Az Élelmiszeripari Kft évi beszámolójának könyvvizsgálata Fellegi Kristóf 2013.

Átírás

1 Miskolci Egyetem Gazdaságtudományi Kar Üzleti Információgazdálkodási és Módszertani Intézet Számvitel Tanszék Az Élelmiszeripari Kft évi beszámolójának könyvvizsgálata Fellegi Kristóf 2013.

2 Tartalomjegyzék 1. Bevezetés A könyvvizsgálat alapjai A könyvvizsgálat kialakulása A könyvvizsgálat célja A könyvvizsgálat fogalma Könyvvizsgálati alapelvek A könyvvizsgálat szabályozása A könyvvizsgálat szabályozása Magyarországon A évi LXXV. törvény A évi IV. törvény A évi C. törvény Magyar Nemzeti Könyvvizsgálati Standardok A könyvvizsgálat szabályozása nemzetközi szinten International Standards on Auditing - Nemzetközi Könyvvizsgálati standardok International Accounting Standards Nemzetközi Számviteli Standardok Az EU 8-as irányelve Az Élelmiszeripari vállalat könyvvizsgálatának bemutatása A vállalat általános bemutatása A vállalat története A vállalat alapadatai A vállalat könyvvizsgálatának körülményei A megbízás elfogadása előtti teendők Előzetes tervezés A könyvvizsgálati terv kialakítása Kockázatbecslés A lényegességi küszöbérték meghatározása Könyvvizsgálati munkaprogram Az ügyfél által összeállítandó dokumentumok A helyszíni vizsgálat menete, könyvvizsgálói bizonyítékok megszerzése A számviteli alapelvek érvényesülésének vizsgálata Nyitó tételek ellenőrzése

3 Fordulónap utáni események vizsgálata Az éves beszámoló mérlegének vizsgálata Befektetett eszközök vizsgálata Forgóeszközök vizsgálata Aktív időbeli elhatárolások vizsgálata Saját tőke vizsgálata Céltartalékok vizsgálata Kötelezettségek vizsgálata Passzív időbeli elhatárolások vizsgálata Az éves beszámoló eredmény kimutatásának vizsgálata Az éves beszámoló kiegészítő mellékletének vizsgálata Konklúzió és könyvvizsgálói jelentés Megbízást követő tevékenységek Összefoglalás Summary Irodalomjegyzék Mellékletek

4 1. Bevezetés Szakdolgozatom témaválasztása szakirányomnak és szakmai gyakorlatomnak megfelelően a könyvvizsgálat témaköre, annak bemutatása egy működő vállalaton keresztül. Szakmai gyakorlatomat a Deloitte Kft-nél töltöttem könyvvizsgáló asszisztensként, ahol lehetőségem volt az egyetemen megszerzett számviteli és pénzügyi ismereteimet a gyakorlatban is alkalmazni. A Deloitte Kft az egyik legelismertebb könyvvizsgáló cég lévén olyan professzionális módszertant alkalmaz, amelynek megismerése nagyban hozzájárult szakdolgozatom megírásához. A könyvvizsgálat kifejezetten alkalmas mind a pénzügyi mind a számviteli tudás elmélyítésére. A számviteli oldal az egyértelműbb, hiszen a jog szerinti könyvvizsgálat a számviteli és egyéb törvényekben meghatározott szempontok és előírások szerint történik, valamint az ellenőrizendő beszámolók sorai is különböző számviteli kategóriákat tükröznek. Pénzügyi ismeretekre az adózás és az üzletmenet során előforduló pénzügyi szolgáltatások lízing, faktorálás, illetve hitelintézmények könyvvizsgálata esetén lehet szükség. A nagy könyvvizsgáló vállalatoknál az ügyfelek magas száma miatt heti rendszerességgel más-más cég könyvvizsgálatára osztják be a munkatársakat, így lehetőség nyílik betekinteni különböző iparágakban tevékenykedő vállalatok működésébe, dokumentációjába, könyvelési rendszerébe, valamint részt venni könyvvizsgálatukban. Ez különösen széleskörű tapasztalatot eredményez, hiszen iparágtól függetlenül rövid időn belül számos különböző profilú vállalattal lehet kapcsolatba kerülni és megismerni könyvvizsgálatuk iparág-specifikus menetét. Dolgozatom célja bemutatni a könyvvizsgálat menetét egy konkrét vállalat példáján keresztül, részletezve a könyvvizsgálat kialakulását, szabályozását, valamint módszertanát. Először a könyvvizsgálat fogalmáról, történetéről, céljáról, hatóköréről fogalmazok meg általános tudnivalókat. Ezek az ismeretek nélkülözhetetlenek a témával megismerkedni kívánó olvasó számára, hiszen így tudja pozícionálni a könyvvizsgálatot, ezek az ismeretek alapozzák meg a témakört és ily módon lehet tovább lépni a könyvvizsgálat módszertana felé. A harmadik fejezetben felsorolom a könyvvizsgálatot szabályozó törvényeket, jogszabályokat, standardokat és kitérek a bennük foglalt főbb pontokra. A könyvvizsgálat jogszabályokon alapuló szigorúan szabályozott, egzakt tudomány, ezért különösen fontos a témát behatároló szabályok ismertetése. A negyedik fejezetben bemutatom egy konkrét 5

