A hónap témája. Nemzetközi számvitel. Jogesetek. Meritum. Szakkönyvajánló. Havi bürokrata. Példatár

Save this PDF as:
 WORD  PNG  TXT  JPG

Méret: px
Mutatás kezdődik a ... oldaltól:

Download "A hónap témája. Nemzetközi számvitel. Jogesetek. Meritum. Szakkönyvajánló. Havi bürokrata. Példatár"

Átírás

1 SZÁMVITELI ÉS PÉNZÜGYI SZAKLAP AZ LAPOK KIADÓJÁTÓL BEMUTATÓ SZÁM OKTÓBER SZÁMVITELI tanácsadó A hónap témája Épületek bővítése, felújítása, karbantartása Könyvvizsgálatról könyvelőknek Könyvvizsgáló ellenség vagy barát? Nemzetközi számvitel Miért szükséges a számviteli előírások nemzetközi összehangolása? Speciális területek számvitele Közvetített szolgáltatások a pénzügyi szektorban Jogesetek Meritum Szakkönyvajánló Havi bürokrata Példatár

2 tanácsadó Tisztelt Olvasóink! Első ízben vehetik kezükbe a CompLex Kiadó Számviteli tanácsadó című kiadványát, amelynek bemutatkozó számát kifejezetten a számvitellel foglalkozó szakemberek sokszínűségét és érdeklődési körét figyelembe véve állítottunk össze, a szakma iránt elkötelezett alkotógárda részvételével. A lap életre hívásának célja az volt, hogy aktuális, gyakorlati tanácsokat adjunk a könyvelőknek problémáik megoldásához. A kiadványban mindig megjelenik egy nagyobb terjedelmű, adott problémát részletesen körüljáró cikk (ebben a számban az Épületek bővítése, felújítása, karbantartása), valamint olyan rövid, tömör, 4 5 oldalas összefoglalók egyes témákban (pl. olyan speciális területek számvitele, mint egyesületek, pénzintézetek stb.), amelyeket összegyűjthetnek, eltehetnek, akár saját kiskönyvtárat kialakítva maguknak. Számviteli példák kidolgozásával és technikai információkkal is segíteni szeretnénk napi munkájukat. Mivel a Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Szabványok (IFRS) jelentősége egyre nagyobb lesz, egész cikksorozatot tervezünk róla, hogy azokhoz is közelebb hozzuk ezt a témát, akik még nem kerültek vele szorosabb kapcsolatba eddigi munkájuk során. Jogesetek bemutatásával és rendszeres szakkönyvajánló rovattal is igyekszünk még szélesebb körű információt adni olvasóinknak. Az igazán jó szakmai lap természetesen megpróbál interaktív lenni, várjuk észrevételeiket, javaslataikat a címünkre, hogy mindenkinek hasznos információt, megoldást tudjunk nyújtani. Bízunk benne, hogy kiadványunk segítséget biztosít Önöknek mindennapi munkájukhoz! A Szerkesztők

3 tartalom Kiadja a CompLex Kiadó Jogi és Üzleti Tartalomszolgáltató Kft Budapest, Prielle Kornélia u Telefon: (40) , +36 (1) Fax: +36 (1) Internet: Szerkesztőbizottság: Fortvingler Judit Kardos Péter Dr. Kurucz-Váradi Károly dr. Szakács Imre Külső szakértő: Tóth Mihály Várjuk kérdéseiket, ötleteiket, észrevételeiket a címre! Felelős vezető: a CompLex Kiadó Jogi és Üzleti Tartalomszolgáltató Kft. igazgatója Kiadásért felelős: dr. Ződi Zsolt Kiadványok szerkesztéséért felelős: dr. Pálkovács Attila Felelős szerkesztő: Gócza Éva Műszaki osztályvezető: Schuller Krisztina Gyártási menedzser: Kerek Imréné Tördelésért felelős: Vigh Ágnes Nyomdai munkálatok: Kaposvári Nyomda Kft. Felelős vezető: Pogány Zoltán igazgató Jelzőszám: KK-384P A lap Általános Szerződési Feltételei a www. complex.hu honlapon olvashatók. Kiadványaink megtekinthetőek és megvásárolhatóak bemutatótermünkben, szakkönyvesboltunkban a Kiadó címén, a portálon. A hónap témája Épületek bővítése, felújítása, karbantartása I. A vállalkozás ingatlanai A vállalkozás kapcsolata az ingatlanokkal Az épület fizikai (műszaki) élettartama Az épület hasznos élettartama Leírási módok Az értékcsökkenés megváltoztatásának esetei Kapcsolódó adószabályok II. Az épületen végzett munka Az elvégezhető munkák csoportosítása Kapcsolódó adószabályok III. Fogalmak, elméleti háttér Törvényi fogalmak Az épület értékének változása az idő függvényében IV. Számviteli elszámolások Az elvégzett munka tételeinek könyvelése A munka üzembe helyezése, az értékcsökkenés változása Speciális kérdések Kapcsolódó adószabályok Könyvvizsgálatról könyvelőknek Könyvvizsgáló ellenség vagy barát? Nemzetközi számvitel Miért szükséges a számviteli előírások nemzetközi összehangolása? Ajánlás vagy előírás? A nemzetközi standardok felépítése Hogyan valósulhat meg a világszerte egységes számviteli nyelv? Mely szervezetek állnak a nemzetközi és a hazai nem zeti standardok mögött? Hogyan készülnek a nemzetközi és a magyar standardok és értelmezések? Speciális területek számvitele Közvetített szolgáltatások a pénzügyi szektorban Példatár Utólagos bónusz rendezése beszámítással Jogesetek A korábban még használatba nem vett tárgyi eszköz üzembe helyezése érdekében elszámolt beruházások értékével csökkenteni lehet az adózás előtti eredményt (KGD ) Meritum Különleges vagyonmegosztás kiválásnál Szakkönyvajánló A számvitel nagy kézikönyve Havi bürokrata Regisztrált mérlegképes könyvelők adatváltozásának bejelentése

4 A HÓNAP TÉMÁJA Épületek bővítése, felújítása, karbantartása Az épületek állagmegóvásával, esetenkénti felújításával, esetleges bővítésével a vállalkozásoknak saját tulajdonú ingatlanaiknál időről időre szembe kell nézniük. A cikkben szerzőink az ingatlanok egy csoportján, az épületeken végzett ilyen jellegű munkákat műszaki, közgazdasági és főképpen számviteli oldalról mutatják be, külön kitérve az épületek élettartamára, az ebből következően elvégzendő időszakos munkák szükségszerűségére, csoportosítására, számviteli elszámolásukra, adókapcsolatokkal, példákkal, ábrákkal. I. A vállalkozás ingatlanai 1. A vállalkozás kapcsolata az ingatlanokkal A gazdasági élet bármely területén működő vállalko zás kapcsolatban áll valamilyen ingatlannal. Jelenleg Magyarországon elképzelhetetlen és a székhelyre vonatkozó cégjogi előírásokból adódóan jogilag sem lehetséges, hogy egy gazdasági társaság a működése során ne kerüljön kapcsolatba ingatlanokkal. A társaság tevékenységétől függően ez a kapcsolat vonatkozhat csak egy, a vállalkozásnak otthont adó ingatlanra, de számos olyan gazdasági tevékenység van, amelyben az ingatlanok nem csak cégjogi székhelyként, és az ügyintézés központi helyeként, hanem a termelési, szolgáltatási folyamat nélkülözhetetlen részeként, vagy akár a kereskedelem tárgyaként vannak jelen. A számvitelről szóló évi C. törvény (a továbbiakban: számviteli törvény) meghatározása szerint ingatlannak tekintendő a rendeltetésszerűen használatba vett földterület és minden olyan anyagi eszköz, amelyet a földdel tartós kapcsolatban létesítettek. (A törvény felsorolása szerint az ingatlanok közé sorolandó a földterület, a telek, a telkesítés, az épület, az épületrész, az egyéb építmény, az üzemkörön kívüli ingatlan, illetve ezek tulajdoni hányada.) Jelen cikk az ingatlanok rendkívül tág halmazából az épületekre fókuszál. A vállalkozások az épületeket egyrészt székhelyként, irodaként használják. Minden vállalkozás működéséhez szükséges adminisztratív, irodai feladatokat ellátó szervezeti egységet fenntartani, amely elhelyezését, munkakörülményeinek biztosítását, külvilágtól való védelmét egy irodahelység (mérettől függően irodahelységek, vagy akár irodaház) biztosíthatja. A vállalkozások egy részének a tevékenysége is irodai jellegű munkából áll (pl.: könyvelés, szoftverfejlesztés), így az adminisztratív feladatok ellátásán kívül az iroda jelenti a termelő, szolgáltató tevékenyég színhelyét is. Azoknak a vállalkozásoknak a döntő többsége, amelyek tevékenységüket nem irodai körülmények között végzik, kénytelen a termelő, szolgáltató, kereskedő tevékenysége részére is épületet, épületeket biztosítani (pl.: gyárcsarnok, étterem, bolthelység). Ezen épületek, bár sokban külön böznek az irodahelységektől, a cikk fő témáját tekintve az irodákkal azonos megítélés alá esnek. Cikkünk szempontjából ki kell emelni, hogy az épületek felépítésével, illetve kereskedésével foglalkozó vállalkozások speciális módon kezelik a számvitelükben ezeket az ingatlanokat. A továbbiakban az ilyen társaságok ingatlanaival és a rájuk vonatkozó különleges szabályokkal terjedelmi okok miatt nem foglalkozunk. Ezek a cégek az ingatlanokat készletként kezelik, így az alkalmazandó eljárások a készletekre vonatkozó számviteli szabályokra épülnek, a befektetett eszközök között, tárgyi eszközként kimutatott épületekre érvényes következőkben bemutatott szabályok ezekben a különleges helyzetekben nem alkalmazhatóak. A működéshez szükséges épületek biztosítása jogi szempontból több konstrukcióban is történhet. A legkézenfekvőbb, de egyben a legtőkeigényesebb változat az ingatlanok tulajdonjogának megszerzése. A vállalkozások egy jelentős része saját épületében végzi tevékenységét. A másik lehetséges mód az ingatlan bérlése (esetleg lízingelése). Ebben az esetben a vállalkozás bérlőként és nem tulajdonosként van jelen az ingatlanban, ami a cikkünk témáját képező karbantartások, felújítások szempontjából sokkal kiszolgáltatottabb helyzetet jelent, hiszen a bérleti szerződések alapvetően ezt a feladatot a bérbeadó kötelezettségeként szokták meghatározni. Amennyiben egy vállalkozás mégis felújításba kezd a bérleményben, akkor a számviteli törvény a bérelt ingatlanon végzett beruházás, felújítás fogalmának használatával megengedi azt a könyveiben ingatlanként kimutatni, így ebben az esetben a cikkben bemutatott szabályokat a bérelt ingatlanban működő vállalkozások is alkalmazhatják. (Meg kell említeni azt a különleges esetet is, amikor a vállalkozás a tulajdonosa által nem bérleti formában a rendelkezésére bocsátott ingatlanban működik. Ennek a konstrukciónak az alkalmazása során kiemelt figyelmet kell fordítani az ingatlan használatának jogi szabályozására, az ide vonatkozó szerződések, jognyilatkozatok meglétére, valamint az ilyen esetekben gyakran keveredő, az ingatlanhoz kapcsolódó magáncélú személyes, és a vállalkozás érdekében felmerült költségek elkülönítésére. Az ilyen ingatlanokon végzett beruházás, felújítás jellemzően a valóságban nem az ott működő vállalkozás szükségle teit elégíti ki, így annak megjelenítése a társaság könyveiben nem indokolt. Ha mégis vállalkozási célból kell a magánszemély tulajdonát képező ingatlant felújítani, akkor annak polgárjogi alátámasztására, dokumentálására kiemelt figyelmet kell fordítani.) 2. Az épület fizikai (műszaki) élettartama Az épületek jelentős többsége kifejezetten hosszú távú használatra készül. Nem ritka a több emberöltőn, vagy akár több évszázadon keresztül is működőképes állapotban fennmaradt épület, így a műszaki jellemzőket is figye- 2

