vizsgálnám az eredményesség alakulását, cash flow alakulását, adósságszolgálat alakulását és a beruházások alakulását. Ezek alapján kialakításra kerülne az alábbi három kategória a vállalkozás folytatásának elve szempontjából: csökkenő, stagnáló, és növekedő státusz. Harmadik hipotézisem tesztelését a kérdőív részeként szeretném megvalósítani. Szeretnék interjú keretében tájékozódni valamely ilyen profilú cég (Opten Kft., Bisnode Kft. ) értékesítési osztályán. Érdekelne az is, hogy a válság után megnőtt-e az igény ezekre a szolgáltatásokra. Ezeknél a cégeknél heti értesítőket lehet megrendelni, amelyek partnerekre közlik az elmúlt hét eseményeit, pl. felszámolás indítása, NAV végrehajtás, székhelyváltozás. Felszámolás esetén pl. kulcsfontosságú a jól tájékozottság, hiszen a bejelentkezési határidő letelte után már semmi esélye a hitelezőnek. H1 hipotézis tesztelése A vizsgált vállalkozói kör a kisvállalatok köre, amely a 2004.évi XXXIV. törvény A kis és középvállalkozások meghatározásáról 3 (1) alapján a következő: (1) KKV-nak minősül az a vállalkozás, amelynek a) összes foglalkoztatotti létszáma 250 főnél kevesebb, és b) éves nettó árbevétele legfeljebb 50 millió eurónak megfelelő forintösszeg, vagy mérlegfőösszege legfeljebb 43 millió eurónak megfelelő forintösszeg. (2)5 A KKV kategórián belül kisvállalkozásnak minősül az a vállalkozás, amelynek a) összes foglalkoztatotti létszáma 50 főnél kevesebb, és b) éves nettó árbevétele vagy mérlegfőösszege legfeljebb 10 millió eurónak megfelelő forintösszeg. (4)7 Nem minősül KKV-nak az a vállalkozás, amelyben az állam vagy az önkormányzat közvetlen vagy közvetett tulajdoni részesedése - tőke vagy szavazati joga alapján - külön-külön vagy együttesen meghaladja a 25%-ot. Mintavétel a konzulensem segítségével az alábbiak szerint zajlott. Rendelkezésre álló adatbázisban 5825 db cég volt ebben a méretben, ebből kiválasztottam 13 TEAOR számot, amelyben szereplő cégek az összes árbevétel 73,93%-át adták. 42

43 teaor2 COUNT(m003) SUM(Eossz) SUM(EI) SUM(letszam) összes arány 65,73% 58,52% 73,93% 62,90% Ez 3829 cégre szűkítette a kört, amelyből 20% véletlen minta lett véve. teaor2 TEÁOR Megnevezés COUNT(m003) SUM(Eossz) SUM(EI) SUM(letszam) 10 Élelmiszergyártás Fémfeldolgozás Épületek építése Egyéb építmény építése Speciális szaképítés Gépjármű kereskedelem Nagykereskedelem Kiskereskedelem Szárazföldi csővezetékes szállítás Raktározás, szállítást kiegészítő tevékenység Információ-technológiai 62 szolgáltatás Pénzügyi közvetítés Üzletvezetési, vezetői 70 tanácsadás összes arány 34,08% 27,27% 38,25% 32,10% 4-5 táblázat: alapsokaság és mintavétel eredménye, forrás: konzulens 43

44 A hipotézis vizsgálatokhoz használt mutatók számítása az alábbi volt (a mérleg "A" változat és az eredménykimutatás előírt tagolása (összköltség eljárással) "A" változat betű és számjelei alapján): 1.Befektetett eszközök arány, % = Befektetett eszközök/eszközök összesen: A / Eszközök összesen 2.Kötelezettségek aránya % =kötelezettségek/források összesen: F / Források összesen 3.Tőkefeszültség % = Idegen tőke / Saját tőke: F / D 5.Fizetendő társasági adó/ adózás előtti eredmény: XII / E 6. Adózás előtti eredmény/ Összes árbevétel+összes bevétel: E / (I + III + VIII + X) 7. Likviditási ráta = Forgóeszközök/Rövid lejáratú kötelezettségek: B / FIII 8. Likviditási gyorsráta = Forgóeszközök-készletek /Rövid lejáratú kötelezettségek: (B I) / FIII 9. Pénzeszköz likviditás = Pénzeszközök/Rövid lejáratú kötelezettségek: BIV / FIII Lett volna egy 4-es számú mutató is, ez azonban nem számítható ki az egyszerűsített éves beszámolóból rendelkezésre álló adatokból: 4.Követelések értékvesztése/ követelések. A választott időszak ig terjed es beszámolók a dolgozat készítésekor még nem álltak rendelkezésre, illetve az adatsorokban fő vágópontnak tartom a válságot. Ez 2008-ban volt, így szerepel a mintában az előtte lévő kettő és az utána lévő kettő év. A mutatók kiválasztásának próbáltam olyan szempontok szerint haladni, hogy azokat a hipotézisekhez fel tudjam használni. A 6-os számú mutató a kettes számú hipotézisem hivatott alátámasztani. Az első három és az utolsó három mutató abban volt a segítségemre, hogy teszteljem, lehet-e a vállalkozás helyzetére vonatkozó következtetést levonni az egyszerűsített éves beszámolóból. Harmadik hipotézisem első sorban kérdőívek segítségével szeretném bizonyítani. A mintából kitisztításra kerültek azok a vállalkozások, amelyeknél valamely mutató számításához nem volt adat, azaz például az eredmény kimutatásban nem szerepelt fizetendő társasági adó. 44

45 Statistics Eossz EI letszam Valid N Missing Mean , ,64 22,98 Median , ,00 20,00 Mode a a 18 Std. Deviation , ,047 10,578 Variance , , ,888 Skewness 4,163 5,823,789 Std. Error of Skewness,123,123,123 Range Minimum Maximum , ,25 15,00 Percentiles , ,00 20, , ,50 30,00 a. Multiple modes exist. The smallest value is shown 6.táblázat: a minta leíró statisztikája A mintában szereplő kisvállalkozások mérlegfőösszegének átlaga ,06 e Ft. A medián kisebb mint az átlag azaz az eloszlás nem normális. A módusz lényegesen eltér az átlagtól. Nagy a szórás. Az értékesítés nettó árbevételének az átlaga ,64 e Ft. A szórás nagy. A tipikus érték, a módusz e Ft. Egybe esik a minimum értékkel. Létszám adatok tekintetében az átlag 22,98 azaz 23 fő. Medián 20 fő, tipikus érték 18 fő. A vállalkozások 75%-ban 30 főnél kevesebbet foglalkoztattak. 45

46 3.ábra: TEÁOR és létszám viszonyának ábrázolása boxplot diagrammal A kisvállalkozások között a alkalmazotti létszám tekintetében a különböző iparágak között szignifikáns különbség van. Minden iparág jelentősen eltér az átlagtól. A legkisebb élőmunka igény a pénzügyi közvetítési ágazatban van. A speciális szaképítés, egyéb építmények építése, és a fémfeldolgozás rendelkezik a legnagyobb szórással. Legtöbb outlier a gépjármű kereskedelemben található. 46

47 4.számú ábra: TEÁOR és mérlegfőösszeg viszonyának ábrázolása boxplot diagrammal Mérlegfőösszeg szempontjából lényegesen több outlier található majd minden iparágban, ezek azonban nem azonosak a létszám szerinti outlierekkel. 47

48 5.számú ábra: TEÁOR és árbevétel ábrázolása boxplot diagram Árbevétel szempontjából ugyanez elmondható. Az outlierek itt is majd minden iparágra jellemzőek, de ismét más vállalkozások mint a létszám illetve a mérlegfőösszeg kapcsán. H1: Egyszerűsített éves beszámoló korlátozott információ tartalma nem elengedő annak megítéléséhez, hogy a vizsgált vállalkozás igazodik-e a vállalkozás folytatásának elvéhez. Az, hogy egy vállalkozás működése igazodik-e a vállalkozás folytatásának elvéhez definiálható a számviteli törvény alapján 22 : A beszámoló elkészítésekor és a könyvvezetés során abból kell kiindulni, hogy a gazdálkodó a belátható jövőben is fenn tudja tartani működését, folytatni tudja tevékenységét, nem várható a működés beszüntetése vagy bármilyen okból történő jelentős csökkenése évi C. törvény a Számvitelről 15 (1) 48