5 gazdasági társaság könyvvizsgálatának menetét, a megbízás elfogadása előtti teendőktől a könyvvizsgálói jelentés kiadásáig, valamint a könyvvizsgálat utáni teendőkig. Ezt az előzőekben említett jogszabályok és standardok szerint is meghatározott módon, a legújabb jogszabályi változásokat figyelembe véve végzem. Szakdolgozatomban a könyvvizsgálatot az Élelmiszeripari Kft. könyvvizsgálatának példáján keresztül fogom bemutatni, mely termelőipari vállalat lévén nem igényel minősített könyvvizsgálót az ellenőrzése során. Az ugyan is újabb kérdéseket vet fel és jelen dolgozat célkitűzéseit figyelembe véve nem áll módomban kitérni a könyvvizsgálattal kapcsolatba hozható összes speciális tényezőre. A dolgozatban szereplő vállalat fiktív néven szerepel, a hangsúly ugyanis a módszertan bemutatásán van. 6

6 2. A könyvvizsgálat alapjai 2.1. A könyvvizsgálat kialakulása A könyvvizsgálat kialakulása a kettős könyvvitel kialakulásához, majd a vezetői és tulajdonosi szerepkörök szétválásához köthető, amely magában hordozta a valós információszolgáltatás igényét. A tulajdonosok ugyanis megbízható és valós információt akartak kapni befektetéseikről, üzletrészeikről, amely mentes az érdekkonfliktusoktól, ezért egy külső, független személy bevonása tűnt a legjobb megoldásnak. A helyzetet felismerve kezdődött el a könyvvizsgálat, mint önálló szakma kialakulása, amelyre később egy egész intézményrendszer épült. A pénz megjelenése több ezer éves múltra tekint vissza. A pénzhasználat és a kereskedelem fejlődésével párhuzamosan megjelent az igény az adatok rögzítésére is. A kereskedőknek ugyanis tudniuk kellett, hogy adott pillanatban hogy állnak pénzügyileg, mivel számolhatnak, hiszen csak így adhattak újabb megbízásokat, így tervezhettek előre. Az idő múlásával a pénzforgalom egyre jobban elterjedt a világban és egyre bonyolultabb tranzakciók zajlottak le, amik egyre differenciáltabb számadást igényeltek. Ez a számadási kényszer hívta életre a könyvelést, mint új szakmát. A XIX. században a gazdasági életben egyre nagyobb szerepet kapott az idegen tőkével folytatott gazdasági tevékenység. Idegen tőke alatt azt a tőkét értjük, amelyet a gazdálkodó vagy egy befektetőtől kapott, hogy befektesse, majd újabb nyereségre tegyen szert vagy valamilyen kölcsöntőke formájában rendelkezett vele, melyre később kamatot kellett fizetnie Ez lényegében a mai bankhitelnek felel meg. Nem szabad említés nélkül hagynunk azt sem, hogy a gyorsuló gazdasággal együtt a vállalkozók egyre nagyobb mértékű adót fizettek az államnak. Az adófizetés pedig akárcsak napjainkban az elért nyereség után történt. Az adó mértékét csak pontos számítások után lehet meghatározni, így egyre pontosabb könyvvezetést kellett végezniük a gazdálkodóknak, hogy tisztában legyenek adófizetési kötelezettségeikkel. Ehhez viszont már sokszor nem volt elegendő kapacitásuk, ezért könyvelőkhöz fordultak, akik erre szakosodva professzionális szakértelemmel tudták ellátni feladataikat. Ahogy a könnyvezetés egyre részletesebbé vált, egyre több aprólékos munka adódott és egyre inkább külső szakember tudását kellett a gazdálkodóknak igénybe venniük. A könyvvezetés során szükséges számviteli ismeretekkel azonban csak a könyvelők 7

7 rendelkeztek, ezért lehetőség kínálkozott számukra, hogy a tudásukkal vissza is éljenek, károkat okozva ezzel a gazdálkodóknak. Ezt megelőzendő hívták életre a könyvvizsgálatot, mint egy olyan szakmát, amely a vállalatok egy bizonyos mérethatára felett kötelezően ellenőrizte a könyvelői tevékenységet. A könyvvizsgálói intézmény kialakulása az ipari forradalom második szakaszára tehető, amikor az egyre nagyobb befektetések és a növekvő vállalatok időszakában egyre égetőbb szükség volt az olyan szakemberekre, akik a vállalattól függetlenül végzik a tevékenységüket és megpróbálnak egy valós és hű képet adni a vállalkozás helyzetéről. A piacgazdaság eltérő ütemben fejlődött az egyes országokban, így nem egy időben, de minden országban törvényileg szabályozták a könyvvizsgálatot. Az intézményesített keret párhuzamosan alakult ki az átlátható könyvvezetés igényeivel. Hazánkban az évi XXXVII. számú kereskedelmi törvény az, amely először foglalkozott a könyvvizsgálói intézménnyel. Kezdetben a kereskedelmi társaságok egy részénél tették kötelezővé a könyvvizsgálatot, majd az 1900-as Társasági törvény után minden részvénytársaság esetében kötelező lett ban megjelent a Magyar Könyvviteli Folyóirat, majd 1909-ben megalapították a Könyvszakértők Országos Egyesületét ben megalakult a Magyar Revizori Szövetség, amely meghonosította a revizori (accountant) intézményt, megindult a revizori képzés, valamint kiadták a Revizorok Lapját. Ekkor még ritkának számított a könyvvizsgálói szaktudás. Erre példa, hogy amikor az 1920-as pénzintézetekre vonatkozó törvény kötelező jelleggel előírta a könyvvizsgálók alkalmazását, képzés híján nem akadt túl sok jelentkező. A megoldást a Budapesti Kereskedelmi és Iparkamara felügyelete és ellenőrzése alatt június 18-án - megalakult Kamarai Hites Revizorok Egyesülete jelentette. A második világháború előtt a könyvvizsgálókat hites könyvvizsgálóknak nevezték. A hites szó eredetére több magyarázat is született. Az egyik ilyen, hogy tevékenységüket eskü alatt végzik, a másik szerint közhitelű tevékenységüket mások által elfogadva művelik. A testület szabályzatát személyesen a kereskedelmi miniszter hagyta jóvá. Ekkor már tervbe volt véve egy önálló revizori kamara létrehozása. Az évi V. törvény a világ többi országában működő audit rendszerek mintájára szabályozta a könyvvizsgálók jogkörét. A könyvvizsgálói képesítés megszerzésének szabályozására azonban egészen 1932-ig kellett várni. Ekkor alakult meg a Magyar Hites Könyvvizsgálók Egyesülete, mely fő feladatának a szakma magas színvonalú továbbképzését tekintette és bevezette a könyvvizsgáló intézményt. Az Egyesület alapszabályát a belügyminiszter hagyta jóvá. 8