5 A HÓNAP TÉMÁJA lembe véve sok épületről kijelenthetjük, hogy a belátható jövőn belül használatra, ezen belül a vállalkozási tevékenység folytatására alkalmasak lesznek. Komoly különbség jelentkezik azonban az épületek várható műszaki élettartamában (amely a vállalkozás szemszögéből nézve nem azonos a hasznos élettartammal, lásd a következő pontot) aszerint, hogy az idő előrehaladtával elvégzik-e a szükséges karbantartásokat, illetve végeznek-e rajtuk felújításokat. Az épületek tervezésekor, üzembe helyezésekor kalkulált várható műszaki élettartamot sok más eszközhöz hasonlóan az épületek csak abban az esetben érik el, ha közben állagukat, állapotukat szakszerű műszaki eljárásokkal óvják. Egy magára hagyott, gondozatlan épület jóval az eredetileg tervezett időtartam lejárta előtt válik alkalmatlanná a használatra. Az épületek esetén tehát a várható műszaki élettartam megbecsülésekor a kalkulá ciót végzők természetszerűleg azzal számolnak, hogy az épület tulajdonosa az ingatlan jellegének megfelelően legjobb tudása szerint gondozza, ápolja azt. Az épületek esetén az eredetileg tervezett élettartam meg is nyújtható abban az esetben, ha az előbb leírt állagmegóváson túl az épületet nagyobb időszakonként felújítják. Tekintettel arra, hogy az épületek élettartama kifejezetten hosszú, szinte biztosan állítható, hogy egy épület felépítése után megszületnek és tömegesen elérhetővé válnak olyan technikai, műszaki megoldások, amelyeket az építésekor még nem alkalmaztak, használatuk azonban megnöveli az épület eredetileg tervezett élettartamát. Ha az ingatlan használója, tulajdonosa az épületben fizikailag cserélhető, felújítható részeket bizonyos időszakonként korszerűbbre, újabbra cseréli, azzal növelheti az épület használhatóságát, mind időben, mind minőségében. Az ingatlan használhatóságának növelése termelő, szolgáltató ingatlanok esetén jelenthet termelésnövekedést, kapacitásnövekedést, de okozhat magasabb minőségű szolgáltatást is. Minden vállalkozást érinthet, motiválhat a felújításból, korszerűsítésből származó költségcsökkenés (leggyakrabban a rezsiköltségek csökkennek), vagy akár a kellemesebb munkakörülmények közötti munkavégzés. Ezek mindegyike közvetve, vagy közvetlenül a társaság bevételeiben térül meg, hiszen a megtérülés reménye nélkül nem kerülhetne sor a felújításhoz kapcsolódó befektetésre sem. A felújításra fordított összeg amint az később bemutatásra kerül beépül az épület könyv szerinti értékébe, és később, az összemérés elvének megfelelően a többletbevétel, vagy a kisebb költségek jelentkezésekor értékcsökkenés formájában kerül be az eredményszámításba. Sajnálatos módon az épület átadásakor kalkulált, várható élettartam az évek során nem csak nőhet, hanem csökkenhet is. Ennek egyik esete a karbantartások folyamatos elmaradása, amikor az állagromlás már olyan mértékű károkat okoz az épületben, ami csökkenti az eredetileg tervezett élettartamát és használhatóságát. Műszakilag az állagromlás elérheti azt a pontot, ahonnan a folyamat már visszafordíthatatlan és az addig elmaradt munkálatok bepótlása sem eredményezheti az eredetileg tervezett élettartam visszaállását. Az élettartamot befolyásoló események között meg kell említeni a káreseményeket is, amelyek adott esetben szintén helyreállíthatatlan, vagy csak részben helyreállítható értékcsökkenéseket okoznak, amelyek szintén csökkentik a használhatóságot, illetve a használhatóság idejét. Ide jellemzően természeti csapások (pl.: tűz, villám, árvíz, földrengés), illetve nagyobb balesetek (pl.: beázások, robbanások), valamint a szándékos vagy gondatlan károkozás esetei (pl.: rongálás, figyelmetlenség, terrorcselekmények) sorolhatóak. 3. Az épület hasznos élettartama Az ingatlan fizikai, műszaki élettartamának meghatá rozása után szükséges tárgyalni az eszköz hasznos élettartamát. Minderre azért van szükség, mert a hasznos élettartam szoros összefüggést mutat az ez idő alatt végrehajtandó karbantartásokkal, illetve hossza meghatározza a felújítás szükségességét, illetve gyakoriságát. Az eszköz hasznos élettartama nem feltétlenül azonos annak fizikai, műszaki, eszmei élettartamával. Nagyon fontos különbséget tenni e kettő között. Míg a fizikai élettartam eleve meghatározott (amelynek meghatározásakor a korábbiakban leírtak szerint feltételezendő az ingatlan rendszeres karbantartása), amelyet felújítással lehet (általában) megnövelni, addig a hasznos élettartamot a vállalkozás saját számításai, üzleti tervei alapján természetesen az eszköz fizikai, műszaki, eszmei avulását is figyelembe véve, a várható hasznosítás, használat függvényében határozza meg. Úgy is mondhatjuk, hogy míg a fizikai élettartam (bizonyos kivételekkel) eleve adott, addig a vállalkozás a hasznos élettartamot a fizikai élettartamon belül a vállalkozás érdekében történő felhasználás, a tevékenységre jellemző körülmények függvényében szabadon állapítja meg. Például egy újonnan épített, modern irodaház (körülbelül százéves fizikai elhasználódással) hasznos élettartama a vállalkozásnál húsz év, ugyanis a vállalat növekedése, üzleti tervei alapján az irodaház várhatóan húsz év múlva eladásra kerül. A számviteli törvény előírásai [3. (4) bekezdésének 5. pontja] szerint a hasznos élettartamot kétféleképpen lehet meghatározni: termelő eszközök (például gyártócsarnok) esetében a hasznos élettartam az a megtermelhető darabszám, elvégezhető teljesítmény vagy egyéb egységszám figyelembevételével meghatározott időszak, amely időszak alatt a gazdálkodó az előbbieket várhatóan elő tudja állítani az amortizálható eszköz felhasználásával, adminisztratív (nem termelő) eszközök (például irodaház) esetében a hasznos élettartam az az időszak, amely alatt az amortizálható eszközt a gazdálkodó a várható fizikai elhasználódás (a tevékenységre jellemző körülmények, az eszköz fizikai jellemzői), eszmei avulás (technológiai változások, termékek iránti kereslet), az eszköz használatával kapcsolatos jogi és egyéb korlátozó tényezők figyelembevételével várhatóan használni fogja. 3

6 A HÓNAP TÉMÁJA Meg kell jegyezni, hogy az ingatlanok esetében a termelőeszközként meghatározott ingatlanra a benne elvégzett bevételtermelő tevékenység következtében fellépő kopás, elhasználódás mellett ugyanilyen súllyal kell figyelembe venni az adminisztratív eszközökre jellemző eszmei avulást és egyéb korlátozó tényezőket is. A hasznos élettartam megállapításánál a vállalkozásnak az ésszerűen megszerezhető összes információt mérlegelve kell döntést hoznia. Ehhez saját üzleti tervei, szándékai mellett tekintettel ezen eszközök hosszú élettartamára a használatba vett ingatlanra érvényes műszaki szabványokat, piaci információkat, településfejlesztési terveket, fejlődési irányokat is figyelembe kell és érdemes vennie. A maradványérték A hasznos élettartam meghatározása nem választható szét a maradványérték kalkulálásától. Amikor a vállalkozás megállapít egy időszakot, amelyet hasznos élettartamnak tekint, a szóban forgó eszközre meg kell állapítani az ezen időszak végén várható, hasznosítható, realizálható értéket (a maradványértéket). A maradványértéket a számviteli törvény előírása [3. (4) bekezdésének 6. pontja] szerint a rendeltetésszerű használatbavétel, az üzembe helyezés időpontjában kell a rendelkezésre álló információk alapján, a hasznos élettartam függvényében meghatározni. Persze az ingatlanok maradványértékének meghatározása közel sem ilyen egyszerű. Nehézséget jelent ezen eszközök hosszú fizikai, és ebből következően várhatóan hosszú hasznos élettartama, hiszen a maradványérték (akárcsak a hasznos élettartam) egy számviteli becslés, és a becslés annál pontatlanabb, minél hosszabb a figyelembe veendő időszak. A vállalkozások a számviteli szakemberektől várják, hogy a maradványértéket meghatározzák, holott ez nem az ő feladatuk. Nagy értékű eszközöknél a feladat akár külön szakértőt is igényelhet, így előfordulhat, hogy a maradványérték meghatározásához ingatlanpiaci szakértőre (értékbecslőre) van szükség. Egyes különlegesen nagy értékű, egyedi, illetve bármilyen más szempontból különleges ingatlan maradványértékének megállapításához elengedhetetlen külső szakértő igénybevétele. Természetesen a gazdasági életben gyakrabban előforduló, a piacon forgó eszközök maradványértékét szakértői vélemény nélkül is meg lehet állapítani. A gyakorlatban jól alkalmazható megoldás, ha maradványérték becslésénél nem a jövőben várható értéket próbáljuk meghatározni, hanem a szóban forgó eszközhöz keresünk egy nagyon hasonló jellemzőkkel rendelkező, de az általunk tervezett hasznos élettartamot már elért eszközt, és azt állapítjuk meg, hogy ennek az eszköznek a jelenlegi piaci értéke milyen arányban áll a beszerzéskori értékével (azaz az eszköz új értékének mekkora hányadát veszítette el a hasznos élettartam alatt). A megkapott arányszámot alapul véve már jobb becslést tudunk adni a saját eszközünk maradványértékére. A becsléshez szükséges adatokat többek között az internet nyilvános adatbázisaiból (ingatlanok esetében például a különböző ingatlanforgalmazók adatbázisaiból) nyerhetjük. A maradványérték két szélső értéke az elhanyagolható mértékű, illetve a bekerülési értéket elérő vagy azt meghaladó várható maradványérték. Előbbiről a számviteli törvény 3. (4) bekezdésének 6. pontja rendelkezik, eszerint nulla lehet a maradványérték, ha annak értéke valószínűsíthetően nem jelentős. A nem jelentős kategóriát ezért a vállalkozás számviteli politikájában meg kell határozni, célszerűen az eszköz bekerülési értékének arányában. A bekerülési értéket meghaladó maradványértékre a számviteli törvény 52. -ának (6) bekezdésében találunk közvetett utalást, miszerint nem szabad terv szerinti értékcsökkenést elszámolni az olyan eszköznél, amely értékéből a használat során sem veszít, vagy amelynek értéke különleges helyzetéből, egyedi mivoltából adódóan évről évre nő. Ez utóbbi eshetőség ingatlanoknál egyre gyakrabban fennáll, hiszen a számviteli nyilvántartás nem veszi figyelembe az inflációs hatásokat, tehát könnyen előfordulhat, hogy az ingatlan bekerülési értékénél magasabb a várható maradványérték (amely lehet, hogy reálértékben mégis kisebb a bekerülési értéknél). A maradványérték megállapításának ezen eseténél a hasznos élettartam mellett tehát az avulás mértékét, és az infláció várható alakulását is figyelembe kell venni. A maradványérték megközelítőleg pontos meghatározása a beszámolóban kimutatott vagyon, illetve az egyes évek eredményének valós megállapításához elengedhetetlen. Ha a becslés nem pontos, a vagyon és az eredmény torz képet fog mutatni egészen addig, amíg az ingatlan az állományból ki nem kerül. A hasznos élettartam megváltoz(tat)ása A hasznos élettartam minden igyekezetünk ellenére egy számviteli becslés, amely az összes releváns, rendelkezésre álló információ mellett sem lehet a figyelembe vett, általában hosszú időszakok miatt pontos, ezért nagyon lényeges, hogy a számviteli előírások lehetővé teszik, illetve figyelembe veszik a hasznos élettartam alatt bekövetkező változások miatti módosításokat. A hasznos élettartam tehát megváltoztatható, erre a számviteli törvény 53. -ának (4) bekezdése adja meg a lehetőséget azzal, hogy amennyiben a terv szerinti értékcsökkenés megtervezésekor figyelembe vett körülményekben (és ezen belül nevesítetten az adott eszköz használatának időtartamában) lényeges változás következik be, akkor a terv szerinti értékcsökkenés megváltoztatható, a változás eredményre gyakorolt számszerűsített hatásának a kiegészítő mellékletben történő bemutatása mellett. A hasznos élettartam lényeges változását egyrészt a piaci körülmények változása okozhatja (például a már említett húsz év hasznos élettartamú irodaházat a vállalkozás az üzleti környezet romlása miatt a tervekkel ellentétben nem értékesíti, hanem tovább használja, mivel a tervezett bővülés, növekedés nem következett be), másrészt egy elvégzett értéknövelő felújítás. 4