49 Ez a legfontosabb számviteli alapelv, hiszen ha nincs működő vállalkozás a számvitel is jelentőségét veszti. A nemzetközi számviteli standardok azaz az IFRS szerinti beszámoló nem is készülhet el ha sérül a vállalkozás folytatásának elve (going concern). A dolgozat az egyszerűsített éves beszámoló által nyújtott információtartalom hasznosságával foglalkozik, azaz most azt vizsgálom, hogy érdekelt félként ha lekérem egy potenciális üzleti partnerem közzétett egyszerűsített éves beszámolóját az internetről, milyen információkat tudhatok meg belőle. Több irányból közelítem a témát. Első, és legfontosabb irány a likviditás. Egy vállalkozás életében a legfontosabb a folyamatos pénzáramlás biztosítása, hogy a vállalkozás tudja teljesíteni azonnal esedékes rövid lejáratú kötelezettségeit ( adók, munkabér és közterhei). Ha egy vállalkozás nem bír kellő szabad cash flow-fal biztosan veszélybe kerül a működés. Ahogyan Alfred Rappaport is érzékletesen kijelentette 23 : Mindig emlékezzünk arra, hogy a készpénz az tény, a nyereség viszont csak egy vélemény. Ezzel az egy mondattal gyakorlatilag le is írta a számvitel szerint készítendő beszámoló összes hátrányát is. Magyarországon is a Számviteli törvény tartalmaz értékelési előírásokat: tárgyi eszközök bekerülési értékének meghatározása készletek bekerülési értékének meghatározása, év végi értékelése, követelések értékelése, értékvesztése devizás tételek átszámítási szabályi, év végi értékelése saját tőke elemekre vonatkozó szabályok céltartalék képzés szabályai kötelezettségek bekerülési értéke, év végi értékelése időbeli elhatárolások Ezekben mind döntési lehetősége van a vállalkozónak, döntését a belső szabályzatában, azaz a számviteli politikában rögzíti, és a továbbiakban e szerint jár el. Ezek a döntések 23 Alfred Rappaport: A tulajdonosi érték Alinea kiadó 1998, 30.oldal 49

50 befolyással vannak mind a mérlegtételek értékére mind az eredményre. Így az eredmény a tulajdonos érdekei szerint befolyásolható. Elsőként a likviditási mutatókat vizsgáltam meg. Likviditási ráták alakulása Likviditási ráta számítási módja: Forgóeszközök/rövid lejáratú kötelezettségek. Azt mutatja meg, hogy a forgóeszközök azaz a készletek, a követelések az értékpapírok és a pénzeszközök fedezetet nyújtanak-e a rövid lejáratú kötelezettségekre, azaz a kötelezettségekre áruszállításból és szolgáltatásból ( szállítók), bérek és közterhei, éven belül esedékes hitel és kölcsön törlesztő részletek és azok kamatai, tulajdonosokkal szembeni (pl.: osztalék, tagi hitel) kötelezettségek. Minél magasabb az értéke annál jobb. Negatív értéket nem vehet fel, ha értéke egy, akkor pont egyensúly van, de kettő felettinél elfogadható a mutató értéke. Ha az értéke egy alá megy, akkor gyakorlatilag fizetésképtelen a cég és 2007 kivételével minden évben nagy a terjedelem, azaz lehetnek kiugró értékek. Vállalkozások 25%-a esetében egy alatti a mutató értéke, azaz ennyien küzdhetnek likviditási problémákkal. Az átlag pedig kimondottan magas, de itt figyelemmel kell lenni a szórás magas értékére is. Kiugró értékeket produkál több vállalkozás is. pl as 6,28 érték 2009-ben, 1785-ös vállalkozás 4 feletti érték minden évben ben kiugró még az 1554-es 8,7-el és a es 13,75-el. 50

51 6.számú ábra: A likviditási ráta alakulása között Az ábrán jól leolvasható, hogy az iparágak között nincs szignifikáns különbség. A kiskereskedelem eltér a többihez képest és aüzletvezetési tanácsadás is kiugró értékekekt mutat, de alapvetően likviditási mutató terén az iparág nem okoz szignifikáns eltérést. 51

52 Statistics Likviditási Likviditási Likviditási Likviditási Likviditási ráta_2010 ráta_2009 ráta_2008 ráta_2007 ráta_2006 N Valid Missin g Mean 2, , , , , Median 1, , , , , Mode, a, a, a, a, a Std. Deviation 9, , , , , Variance 90, ,651 69,666 7,225 2,378 Skewness 13,825 19,134 16,956 11,257 6,594 Std. Error of,123,123,123,123,123 Skewness Range 163, , , , , Minimum, , , , , Maximum 163, , , , , Percentile 25 1, , , , , s 50 1, , , , , , , , , , a. Multiple modes exist. The smallest value is shown 7.táblázat : Likviditási ráta leíró statisztika Likviditási ráta tisztított változata a likviditási gyorsráta. Annyiban különbözik a likviditási rátától, hogy a számlálóban a forgóeszközökből kivonásra kerülnek a készletek. Ez azért lehet fontos, mert a készlet kevésbe gyorsan válik pénzzé, így torzíthatja a mutatót. Átlagosan 0,6-el lett alacsonyabb az értéke mint a likviditási rátának. A gyorsráta elfogadható mértéke 0,7-1 között van. Látható a leíró statisztikai táblából, hogy a vállalkozások 25%-a ez alatti értéket ér el. Az átlag értéke ismét igen magas, ahogyan a szórás is. Ferdeség természetszerűen erősen pozitív, hiszen ez nem vehet fel negatív értéket. Ha vizsgáltam volna nettó működő tőkét ( Forgótőke-rövid lejáratú kötelezettségek) az azoknál a vállalkozásoknál ahol a likviditási ráta egy alatt marad negatív értékeket hozott volna. Minden második vállalkozás esetén kielégítő a gyorsráta által felvett érték. 52

53 7.számú ábra: Likviditási gyorsráta alakulása A likviditási gyorsráta számításával a korábban két kiugró iparág a kiskereskedelem és az üzletviteli tanácsadás még szembeötlőbben eltérnek az átlagtól. Azonbana többi 11 iparág likviditási gyorsrátája nem mutat szignifikáns eltérést. 53

54 Statistics Gyorsráta_201 Gyorsráta_200 Gyorsráta_200 Gyorsráta_200 0 Gyorsráta_ N Valid Missin g Mean 2, , , , , Median 1, , , , , Mode, a, a, a, a, a Std. Deviation 9, , , , , Variance 81, ,180 67,385 6,557 2,376 Skewness 13,675 19,318 17,876 11,022 7,144 Std. Error of,123,123,123,123,123 Skewness Range 152, , , , , Minimum, , , , , Maximum 152, , , , , Percentile 25, , , , , s 50 1, , , , , , , , , , a. Multiple modes exist. The smallest value is shown 8. táblázat: Likviditási gyorsráta alakulása leíró statisztika Még pontosabb képet kaphatunk a vállalkozás likviditási helyzetéről a pénzeszköz likviditás segítségével. A mutató kiszámítási módja a következő : pénzeszközök/rövid lejáratú kötelezettségek. Értéke mindenképpen egy alatti kell hogy legyen. Az átlag ismét kedvező képest fest a mintáról, azonban mind a terjedelem mind a szórás nagy re továbbra is nagyon jellemzőek a kiugró értékek. A válság hatására sem tapasztalható a mutató értékében drasztikus csökkenés. Ismét van egy alsó 25%, aki az azonnal esedékes kötelezettségeinek 5-6%-val rendelkezik bankbetét vagy készpénz formájában. 54

55 8.számú ábra: Pénzeszköz likviditás alakulása A pénzeszköz likviditás a kiskereskedelem és a vezetői tanácsadás iparágakban, ahogyan eddig is, szignifikáns különbséget mutat az átlaghoz képest. Azonban szignifikáns eltérés a többi 11 iparág terén nem tapasztalható. 55