8 1938 szeptemberében Berlinben tartották az V. Nemzetközi Könyvvizsgáló és Treuhand 1 Kongresszust, ahol a magyarországi könyvvizsgálat helyzetéről is készült jelentés ben megjelent a Hites Könyvvizsgáló című szaklap. A II. világháború alatt majd utána, a szocializmus időszakában a klasszikus könyvvizsgálati intézmény eltűnt. Ezen időszakban a gazdasági társaságok megszűntek és az egyes gazdálkodási egységek állami tulajdonba kerültek. A tervutasításos rendszerben a könyvvizsgálói tevékenység rendszeridegen volt, az akkori irányítás nem tudta összeegyeztetni saját gazdasági elképzeléseivel ben a Hites Könyvvizsgálók Egyesületét is feloszlatták. A szakma intézménye hivatalosan eltűnt, de valójában állami keretek között tovább folytatódott, csak az addigi gyakorlattól eltérő módon. Az okleveles könyvvizsgálói képesítést ezen időszakban is meg lehetett szerezni, bár elsősorban a számviteli rend irányítására és a pénzügyi-gazdasági ellenőrzésére helyezték a hangsúlyt. Az oklevelet a Pénzügyminisztérium Számviteli Képesítő Bizottsága adta ki júliusában indult el a Számvitel- és Ügyviteltechnika című folyóirat. Az 1972-es év hozta meg a változást a központosított szemléleten, az új gazdasági tendencia hatása kezdett érezhetővé válni. A PM rendeletek lehetővé tették a gazdasági társulásokban a külföldiek részvételét, a magánszemélyek társasági szerződéses jogi személyiséggel nem rendelkező gazdasági munkaközösségek létrehozását, valamint magánszemélyek vagy mások részére folytatható számviteli és ügyvitel szervezési tevékenységet csak okleveles könyvvizsgálói szakképesítéssel rendelkezők végezhettek. A belső ellenőrzésnek nem volt egységesen kialakított rendszere, a vezetői ellenőrzésben a legszélsőségesebb módszerekkel lehetett találkozni. Az 1963-ban elindult folyóirat nevét 1991-ben Számvitel és Könyvvizsgálat, majd 1999-ben a ma is használatos Számvitel-Adó-Könyvvizsgálat-ra keresztelték át. A központi ellenőrzés időszakának enyhülése után 1987.október 1-jén megalakult a Magyar Könyvvizsgálók Egyesülete, mellyel megindult az újkori magyar könyvvizsgálat története. Mivel a szakma alapjai már le voltak fektetve, nem jelentett különösebb nehézséget az újraindítás. Fontos lépcső a könyvvizsgálat életében az 1988.évi VI. törvény, mely ismét bevezette a könyvvizsgálói tevékenységet. A törvény értelmében az egyes gazdasági társaságoknak lehetőségük van a szabad könyvvizsgáló megválasztására, illetve rögzítették benne a könyvvizsgálók feladatait, jogait és kötelezettségeit. Az állami felülvizsgálati rendszer egyeduralmát véglegesen megtörték ben megszületett az Útmutató a könyvvizsgálói feladatok végrehajtásához, mely fontos kézikönyve a 1 A német treuhand szó jelentését a biztos, bizalmi, megbízott kifejezésekkel lehetne közelíteni. 9

9 rendszerváltás utáni könyvvizsgálatnak. A törvényi szabályozás másik fontos lépése ezen időszakban, az 1991-es XIII. törvény, melyben tételesen meghatározták a könyvvizsgálói tevékenység kereteit. Új fordulatot hozott 1991-ben a Magyar Köztársaság és az Európai Közösségek valamint azok tagállamai által aláírt okmány, mely a számviteli bizonylatok kötelező ellenőrzésével megbízott személyek működésének engedélyezéséről, vagyis a könyvvizsgálókról szól június 28-án a Magyar Könyvvizsgálói Egyesület nevét Magyar Könyvvizsgálói Kamarára változtatták. A következő évben, 1992-ben az International Federation of Accountants, a Könyvvizsgálók Világszövetsége felvette tagjai sorába a Magyar Könyvvizsgálói Kamarát, amely fontos mérföldkő volt a hazai szakma nemzetközi elismerésében. Ezzel megkezdődhetett az élen járó piacgazdaságok könyvvizsgálati gyakorlatához való felzárkózás. A következő állomás a könyvvizsgálat történetében, hogy 1997-ben az Országgyűlés jóváhagyta a Magyar Könyvvizsgálói Kamaráról és a könyvvizsgálatról szóló tervezetet, mely ugyanazon év július 25-én hatályba is lépett. Így az országgyűlés hivatalosan is elfogadta a könyvvizsgálók jogát egy önálló szakmai önkormányzat létrehozására. Testületeiket és tisztségviselőiket maguk választják, a szakmai és gazdasági érdekeket a közérdekkel összhangban képviselik és így Magyarország fejlődését nagymértékben elősegítik. 20 helyi szervezet alakult meg október-novemberben majd december 17- én tartották a Magyar Könyvvizsgálói Kamara alakuló küldöttgyűlését. A tagfelvételre és a könyvvizsgálói eskütételre 1998 tavaszán került sor. A kötelező formai kellékek után megindult a leendő könyvvizsgálók oktatása és a nemzetközi könyvvizsgálati standardok oktatása is. A fontosabb feladatok közé tartozott a kamarai önkormányzati szabályok megalkotása, a működés feltétel- és kapcsolatrendszerének kiépítése. Ezután csak az folytathatott könyvvizsgálói tevékenységet, aki tagja a kamarának, vagy azok a könyvvizsgálói társaságok, amelyek szerepelnek a kamarai nyilvántartásban. A Nemzetközi Könyvvizsgálati Standardok bevezetését követően megkezdődött a könyvvizsgálat minőség ellenőrzési rendszerének a kidolgozása, melynek a célja az volt, hogy a magyar könyvvizsgálók minél gyorsabban zárkózzanak fel az Európai Unió követelményeihez, növekedjen a könyvvizsgálat iránti bizalom és erősödjön a könyvvizsgálati szakma elismertsége. 2 Mai világunkban a globalizáció nagymértékű előretörése miatt egyre nagyobb igény van a gazdasági társaságok egységes beszámolási rendszerére és ennek következtében 2 Forrás: Dr. Lentner Csaba Szemjon Viktória: Számvitel és könyvvizsgálat Magyarországon, PP Ruta, Zitomir,