7 A HÓNAP TÉMÁJA A hasznos élettartam megváltoztatásával párhuzamosan a maradványértéket is meg lehet (illetve bizonyos esetekben értelemszerűen meg is kell) változtatni, a terv szerinti értékcsökkenés összegében, arányában pedig bizonyosan változni fog. Erről bővebben a számviteli elszámolásoknál olvashat. 4. Leírási módok A vállalkozás tárgyi eszközei értékének csökkenését költségként indokolt megjelentetni a vállalkozás könyveiben. Ezt a célt hivatott szolgálni a terv szerinti értékcsökkenés elszámolása. Az adott eszköz aktiválásakor a hasznos élettartamot és a maradványértéket meg kell becsülni. A bekerülési érték és a maradványérték közötti különbséget kell a hasznos élettartam alatt terv szerinti értékcsökkenésként elszámolni. Az egyes évekre eső összeg megállapításának, vagyis a szétosztásnak több módja is van, itt a három legfontosabb leírási módot mutatjuk be: a lineáris értékcsökkenési leírást, a degresszív értékcsökkenési leírást és a teljesítményarányos értékcsökkenési leírást. Lineáris értékcsökkenési leírás A leggyakrabban alkalmazott, legegyszerűbb matematikai módszer, amelynek az a lényege, hogy az értékcsökkenés teljes összegét arányosan szétosztják az eszköz várható élettartamát jelentő évekre. Ebben az esetben az adott eszköz bekerülési értéke (csökkentve a maradványértékkel) időben egyenletesen elosztva válik az elszámolásokban költséggé. Degresszív értékcsökkenési leírás Ha az eszköz elhasználódása, értékének csökkenése az első időszakban jelentősebb, mint később, akkor a teljes értékcsökkenés szétosztásának is indokolt ezt a tendenciát követni. A kezdetben az időarányosnál nagyobb, a későbbiekben kisebb leírási módszert nevezik degresszív értékcsökkenési leírásnak. Míg a lineáris leírásnál a számítás módja egyféle lehet (egyszerű időarányosítás), addig a degresszív értékcsökkenés meghatározásának többféle matematikai módja lehet. A módszerekben közös, hogy mindegyik az értékcsökkenés teljes összegét tekintve a nagyobb részt az időszak elejére számolja el (az itt felsoroltakon kívül más, a degresszivitásnak megfelelő módszer is elfogadható). A nettó érték alapján számított leírás lényege, hogy a meghatározott leírási kulcsot mindig a nettó értékre kell alkalmazni, azaz mindig a korábbi értékcsökkentésekkel csökkentett értékből kell a leírási kulcsnak megfelelő százalékot levonni. Mivel a nettó érték folyamatosan csökken, ennek megfelelően a leírandó értékcsökkenés is egyre kisebb összegű lesz. Fontos kiemelni, hogy ezzel a módszerrel a teljes összeg soha nem számolható el, hiszen a matematikai eljárás biztosítja, hogy a nettó érték csak közelít a nullához, de soha nem éri el azt. Ezért a teljes bekerülési érték leírására ez a módszer nem használható, mindig meg kell állapítani azt a maradványértéket, amely elérésekor a terv szerinti értékcsökkenés elszámolása véget ér. Az évek száma módszer egy könnyen számítható degresszív terv szerinti értékcsökkenési módszert takar. Az eljárás lényege, hogy a hasznos élettartam éveinek számát össze kell adni, majd az így megkapott értékkel kell a leírandó teljes értékcsökkenést elosztani. Ez lesz az a hányados, amelynek különböző többszörösei adják az egyes évekre elszámolandó terv szerinti értékcsökkenés összegét. (Egy konkrét, 4 éves leírásban az évek száma 4, az évek számának összege =10, a számított hányados 1/10, az egyes évek terv szerinti értékcsökkenési hányadosai, időrendben: 4/10, 3/10, 2/10, 1/10.) Teljesítményarányos értékcsökkenési leírás Létezik a használati időtől független terv szerinti értékcsökkenés-számítási mód. Ha az eszköz elhasználódása kevésbé függ az időtől, viszont jól bizonyítható és mérhető módon kapcsolatban áll a használat intenzitásával, akkor a teljesítményarányos értékcsökkenési leírás használata indokolt. Teljesítményarányos leírás alkalmazása esetén a vállalkozás a hasznos élettartamot nem időben, hanem az adott eszköz használatához köthető kapacitásban határozza meg. Az éves terv szerinti értékcsökkenés számítása sem időarányos, vagy időhöz köthető módszerrel történik, hanem az adott évi megfelelő kapacitáselhasználás rögzítésével. Az éves felhasználás és a teljes élettartamra tervezett kapacitás arányának segítségével számítható, hogy az adott eszköz teljes bekerülési értékének mekkora hányadát kell a kérdéses évben terv szerinti értékcsökkenésként elszámolni. Az értékcsökkenés mértékének megállapítása a vállalkozás feladata és döntése. Ez azt jelenti, hogy a fenti módszereken túl az eszköz sajátosságainak jobban megfelelő, egyedi értékcsökkenési leírási ütemet is meghatározhat a vállalkozás. 5. Az értékcsökkenés megváltoztatásának esetei Az amortizáció elszámolása az előzőekben meghatározott terv szerinti értékcsökkenési leírási módok szerint, az ingatlan hasznos élettartama alatt történik. Jól megbecsült hasznos élettartam és maradványérték, valamint helyesen kiválasztott leírási mód (és megközelítőleg állandó piaci körülmények) mellett a terv szerinti értékcsökkenés megváltoztatására általában nem kerül sor. Számos oka lehet azonban annak, hogy a leírási ütemet meg kell változtatni, vagy a leírást le kell állítani, ezek közül néhány: az ingatlant nem használják. Ez jelentheti azt is, hogy nem akarják, illetve nem tudják azt rendeltetésszerűen használni (például tartósan nem sikerül kiadni a bérbeadásra használt ingatlant). A számviteli törvény 52. -ának (7) bekezdése szerint a terv szerinti értékcsökkenést az ilyen eszközök után addig kell elszámolni, amíg azokat rendeltetésüknek megfelelően használják. Ebből követke- 5

8 A HÓNAP TÉMÁJA zően a nem, vagy nem rendeltetésszerűen használt ingatlanok terv szerinti értékcsökkenési leírását fel kell függeszteni; az üzembe helyezéskor meghatározott céltól eltérő célra, illetve más módon használják az ingatlant. Ezzel párhuzamosan a leírási módot is indokolt megváltoztatni (például lineáris leírásról teljesítményarányos szükséges váltani); valamilyen káresemény, vagy egyéb, nem várt esemény miatt az ingatlanra jelentős terven felüli értékcsökkenést kellett elszámolni, és ez indokolja a terv szerinti értékcsökkenési leírás (valamint a hasznos élettartam és a maradványérték) megváltoztatását [a számviteli törvény 53. -ának (4) bekezdése erre lehetőséget ad, a kiegészítő mellékletben történő indokolás, és az eredményre gyakorolt hatás bemutatásával]; az eszköz hasznos élettartama alatt, vagy annak végén történő felújítása; a hasznos élettartamot (és a maradványértéket) elért ingatlant továbbhasználják funkcióváltás és felújítás nélkül. A számviteli törvény szerint [53. (6) bek.] nem számolható el terv szerinti értékcsökkenés a már teljesen leírt, illetve a tervezett maradványértéket elért ingatlanokra. 6. Kapcsolódó adószabályok Az épületek hasznos élettartamával, maradványértékével, értékcsökkenésével kapcsolatos adózási rendelkezések a társasági adóról és az osztalékadóról szóló évi LXXXI. törvényben (a továbbiakban tao-törvény) találhatóak. Az adóalap számításánál épületek esetében a taotörvény nem fogadja el a számviteli törvény alapján, fentebb ismertetett amortizációs összegeket, ezért a számviteli törvény szerint az épületekre kiszámított és elszámolt terv szerinti értékcsökkenési leírással a társasági adó alapját növelni [8. (1) bekezdésének b) pontja], míg a taotörvény 2. számú mellékletében az épületekre megállapított fix kulccsal (2, 3, illetve 6 százalék az épület szerkezeti elemeinek műszaki élettartamától függően) számított összeggel a társasági adó alapját csökkenteni kell [7. (1) bekezdésének d) pontja]. Mivel a tao-törvény a maradványértékkel nem számol (amely pedig épületeknél jellemzően megjelenik), ezért a számviteli törvény és a taotörvény szerinti értékcsökkenési leírás összege szükségképpen el fog térni. Ez az eltérés csak akkor fog kiegyenlítődni, amikor az épületet az állományból bármely jogcímen kivezetik. Speciális adózási szabály vonatkozik azokra az eszközökre, amelyekre a számviteli törvény szabályai szerint nem lehet terv szerinti értékcsökkenést elszámolni, vagy a vállalkozás (mivel a maradványérték magasabb, mint a bekerülési érték) nem számol el terv szerinti értékcsökkenést. A tao-törvény 1. számú mellékletének 4. pontja szerint ezekre az eszközökre nem lehet a társasági adóalapnál sem csökkentő tételt elszámolni, azonban az épületekre (és építményekre) kivételes szabályként igen. II. Az épületen végzett munka 1. Az elvégezhető munkák csoportosítása Az épületeken elvégzendő munkálatokra több okból is sor kerülhet. A leggyakrabban elvégzett munkák az állagmegóvás különböző feladatai. Erre azért van szükség, mert a tartós használat eredményeképpen az épületekben természetükből adódóan állagromlás következik be. Ennek mértéke függ a használat módjától és időtartamától, erre a felületek koszolódásától a burkolatok sérülésein, kopásán át a gépészeti berendezések meghibásodásáig sok példa hozható. Közös bennük, hogy bekövetkezésük az épület hosszú élettartama alatt elkerülhetetlen, gondos karbantartással hatásuk tökéletesen kiküszöbölhető, valamint, hogy az épület tervezésekor, üzembe helyezésekor, élettartamának megállapításakor ezen munkálatok elvégzésével a szakemberek előzetesen kalkuláltak. Az ilyen munkák elvégzésének fő indoka ebből adódóan tehát az eredetileg is tervezett élettartam biztosítása, a veszélytelen használat garantálása. Újabb technológiák megjelenése, elérhetősége, valamint a régi megoldások elavulása is vezethet oda, hogy egy épület használói az épületen építőipari munkák elvégzésébe fogjanak. A korszerűsítés, a jobb műszaki megoldások iránti kereslet is gyakori oka egy épület megváltoztatásának. De itt kell megemlíteni a munkavédelem, illetve egyéb szabványok, jogszabályi előírások szigorodása miatt kényszerűen szükségessé váló fejlesztéseket is, melyek eredményeképpen biztonságosabb épület jön létre. A helyszűke, a kapacitás növelésének igénye lehet az oka az olyan beruházásoknak, amelyek a jelenleg is használt épület termelékenységét, hatékonyságát nem a régi megoldások korszerűbbre cserélésével, hanem újabb épületrészek, emeletek, szárnyak építésével növelik. Műszaki szempontból érdemes külön kezelni az épület szerkezeti elemeinek megbontásával járó, komolyabb tervezői és kivitelezői munkát igénylő beavatkozásokat, a napi munkamenet jelentősebb zavarása nélkül elvégezhető kisebb munkálatoktól. Előbbieknél általában jelentős többletterheket jelentenek a tervezési, engedélyezési, építésvezetői költségek, míg utóbbinál a munkát végző szakemberek és a felhasznált anyag miatti ráfordítások jelentik gyakorlatilag a költségek szinte teljes körét. A későbbi számviteli besorolás szempontjából fontos elkülöníteni egymástól a vállalkozás saját erejéből, saját erőforrásaival megvalósított ( saját rezsis ) mun kálatokat, a megbízási, vállalkozói szerződés keretében, külső vállalkozó által végzett munkáktól. Az előbbiek elszámolásához elengedhetetlen a közvetlen önköltség sziszte matikus gyűjtése, a felosztható közvetett költségek rendszerének kialakítása, míg utóbbinál a munkálatok érté ke könnyen számítható a bejövő számlák összesítésével. 6