56 Statistics Pénzeszköz Pénzeszköz Pénzeszköz Pénzeszköz Péneszköz likviditás_200 likviditás_2010 likviditás_2009 likviditás_2008 likviditás_ N Valid Missin g Mean, , , , , Median, , , , , Mode, a, a, a, a, a Std. Deviation 4, , , , , Variance 24, ,674 1,935 3,929,593 Skewness 17,937 19,533 12,242 17,755 10,224 Std. Error of,123,123,123,123,123 Skewness Range 95, , , , , Minimum, , , , , Maximum 95, , , , , Percentile 25, , , , , s 50, , , , , , , , , , a. Multiple modes exist. The smallest value is shown 9.táblázat: Pénzeszköz likviditás leíró statisztika Mindhárom mutató számítását torzítja hogy a kötelezettségek összetételéről nem tudunk semmit megállapítani az egyszerűsített éves beszámolóból. Elképzelhető olyan eset is, hogy jóváhagyott osztalék miatt lesz alacsony a likviditási mutató, miközben a vállalkozás valójában stabil lábakon áll. Befektetett eszközök arányának vizsgálata közötti időszakra. Eszközértéken akkor vizsgálunk egy vállalkozást, ha sérül a vállalkozás folytatásának elve, és végelszámolás, felszámolás alá kerül a vállalkozás. Ekkor a hitelezők követeléseire rendelkezésre álló fedezet befektetett eszközben is megtestesülhet. 56

57 Az átlagos befektetett eszköz állomány 30%-os a vizsgált időszakban. A vállalkozások 75%-a 45%-nál alacsonyabb befektetett eszköz aránnyal rendelkezik. Az arány iparáganként szignifikánsan eltér. 9.számú ábra: Befektetett eszközök aránya A befektetett eszközök aránya szignifikáns eltérést mutat iparágon belül. Ez alapján, csakúgy mint a kötelezettségek aránya esetén, nincs egy egzakt szám, amire azt mondható, hogy ez jó, vagy legalább ennyit vár el a piac a fenntartható működéshez. Ugyanúgy, mint a kötelezettségek arányánál a mutatót nem lehet környezetéből kiragadva vizsgálni. 57

58 Statistics N Valid Missing Mean 29, , , , , Median 25, , , , , Mode, a, a, a, a, a Std. Deviation 21, , , , , Variance 477, , , , ,802 Skewness,702,654,756,761,741 Std. Error of,123,123,123,123,123 Skewness Range 93, , , , , Minimum, , , , , Maximum 93, , , , , Percentiles 25 11, , , , , , , , , , , , , , , a. Multiple modes exist. The smallest value is shown 10. táblázat: Befektetett eszközök aránya leíró statisztika Ezzel párhuzamosan vizsgálom a kötelezettségek arányát a forrásokon belül. A két tábla összehasonlításából következtetni lehet a vizsgált kisvállalkozások által folytatott finanszírozási politikára. 58

59 Statistics N Valid Missing Mean, , , , , Median, , , , , Mode, a, a, a, a, a Std. Deviation, , , , , Variance,065,059,056,049,051 Skewness,602,045 -,026 -,122 -,149 Std. Error of,123,123,123,123,123 Skewness Range 2, , , , , Minimum, , , , , Maximum 2, , , , , Percentiles 25, , , , , , , , , , , , , , , táblázat: Kötelezettségek aránya leíró statisztika A leíró statisztika alapján kiolvasható, hogy az átlagos eladósodottság 56,7%-ról 2010-re lecsökkent 49,51%-ra. A vállalkozások 75%-a kevesebb idegen forrással rendelkezett 2010-ben mint 67,89%. Ugyanez az arány 2006-ban még 74,7% volt. A szórás magas. Iparáganként az eltérés jelentősnek mondható. Az iparági átlagok és szélsőértékek eltérése szignifikáns. 59

60 10.számú ábra: Kötelezettségek aránya A kötelezettségek arányának viszgálata során megállapítható, hogy szignifikáns eltérés van az iparágak között. Ezek alapján nehéz ennek a mutatónak azt a tartományát megnevezni, amikor a vállalkozást kockázatosnak minősíthetjük. Önmagában a mutató értéke alapján nem lehet következtetést levonni, mindig a mikrokörnyezetbe kell helyezni azt. A befektetett eszközök aránya és az idegen tőke aránya azt jelzi, hogy a mintában szereplő vállalkozások konzervatív finanszírozási politikát folytatnak. Saját tőkéjük mintegy 20%- nyi mértékben a forgóeszközök finanszírozására fordítják. Nem gyűjtöttünk adatot céltartalékokra és passzív időbeli elhatárolásra, de nem feltételezem hogy ezek összességében a források több mint 20%-át meghaladnák. 60

61 Tőkefeszültség vizsgálata: a mutató kifejezi az idegen tőke arányát a saját tőkéhez viszonyítva. Számítási módja: idegen tőke/saját tőke. Statisztikai tábla a vizsgált vállalkozásokra: Statistics N Valid Missin g Mean 2, , , , , Median, , , , , a Mode , , a 63, a Std. Deviation 7, , , , a, a 33, , Variance 59,774 76, , , ,232 Skewness 11,711 4,017 11,910 18,462 18,392 Std. Error of Skewness Range 144, ,123,123,123,123, , , , , Minimum -16, , , , , Maximum 128, Percentile s 3 90, , , , , , , , , , , , , , , , , , , a. Multiple modes exist. The smallest value is shown 12. számú tábla: Tőkefeszültség leíró statisztika Az átlag alakulása mutatja, hogy míg 2010-ben 2,5 egységnyi idegen tőkére 1 egység saját tőke jutott, addig ez az arány a korábbi években csak rosszabb volt tól 2010-ig folyamatos javuló tendencia figyelhető meg ban 5,7 egység idegentőkére jutott egy egység saját tőke. A minimum értékeknél kiolvasható, hogy szerepel a mintában olyan vállalkozás akinek a saját tőkéje negatív volt ( így vehet fel a hányados is negatív értéket) ban nincs ilyen adat, 2007-ben 1 db (2057 számú vállalkozás); 2008-ban1 db ( es számú); 2009-ben 2 db (1927 és 2927 es számú vállalkozások); 2010-ben 4 db (3213, 61

62 1856, 2862, 1927-es számú vállalkozások) es számú vállalkozás háromszor nem szerepelhetne negatív saját tőkével a mintában, kíváncsi lennék történt-e vele szemben a cégbíróság részéről felügyeleti eljárás. Jól látszik, hogy a válság hatására növekedett a negatív saját tőkével rendelkező cégek száma, bár a minta egészéhez képest nem jelentős az előfordulás. Vizsgálat tárgyát képezi a fizetett adó és az adóalap viszonya is, ezért azok a vállalkozások akik nem szerepeltettek adatot a fizetendő adó sorban nem kerültek a mintába. Ha ez nem lett volna feltétel meggyőződésem hogy sokkal több veszteséges vállalkozás lenne a mintában. 11.számú ábra: Tőkefeszültség A tőkefeszültség vizsgálata során megállapítható hogy iparáganként az eltérés szignifikáns. Befektetett eszközök arányának vizsgálata A korábban elkészített diagram alapján nem a teljes mintára vizsgálom tovább a befektetett eszközök arányát. Alacsonyabb befektetett eszköz igénnyel rendelkező tevékenységek nélkül vizsgálom tovább. Azaz kivételre kerülnek az alábbiak: 70: üzletvezetési, vezetői tanácsadás; 68: Pénzügyi közvetítés; 62: Információ technológiai szolgáltatás. 62

63 M1 Statistics Valid 1795 N Missing 0 Mean 30, Median 26, Mode 5, a Std. Deviation 20, Variance 429,583 Skewness,607 Std. Error of Skewness,058 Range 92, Minimum, Maximum 92, , Percentiles 50 26, , a. Multiple modes exist. The smallest value is shown 13.táblázat: Befektetett eszközök aránya szűkített adatbázisra leíró statisztika A leíró statisztika segítségével megállapítható, hogy a mintában 1795 vállalkozás maradt. Az átlagos befektetett eszköz állomány 30%, a szórás magas. Minimum-maximum közötti eltérés nagy. 92,94%-os befektetett eszköz arány kiugróan magas. Az adatok grafikus ábrázolása boxplot segítségével: 63