10 könyvvizsgálatára. Bár válságok sora rázta meg a világgazdaságot az elmúlt évtizedekben, mégis folyamatos fejlődés volt tapasztalható mind a gazdasági műveletek összetettségének, mind kivitelezésének területén. A világ vezető vállalatai egyre több tőkét halmoznak fel, melyet aztán különböző módokon fektetnek be. Így mozgásban tartják a gazdaság motorját és lehetőséget teremtenek más vállalkozások számára is a fejlődéshez. Ily módon születtek, és születnek újabb vállalkozások, amelyek működését egy bizonyos nagyságrendbeli szint elérése után segítik a külső, független szakemberek. Ez jelenleg a következő értékeket jelenti: az üzleti évet megelőző két üzleti év átlagában a vállalkozó éves (éves szintre átszámított) nettó árbevétele nem haladta meg a 200 millió forintot, és az üzleti évet megelőző két üzleti év átlagában a vállalkozó által átlagosan foglalkoztatottak száma nem haladta meg az 50 főt. 3 Ezen küszöbértékek alatt (akár árbevétel, akár létszám függvényében) egyik félnek sem érné meg felülvizsgálni a beszámolót, hiszen csak egy újabb dokumentációról lenne szó, amely semmilyen lényegi plusz információt nem szolgáltat a felhasználói számára, viszont rengeteg munkaerő és anyagköltséggel jár. Az előírt értékek rugalmasnak mondhatóak, ugyanis néhány évente felülvizsgálják és új, jellemzően magasabb értékeket szabnak meg. Ez a vállalatok méretének és összetettségének folyamatos növekedésére utal. A küszöbértékeket meghaladó mutatókkal rendelkező vállalatok esetében gazdasági súlyuk és befolyásuk miatt van szükség a beszámolóik felülvizsgálatára. Többségük a tőzsdén is jelen van, ami a normál gazdasági társaságokhoz képest extra ellenőrzési és beszámolási kötelezettségekkel jár. A könyvvizsgálat tehát egyedi jelenség a modern gazdaságban. Szerepét sokféle szempontból és sokféle érdekből vizsgálhatjuk, melyekből láthatjuk, mennyire komplex témakörről is van szó A könyvvizsgálat célja A könyvvizsgálat céljára vonatkozóan a következőt mondja a törvény: A könyvvizsgálat célja annak megállapítása, hogy a vállalkozó által az üzleti évről készített éves beszámoló, egyszerűsített éves beszámoló, továbbá az összevont (konszolidált) éves beszámoló a törvény előírásai szerint készült, és ennek megfelelően megbízható és valós képet ad a évi C. tv. a számvitelről

11 vállalkozó (a konszolidálásba bevont vállalkozások együttes) vagyoni és pénzügyi helyzetéről, a működés eredményéről. 4 Ezen felül a 200. témaszámú nemzetközi könyvvizsgálati standard rendelkezik a könyvvizsgáló céljaival kapcsolatban: Pénzügyi kimutatások könyvvizsgálatának végrehajtása során a könyvvizsgáló átfogó céljai a következők: kellő bizonyosság szerzése arról, hogy a pénzügyi kimutatások egésze nem tartalmaz akár csalásból, akár hibából eredő lényeges hibás állítást, képessé téve a könyvvizsgálót arra, hogy véleményt nyilvánítson arról, hogy a pénzügyi kimutatások minden lényeges szempontból a vonatkozó pénzügyi beszámolási keretelvekkel összhangban készültek-e, és a könyvvizsgáló megállapításainak megfelelő jelentés készítése a pénzügyi kimutatásokról, valamint az azoknak megfelelő, a nemzetközi könyvvizsgálati standardok által előírt kommunikáció. 5 A könyvvizsgálat célja tehát, hogy növelje a közzétételre kerülő beszámoló hitelességét. Ezáltal minden, a vállalattal kapcsolatba kerülő gazdasági szereplő - hitelező, befektető, vevő, szállító - megbízhatóbb és valósabb képet kaphat a vállalatról, mely alapján racionális döntést hozhat a jövőbeli lépéseit illetően. Ennek elérése érdekében a nemzetközi könyvvizsgálati standardok előírják a könyvvizsgálóknak, hogy kellő bizonyosságot - ami magas fokú, de nem teljes körű bizonyosságot jelent szerezzenek arra vonatkozóan, hogy a beszámoló nem tartalmaz akár csalásból, akár tévedésből eredő jelentős téves állításokat A könyvvizsgálat fogalma A könyvvizsgálat fogalmát - mivel törvényi előíráson alapul - leginkább a törvényi meghatározásokkal tudjuk közelíteni. A témakörre vonatkozó jogszabályok egész sora áll rendelkezésre, melyekben meghatározzák a könyvvizsgálat fogalmát, célját, alkalmazásának szükségességét, stb. Mivel dolgozatom elsődleges célja nem a könyvvizsgálatra vonatkozó szabályozások részletes bemutatása, így csak felsorolás évi C. törvény a számvitelről 155 (1) 5 ISA 200: A független könyvvizsgáló átfogó céljai és a könyvvizsgálatnak a nemzetközi könyvvizsgálati standardokkal összhangban történő végrehajtása 5. oldal 11. bekezdés 12