9 A HÓNAP TÉMÁJA 2. Kapcsolódó adószabályok A munkák csoportosítása kapcsán az adózás területével összefüggésben szükséges pár szót ejteni a január 1-jétől hatályos áfa-törvény által bevezetett fordított adózásról. A fordított adózás intézménye kifejezetten az építőipar és a hozzá kapcsolódó vállalkozók szolgáltatásaira koncentrál. Az ide vonatkozó szabályokat az általános forgalmi adóról szóló évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: áfa-törvény) 142. (1) bekezdésének b) pontja tartalmazza. Eszerint az adót a termék beszerzője, a szolgáltatás igénybevevője fizeti: a szolgáltatás nyújtásának minősülő olyan építési-szerelési és egyéb szerelési munka esetében, amely ingatlan létrehozatalára, bővítésére, átalakítására vagy egyéb megváltoztatására ideértve az ingatlan bontással történő megszüntetését is irányul, feltéve, hogy az ingatlan létrehozatala, bővítése, átalakítása vagy egyéb megváltoztatása építési hatósági engedély-köteles, amelyről a szolgáltatás igénybevevője előzetesen és írásban köteles nyilatkozni a szolgáltatás nyújtójának. A jogszabály már a hatálybalépése óta is változott, a jelenleg május 1-jétől hatályos szabály szerint csak azok a munkálatok tartoznak a fordított adózás alá, melyek az ingatlanhoz kapcsolódó építési-szerelési és egyéb szerelési szolgáltatások és az ingatlan létrehozására, bővítésére, átalakítására, vagy egyéb megváltoztatására irányulnak és legfontosabb kritériumként építési hatósági engedélykötelesek. Ilyen szolgáltatások vásárlásakor tehát a kapott számla csak a szolgáltatás nettó értékét tartalmazza, az áfát az igénybe vevő vállalkozásnak kell rá felszámítania, és ennek megfelelően szerepeltetnie az áfa-bevallásban. III. Fogalmak, elméleti háttér 1. Törvényi fogalmak Az eddig tárgyalt, az épületek állagának megőrzésére, megújítására, a tervezett használati idő biztosítására, meghosszabbítására, az épület korszerűsítésére, bővítésére irányuló munkálatokat a számviteli kezelésük kiindulópontjaként három kategóriába kell osztani. Ez a három kategória a beruházás, a felújítás és a karbantartás. A három kategóriába tartozó munkálatok számviteli elszámolása, az elszámolás elméleti háttere alapvetően különböző. Elengedhetetlen tehát az egyes munkák pontos besorolása. A számviteli törvény a fogalmak között, a 3. (4) bekezdésének pontjaként tartalmazza a három kategória leírását. A törvény szerint beruházásnak alapvetően a tárgyi eszköz beszerzése, létesítése, saját vállalkozásban történő előállítása minősül. A témánk szempontjából kiemelt figyelmet kell fordítani a szakma által pótlólagos beruházásnak hívott folyamatnak, amely az elnevezés használata nélkül szerepel a törvényi definícióban is. Beruházásnak minősül a meglévő tárgyi eszköz bővítését, rendeltetésének megváltoztatását, átalakítását, élettartamának, teljesítőképességének közvetlen növelését eredményező tevékenység is. A gyakran használt pótlólagos jelző azt hivatott kifejezni, hogy az ilyen beruházás nem a vállalkozás számára teljességében új eszközök beszerzését, létesítését jelenti, hanem meglévő eszközök bővítését, fejlesztését. Ezen munkálatok befejezésekor a beruházás üzembe helyezésével nem jelenik meg új tárgyi eszköz a vállalkozás könyveiben, hanem az addig a beruházási számlán összegyűlt összeggel a már meglévő eszköz értékét kell megnövelni. Néhány példa az épületekkel kapcsolatos ( pótlólagos ) beruházásokra: új épületrész, épületszárny hozzáépítése; újabb emeletek építése a már meglévő épületre; tetőtér beépítése; további tulajdoni hányadok megvásárlása a már birtokolt részhez; meglévő épületbe felvonó építése; meglévő épületben újabb vizes blokkok, mosdók, WC-k kialakítása; egy légterű iroda átépítése, új falak beépítésével több irodahelység kialakítása; számítógépes hálózat kiépítése fali vezetékekben; légkondicionáló rendszer kiépítése fali vezetékekben; beépített mozgásérzékelős riasztórendszer, világítási rendszer kiépítése; az épület fűtés- és/vagy melegvízrendszerének kibővítése napkollektorok felszerelésével. A beruházás, és ezen belül is a pótlólagos beruházás beazonosítása, a fenti szabályokat szem előtt tartva általában nem jelent komolyabb nehézséget. Annál nehezebb viszont az egyes munkálatokat helyesen besorolni a másik két fogalom (felújítás, karbantartás) valamelyikébe. Ennek oka, hogy a két fogalom közötti határ sok esetben bizonytalan, a munkák műszaki megítélése csak külön számvi teli szakértelemmel párosulva segíthet a beazonosításban, önállóan a műszaki szempontok használata akár tévedéshez is vezethet. A felújítás és a karbantartás kezelése mind a számvitelben, mind az adójogban jelentősen eltér, így a helytelen besorolás a vagyoni helyzet téves bemutatásán túl adókockázattal is járhat. A számviteli törvényben megfogalmazott definíció szerint a felújítás az elhasználódott tárgyi eszköz eredeti állaga helyreállítását szolgáló, időszakonként visszatérő olyan tevékenység, amely mindenképpen azzal jár, hogy az adott eszköz élettartama megnövekszik, eredeti műszaki állapota, teljesítőképessége megközelítően vagy teljesen visszaáll. Ez a folyamat tehát megváltoztatja mint azt később be is mutatjuk a tárgyi eszköz tervezett élettartamát, értékét. Ez fontos különbség a karbantartással szemben. A törvény természetesnek veszi, hogy a felújítás pótlólagos ráfordításából a jövőben gazdasági előnyök származnak, hiszen ebben az esetben olyan többletráfordításról beszélünk, amely nem szükségszerűen kötődik az 7