64 12.számú ábra: Befektetett eszközök aránya szűkített adatbázisra boxplot diagram ben az átlag csaknem megegyezik a vizsgált iparágakban. Outlier, azaz kiugró érték három évben van. Élelmiszergyártás iparágból származó vállalkozás adata. Logikus, hiszen valószínűleg saját gyártósoron dolgozik ben az átlag és a felső kvartilis érétke picit nőtt. Feltételezésem szerint ezt okozhatja a válság is. Nem tényleges beruházás miatti eszköz növekedésre gondolok, hanem pl. olyan beruházások is okozhatták, amelyek elkészült, de nem eladható eszközöket testesítettek meg. Pl. új építésű ingatlanok, amelyek normál üzletmenetben készletként lennének nyilvántartva. Kötelezettségek arányának vizsgálata Iparágak közül törlésre került az üzletviteli, vezetői tanácsadás; az épületek építése és a raktározás. Ezen iparágakban nagy volt a szórás, így torzítottak. Tisztított adatokkal a következő ábrához jutunk: 64

65 13.számú ábra: Kötelezettségek aránya szűkített adatbázisra, error bar diagram Az ábrából jól látható hogy a kötelezettségek aránya a válság évétől kezdődően jelentősen csökkent. Descriptive Statistics N Minimum Maximum Mean Std. Deviation M2 1719, , , , Valid N (listwise) tábla: Negatív adatok tisztítása utáni elemszám 65

66 A negatív értékek kiiktatása után ismét elkészítem a diagramot: 14.számú ábra: negatív értékek tisztítása utáni diagram, error bar A negatív értékek negatív mérlegfőösszeg miatt adódhattak. Maga a kötelezettség nem tud felvenni negatív értéket, hiszen a az egyenlege a kötelezettség számlának átfordul tartozikba, akkor át kell sorolni a rövid lejáratú követelések közé évben tapasztalható szignifikáns különbség, azonban 2010-ben gyenge növekedés tapasztalható. Kötelezettségek csökkenését több tényező eredményezheti. Az egyik kiindulópont az lehet, hogy a dolgozatban a rövid lejáratú kötelezettségeket arányát vizsgáltam a mérlegfőösszeghez képest. A válság hatására a hitelképesség javítása érdekében elképzelhető hogy a tagi kölcsönök átsorolásra kerültek a hosszú lejáratú, vagy épp a hátrasorolt kötelezettségek közé. Csökkenést eredményezhet az is, hogy nő a készpénzes beszerzések száma ( ez semmiképp se pozitív). Ugyanígy csökkenéshez vezethet a létszámcsökkenés eredményeképp jelentkező kisebb év végi bér-adó fizetési 66

67 kötelezettség. Azaz könnyen lehet, hogy egy önmagában pozitívnak vélt tendencia valójában nem az. Likviditás vizsgálata Üzleti tanácsadás és kiskereskedelem nélkül vizsgálom az ábrázolás eredményét. Ezen iparágak esetében nagy a szórás. Pénzügyi közvetítés került ki második lépésben. 15.számú ábra: Likviditási ráta szűkített adatbázisra A likviditási ráta értéke a válság hatására nőtt. Azaz a vizsgált vállalkozások forgóeszköz állománya növekedett. Ez nem feltétlen pozitív mert valószínűleg készletnövekedésből és vevőkövetelés növekedésből tevődik össze, nem pedig készpénz/számlapénz növekedésből. 67

68 16.számú ábra: Likviditási gyorsráta szűkített adatbázisra A gyorsráta értéke is növekedett, ami azt jelenti, hogy a vevőkövetelések okozhatják. Az érték lényegében ben stagnál. 68

69 17.számú ábra: Pénzeszköz likviditás szűkített adatbázisra A pénzeszköz likviditás értéke is hullámzóan változó lett a válság hatására ben csökkenés fedezhető fel. Amikor vállalkozás folytatásának elvéről beszélünk könyvvizsgálat során, akkor előtérbe kerül az Altman Z-mutatója. Bár az egyszerűsített éves beszámoló adatiból nem számolható, a főkönyvből előállíthatóak az adatok. Komplex csőd-előrejelzési mutató. V. E. Altman 24 a vállalkozások működésének kockázatát az un. Z-mutatóval vizsgálja, amely többváltozós diszkriminancia analízis. Amennyiben Z-pont értéke 3 vagy afeletti mértéket érnek el, akkor belátható időn belül nem fenyegeti a vállalatot válság, teljesül a vállalkozás folytatásának elve.ha Z-pont értéke 1,8 felett van de 3 alatt, akkor a kudarc bekövetkezésének az esélye nagyobb mint a sikeré, ha pedig 1,8 alatt van, akkor a társaság várhatóan pénzügyi válságba kerül. 24 Dr. Katits Etelka: A vállalati válság pénzügyi menedzselése Saldo,

70 Z =0,012 x X 1 + 0,014 x X 2 + 0,033 x X 3 + 0,0006 x X 4 +0,909 x X 5 ahol X1 = Nettó forgótőke/összes eszköz X 2 = Visszatartott profit / Összes eszköz X3= EBIT/Összes eszköz X4= Részvénytőke piaci értéke / Kölcsöntőke könyvszerinti értéke X5 = értékesítés árbevétele/összes eszköz Dr. Katits Etelka: A vállalati válság pénzügyi menedzselése című könyvében foglalkozik azzal, hogy az éves beszámoló elemzésével lehetséges-e bármilyen diagnózist felállítani a vállalati válsággal kapcsolatban 25. A szerző arra a következtetésre jutott, hogy nem lehet. Két fő okát nevezte meg ennek: egyrészt a kiegészítő melléklet kötelező taralmi elemeinek megítéléséhez nem ad iránymutatást a szabályozás. Másrészt a mutatószám elemzésnek nincsenek előírt normatívái. Összességében a vizsgált hipotézis tekintetében az a következtetésem, hogy pusztán az egyszerűsített éves beszámoló mérlege és eredmény kimutatása alapján nem lehet kétséget kizáróan megítélni, hogy egy vállalkozás működőképes-e, igaz-e a vállalkozás folytatásának elve. Azaz a nullhipotézist elfogadom. Ez magával az adatok, mutatók forrásával kapcsolatos. Azok egy állományi szemléletű beszámolóból készülnek, december 31-i állapotra, közzétételre pedig következő év május 31-ig van idő. összehasonlításképpen, a közzétételi határidő Szerbiában február 28-a, Szlovákiában és Csehországban március 31. Mire a piaci szereplők, az érdekeltek információhoz jutnak, azok a legkedvezőbb időpillanatban is csaknem fél évesek. 25 Dr. Katits Etelka: A vállalati válság pénzügyi menedzselése Saldo, 2010, 83.oldal 70

71 Szintén ezt támasztja alá a Raiffeisen Bank KKV szektorra specializálódott ügyfélreferensével, Simon Zoltánnal folytatott interjúm is. ( csatolva 1.sz melléklet) Saját hitelbírálati gyakorlatában ( mely nyilván a Banké is egyben), a számviteli törvény szerinti beszámoló mellé be kell kérni az ügyféltől egy főkönyvi kivonatot a beszámoló mellé, és egyet a hiteligénylés évéből, azaz a létező legfrissebbet. Mindemellett fontos az igénylő telephelyének, székhelyének megtekintése is (pl. beszédes adat egy szállítmányozással foglalkozó cég, akinek nincs telephelye, a székhelye pedig Káposztásmegyeren van bejelentve VIII. emelet 2.). Az Adóhatóság által rendszeresített társasági adó bevallási nyomtatvány semmibe veszi az egyszerűsített éves beszámolót készítőknek szóló egyszerűsítéseket, mivel a mérleg és eredménykimutatás adatait tartalmazó lapok az éves beszámoló mérlegsémájához igazodnak. Minden érdekelt számára tartalmaznak fontos információkat a kötelezően elkészített egyszerűsített éves beszámoló, például egy negatív saját tőke, vagy tárgyévi negatív mérleg szerinti eredmény intő jel, azonban ezekből a múltbéli állományi szemléletű adatokból jövőre vonatkozó következtetést levonni nehéz. H2 hipotézis tesztelése H2: Vállalkozások az adótörvény előírásait részesítik előnyben a számviteli törvénnyel szemben, kihasználják az adótörvény biztosította adóalap csökkentési lehetőségeket és adókedvezményeket. 71