12 szinten, a teljesség igénye nélkül teszek említést az ide vonatkozó legfontosabb szabályozásokról. A könyvvizsgálat olyan speciális ellenőrzési forma, mely valós gazdasági igényen, valamint törvényi előírásokon alapul, ezért széles körben elterjedt. A könyvvizsgálói tevékenység a gazdálkodónál a számviteli jogszabályok szerinti beszámoló felülvizsgálata, szabályszerűségének, megbízhatóságának, hitelességének, valamint annak tanúsítása, hogy a beszámoló megbízható és valós összképet ad a gazdálkodó vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről. 6 Könyvvizsgálói tevékenység továbbá a gazdálkodó alapításakor, átalakulásakor, jogutód nélküli megszűnésekor a külön jogszabályban előírt értékelési, ellenőrzési, véleményezési (záradékolási) feladatok ellátása, a könyvvizsgálók jogszabályban meghatározott egyéb feladatának elvégzése. A könyvvizsgáló a vizsgált beszámolóra vonatkozó véleményét a könyvvizsgálói jelentésben, záradék formájában fejezi ki. Mivel a könyvvizsgáló egy már lezárt üzleti évet vizsgál, így - bár a könyvvizsgálói záradék növeli a beszámoló hitelességét, valamint információt biztosít a pénzügyi tendenciákról is, csökkentve ezzel a csőd és egyéb gazdasági veszélyhelyzetek kialakulásának előre nem láthatóságát - semmiképpen sem jelent biztosítékot a gazdálkodó szervezet jövőbeni működőképességét, hatékonyságát illetően Könyvvizsgálati alapelvek Az első és legfontosabb alapelv a függetlenség, amely a könyvvizsgálókat érinti. Erről a könyvvizsgálatról szóló 2007-es LXXV törvény a rendelkezik. A kamarai tag könyvvizsgáló, a könyvvizsgáló cég a jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálói tevékenysége során köteles a függetlenségét megőrizni, és objektív, pártatlan véleményt formálni. 7 A pénzügyi piacok működésének alapja a pénzügyi kimutatások hitelessége, melyet a várakozások jelentősen befolyásolhatnak, ezért elengedhetetlen egy független könyvvizsgáló megerősítése. A SZAKma 2012/11. számának könyvvizsgálói függetlenségről szóló cikke szerint a függetlenséget a könyvvizsgálói megbízás idejével és a könyvvizsgálat díjával lehet a legjobban mérni, illetve közelíteni. Egyes szakértők évi LXXV. tv évi LXXV. tv

13 szerint a megbízás időtartama mérvadó a könyvvizsgáló függetlenségét illetően. Felmérések alapján a rövidebb távra szerződtetett könyvvizsgálók befolyásolhatóbbaknak bizonyultak. Hosszabb távon csökken a könyvvizsgálat fajlagos költsége, mivel a könyvvizsgáló már ismeri az adott céget, így kisebb az időráfordítás. A hosszabb távú könyvvizsgáló - ügyfél kapcsolatnak is megvannak azonban a hátulütői. Könnyen érdekeltté válhat a könyvvizsgáló a következő időszak könyvvizsgálati megbízatásának elnyerésében, mivel versenytársainál jobban ismeri az adott céget, valamint a cég képviselői is jobban ismerik őt. A könyvvizsgálat díjának emelkedése az ügyfél számára nyújtott egyéb szolgáltatások igénybevételével jelentkezik. A tanulmány szerint a magasabb könyvvizsgálói díjak arra ösztönözhetik a könyvvizsgálókat, hogy tiszta véleményt bocsássanak ki olyan esetekben is, amikor a cégeknél olyan problémákra utaló jelek ismerhetők fel, amelyek a vizsgált időszak utáni évben a cég működését veszélybe hozhatják. 8 A megbízás elfogadása előtt meg kell vizsgálni tehát a könyvvizsgálónak a vállalathoz való viszonyát. Ha bármilyen a törvényben pontosan meghatározott feltétel fennáll, a könyvvizsgáló nem vállalhatja a megbízást, az nagyon komoly bizalmi kérdéseket vetne föl. Erről a következők szerint rendelkezik a törvény: A kamarai tag könyvvizsgáló, annak közeli hozzátartozója, a könyvvizsgáló cég, valamint azon könyvvizsgálói hálózat más tagja, amelyhez a kamarai tag könyvvizsgáló, a könyvvizsgáló cég tartozik, és a megbízó között nem állhat fenn olyan közvetlen vagy közvetett vagyoni, pénzügyi, munkavégzésre irányuló, üzleti vagy egyéb kapcsolat (ideértve a jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálói tevékenység ellátásán túlmenően nyújtott szakmai és egyéb szolgáltatást is), amely a kamarai tag könyvvizsgáló, a könyvvizsgáló cég függetlenségét veszélyezteti. 9 A könyvvizsgálóknak be kell tartaniuk a Könyvvizsgálók Nemzetközi Szövetsége Etikai Bizottsága által kiadott Könyvvizsgálói Etikai Kódexben foglaltakat. A könyvvizsgálónak az alábbi alapelveknek kell megfelelnie: Tisztesség A könyvvizsgálónak minden szakmai és üzleti kapcsolata során őszintének és tisztességesnek kell lennie. 8 Barabás Tünde: Mérhető-e a függetlenség, és hogyan hat a beszámoló valódiságára? Számvitel-Adó- Könyvvizsgálat (2012/11) 485. o évi LXXV. tv