10 A HÓNAP TÉMÁJA adott épület jelenlegi használatához. Ezt a ráfordítást az épület használatbavételekor nem kellett tervezni, így az erre fordított összeg közgazdasági értelemben inkább egy újabb beszerzésre hasonlít, szemben a karbantartás költségeivel, amelyekkel az épület üzembe helyezésének időpontjában már, mint a jövőben biztosan felmerülő tételekkel lehetett kalkulálni. Felújításnak minősül a korszerűsítés is, melynek során a korszerűbb technika alkalmazásával a tárgyi eszköz egyes részeinek az eredetitől eltérő megoldásával vagy kicserélésével a tárgyi eszköz üzembiztonságát, teljesítőképességét, használhatóságát vagy gazdaságosságát növeli a vállalkozás. A tárgyi eszközt akkor kell felújítani, amikor a folyamatosan, rendszeresen elvégzett karbantartás mellett a tárgyi eszköz oly mértékben elhasználódott (szerkezeti elemei elöregedtek), amely elhasználódottság már a rendeltetésszerű használatot veszélyezteti. A legtöbb besorolási problémát a törvénynek az az előírása okozza, miszerint nem minősül felújításnak az elmaradt és felhalmozódó karbantartás egy időben való elvégzése, függetlenül a költségek nagyságától. Ez a szabály elméleti oldalról nagyon is helytálló és alátámasztható, a gyakorlatban azonban sok esetben nehéz megkülönböztetni azt a munkát, ami valóban felújítás, attól, ami hasonlóan nagyléptékű, nagyköltségvetésű, de az elvégzésére csak a hosszú időn át elmaradó karbantartás miatt kerül sor. Példák az épületekkel kapcsolatos felújításra: régi ajtók teljes körű cseréje modernebb biztonsági ajtókra; fűtéskorszerűsítés; régi, azbeszt tartalmú tetőszigetelés cseréje; teljes födémcsere, tetőszerkezet cseréje; ólomvízcsövek cseréje korszerűbbre; elektromos hálózat cseréje nagyobb kapacitásúra. A harmadik meghatározandó fogalom a karbantartás. A karbantartás a használatban lévő tárgyi eszköz folyamatos, zavartalan, biztonságos üzemeltetését szolgáló javítási, karbantartási tevékenység. Ide kell érteni a tervszerű megelőző karbantartást, a hosszabb időszakonként, de rendszeresen visszatérő nagyjavítást, és mindazon javítási, karbantartási tevékenységet, amelyet a rendeltetésszerű használat érdekében el kell végezni, amely a folyamatos elhasználódás rendszeres helyreállítását eredményezi. A fogalom meghatározásának a besorolás szempontjából legfontosabb része az, amely a folyamatos elhasználódást jelöli meg okként a karbantartási munkálatoknál. Ebből kiindulva az épületekre vonatkozóan azt mondhatjuk, hogy azok a munkálatok, amelyeket a köznyelv egy épület felújításának, tatarozásának nevez, számviteli szempontból jellemzően olyan állagmegóvási feladatok, amelyek akár megelőzésként, akár utólag, hosszabb időszakonként visszatérően a folyamatos elhasználódásból, elöregedésből adódó hibák kijavítását eredményezi. Fontos kiemelni, hogy a karbantartás nem hosszabbítja meg a várható élettartamot, hanem a karbantartás eredményeképpen válik lehetségessé, hogy egy épület valóban elérje a várható élettartamát. Ezen tevékenységek elvégzésével már előzetesen számoltak, amikor az épület várható élettartamát megállapították. (Természetesen a köznyelv által felújításnak, tatarozásnak nevezett munkák is tartalmaznak olyan korszerűsítéseket, amelyeket műszakilag indokolt egy nagyobb munka részeként megtenni. Ezeket a tételeket ki kell szűrni az állagmegóvási, állagjavítási munkák közül, és külön, felújításként kell kezelni.) Az épületek gondozása során előfordul, hogy egyes elöregedett elemeket (pl.: nyílászárók, radiátorok) nem javítanak meg, hanem újak vásárlásával biztosítják az épület használhatóságát. Az ilyen, újonnan beszerzett és beszereltetett épületelemek besorolásánál a fő kérdés az, hogy az új eszköz egyenértékű-e a kicserélendő eszközzel (természetesen az elhasználódottságot nem tekintve, a két eszköz újkori állapotát összehasonlítva). Ha az újonnan beszerelt eszköz lényegében megegyezik a régivel, és a különbség csak annyiból áll, hogy az újat még nem használták, míg a régit lényegében elhasználták, akkor az így felmerült költségek karbantartásnak minősülnek. Ebben az esetben valójában a csere a sokadik állagmegóvást (pl.: festést) helyettesíti, annak eredményeképpen a régivel egyenértékű, de újabb állapotú elem kerül az épületbe, így a csere is tekinthető az állagmegóvás részének. Ha az újonnan beszerzett és beszerelt elemek minőségben, műszaki megoldásban a kor követelményeinek megfelelve különböznek a régiektől, akkor valójában korszerűsítésről beszélhetünk (pl.: régi, rossz szigetelésű dupla ablakok cseréje, modern hőszigetelő műanyag ablakra), és mint ilyet, a számvitelben felújításként kell kezelni. Példák az épületekkel kapcsolatos karbantartásra: elhasználódott, eltört vízcsövek cseréje (műszakilag azonosra); festés, mázolás; homlokzat felújítás, az eredeti állapot helyreállítása; kazán, felvonó javíttatása; viharkárok kijavítása a tetőszerkezetben; burkolati elemek pótlása, vagy teljes újraburkolás (műszakilag az eredetivel egyezőre); tartozékok folyamatos cseréje (pl.: villanykörte, biztosítékok). 2. Az épület értékének változása az idő függvényében A felújítás és a karbantartás fogalmának szétválasztása során fő segítségként érdemes az épület teljes élettartamát és annak viszonyát a kérdéses munkához áttekinteni. Fő szabályként leszögezhetjük, hogy egy épület értéke a teljes műszaki élettartama alatt folyamatosan csökken, míg végül lebontásra ítélt, használhatatlan épületté válik, melynek értéke gyakorlatilag nulla. 8

11 A HÓNAP TÉMÁJA (Meg kell említeni két esetet, amikor az épület értéke nem csökken az idő előrehaladtával. Az egyik ilyen csoport a műemléképületek különleges csoportja, melyről most külön nem esik szó. A másik lehetőség arra, hogy egy épület értéke nem csökken, a piaci viszonyokra vezethető vissza. Az épületek egy része, bizonyos gazdasági helyzetekben jó befektetésnek minősülhet, ami azt je lenti, hogy az értéke a műszaki elöregedésétől függetlenül emelkedik az évek során. Ezt okozhatja egyszerűen csak az, hogy az elavulás mértékénél magasabb a piacon az infláció, de származhat bizonyos földrajzi területek felértékelődéséből is. A következő modellekben ezeket a spe ciális eseteket az egyszerűség kedvéért nem mutatjuk be.) Az épület műszaki élettartamának megállapításakor a tervezők, üzembe helyezők azzal a jogos feltételezéssel éltek, hogy az ingatlan mindenkori használója, tulajdonosa a műszakilag szükséges karbantartási munkálatokat elvégzi. Ezt figyelembe véve állapították meg az épület műszaki élettartamát, ami tehát azt jelenti, hogy az épület ennyi ideig lesz használható, ha a szükséges karbantartásokat folyamatosan elvégzik. Ez alatt az idő alatt pedig az eredeti értéke fokozatosan lecsökken nullára. Az alábbi ábra egy 1995-ben átadott, 100 évre tervezett (műszaki élettartam) épület értékének folyamatos csökkenését mutatja be, feltételezve, hogy a szükséges karbantartásokat a tulajdonos mindig elvégzi. Másrészt a korszerűsítés érinthet olyan műszaki elemeket, amelyek cseréjével az épület műszaki élettartama megnő, ennek megfelelően az ábra a következőképp módosul: Épület értéke A következő ábra azt a példát mutatja be, amikor a tulajdonos nem végzi el az eredetileg tőle elvárható karbantartási munkálatokat. Ennek eredményeképpen az épület értéke nem az eredetileg tervezett ütemben csökken, hanem annál a gyorsabb állagromlásból adódóan gyorsabban. Ebből adódóan az eredetileg tervezett 100 éves élettartam is megrövidül, hiszen a rosszul karbantartott, vagy egyáltalán nem karbantartott épületek hamarabb mennek tönkre, kerülnek bontásra. Épület értéke Épület értéke A korábban leírtakat jól szemlélteti, ha az ábrát módosítjuk azzal az esettel, amikor a tulajdonos a folyamatos karbantartás mellett 2008-ban felújítást is végez, például az épület egyes részeit korszerűsíti. Ezzel valójában megemelkedik az épület értéke. A korszerűsítés technikai jellegéből adódóan egyrészt eredményezheti azt, hogy az épület jobban, kényelemesebben, hatékonyabban használható, de ebben az esetben a korszerűsítés nem érint olyan területet, amely a műszaki élettartamát megnövelné. Ezt mutatja be a következő ábra: Épület értéke Az elmaradt karbantartások és hatásaik beazonosítása azért fontos kérdés, mert ahogyan azt a fogalmak ismertetésénél láthattuk a számviteli törvény külön kiemeli, hogy az elmaradt karbantartások hosszú idő utáni együttes bepótlása a munkálatok esetleges nagy összegétől függetlenül sem minősül felújításnak. Ennek oka pedig éppen az, ami a következő oldalon lévő ábrából szemléletesen kitűnik, miszerint az elmaradt karbantartások egyszeri bepótlása gyakorlatilag csak az eredeti életpályára helyezi vissza az adott épületet, azonban az eredetileg eltervezetthez képest olyan többletértéket, ami egy felújítás legfontosabb jellemzője, nem ad az épülethez. (A példában 2003 körül kezdik hanyagolni a karbantartást, majd az emiatt rossz állapotba került épületet 2025-ben köznyelvi használattal újítják fel. Látható azonban, hogy ez nem felújítás, hanem csak az elmaradt karbantartások pótlása.)

12 A HÓNAP TÉMÁJA IV. Számviteli elszámolások Épület értéke Az utolsó ábra az előző példához kapcsolódva azt az esetet mutatja be, amely a valóságban talán a leggyakrabban fordul elő elmaradt karbantartások után. Sokévnyi elmaradt karbantartás pótlásakor műszakilag és pénzügyileg is az a legracionálisabb döntés, ha a karbantartások pótlása (pl.: fűtés, homlokzat rekonstrukció) mellett, az épület egyes elemeit korszerűbbre is cserélik (pl.: hőszigetelő nyílászárók, modernebb felvonó). Ebben az esetben egyszerre történik karbantartás (az elmaradt karbantartások pótlásával) és felújítás (az egyes elemek korszerűsítésével). A számviteli szakemberek feladata és felelőssége ilyen esetben az egyes tételek beazonosítása, elkülönítése és ezek alapján a megfelelő számviteli kezelése. Épület értéke A fenti ábrák mindegyike az épület műszaki élettartamát, illetve annak változásait mutatja be. Ahogy arról korábban is esett szó, a számviteli értékcsökkenést a hasznos élettartam határozza meg. Az épületeknél általában használatos lineáris (időarányos) terv szerint értékcsökkenési leírás alkalmazásakor, ha a vállalkozás által hasznos élettartamnak ítélt időszak végi maradványérték helyesen került megállapításra, akkor az ingatlan nettó értéke a fenti függvényeknek megfelelően kell alakuljon. A példában úgy tekintettük, hogy a vállalkozás az ingatlant ig kívánja használni (ezt jelzi a függőleges szaggatott vonal). Ez alapján látható, hogy az egyes esetekben miként alakul a hasznos élettartam végén (a függőleges szaggatott vonal metszésében) a maradványérték, illetve, hogy miként és mikor kell megváltoztatni a terv szerinti értékcsökkenést ahhoz, hogy az ingatlan nettó könyv szerinti értéke helyesen az épület valódi elhasználódását kövesse. 1. Az elvégzett munka tételeinek könyvelése A számviteli elszámolásban az elvégzett munkát, munkákat az alábbi csoportok egyikébe kell besorolnunk: beruházás, felújítás, karbantartás. Ha az elkülönítést végre tudtuk hajtani, akkor a számviteli elszámolás már nem okozhat nehézséget. Ha az elvégzett munkát beruházásnak kell tekinteni, akkor a beruházás elszámolása bővítő (pótlólagos) beruházás esetében a beruházás általános szabályai szerint történik. A beruházással összefüggő, közvetlenül felmerülő, számlázott vagy saját vállalkozásban elvégzett tételeit, illetve a közvetett költségek közül valamilyen természetes mutatószám segítségével a beruházásra osztható (arányosítható), felmerült tételeket kell az épület bekerülési értékét növelő tételként (beruházásként) elszámolni. Ha az elvégzett munka során az épület egy részét, vagy akár egészét visszabontják, megbontják, megszüntetik, és azt újraépítik, bővítik, megváltoztatják, akkor az épület könyv szerinti értékének arányos részét a számviteli nyilvántartásból ki kell vezetni (az arányos nettó értéket meg kell szüntetni a bruttó érték és az elszámolt terv szerinti és az esetleges terven felüli értékcsökkenés kivezetésével), az újraépített részeket pedig beruházásként kell elszámolni az előbbiekhez hasonlóan. Fontos kiemelni, hogy visszabontással is járó beruházások esetében a visszabontással járó, felmerült (külső vállalkozás által végzett, számlázott, vagy pedig saját vállalkozásban végzett összegyűjtött) tételeket a beruházás bekerülési értékét növelően kell elszámolni. A beruházás számviteli elszámolása: 1 Az épület beszerzésének, a kapcsolódó szolgáltatásoknak az elszámolása T 161. Befejezetlen beruházások K 455. Beruházási szállítók A beszerzéshez kapcsolódó levonható áfa elszámolása T 466. Előzetesen felszámított áfa K 455. Beruházási szállítók A beszerzéshez kapcsolódó le nem vonható áfa elszámolása T 161. Befejezetlen beruházások K 455. Beruházási szállítók A beszerzéshez utólag adott, számlázott engedmény elszámolása T 455. Beruházási szállítók K 161. Befejezetlen beruházások Az engedmény miatti áfa-helyesbítés elszámolása T 455. Beruházási szállítók K 466. Előzetesen felszámított áfa A beruházáshoz kapcsolódó ügynöki, bizományi díjak, adók, illetékek, díjak, vámterhek, le nem vonható importáfa, beruházási hitelhez kapcsolódó bankgarancia, kezelési költség, folyósítási jutalék, rendelkezésre tartási jutalék, kamat, biztosítási díj elszámolása T 161. Befejezetlen beruházások K Rövid lejáratú kötelezettségek 1 A könyvelés bemutatásánál a MERITUM sorozatban megjelent A Számvitel Nagy Kézikönyvében közölt számlatükröt alkalmazzuk. 10