72 Statistics N Valid Missin g Mean, , , , , Median, , , , , Mode -19, a -8, a -, a -, a, Std. Deviation 1, , , , , Variance 1,029,301,018,008,051 Skewness -18,263-11,658 4,133 3,173 12,637 Std. Error of,123,123,123,123,123 Skewness Range 20, , , , , Minimum -19, , , , , Maximum 1, , , , , Percentile 25, , , , , s 50, , , , , , , , , , a. Multiple modes exist. The smallest value is shown 15. számú táblázat: Fizetendő adó aránya leíró statisztika Társasági adó kulcs 19% 16% 16% 16% 16% Különadó 0 4% 4% 4% 4% Összes adóterhelés 19% 20% 20% 20% 20% 16.számú táblázat: Adókulcsok ig, saját szerkesztés Az elkészített leíró statisztika alapján látható, hogy a minta 396 db elemmel rendelkezik. 72

73 Mindegyik cella érvényes adatot tartalmazott. Az átlagos értékek alakulása: Átlag 9% 10% 13% 13% 13% Társasági adó kulcs 19% 16% 16% 16% 16% Különadó 0 4% 4% 4% 4% Összes adóterhelés 19% 20% 20% 20% 20% Eltérés 10% 10% 7% 7% 7% 17.számú tábla: A ténylegesen fizetett adókulcs alakulása , saját szerkesztés Az átlagos adókulcs rendre alatta marad a törvényben rögzített kulcsnak. Ennek az lehet az oka, hogy a társasági adó törvény tartalmazott előtt is egy kedvezményes, 10%-os adókulcsot. Ez 50 millió forintos pozitív adóalapig volt alkalmazható. Ehhez rendezett munkaügyi kapcsolatokkal kellett a vállalkozásnak rendelkeznie (két éven belül nem kaphatott munkaügyi jogsértés miatt bírságot), legalább 1 fő alkalmazottal kellett rendelkezni után pedig az is elvárás volt, hogy megelőző adóév(ek)ben legalább az elvárt jövedelem-nyereség minimum után megfizették a társasági adót. Az így megtakarított társasági adó de minimis, csekély összegű támogatásnak minősült, melyet a könyvekben elkülönítetten kellett nyilvántartani, és a 29-es társasági adó bevallás megfelelő pótlapján minden évben számot adni alakulásáról. Másik jelentős adóalap csökkentő tétel a Társasági adó törvény 7 (1) f) pontja szerinti fejlesztési tartalék képzése tól élhetnek az adózók ezzel a kedvező lehetőséggel, ami tulajdonképpen egy előrehozott értékcsökkenési leírást jelent. Az adózó év végén a pozitív adózás előtti eredményének 50%-át, de maximum 500 millió forintot fejlesztési tartalékként mutathat ki. Nagyon fontos feltétel hogy az így kimutatott és adóalap csökkentő tételként érvényesített összeget év végén az eredménytartalékból át kell vezetni lekötött tartalékba ( akkor is ha az eredménytartalék emiatt negatív előjelű lesz). További jelentős adóalap csökkentő kedvezmény volt az iparűzési adóhoz kapcsolódóan volt adóévtől az a vállalkozás aki az éves helyi iparűzési adó éves kötelezettségét a bevallott adóévben teljesítette levonhatta annak összegét az adóalapból, maximum a pozitív adóalap erejéig. Ez az adóalap csökkentő tétel 2009-ben volt utoljára alkalmazható január elsejétől került a társasági adó törvénybe az elvárt jövedelem fogalma, azaz a jövedelem-nyereség minimum szerinti adó megállapítás. Ha egy induló vállalkozás két egymást követő adóévben is veszteséget realizált, akkor a harmadik adóévtől dönteni kell, 73

74 hogy vállalja a negatív adóalapot és kitölti a bevallást kiegészítő nyomtatványt, vagy a minimum adót befizeti. Többnyire ez utóbbi szokott történni, mert a bevallás kiegészítő nyomtatvány jogkövetkezményei szempontjából bevallásnak minősül, annak adattartalmát az adózónak kell bizonyítania. Az adóhatóság kockázatelemző rendszere az ilyen vállalkozásokat kockázatosnak minősíti, és a nyilatkozat kitöltése önmagában elegendő lehet az ellenőrzésre történő kiválasztáshoz. Jövedelem-nyereség minimum szerinti társasági adó alap megállapítása 6 (5) bekezdés alapján a következőképpen történik: + Összes bevétel (árbevétel, egyéb bevételek, pénzügyi műveletek bevétele, rendkívüli bevételek) - Eladott áruk beszerzési értéke - Eladott közvetített szolgáltatások értéke - Külföldi telephely bevétele Adóalap 2%-a adja az elvárt adóalapot, és ennek a 16%-át kell megfizetni. A jövedelem-nyereség minimumra vonatkozó választást ( eszerint kíván-e adózni a vállalkozó, érinti-e, van-e mentessége ez alól) a bevallási nyomtatvány első oldalán jelezni kell év speciális volt abban a tekintetben, hogy egy évközi adótörvény módosításnak köszönhetően július 1-től sávos lett a társasági adó is. 500 millió forint pozitív adóalapig (2010-ben naptári napokkal arányos része) 10% lett a társasági adó kulcsa, 500 millió forint pozitív adóalap felett pedig megmaradt a 19%. Minden vállalkozás alkalmazhatta a kedvező szabályt, így a megtakarított társasági adót nem kell a vállalkozásoknak de minimis támogatásként kimutatnia. Mivel az átlagos adókulcs jelentősen eltér a törvényben meghatározott adókulcstól az a feltételezés, hogy a vállalkozások az adótörvény előírásait részesítik előnyben igaznak bizonyul. Ha ugyanilyen arányban alkalmaznának növelő tételeket eredményező korrekciókat is, az eltérés nem lehetne jelentős Modusz -19,44-8,09-0,41-0,18 0,16 18.számú tábla: Adókulcsok módusza , saját szerkesztés A modusz a tipikus, jellemző értéket jelöli a sokaságban. A negatív értékek arra utalhatnak, hogy sok veszteséges vállalkozás szerepel a mintában. 74

75 Medián 13,50% 13,09% 12,61% 13,73% 13,75% 19.számú tábla: Adókulcsok mediánja , saját szerkesztés A medián a rangsor középső tagja. A medián az a tag, amelynél az értékek fele nagyobb a másik fele pedig kisebb. Láthatóan ez a szám is alatta marad az adott évben érvényes társasági adó és különadó kulcsok összegének. A középértékek számítása után fontos mérőszám a szóródás. Az értékek minél jobban tömörülnek a középértékek köré annál jobb jellemzője az adott sokaságnak a középérték. Mérőszámai a terjedelem, a szórás és a relatív szórás. a minimum értékek alakulásából jól látható a gazdasági válság hatása, 2010-ben -19, ben -8,09 ami jelentős növekedést mutat a korábbi évekhez képest. A szórás az egyedi értékek átlagtól való eltérését mutatja. Esetünkben a szórás értéke kicsi, ezért elfogadjuk hogy az átlag jellemző erővel rendelkezik. Variancia ( szórásnégyzet ) nagysága is ezt támasztja alá. A ferdeség az eloszlás középérték körüli aszimmetriájának mértékét mutatja ig a ferdeség pozitív értéket vesz fel, azaz több volt a nyereséges vállalkozás a mintában, majd ez ben megfordul, és a ferdeség negatív értéket vesz fel ( -11,658 és - 18,263 ). 75