14 Tárgyilagosság A könyvvizsgáló nem engedheti meg, hogy előítéletek, elfogultság, érdekellentét vagy mások helytelen befolyása hatással legyen szakmai és üzleti véleményére. Szakmai kompetencia és kellő gondosság A könyvvizsgálónak folyamatos kötelessége szakmai tudásának és képességeinek olyan szinten tartása, amely biztosítja, hogy az ügyfél vagy a munkáltató hozzáértő szakmai szolgáltatásban részesüljön, amely a módszerek, a jogszabályok és a technikák naprakész ismeretén alapul. A könyvvizsgálónak gondosan és az alkalmazandó szakmai és hivatásbeli standardoknak megfelelően kell eljárnia a szakmai szolgáltatások nyújtása során. Titoktartás A könyvvizsgálónak tiszteletben kell tartania a szakmai és üzleti kapcsolatok révén szerzett információk bizalmas jellegét, és megfelelő és konkrét felhatalmazás nélkül harmadik fél részére ilyen információkat nem közölhet, kivéve, ha arra törvényes vagy szakmai joga vagy kötelezettsége van. A szakmai és üzleti kapcsolatok révén megszerzett bizalmas információkat a könyvvizsgáló saját, vagy harmadik fél személyes előnyére nem használhatja fel. Hivatáshoz méltó viselkedés A könyvvizsgálónak meg kell felelnie a vonatkozó törvényeknek és szabályozásoknak, és kerülnie kell minden olyan cselekedetet, amely árthat a szakma jó hírének. A kódexben foglaltakon kívül ugyancsak fontos megemlítenünk a szakmai szkepticizmust, mint a könyvvizsgálat során alkalmazandó elvet. Ez alatt egészséges mértékű, jogos szkepticizmust értünk, amely elengedhetetlen a beszámoló felülvizsgálata során. A megfelelő mértékű szakmai szkepticizmus alkalmazása a könyvvizsgálók felkészültségének egyik fokmérője. 10 A könyvvizsgáló feladata a szkepticizmus folyamatos szem előtt tartása a könyvvizsgálat során. A kérdés az, hogy ezt hogyan lehet illetve kell a gyakorlatban megvalósítani. Erre keresi a választ a SZAKma 2012/9-es számának szakmai szkepticizmusról szóló cikke. A brit Pénzügyi Beszámolási Tanács könyvvizsgálói gyakorlat fejlesztésével foglalkozó testülete ajánlásokat fogalmaz meg az egyéni könyvvizsgálók, a könyvvizsgálói munkacsoportok és a könyvvizsgáló cégek szakmai szkepticizmus alkalmazásának 10 Fekete Imréné: Kételkedem, tehát könyvvizsgálok? Számvitel-Adó-Könyvvizsgálat (2012/9) 387. o. 15

15 tekintetében. A tanulmány alapján a szkepticizmus demonstrálásának egyik módja a vállalat üzleti tevékenységének alapos megismerése. Ez elengedhetetlen a szokatlan események és tranzakciók beazonosításához, amelyek hibás állításokhoz vezethetnek. Alapos ismeretekkel és megfelelő tapasztalattal egyszerűbb a könyvvizsgálat során megszerzett magyarázatok és információk kritikus mérlegelése. A szkepticizmus gyakorlatban való alkalmazásának másik fő vonulatát a menedzsment állításainak kétségbe vonása jelenti. A könyvvizsgálónak fel kell tárnia a menedzsment azon motivációit, amelyek a pénzügyi kimutatások esetleges hibás állításait eredményezhetik. A könyvvizsgáló cégek esetében mivel könyvvizsgálói munkacsoportban dolgoznak egy megbízás során a szkepticizmus megvalósításának kulcsa a folyamatos konzultáció a tapasztaltabb, magasabb beosztású munkatársakkal. Ezáltal más szemszögből is megvizsgálható a felmerülő probléma, amely főleg a nehéz döntések előfordulásakor nyújt segítséget. A tanulmány szerint növelni kellene a partnerek és menedzserek aktív részvételét a kockázatbecslésben és a tervezési folyamatban, valamint az egész könyvvizsgálat folyamán, hiszen szkeptikus hozzáállásukkal jelentősen csökkenthető a beszámolóban előforduló hibás állítások száma. A Deloitte Kft. - az előzőek során megfogalmazottakon túl a könyvvizsgálatra vonatkozó saját kiadású etikai kódexet is alkalmaz, mely összhangban áll a Könyvvizsgálói Etikai Kódexben foglaltakkal, valamint kiegészíti azt, növelve ezzel szakmai kompetenciáját. 16