13 A HÓNAP TÉMÁJA Az épület saját vállalkozásban megvalósuló előállítása során felmerülő tételek elszámolása T 5. Költségek, 8. Ráfordítások K 38. Pénzeszközök, Kötelezettségek, 2. Készletek A saját vállalkozásban előállított épület elszámolása beruházásként előállítási értéken T 161. Befejezetlen beruházások K 582. Saját előállítású eszközök aktivált értéke A saját vállalkozásban előállított tárgyi eszköz után fizetendő áfa elszámolása T 466. Előzetesen felszámított áfa K 467. Fizetendő áfa (ha levonható) T 161. Befejezetlen beruházások K 467. Fizetendő áfa (ha nem levonható) A beruházási célra elkülönített pénzeszköz után kapott kamat elszámolása T 384. Elszámolási betétszámla K 161. Befejezetlen beruházások A beruházási időszak alatt elszámolt, beruházáshoz kapcsolódó devizakötelezettségek után elszámolt árfolyam-különbözet könyvelése T Kötelezettségek T 161. Befejezetlen beruházások K 161. Befejezetlen beruházások (árfolyamnyereségnél) K Kötelezettségek (árfolyamveszteségnél) A beruházáshoz kapcsolódó hitelhez, kölcsönhöz kapott kamattámogatás elszámolása T 384. Elszámolási betétszámla K Költségek, ráfordítások ellentételezésére kapott támogatás, juttatás (A kamattámogatás összegével sem a fizetendő kamatokat, sem a beruházás értékét nem lehet csökkenteni, az a pénzügyi rendezéskor lesz egyéb bevétel. Ha az előző évhez kapcsolódó kamattámogatást a mérlegkészítésig rendezik, akkor az egyéb bevétel elszámolása a bevételek aktív időbeli elhatárolásával szemben történik.) Ha az elvégzett munka felújításnak minősül, akkor annak elszámolása tartalmában a beruházásnál leírtakkal egyezően, de külön főkönyvi számlán történik. A felújítás számviteli elszámolása: A felújításhoz szükséges eszközök beszerzésének, a kapcsolódó szolgáltatásoknak az elszámolása T 162. Felújítások K 455. Beruházási szállítók A beszerzéshez kapcsolódó levonható áfa elszámolása T 466. Előzetesen felszámított áfa K 455. Beruházási szállítók A beszerzéshez kapcsolódó le nem vonható áfa elszámolása T 162. Felújítások K 455. Beruházási szállítók A beszerzéshez utólag adott, számlázott engedmény elszámolása T 455. Beruházási szállítók K 162. Felújítások Az engedmény miatti áfahelyesbítés elszámolása T 455. Beruházási szállítók K 466. Előzetesen felszámított áfa A felújításhoz kapcsolódó ügynöki, bizományi díjak, adók, illetékek, díjak, vámterhek, le nem vonható importáfa, beruházási hitelhez kapcsolódó bankgarancia, kezelési költség, folyósítási jutalék, rendelkezésre tartási jutalék, kamat, biztosítási díj elszámolása T 162. Felújítások K Rövid lejáratú kötelezettségek A felújítás saját vállalkozásban történő megvalósítása során felmerülő tételek elszámolása T 5. Költségek, 8. Ráfordítások K 38. Pénzeszközök, Kötelezettségek, 2. Készletek A saját vállalkozásban megvalósított felújítás elszámolása beruházásként előállítási értéken T 162. Felújítások K 582. Saját előállítású eszközök aktivált értéke A felújítási célra elkülönített pénzeszköz után kapott kamat elszámolása T 384. Elszámolási betétszámla K 162. Felújítások A felújítási időszak alatt elszámolt, felújításhoz kapcsolódó devizakötelezettségek után elszámolt árfolyam-különbözet könyvelése T Kötelezettségek K 162. Felújítások (árfolyamnyereségnél) T 162. Felújítások K Kötelezettségek (árfolyamveszteségnél) A felújításhoz kapcsolódó hitelhez, kölcsönhöz kapott kamattámogatás elszámolása T 384. Elszámolási betétszámla K Költségek, ráfordítások ellentételezésére kapott támogatás, juttatás (A kamattámogatás összegével sem a fizetendő kamatokat, sem a felújítás értékét nem lehet csökkenteni, az a pénzügyi rendezéskor lesz egyéb bevétel. Ha az előző évhez kapcsolódó kamattámogatást a mérlegkészítésig rendezik, akkor az egyéb bevétel elszámolása a bevételek aktív időbeli elhatárolásával szemben történik.) Ha az elvégzett munka karbantartásnak minősül, a karbantartás összege a tárgyévi költségek, ráfordítások között számolandó el. A karbantartás számviteli elszámolása: A karbantartással kapcsolatosan felmerült költségek, ráfordítások elszámolása T 5. Költségek, 8. Ráfordítások K 38. Pénzeszközök, Kötelezettségek, 2. Készletek 2. A munka üzembe helyezése, az értékcsökkenés változása Az elvégzett, beruházásnak vagy felújításnak minősülő munka üzembe helyezése épületek esetében az alábbi könyvelési tétellel történik (a karbantartásnak minősülő munkánál nem beszélhetünk aktiválásról): T 123. Épületek K 161. Befejezetlen beruházások T 123. Épületek K 162. Felújítások Üzembe helyezéskor több megválaszolandó kérdés is adódik. Elsőként azt kell eldönteni, hogy a beruházási, felújítási munka összegét az épületre rá kell-e aktiválni, vagy külön eszközként kell azt állományba venni. Épületeknél bővítő beruházás esetében kell azt vizsgálni, hogy a beruházással az adott épület bővült-e, növekedett-e, vagy pedig új ingatlant hozott létre a vállalkozás. Ha az elvégzett munka új ingatlanberuházásnak minősül, akkor külön tárgyi eszközként kell a számviteli nyilvántartásba fel- 11

14 A HÓNAP TÉMÁJA venni, ha pedig az adott épületen végeztek bármilyen bővítő, átalakító munkálatokat, akkor az a meg lévő tárgyi eszközre aktiválandó. Az új eszközként aktivált elvégzett munka hasznos élettartamára, maradványértékére, terv szerinti értékcsökkenési leírására a korábban ismertetett általános szabályok az irányadók. Ha a beruházási, felújítási munka értékét a meglévő épületre aktiváltuk, akkor azzal az épületnek nemcsak a bruttó és a nettó értéke változik meg, hanem várhatóan a hasznos élettartama, a maradványértéke, és ebből következően a továbbiakban elszámolásra kerülő terv szerinti értékcsökkenési leírás összege, mértéke is. Meg kell tehát változtatni a korábban az épületre alkalmazott leírási kulcsot, és az évente elszámolandó értékcsökkenési összeget is. Ennek szemléltetésére tekintsük át az alábbi példát. Példa szerinti vállalkozásunk épületbővítő beruházással, a tető visszabontásával, egy szint ráépítésével, és új tető készítésével bővítette a vállalkozás székhelyeként funkcionáló épületét. Az épület bővítés előtti bruttó értéke 100 millió forint, elszámolt terv szerinti értékcsökkenése 30 millió forint, a leírás lineárisan, 50 év alatt (amelyből 15 év már eltelt), maradványérték megállapítása nélkül (az épületet a évi C. törvény hatálybalépése előtt, 15 éve aktiválták) történt. A bővítő munkálatok (beleértve a visszabontás költségeit is) aktiválandó értéke 50 millió forint. A bővítés összes ráfordításával növelt bruttó érték 150 millió forint, a nettó érték pedig 120 millió forint. Ha a vállalkozás nem változtat a beruházás előtti paramétereken, azaz a leírási kulcsot változatlanul, évi 2%-on hagyja, és nem állapít meg maradványértéket (illetve azt nullának tekinti), akkor a 150 millió forintos bruttó érték után évente 3 millió forintot kell elszámolni értékcsökkenésként. A 120 millió forintos nettó érték teljes leírásához 40 év szükséges, így a ki nem mondott, de a számokból adódó hasznos élettartam 40 évre módosul, amely a bővítés előtti 35 éves hátralévő hasznos élettartam mellett ötéves várható élettartam-növekedésnek felel meg. A bővítési munkák utáni valóságos élettartam-növekedés következtében azonban az épület vállalkozás számára releváns hátralévő hasznos élettartama visszaállt 50 évre (a bővítéstől számítva, azaz 15 évvel meghosszabbodott), és a számviteli törvény előírásaiból következően a piacon rendelkezésre álló információk alapján a (biztosan realizálható) maradványértéket sem nulla összegben, hanem a valóságos 40 millió forintban állapítják meg, így az évente elszámolandó értékcsökkenés összege az eddigi 3 millióról 1,6 millió forintra [(120 millió 40 millió)/50 év], százalékos aránya pedig 2%-ról körülbelül 1,07%-ra csökken [1,6 millió/150 millió]. 3. Speciális kérdések Az épületek beruházásához, felújításához, karbantartásához a fenti elszámolásokon túl számos számviteli kérdés kapcsolódik. Ezek közül a továbbiakban a hulladékmegtérülés, a munkaleállás kérdésére térünk ki külön, valamint bemutatjuk, hogy az épületen elvégzett munkák milyen formában jelennek meg az eredményben. Ehhez kapcsolódóan szó lesz elhatárolási és céltartalék-képzési kérdésekről is. Hulladékmegtérülés A beruházási, felújítási munka leggyakrabban magába foglalja a felújítandó eszközök egy részének vagy egészének cseréjét is. A visszabontott, még hasznosítható eszközök az épület tulajdonosának eszközei továbbra is, azokat érdekében áll megfelelő (piaci) értéken értékesíteni. Erre igen gyakran úgy kerül sor, hogy a munkák kivitelezőjének értékesíti ezeket a hasznosítható anyagokat, használt eszközöket. Ezt az értékesítést a számviteli elszámolást megelőzően dokumentálni kell, arról számlát kell az épület tulajdonosának kiállítania. A bontásból, átalakításból kinyert anyagokat azok piaci értékén készletre kell venni, majd azokat értékesítésként elszámolva az állományból ki kell vezetni. (A számviteli elszámolásban mindez úgy jelenik meg, hogy a bontásig elszámolt, a visszabontott épületrésznek megfelelő, arányos elszámolt terv szerinti és terven felüli értékcsökkenést ki kell vezetni, az adódó nettó értékből a haszonanyagot annak piaci értékén készletre kell venni, és a fennmaradó nettó értéket kell terven felüli értékcsökkenés elszámolásával az állományból kivezetni egyéb ráfordításként. A készlet értékesítését értékesítés nettó árbevételeként és eladott áruk beszerzési értékeként kell elszámolni.) Annak nincs akadálya, hogy a kivitelezőnek a munka elvégzéséből eredő követelésébe a részére az épülettulajdonos vállalkozó által értékesített haszonanyagok értékében fennálló követelését beszámítsa, és csak a különbözetet rendezzék egymás között pénzügyileg. Ha a tulajdonos ezekre az anyagokra nem tart igényt, a kivitelező pedig azokat szabadon elviheti, akkor a gazdasági események valós tartalma alapján a számvitelben eszközök térítés nélküli átadását-átvételét kell könyvelni, az ügyletről szintén kötelezően kiállított számla alapján. Munkaleállás A felújítási munka számos esetben azzal jár, hogy a felújítás alatt álló épületben, vagy annak egy részében nem végezhető gazdasági tevékenység a felújítás időtartama alatt. A munkaleállásnak a vállalkozó számára közgazdasági értelemben kétfajta költsége is lehet: az épületben dolgozók nem, vagy csak sokkal kisebb intenzitással tudják végezni feladataikat, ezért ezek a veszteségek (elmaradt haszon formájában) a termelésben, a szolgáltatásnyújtásban, és így az értékesítésben is megjelennek, az előbbi helyzet megelőzésére (vagy enyhítésére) a vállalkozás által a munkálatok idejére bérelt épület bérleti díja. A munkavégzés akadályozásában megjelenő elmaradt haszon a számvitelben semmilyen módon nem kimutatható, tehát ez a felújítási munka kényszerű velejárója, rejtett vesztesége. Az ideiglenesen bérelt épület bérleti díja viszont a számvitelben is elszámolandó, ténylegesen felmerült költség, azonban annak összege semmiképpen sem lehet a beruházás, felújítás aktiválandó tételeinek egyike, azt nem lehet azok bekerülési értékének részeként elszámolni. 12