76 A Társasági adó törvény által előírt, számviteli törvényhez kapcsolódó adóalap korrekciós tételek összefoglalása: TÁRSASÁGI ADÓALAPOT MÓDOSÍTÓ TÉTELEK- számviteli törvényhez kapcsolódóan Növelő tételek 8 Csökkentő tételek 7 Képzett céltartalék, céltartalékot növelő Céltartalék felhasználása miatt bevételként ráfordítás (a) elszámolt összeg (b.) Számviteli törvény szerint elszámolt értékcsökkenés, terven felüli értékcsökkenés (b) Terven felüli ÉCS adóévben visszaírt összege (cs.) Nem a vállalkozási tevékenységhez kapcsolódó ktg-ek, ráfordítások ( 3 sz. melléklet) (d) Befektetett eszközök, hosszú lej.köt. csökkenéseként elsz. Devizaárfolyam vált (dzs.) Ráfordításként elszámolt bírság, büntetés, késedelmi pótlék (e.) Követelésre elszámolt értékvesztés összege (gy) Behajthatatlan követelésnek nem minősülő, elengedett követelés (h) Saját tőke háromszorosát meghaladó hitel utáni kamat ( alultőkésítési szabály) (j.) Deviza és forint közötti átérés miatt tőketart.növ. Átszámítási különbözet az áttárást követő adóévben (o) Adóellenőrzés, önellenőrzés során megállapított, adóévi ráfordításként elszámolt összeg ( p) Adóévet megelőző évben adóalap csökkenésként elszámolt tartós adomány, ha a feltételek nem teljesültek (s) 20.számú tábla: Társasági adóalap módosító tételek Társasági adó törvény szerinti értékcsökkenés (d.) 2.sz. melléklet, leírási kulcsok Bejelentett részesedés árfolyamnyeresége, visszaírt értékvesztése (dz.) Befektetett pü. eszk, hosszú lejáratú köt. növeléseként elsz. devizaárfolyam változás ( dzs) Bejelentett immat.jószág ért., apport kivez. eredménye (e.) Jogutód nélküli megszűnés, tőkeleszállítás miatt elszámolt bevétel (gy.) Visszaírt értékvesztés (n.) Deviza és forint közötti átérés miatt eredménytartalékot csökk átszámítási különbözet az áttárást követő adóévben (p) Tulajdoni részesedésre visszaírt értékvesztés ha korábban adóalap növ. Tétel volt (q) Bírság, büntetés elengedése ha az előző évben adóalap növelő volt (r.) Adóellenőrzés,önellenőrzés miatt bevételként vagy ktg. csökkentő tételként elszámolt összegek(u) Számviteli törvény által kötelezően könyvelendő tételek a feltételek fennállása esetén: Céltartalék képzés (41 ) kötelező, azokra a múltbeli illetve folyamatban lévő ügyekből, szerződésekből származó, harmadik féllel szembeni fizetési kötelezettségekre ( különösen garanciális kötelezettségek, függő kötelezettségek, biztos jövőbeni kötelezettségek) amelyek a mérleg fordulónapon fennállnak, de az összegük és az esedékességük még bizonytalan, és a vállalkozás arra a szükséges fedezetet már módon nem biztosította. Eszközök értékcsökkenése (52-53 ): a vállalkozási tevékenységet éven túl szolgáló immateriális javak és tárgyi eszközök esetében a bekerülési értéküket a 76

77 várható hasznos élettartam alatt kell a vállalkozás költségei között elszámolni, megjeleníteni. A bruttó érték leírható : o teljesítményarányosan o időarányosan o abszolút összeg alapján o egy összegben ( 100 e Ft alatti kis értékű tárgyi eszközök) A leírás lehet: lineáris, degresszív (gyorsított), progresszív (lassított). Időarányos leírásnál a számítás alapja lehet a bruttó érték vagy a nettó érték ( bekerülési érték-halmozott értékcsökkenési leírás) Terven felüli értékcsökkenést kötelező elszámolni, - ha az eszköz ( tárgyi eszköz, immateriális jószág) könyv szerinti értéke tartósan és jelentősebb magasabb mint a piaci értéke; - vállalkozási tevékenység változása miatt feleslegessé vált - megrongálódott, megsemmisült, emiatt használhatatlan. Számvitelben bizonylat alapján elszámolható, de a társasági adó tv. 3.sz melléklete alapján el nem ismerhető költségek: o az általános forgalmi adó nélkül 200 ezer forintot meghaladó szolgáltatás ellenértéke (vagy annak egy része), ha a körülmények (így különösen az adózó vállalkozási tevékenysége, árbevétele, a szolgáltatás jellege, a szolgáltatás ellenértéke) alapján egyértelműen megállapítható, hogy a szolgáltatás igénybevétele ellentétes az ésszerű gazdálkodás követelményeivel; az adóévben ugyanazon személytől ugyanazon jogcímen igénybe vett szolgáltatások ellenértékét együttesen kell figyelembe venni; o a hiányzó eszköz könyv szerinti értéke (immateriális jószág, tárgyi eszköz számított nyilvántartási értéke), ha egyértelműen megállapítható, hogy a hiány (különös tekintettel az eszköz fizikai jellemzőire, értékére, a tárolás körülményeire) megfelelő gondosság mellett nem merült volna fel, vagy ha az adózó - az ésszerű gazdálkodás követelményeit figyelembe véve - nem tett meg mindent a hiányból eredő veszteség mérséklésére; o az értékkel nyilvántartott tárgyi eszköz könyv szerinti értéke ha a selejtezés ténye, oka nincs dokumentumokkal alátámasztva. 77

78 o olyan költség, ráfordítás ami vesztegetéssel, befolyással üzérkedéssel kapcsolatban merült fel o ellenőrzött külföldi társasággal kapcsolatban felmerült jutatott ellenérték, különösen ha nem tudja az adózó bizonyítani hogy a vállalkozás érdekét szolgálta o bíróság előtt nem érvényesíthető, és az elévült követelés miatt elszámolt ráfordítás o nem közhasznú szervezetnek adott támogatás, juttatás, véglegesen átadott pénzeszköz o egyszerűsített foglalkoztatás keretében a minimálbér napi összegének kétszeresét meghaladó mértékű kifizetés o kutatás-fejlesztési tevékenység költségei ha azok nem a vállalkozás bevételszerző tevékenységéhez kapcsolódtak. Év végi értékelés szabályaira figyelemmel minden devizában könyvelt mérlegtételt a mérleg fordulónapján érvényes, választott árfolyamra kell értékelni. Az ebből fakadó árfolyam nyereségeket és veszteségeket el kell számolni. Kirótt büntetéseket, késedelmi pótlékokat, bírságokat el kell számolni ( nem maradhat pénzügyi rendezés után eszköz-forrás számlákon). Követelések értékvesztése ( 55 ): mérleg fordulónapján fennálló, pénzügyileg nem rendezett követelésekre értékvesztést kell elszámolni, ha az a mérlegkészítéskor rendelkezésre álló információk alapján nem, vagy nem teljes összegében fog befolyni. Devizáról más devizára való áttérés ( ) ha az átszámítási különbözet pozitív, azzal a tőketartalékot kell növelni, ha pedig negatív akkor az eredménytartalékot kell csökkenteni. Miután a teljes mintára végzett elemzés szignifikáns eltérést hozott ki, leválogattam a nyereséges vállalkozásokat. A veszteséges vállalkozások torzító hatása ezáltal kiszűrésre került. Mivel a veszteséges vállalkozások fizetendő adó sorában szerepelt adat, ezért ők nagy valószínűséggel az elvárt jövedelem-nyereség minimum szerint adóztak. Az alábbi táblából jól látható, hogy mennyi volt a veszteséges és a nyereséges vállalkozások aránya a mintában. Mivel a mintából azok a vállalkozások akiknek a fizetendő adó sora nem volt kitöltve az egyszerűsített éves beszámoló mérlegében eleve hiányoznak, így vélhetően 78

79 ezek az arányok nem fedik a teljes sokaságra vonatkozó információkat a veszteséges vállalkozások arányát tekintve. Veszteséges és nyereséges vállalkozások száma a mintában: Év nyereséges veszteséges összesen ,93% 28 7,07% ,00% ,18% 27 6,82% ,00% ,46% 14 3,54% ,00% ,49% 2 0,51% ,00% ,49% 2 0,51% ,00% 21.számú tábla: veszteséges és nyereséges vállalkozások aránya a mintában, saját szerkesztés Statistics m5_10 m5_09 m5_08 m5_07 m5_06 N Valid Missing Mean, , , , , Median, , , , , Mode, , , , , Std. Deviation, , , , , Variance,024,025,016,007,046 Skewness 2,909 5,072 5,049 3,454 15,754 Std. Error of,123,123,123,123,123 Skewness Range 1, , , , , Minimum, , , , , Maximum 1, , , , , Percentiles 25, , , , , , , , , , , , , , , számú tábla: Nyereséges vállalkozások leíró statisztikája Az átlagosan megfizetett adó kulcsa minden évben jelentősen alatta marad a tesztelt értéknek ben helyes lett volna 15%-ra tesztelni, mivel ebben az adóévben július 1-től minden vállalkozás számára elérhető volt a 10% adókulcs 500 millió forint adóalapig. A medián, azaz a középső érték minden vizsgált esztendőben 13% körül alakul. A ferdeség alapján az átlagtól jobbra tolódnak el az értékek, pozitív irányban. 79