16 3. A könyvvizsgálat szabályozása Napjainkban a gazdasági életben jellemző gyors tőkeáramlás, vállalati kapcsolatok következtében a nemzeti határok lassan jelentőségüket vesztik. A világ országait egyesítő multinacionális vállalatok révén - a világ tőzsdéin keresztül - egyre nagyobb tőke vár befektetési lehetőségre. A vállalkozások különböző országokban működő vállalkozásaikról különböző elveken nyugvó, különböző tartalmú beszámolókat készítenek, így teljesítményük nehezen összehasonlítható mind a tulajdonosok, befektetők, illetve egyéb döntéshozók, mind a hatóságok számára. Mindezen hatások erősítik annak szükségességét, hogy a különböző országokban befektetni szándékozók össze tudják hasonlítani teljesítményeiket. A legfőbb teljesítménymérő kommunikációs nyelv a számvitel, melynek egységesítése világméretű törekvéssé vált A könyvvizsgálat szabályozása Magyarországon Hazánkban a számviteli és könyvvizsgálati tevékenységek szabályozása többszintű. Ez a törvények és kormányrendeletek együttes alkalmazását jelenti. A könyvvizsgálói szakma magas megbecsültségének és kiemelkedő szerepének köszönhetően jelentős etikai és szakmai követelményeknek kell megfelelniük a könyvvizsgálóknak. Ez a szakma szigorú szabályozottságában mutatkozik meg. A piacgazdaság gördülékeny működéséhez szükséges egy olyan mindenki számára kötelező szabályrendszer, amely alapján a piac szereplői vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetükkel kapcsolatban hiteles információkat kaphatnak. Ez hazánkban nem más, mint a számviteli törvény, mely olyan számviteli szabályokat tartalmaz, amelyek összhangban állnak az Európai Uniós irányelvekkel és ezáltal a nemzetközi standardokkal. 12 Ezek alapján megbízható és hű képet tudnak nyújtani a gazdálkodók jövedelemtermelő képességéről, vagyonáról, pénzügyi helyzetéről és jövőbeli kilátásairól. A számviteli törvény megfogalmazza, mely szervezetek tartoznak a hatálya alá, és, hogy ezeknek a gazdálkodóknak milyen beszámolási és könyvvezetési kötelezettségeik vannak Nemzetközi számvitel, e.a.: Pál Tibor, Nemzetközi számvitel 1-6 letöltve: március /2002 EK IAS rendelet alapján 17

17 Meghatározza továbbá, hogy mely elveket kell érvényesíteniük a könyveik vezetése során, valamint rendelkezik a nyilvánosságra-hozatallal, a közzététellel és a könyvvizsgálattal kapcsolatban is. A számviteli törvény hatálya alá eső gazdálkodók körét úgy lehetne meghatározni, hogy a gazdaság azon szereplői, akiknek működéséről a nemzetgazdaság más szereplői is információt igényelnek. Azonban, mint minden szabály alól, ez alól is vannak kivételek. A számviteli törvény a következőket fogalmazza meg: A törvény hatálya nem terjed ki az egyéni vállalkozóra, a polgári jogi társaságra, az építőközösségre, továbbá a külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi kereskedelmi képviseletére. E törvény hatálya nem terjed ki arra a jogi személyiség nélküli gazdasági társaságra (közkereseti társaság, betéti társaság) és korlátlan mögöttes felelősséggel működő egyéni cégre, amely az üzleti évben (az adóévben) nyilvántartásait az egyszerűsített vállalkozói adóról szóló, illetve a kisadózó vállalkozások tételes adójáról és a kisvállalati adóról szóló törvény előírásai szerint vezeti A évi LXXV. törvény A könyvvizsgálatról szóló törvény a évi LXXV. törvény: A Magyar Könyvvizsgálói Kamaráról és a könyvvizsgálói tevékenységről, valamint a könyvvizsgálói közfelügyeletről január 1-jétől hatályos. A törvény célja, hogy meghatározza a közérdekű tevékenységnek minősülő jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálói tevékenység során alkalmazandó követelményeket, amelyek biztosítják a tevékenység megfelelő ellátását. A törvény meghatározza a Magyar Könyvvizsgálói Kamara jogállását, feladatait, hatósági eljárási lehetőségeit, szabályozza a kamarai tagsági viszonyt, a bekerülést, a tagok jogait, kötelezettségeit, a tagság megszűnését, a könyvvizsgálói tevékenység szüneteltetését. Meghatározza továbbá ezen fogalmakat könyvvizsgáló cégre vonatkozóan és rendelkezik a kamarai tag könyvvizsgálóra és könyvvizsgáló cégre közösen vonatkozó szabályokról. Meghatározza a függetlenség és titoktartás fogalmait, melyek a szakmában különös jelentőséggel bírnak, rendelkezik a harmadik országbeli könyvvizsgálóról valamint szabályozza a könyvvizsgálói képzést és ismerteti a kamara szervezeti felépítését évi C. tv

18 Könyvvizsgálatot csak a Magyar Könyvvizsgálói Kamara által bejegyzett, képesített, a könyvvizsgálattal hivatásszerűen foglalkozó szakember végezhet A évi IV. törvény A gazdasági társaságokról szóló évi IV. törvény a nevéből adódóan is nagyrészt a gazdasági társaságok alapításával, működésével, megszűnésével foglalkozik. A könyvvizsgálattal kapcsolatban csupán ezen események fennállásakor esedékes tevékenységeket, kötelezettségeket rögzít. A gazdasági társaságokról szóló törvény meghatározza a könyvvizsgáló választásának kritériumait egy gazdálkodónál. Rendelkezik továbbá a könyvvizsgáló alapítás, megszűnés, átalakuláskori szerepéről és kötelezettségeiről, valamint egyéb esetekben - pl. vagyonmérleg-tervezet készítésnél - fennálló szerepéről és kötelezettségeiről A évi C. törvény A évi C. törvény kimondja, hogy: A piacgazdaság működéséhez nélkülözhetetlen, hogy a piac szereplői számára hozzáférhetően, döntéseik megalapozása érdekében mind a vállalkozók, mind a nem nyereségorientált szervezetek, valamint az egyéb gazdálkodást folytató szervezetek vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről és azok alakulásáról objektív információk álljanak rendelkezésre. 14 Ez lényegében a könyvvizsgálat létrejöttét és szükségességét indokolja, hiszen külső, független szakember tud csak objektív információt közölni egy adott vállalatot illetően. A törvény meghatározza a könyvvizsgálat célját és kötelezettségének fennállását. A törvény előírja továbbá a könyvvizsgálói jelentés valamint záradék tartalmi és formai követelményeit évi C.tv. bevezető szakasz 19