15 A HÓNAP TÉMÁJA A bérleti díjat az ide vonatkozó általános számviteli szabályok szerint igénybe vett szolgáltatások értékeként, tehát költségként kell elszámolni a felmerülés üzleti évének ráfordításai között. A vállalkozásnak arra van egyedül lehetősége, hogy az ilyen bérleti díjat, mint a felújításhoz kapcsolódó, de annak bekerülési értékében nem aktiválható, a bevételekben később megtérülő tételt alapításátszervezés aktivált értékeként mutassa ki, és több év alatt számolja el az eredmény terhére a számviteli törvény 25. -ának (3) bekezdése alapján. Persze ehhez az előbbieken kívül az is szükséges, hogy maga a beruházási, felújítási munka, illetve annak eredménye a vállalkozási tevékenység jelentős bővítésének, vagy átalakításának, vagy átszervezésének minősüljön. Eredményhatás Érdemes áttekinteni, hogy az eddig tárgyalt, az épületeken elvégezhető munkák milyen formában jelennek meg az adott üzleti év, illetve a későbbi üzleti évek eredményeiben. A pótlólagos beruházás és felújítás is, üzembe helyezés után az adott épület könyv szerinti értékét nö - veli. Ezzel egy időben, ahogy arról már szóltunk, szükséges lehet az adott épület terv szerinti értékcsökkenésének megváltoztatása, tekintettel arra, hogy a pótlólagos beruházás, valamint a felújítás eredményeképpen változott az eszköz bruttó értéke, és változhatott a hasznos élettartama, illetve maradványértéke. A beruházás, felújítás üzembe helyezése után elszámolt terv szerint értékcsökkenés már tartalmazni fogja az adott beruházás, felújítás értékét is. Elmondható tehát, hogy sem a pótlólagos beruházás, sem a felújítás nem jelenik meg a tárgyévi költségek között. Az eredménykimutatásba a következő üzleti években az adott épületre elszámolt terv szerinti értékcsökkenés részeként kerül bele, tehát fokozatosan, az épület hasznos élettartamának üzleti éveire szétosztva jelenik meg költségként. Ezzel szemben a karbantartás nem eredményez aktiválható eszközt, a karbantartásként elszámolt munkák költsége a munka elvégzésének üzleti évében jelenik meg eredményt rontó tényezőként. A fent leírtakat két számviteli eljárás árnyalhatja, módosíthatja: az elhatárolás és a céltartalékképzés. A kettő közül az elhatárolás fordulhat elő ritkábban, és ennek van kisebb jelentősége is. A karbantartási munkák azon csoportja, amely elvégzése konkrét ismétlődő időszakokhoz kötődik, lehet esetlegesen elhatárolás tárgya. Abban az esetben, ha a lezárni kívánt üzleti évben szokásos, előírt karbantartási munkát (pl: féléves gépészeti ellenőrzés, kéményseprés) elvégezték, de a kivitelezővel, vállalkozóval kötött szerződés szerint több időszak együttesen kerül kifizetésre a következő évben, akkor a tárgyévre eső összeget költségként el kell számolni a passzív időbeli elhatárolással szemben. Ha hasonló karbantartási munkát több időszakra (évre) előre kellett kifizetni, akkor az arányosan a következő időszakokat terhelő költségrészeket az aktív időbeli elhatárolással szemben el kell határolni. A céltartalék képzése nem ennyire egyértelmű. A számviteli törvény 41. -ának (2) bekezdése szerint a jövőben esedékes feltételezhetően vagy bizonyosan felmerülő költségekre van lehetőség céltartalékot képezni. Témánkhoz kapcsolódóan ide sorolhatóak azok a karbantartási munkák, amelyekre műszaki megfontolásokból csak bizonyos, az egy üzleti évet meghaladó időszakonként van szükség. Tekintettel arra, hogy a 3 4 évente szükséges karbantartási munkákat a besorolás alapján tárgyévi költségként kell majd elszámolni, jogosan adódhat a felvetés, hogy ezek a költségek miért ne egyenletesen terheljék azt a 3 4 éves (esetenként akár jóval több) periódust, amelyre vonatkoznak. Ez a kérdés úgy oldható meg, ha a vállalkozás a számviteli politikájában rögzíti, hogy él a várható költségekre történő céltartalékképzés törvény által kínált lehetőségével. A számviteli politika módosításával bevezetett céltartalék-képzési lehetőség csak a bevezetését követően, a jövőre vonatkozóan alkalmazható, és csak olyan költségekre, amelyek bekövetkezte bizonyos, vagy feltételezhető már a mérlegfordulónapon. A számviteli politika módosításának ki kell térni arra is, hogy a fenti feltételeket a vállalkozás miként méri, és hogyan dokumentálja. Azokra a költségekre, amelyek bekövetkezése a mérlegfordulónapon dokumentálhatóan nem bizonyos, vagy nem is feltételezhető, azokra céltartalékot képezni nem lehet. Az ingatlanok tekintetében akár összeállítható egy, az időszakonként visszatérő karbantartások ütemezését szabályozó belső szabályrend, amely alapján egyértelműen megállapítható, hogy a jövőben felmerülő költségek milyen időzítéssel merülnek fel. Természetesen azok a költségek, amelyek nem a tárgyévet követő üzleti évben merülnek fel, azoknak az összemérés elve alapján csak a felmerülésig hátralévő évek arányosításával számolt hányadára képezhető az adott üzleti évben céltartalék. 4. Kapcsolódó adószabályok A beruházási, felújítási munka elvégzése, illetve üzembe helyezése különleges adózási kérdéseket nem vet fel. Az általános, termeléssel, értékesítéssel összefüggő adókötelezettségekhez képest különlegességet talán csak a saját kivitelezésben végzett beruházás, felújítás üzembe helyezéséhez kapcsolódó általános forgalmiadó kötelezettség, illetve a beruházásra, felújításra képzett fejlesztési tartalék felhasználása jelent. Az áfa-törvény 11. (2) bekezdésének a) pontja szerint a saját vállalkozáson belül végzett beruházás (amelynek eredményeként tárgyi eszközt állít elő a vállalkozás) az általános forgalmi adó szempontjából termékértékesítésnek minősül, tehát általános forgalmi adót kell utána felszámítani. Ha a létrehozott eszközt a vállalkozás adóköteles termékértékesítése, szolgáltatásnyújtása érdekében használja, egyéb módon hasznosítja, jogosult arra, hogy az általa fizetendő adóból levonja azt az adót, amelyet fizetendő adóként megállapított [áfa-törvény 120. e) pontja]. Az áfa-törvény a szerint ebben az eset- 13

16 A HÓNAP TÉMÁJA ben az adóalanyt megilleti a tárgyi eszköz előállításához felhasznált terméket, igénybe vett szolgáltatást terhelő előzetesen felszámított adó levonásának joga akkor is, ha az egyébként egészben vagy részben nem illetné meg. Ez az adólevonási jog (az adólevonási jog gyakorlása egyéb feltételeinek sérelme nélkül) legkorábban a vállalkozásán belül végzett saját beruházás eredményeként előállított tárgyi eszköz rendeltetésszerű használatbavételekor keletkezik. A beruházási, felújítási munka elvégzéséhez a taotörvény előírásai szerint megképzett fejlesztési tartalék felhasználása kapcsolódik. A tartalék felhasználása nem jelent mást, mint a korábbi adóév(ek)ben megképzett fejlesztési tartalék nyilvántartását, és annak rendelkezésre álló összegéből az elvégzett munka beruházási számlán elszámolt összegének levonását, egyúttal a munka elvégzése évének mérlegfordulónapjára vonatkozóan a beruházási számlán elszámolt összeggel azonos összegű lekötött tartalék-feloldást (az eredménytartalékkal szemben) a könyvviteli nyilvántartásban. Ha a tao-törvény előírása szerint [7. (15) bekezdés] a fejlesztési tartalék felhasználására rendelkezésre álló, a lekötés adóévét követő négy adóév lejárt, és a fejlesztési tartalékot a vállalkozás nem tudta teljes egészében beruházásra felhasználni, akkor azt a tao-törvényben előírt határidőig és módon, késedelmi kamattal növelten kell megfizetni, és egyúttal a számviteli nyilvántartásban ezen a címen lekötött tartalékként még kimutatott összeget vissza kell vezetni az eredménytartalékba. Ha a vállalkozás még a négy adóév letelte előtt tudja, hogy a lekötött (teljes) összeget nem tudja beruházásra az adótörvény előírásai szerint felhasználni, a késedelmi kamatok csökkentése érdekében célszerű a fejlesztési tartalék fel nem használt összegével számított adót minél hamarabb visszafizetni. Felhívjuk a figyelmet arra, hogy a fejlesztési tartalék képzése és felhasználása, illetve visszafizetése nincs semmilyen kapcsolatban a fejlesztési tartalékból megvalósított tárgyi eszköz terv szerinti értékcsökkenési leírásával [kivéve a tao-törvény 7. (15) bekezdésében rögzített képzési korlátot a nem amortizálható eszközök tekintetében], a fejlesztési tartalék feloldása nem kötődik az amortizáció elszámolásához. Mindkét fenti adózási szabály vonatkozik mind a beruházás, mind a felújítás eredményeképpen létrehozott (kibővített, átalakított) tárgyi eszközre is. Kardos Péter 2 Tóth Mihály 3 2 okleveles könyvvizsgáló, a K-E-S Audit Kft. vezető tanácsadója. 3 okleveles könyvvizsgáló, a PM Számviteli főosztályának vezető tanácsosa. 14