80 A tábla szerint a vállalkozások 25%-a kevesebb adót fizetett, mint 10%, a vállalkozások fele kevesebb adót fizetett, mint 14 % és a vállalkozások 75%-a kevesebb adót fizetett, mint 16,99%. Ezek után már a csak nyereséges vállalkozásokra ismét elvégzem a t próbát. Várható érték 0,2-re tesztelve. One-Sample Statistics N Mean Std. Deviation Std. Error Mean m5_10 396, , , m5_09 396, , , m5_08 396, , , m5_07 396, , , m5_06 396, , , One-Sample Test Test Value = 0.2 t df Sig. (2-tailed) Mean Difference 95% Confidence Interval of the Difference Lower Upper m5_10-5, ,000 -, , , m5_09-6, ,000 -, , , m5_08-9, ,000 -, , , m5_07-14, ,000 -, , , m5_06-5, ,000 -, , , számú tábla: egy mintás t próba Nullhipotézis az, hogy a fizetendő adó várható értéke 0,2 azaz 20%.Nyereséges vállalkozások esetén a vizsgálat azt mutatja, hogy az átlagosan fizetett adó és a tesztelt érték között jelentős különbség van. T próba eredményéből megállapítható, hogy a nullhipotézist el kell utasítani, az átlagos adókulcs alacsonyabb mint 20%. Évenként grafikus elemzéssel vizsgálva a fizetendő adó és az adózás előtti eredmény kapcsolatát még élesebb kép rajzolódik ki. Elsőként 2010: 80

81 18.számú ábra: fizetendő adó/adózás előtti eredmény, Látható, hogy az egyes iparágak között szignifikáns különbség van. Néhány tevékenység esetén a felvett értékek tartománya szűkebb mint máshol. Például az élelmiszergyártásban 12-18% között mozog a fizetett adó mértéke az adózás előtti eredményhez képes, a fémfeldolgozási iparágban viszont 5%-25%-ig terjed. Látványosan széles a felvett értékek skálája a szárazföldi csővezetékes szállítással és az információ-technológiai szolgáltatással foglalkozó vállalkozások körében. A túl alacsony értékek feltételeznek adóalap csökkentéseket, a túl magas értékek pedig valamilyen adóalap növelő tényezőre utalnak ( pl. adóbírság). 0,15 feletti tartományba több érték esik, mint 0,15 alá, ez látszik a ferdeség (skewnes) pozitív értéket vesz fel. Ez is azt jelzi, hogy az átlagosnál inkább magasabb értékek szerepelnek a mintában. 81

82 19.számú ábra: fizetendő adó/adózás előtti eredmény, Grafikus ábrázolás szemléletesen mutatja a felvett értékek tartományának szélességét. Elmondható, hogy 2009-ben csak a nagykereskedelemben volt a mintában kiegyensúlyozott, minden más vizsgált iparágban a fizetendő adó mértéke széles skálán mozgott ban, a válság évében viszont a legtöbb iparágban a várható érték terjedelme szűk, a szórás lényegesen kisebb mint 2009-ben és 2010-ben. Speciális szaképítés és az üzletvezetési tanácsadás kiugró értékeket mutatnak. ez a két iparág közelíti meg a legjobban a nulla értéket is. 82

83 20.számú ábra: fizetendő adó/adózás előtti eredmény,

84 21.számú ábra: fizetendő adó/adózás előtti eredmény, ben ugyanúgy mint 2008-ban kiugró a különbség az üzletvezetési tanácsadás terén. 40%-os adóterhelés mindenképp figyelemre méltó. Egy vizsgált cég okozza, akinek a hányadosa ebben az évben 0,49 lett. Ez csak úgy fordulhat elő, hogy több adóalap növelő tételt alkalmazott mint ahány csökkentőt, és a 0,2 viszonyított arány feltételezni enged valamilyen adóvizsgálat jogkövetkezményének kezelését ( adóbírság, adóhiány adóalap növelő tétel). 84

85 22.számú ábra: fizetendő adó/adózás előtti eredmény, ban egyetlen kiugró iparág a raktározás, szállítást kiegészítő tevékenység. Felső kiugró értéket a 2303-as számú vállalkozás okozza, akinél ez a hányados 4,038 értéket vett föl. Mind a grafikus, mind a t-próba segítségével elvégzett vizsgálat alapján a nullhipotézist, mely szerint a fizetendő adó várható értéke 20% 95%-os szignifikancia szinten elutasítom. A H2 hipotézis, mely szerint a vállalkozások az adótörvényben rögzített értékelési eljárásokat alkalmazzák véleményem szerint igazolást nyert. Azzal, hogy a fizetendő adó értéke minden vizsgált évben alatta maradt a törvényben rögzített adókulcs mértékének, arra utal, hogy a vállalkozások éltek minden lehetséges adóalap/adó csökkentési lehetőséggel. Ezzel az eredménnyel a hipotézist elfogadom. 85

86 Győri Ágnes: A racionális kisvállalati gazdálkodás tényezői, című tanulmányában 26 a kis-és közepes vállalkozások gazdálkodására jellemző hatékonyságot vizsgálta. A szerző abból az alapvetésből indult ki, hogy ezen kisméretű vállalkozások megszervezésében, működésében és pénzügyi döntéseinek meghozatalában fontos szerepet játszanak a családi, baráti kapcsolatok, és ezek a vállalkozások egy háztartáshoz hasonlóan működnek. Azaz fő cél a tulajdonos jólétének maximálása, és nem jellemző hosszú tartalék képzése egy esetleges jövőbeni nehezebb időszak esetére. Ezzel jómagam is sokszor találkoztam a gyakorlatban. Nincs ebben semmi váratlan, mert a tulajdonos egyben a menedzser is, nem jellemző a közgazdasági, pénzügyi végzettség. A racionalitást kérdőív segítségével mérték fel. Három fő szempontra épült: az egyik a hosszú távú megtakarításokra való törekvés, a másik hogy rendelkeznek-e felelősségbiztosítással és végül a bankválasztási szempontokat vizsgálták. A megtakarításra való törekvés a vizsgált időszakban nem változott, azonban a másik két téren megnőtt a biztosítással rendelkezők aránya ( 84%-ról 89,1%-ra), 1,5%-al többen váltottak bankot költségracionalizálási céllal, és 8%-al többen választottak bankot költségek vizsgálata után. A tanulmány kimutatta, hogy azok a vállalkozások akik rendelkeztek főállású pénzügyi szakemberrel költséghatékonyabban, racionálisabban gazdálkodtak. Az én olvasatomban a költség racionális gazdálkodásba beletartozik az adók optimalizálása is. Az adók optimalizálásához nem szükséges még főállású pénzügyi szakember sem, elegendő egy naprakész tudással rendelkező könyvelő vagy könyvelőiroda. 26 Közgazdasági szemle, LIX. évf., február ( oldal) 86

87 A jövedelmezőség vizsgálata: A mutató számítási módja: adózás előtti eredmény/ összes árbevétel+összes bevétel. Tulajdonképpen kifejezi hogy az elért összes bevétel hány százaléka válik adóalappá, mennyire jövedelmező a tevékenység. Statistics m6_10 m6_09 m6_08 m6_07 m6_06 N Valid Missing Mean, , , , , Median, , , , , Mode -, a -, a -1, a -, a -, a Std. Deviation, , , , , Variance,009,006,012,006,007 Skewness -2,282 2,634-2,474 3,415 3,914 Std. Error of,123,123,123,123,123 Skewness Range 1, , , , , Minimum -, , , , , Maximum, , , , , Percentiles 25, , , , , , , , , , , , , , , a. Multiple modes exist. The smallest value is shown 24.számú táblázat: Jövedelmezőség alakulása leíró statisztika A statisztikai táblából kiolvasható hogy a mintában szereplő vállalkozások összes bevételük mindössze 4% az adóalap, és ahogy a korábbi teszteknél is látható volt, vannak veszteséges vállalkozások is a mintában. Ez a rendkívül alacsony százalék arra utal, hogy ezen vállalkozások adóoptimalizálásra törekedtek. A vizsgálat nem irányult arra, hogy mekkora a cégeknél az osztalékfizetési arány, de ebből a minimális jövedelmezőségi hányadból arra lehet következtetni, hogy a tulajdonosok alapvetően már a szokásos vállalkozási eredmény szintjén kiveszik a jövedelmüket a vállalkozásból. Vannak olyan költségek, ez különösen a 2011 előtti időkre volt igaz, amik az osztaléknál kedvezőbb módon adóztak. Például a tulajdonos saját lakóingatlanából leválaszt egy részt vállalkozási 87