19 Magyar Nemzeti Könyvvizsgálati Standardok A Magyar Nemzeti Könyvvizsgálati Standardok az IFAC 15 által kiadott, magyar nyelvre lefordított, az MKVK 16 és KKB 17 által jóváhagyott és a Kamara honlapján közzétett Nemzetközi Könyvvizsgálati és Minőségellenőrzési Standardok először 2001-ben kerültek kidolgozásra. Az ISA 18 Clarity projekt keretében történt változások beillesztésével a jelenleg hatályban lévő standardokat január 1-től vezették be. A magyar Nemzeti Könyvvizsgálati Standardok alkalmazásában könyvvizsgálat alatt a évi LXXV. törvény (Kkt.) 3 (1) bekezdése szerinti jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálói tevékenységet kell érteni. A standardok számozása ISA ig történik és magukban foglalják az összes lényeges nemzetközi könyvvizsgálati standardokban is szereplő könyvvizsgálati kérdést A könyvvizsgálat szabályozása nemzetközi szinten A különböző számviteli rendszerek hátterében eltérő történelmi fejlődések és eltérő szabályozási filozófiák állnak. A kontinentális és az angolszász modell képviselői évek óta nagy erőfeszítéseket tesznek ezek összehangolására. Az IAS 19 és a US-GAAP 20 közeledésével egy új, egységes számviteli rendszer jöhetne létre, mely által világosabb és nemzetközileg összehasonlíthatóbb lenne a vállalatok beszámolója. A multinacionális vállalatok terjedésével egyre nagyobb igény mutatkozik egy egységes, határokon átívelő szabályrendszer létrehozására, hiszen konszolidált beszámolóik összehasonlíthatósága érdekében elengedhetetlen, hogy ugyanazon elveket alkalmazzák a különböző országbeli leányvállalatok beszámolóinak elkészítésekor. A közeledés elkezdődött és az egyik legjelentősebb lépése az EU 1606/2002 EK rendelete, melyben az EU elfogadta és bevezette a nemzetközi számviteli standardokat, mely alapján kötelező minden 2005 óta az EU-ban működő tőzsdén jegyzett vállalatoknak az IAS/IFRS 21 standardokat alkalmazniuk konszolidált beszámolójuk készítése során. A számviteli rendszerek közeledése 15 International Federation of Accountants 16 Magyar Könyvvizsgálói Kamara 17 Könyvvizsgálói Közfelügyeleti Bizottság 18 International Standards on Auditing 19 International Accounting Standards 20 United States Generally Accepted Accounting Principles 21 International Financial Reporting Standards 20

20 nyilvánvalóan hatással van a könyvvizsgálatra is, hiszen az összehasonlíthatóbb beszámolók nem csak a gazdálkodók tevékenységét könnyítik meg, hanem a könyvvizsgálókét is International Standards on Auditing - Nemzetközi Könyvvizsgálati standardok A könyvvizsgálat hatóköre azokra a vizsgálati eljárásokra utal, amelyeket a könyvvizsgálónak el kell végeznie ahhoz, hogy a könyvvizsgálat elérje a célját. A nemzetközi könyvvizsgálati standardok célokat, követelményeket, útmutatókat tartalmaznak annak érdekében, hogy segítsék a könyvvizsgálót a kellő bizonyosság megszerzésében. Hazánkban a Magyar Könyvvizsgálói Kamara megalakulásával a hazai könyvvizsgálat történetének új szakasza kezdődött, amely lehetővé és szükségessé tette az élen járó piacgazdaságok könyvvizsgálati gyakorlatához való gyors felzárkózást. A kamara 1992 óta rendes tagja a Könyvvizsgálók Nemzetközi Szövetségének (IFAC) és több éves levelező tagság után 2002-től az Európai Könyvvizsgálók Szövetségébe is beválasztották teljes jogú tagként től hazánkban is a Nemzetközi Könyvvizsgálati Bizottság szakemberei által kidolgozott és jóváhagyott Nemzetközi Könyvvizsgálati Standardok alapján kialakított hazai sajátosságokat is tartalmazó magyar könyvvizsgálati szabványok használata kötelező. A könyvvizsgálói tevékenység kereteit, szabályait a Magyar Könyvvizsgálói Kamara határozza meg International Accounting Standards Nemzetközi Számviteli Standardok Egy politikailag független, hatósági jogkörrel nem rendelkező szakmai szerveződés, a londoni székhelyű Nemzetközi Számviteli Standard(alkotó) Bizottság (IASB, illetve jogelődje az IASC) hozta létre és gondozza a Nemzetközi Számviteli Standardokat. A kezdeti célkitűzés a világon létező jó értékelési megoldások, eljárások összegyűjtése volt, hogy azokat bárki megismerhesse és alkalmazhassa. A Nemzetközi Számviteli Standardoknak két fajtáját különböztetjük meg. Korábban IAS - nek (International Accounting Standards) majd IFRS - nek (International Financial Reporting Standards) nevezték őket. Az 1973-tól használatos IAS-ek bár számos 21