88 célra, és ezért bérleti díjat fizet számára a vállalkozás. Ugyanilyen alternatív forrás a tagi hitel és a kamata, management fee-k, szakértői díjak és persze a munkabér is. Így megtakarítható a társasági adó. Azaz a tulajdonos jellemzően a kisvállalkozói illetve a még kisebb, mikrogazdálkodói körben abszolút a saját érdekei mentén alakítja a vállalkozás eredményességét, számviteli beszámolóját és adófizetési kötelezettségét. Az fizetett adó mértékére vonatkozó H2-es hipotézis is azt támasztja alá, hogy a vállalkozások a fizetendő adóra mint ténylegesen kifizetendő és optimalizálandó költségként gondolnak. H3 hipotézis tesztelése H3: Vállalkozások nyomon követik mind a jelenlegi mind a jövőbeni partnereik fenntartható működését őszén bekövetkezett válság hatására minden piaci szereplőnek létérdeke hogy minél pontosabb információkkal rendelkezzen a jelenlegi és a jövőbeni partnerei vonatkozásában. Napjainkban sok vállalkozás küzd a fennmaradásért, és sok esetben egy nagyobb vállalkozás tartozásainak ki nem egyenlítésével a láncolatban lévő többi, jellemzően lényegesen kisebb vállalkozás létét fenyegeti. Kiváló példa erre az építőipar. Nem kell messzire menni, elég csak a Megyeri Híd körüli botrányokra gondolni. Követeléskezelő vállalkozások tapasztalatai alapján minden szegmensben egyre nagyobb gondot okoz a nem fizetés. Felfalusi Péter, az Intrium Justitia vezérigazgatója a Portfolio.hu-nak adott interjújában 27 arról beszélt, hogy a magyarországi fizetési fegyelem elérte a Balkán és a mediterrán országok szintjét, azaz jelentősen visszaesett. A vállalkozás 2012-ben számolt a felmérésben résztvevő országokra Európai Fizetési Kockázati Indexet. Ennek négy fontos tényezője van: fizetési idő a leírási veszteség a gazdasági helyzetértékelés szabályozói környezet. Az index ig terjedő értéket vehet fel, Magyarország 2012-re 170-es, igen rossz értéket kapott. A romlás legfőbb oka a nemfizetések növekedése. A résztvevő országok 27 m.portfolio.hu/vallalatok/penzugy/nagy_gond_a_cegeknek_a_nemfizetes_visszacsuszott_magyarorszag html, letöltve 2013 február 25-én 88

89 egységes tapasztalata az, hogy valóban fő probléma a nem fizetés, az eltérés azonban nőtt az egyes országok között. Akik erősek voltak korábban is azok még erősebbek lettek, akik pedig gyengék voltak azok még gyengébbek lettek. Ezen szeretne segíteni a jogalkotó is, és július 1-től törvényi szinten 30 napban maximálja a fizetési határidőt, csökkentve ezzel a lánctartozásokat. Szerződésben ettől sajnos el lehet térni, de a szándék értékelendő ben az átlagos fizetési határidő Magyarországon 29,3 nap. 28 Ez az előző évhez képest javulást mutat, 2010-ben ez az érték 29,4 nap volt. Azonban az adat csalóka, mivel nem a fizetési fegyelem javulását tükrözi, hanem az eladók által kiszabott rövidebb fizetési határidőket. Valósabb képet ad az átlagos pénzhez jutási idő. Forrás: 25.számú ábra: átlagos pénzhez jutási idő 2011-ben 28 Kockázatosság, fizetési kérdések, iparági változások 2011-ben, letöltve

90 Ezek alapján logikus a következtetés, hogy a mai (de igaz ez a válság óta) világban felértékelődött minden olyan információ, ami a partnerekről nyerhető, és következtetéseket lehet levonni belőle az adott cég működésére vonatkozóan. Az árbevétel, azaz a vevők mindenképpen szükségesek az életben maradáshoz, viszont nem elég csak kiszámlázni azt, be is kell hajtani. Húsz, véletlenszerűen kiválasztott vállalkozással folytatott telefonos interjú alapján a következő eredményre jutottam: Kérdés igen nem összesen Új szerződéskötés/megrendelés esetén szokott-e valamilyen forrásból tájékozódni új partnere felől? 13 65% 7 35% % Ingyenesen igénybe vehető szolgáltatások ( NAV honlap, e- cégjegyzék.hu) % 0 0% % Ellenérték fejében igénybe vehető szolgáltatások 0 0% 0 0% 0 100% 26. számú tábla: Interjúk eredményének részösszesítése, saját szerkesztés A nem reprezentatív minta alapján megállapítható, hogy a megkérdezett vállalkozások 65%-a érdeklődik jövőbeni partnerei iránt, 35% nem. A nemmel válaszolók közül hat vállalkozás jellemzően készpénzes értékesítést folytat ( kiskereskedelmi tevékenység, főként lakossági vevők, illetve hasonló vevői körnek nyújtott egészségügyi szolgáltatás). Tehát a nem készpénzben értékesítőkről feltételezhető az óvatosság. Beszédes még az az adat is, hogy a megkérdezettek közül senki nem vásárol fizetős szolgáltatást. Három könyvelőiroda vezetővel végzett interjú során a feltett kérdés arra irányult, hogy előfordul-e hogy ügyfeleik megkeresik őket olyan kéréssel, hogy egy potenciális partnerükről szeretnének információhoz jutni, s ehhez tőlük kérnek segítséget. A válasz mindhárom esetben igen volt, azaz fordultak már többször hozzájuk ilyen kéréssel. Arra a kérdésre, hogy fizetős vagy ingyenes rendszereket használnak-e, ketten azt a választ adták, hogy csak ingyenesen elérhető információ forrásokból tájékozódnak, egy könyvelőiroda vezető pedig rendelkezik egy céginformációs cég adatbázis hozzáférésével. 90

91 Ez utóbbinál jellemzően nagyobb cégek könyveltetnek, míg a másik kettőnél inkább kisebbek. Ma Magyarországon két jelentősebb szereplője van a céginformációk piacának: az Opten Kft. és a Bisnode Magyarország Kft. Ezek a vállalkozások fő tevékenységük keretében összegyűjtik a magyarországi cégekről a különböző ingyenes felületeken hozzáférhető információkat, s azt rendszerezve bocsájtják az ügyfeleik rendelkezésére. Jellemzően ilyen információ pl. hogy a cég szerepel a Köztartozásmentes adózók adatbázisában, megtekinthető az ún. kapcsolati háló. Azaz a magányszemély tulajdonos/ügyvezető még milyen vállalkozásokban rendelkezik érdekeltségekkel, de ugyanez igaz természetesen a nem magánszemély tulajdonosokra is. Vizsgálva a két cég árbevételének alakulását, a következő eredményre juthatunk 29 : NETTÓ ÁRBEVÉTEL ÉS ADÓZÁS ELŐTTI EREDMÉNY ALAKULÁSA/OPTEN KFT. A feltüntetett értékek ezer forintban értendők. * = Az adatok nem teljes mérlegévre vonatkoznak. 23. számú ábra: Opten Kft. nettó árbevételének és adózás előtti eredményének alakulása Az Opten Kft ban indult dinamikus növekedésnek, abszolút értékben azonban ban növekedett a legnagyobb mértékben az árbevétele az előző évhez képest. A válság hatására megnőtt az érdeklődés a szolgáltatásai iránt, és árbevételük azóta is dinamikusan növekszik. Az egyik értékesítő kollégájukkal folytatott interjú alapján állíthatom, hogy ügyfeleik között hazai pénzintézetek is megtalálhatóak, komplex szolgáltatásaiknak köszönhetően. Például ide tartozik egy saját fejlesztésű kockázati besorolás, amelyhez 29 Forrás: Opten Kft. által elérhető ún. Cégelemzés szolgáltatás 91