17 KÖNYVVIZSGÁLATRÓL KÖNYVELŐKNEK Könyvvizsgáló ellenség vagy barát? Számos vállalkozás életében, eltérő intenzitással jelen van könyvvizsgáló. A január 1-jétől életbe lépett változások jelentősen szűkítették a kötelező könyvvizsgálat alá eső vállalkozások körét, azonban azon speciális, nem az (egyszerűsített) éves beszámoló könyvvizsgálatra vonatkozó esetek száma, amelyekben törvényi előírások alapján könyvvizsgáló igénybe vétele szükséges, nem szűkültek érdemben. A jelenlegi szabályozás áthelyezte a hangsúlyt a társasági formákhoz rendelt könyvvizsgálatról a közérdek, közpénzek védelmére, illetve egy árbevétel és létszám alapú szemléletre. Mindezek következtében a könyvelők nagy része eltérő gyakorisággal kapcsolatba kerülhet könyvvizsgálóval. Az alábbi rövid áttekintés egyfelől azt a célt szolgálja, hogy rávilágítson arra, menynyiben különbözik a könyvvizsgáló, illetve a könyvelő feladata, másfelől mely pontokon kerülhetnek egymással kapcsolatba, s ez a kapcsolat mennyiben szolgálja a fent meghatározott jogalkotói szándékot, illetőleg a tulajdonosok tisztánlátását a társaság pénzügyi, vagyoni, és jövedelmi helyzetének megbízható és valós képéről. Mindenekelőtt érdemes elkülöníteni a könyvelő és a könyvvizsgáló feladatát. A számviteli törvény előírásai szerint a könyvelőt (vagy a számviteli szolgáltatást nyújtó társaságot, amelynek a megbízásért felelős tagja vagy alkalmazottja rendelkezik a megfelelő képesítéssel és engedéllyel) a vállalkozó bízza meg vagy alkalmazza könyvviteli szolgáltatás elvégzésére, amely kiterjed a könyvvezetésre, továbbá a beszámolókészítési kötelezettség teljesítésére is. A könyvelő tehát az előforduló, a vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetet érintő elemi, a társaság képviseletére jogosult személytől kapott információk alapján rögzíti az egyes gazdasági eseményeket a könyvekben, elkészíti a bevallásokat, majd összeállítja a beszámolót meghatározott szabályrendszer alapján. Mi a könyvvizsgálati tevékenység lényege? A törvény megfogalmazása szerint a könyvvizsgálat célja annak megállapítása, hogy a vállalkozó által az üzleti évről készített beszámoló a számviteli törvény előírásai szerint készült, és így megbízható és valós képet ad a vállalkozó (a konszolidálásba bevont vállalkozások együttes) vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetéről. A könyvvizsgálat során azt is szükséges vizsgálni, hogy az üzleti jelentés, amennyiben kötelező azt összeállítani, a beszámolóban foglalt adatokkal összhangban van-e. A könyvvizsgáló tehát a beszámoló valódiságát és szabályszerűségét vizsgálja, valamint azt, hogy a létesítő okiratban foglaltaknak a vállalkozás eleget tesz-e, s mindezek alapján a véleményét tükröző független könyvvizsgálói jelentést bocsát ki. Markáns különbség, hogy a könyvelőkre sem a Gt., sem az Szt. nem ró olyan felelősséget, amely a hitelezővédelmet szolgálná, nincs önálló intézkedési kötelezettsége a társaság működéséről kapott (tapasztalt) információk alapján, míg a könyvvizsgálóra a hivatkozott jogszabályok egyértelmű és önálló felelősséget és intézkedési kötelezettséget rónak, szolgálva ezzel a hitelezők, a társasággal kapcsolatba kerülő harmadik felek védelmét. Valójában tehát a könyvvizsgáló a könyvvezetést és beszámolókészítést, tehát főként a könyvelő munkáját ellenőrzi. Őr vagy őrangyal? Előbbi, amennyiben úgy tekintünk rá, mint a könyvelő ellenőrére, őrangyal, amenynyiben partnert látunk benne annak érdekében, hogy a beszámoló, a könyvelő munkájának végterméke mentes legyen a lényeges hibától. A könyvvizsgálat nem elemi gazdasági események ellenőrzése, hanem mintavételen alapuló tevékenység. A továbbiakban érdemes áttekinteni, milyen szabályok vonatkoznak a könyvelő és könyvvizsgáló közötti együttműködésre. A válasz igen rövid: semmilyen. A könyvvizsgálók tevékenységét alapvetően szabályozó Magyar Nemzeti Könyvvizsgálati Standardokban arra nézve találunk iránymutatást, hogy más könyvvizsgálóval, külső szakértőkkel, a belső ellenőrzéssel miként valósulhat meg együttműködés az ellenőrzés terén, de az ellenőrzés alá vont beszámoló készítőjével kapcsolatban semmiféle utalást nem találunk. A számviteli törvény számviteli szolgáltatásról szóló részei sem nyújtanak támpontot a kapcsolatra nézve. Egyetlen laza kapcsolódási pont van csupán: a gazdasági társaságokról szóló évi IV. törvény (a továbbiakban: Gt.) 43. paragrafus (1) bekezdése szerint A könyvvizsgáló feladatának teljesítése érdekében a gazdasági társaság könyveibe betekinthet, a vezető tisztségviselőktől, illetve a társaság munkavállalóitól felvilágosítást kérhet, a társaság bankszámláit, ügyfélszámláit, könyvvezetését, szerződéseit megvizsgálhatja. Ez a jogszabályhely is csupán a lehetőséget határozza meg a könyvvizsgáló számára, de a kapcsolat mikéntjét és minőségét nem. Ebből látszik az a jogalkotói szándék, hogy a könyvvizsgáló és a könyvelő között a társaság képviseletére jogosult személy kvázi közreműködjön. Ha ez a valóságban is így lenne, nem fordulhatna elő, hogy az ügyvezető az egyes gazdasági események elszámolásával kapcsolatban ne lenne teljes mértékben tájékozott. Az ellenőrzés hatékonyságát jelentősen csökkentheti, ha a képviseletre jogosult személy kimarad az ellenőrzés rendszeréből. Ennek oka, hogy a könyvelő általában gyakorlati alapon adminisztrál, míg a könyvvizsgáló elvek, és jogszabályok alapján végzi tevékenységét, nem törődve azzal, hogy ez többletköltséget és feladatot is jelent a társaság számára, amit értelemszerűen a könyvelőnek kell elvégezni. Ehhez azonban a könyvvizsgálónak magas szakmai igényességgel és függetlenséggel kell rendelkeznie. Ezekből jog szabályokon keresztül csak utóbbit lehet megteremteni, a szakmai igényesség feletti felügyeletet a Magyar Könyv vizsgálói Kamara minőségellenőrzési rendszere biztosítja. Ilyen jellegű felügyelet azonban a könyvelők felett nincs. 15

18 KÖNYVVIZSGÁLATRÓL KÖNYVELŐKNEK Összességében íratlan szabályként elmondható, hogy mindkét fél jól felfogott érdeke a saját munkájuk (könyvvezetés és beszámolókészítés, illetve könyvvizsgálat) magas szintű ellátása érdekében, hogy partnerként és nyitottan tekintsenek egymás tevékenységére, jóllehet direkt munkakapcsolatba jogszabályi alapon nem hozhatók. Előfordulhat, hogy a könyvelő és a könyvvizsgáló nem kerül közvetlen kapcsolatba egymással a könyvvizsgálat során, ha a könyvvezetésbe való betekintés egyéb módon megoldott. Kívánatos lenne azonban a könyvvizsgáló és a könyvelő kapcsolatában intézményesíteni a társaság képviseletét, és ezzel hárompólusúvá tenni a könyvelő és könyvvizsgáló ellenőrzési kapcsolatát. A normál éves könyvvizsgálaton kívül számos olyan speciális esemény van, amely könyvvizsgáló közreműködését teszik szükségessé. Ezek általában egyedi, nem ismétlődő, és nem a rendes üzletmenethez kapcsolódó gazdasági események (például az átalakulás, értékhelyesbítés, továbbá a valós értéken történő értékelés). Nem ritka eset, a vállalkozás átkerül a számviteli törvény hatálya alá az egyszerűsített vállalkozói adóról szóló törvény hatálya alól. Ebben az esetben a számviteli törvény hatálya alá átkerült vállalkozás nyitó mérlegében szereplő eszközök és források értékének valódiságát könyvvizsgálóval szükséges ellenőriztetni. A nem pénzbeli hozzájárulás értékének könyvvizsgáló által történő ellenőrzése nem minden esetben kötelező már, bizonyos esetekben még mindig nem megkerülhető a könyvvizsgálói közreműködés. Végezetül még egy területet érdemes megemlíteni, amely könyvvizsgálói ellenőrzést igényel. Jóllehet évről évre tolódik az euró bevezetésének lehetősége, és manapság már a kormányzat egyetértésben a Magyar Nemzeti Bankkal nem jelöl ki egyelőre céldátumot, de a hatályos törvények értelmében az euró bevezetésével az áttérés napjára készített mérleget könyvvizsgálóval kell hitelesíttetni minden egyes vállalkozásnak. Előbbi esetek korábban kapcsolatban nem állt személyek, könyvelő-könyvvizsgáló alkalmi együttműködését jelentik. Fentiek röviden összefoglalták, milyen kapcsolódási pontok, területek vannak, ahol könyvelő és könyvvizsgáló jellemzően találkozhatnak. Gyakran felmerülő kérdés, hogy amennyiben könyvvizsgáló a beszámolót hitelesítő záradékkal látta el, az APEH azonban a lefolytatott adóellenőrzés során jelentős hibákat tár fel, áthárítható-e a felelősség a könyvvizsgálóra. A könyvvizsgálati ellenőrzés és az adóellenőrzés két külön tevékenység. A könyvvizsgálat során a könyvvizsgálónak arra nézve kell elegendő, és megfelelő bizonyítékot szereznie, hogy a beszámoló nem tartalmaz lényeges hibákat. A könyvvizsgáló nem végez tételes vizsgálatot, hanem kockázatbecslése alapján mintát vesz a sokaságból a lényegességi küszöb figyelembevételével. A hitelesítő záradék nem azt jelenti, hogy a beszámolóban nem szerepel hiba, hanem azt, hogy lényeges hiba, amely a felhasználót megtéveszthetné, nem szerepel a beszámolóban, tehát az megbízható és valós képet ad a vállalkozás helyzetéről. A könyvvizsgáló tevékenysége során teszteli a rövid lejáratú kötelezettségek elemeként a költségvetéssel szemben fennálló kötelezettségeket is, azonban azok tételes vizsgálatát nem végzi el. Így az a tény, hogy a vállalkozásnál könyvvizsgáló működik, nem garancia arra, hogy az adóhatóság a benyújtott bevallásokat el - fogadja, és egy esetleges adóhatósági ellenőrzés során helytállónak találja. Az adóbevallások összeállítása (a beszámolóhoz hasonlóan) az ügyvezetés felelőssége, és ezt a tényt a könyvvizsgálói szerződés többnyire tartalmazza is. Az adóellenőrzés hibafeltárását jelentősen csökkenthetné, ha a könyvelőre nehezedő tulajdonos(ok)- tól, képviselettől érkező nyomás időben és részleteiben ismert lenne a könyvvizsgáló számára. Ezt az irányt erősíti a Gt. azon új rendelkezése, mely szerint a könyvvizsgálónak nem lehet azért felmondani, mert nem hitelesítő záradékot ad ki. Gyakran ismételt kérdés, hogy a vállalkozásnak lehet-e ugyanaz a könyvelője és könyvvizsgálója. Jóllehet a könyvvizsgáló jogosult könyvviteli szolgáltatást nyújtani, a Magyar Könyvvizsgálói Kamara szabályzata a könyvvizsgálói hivatás magatartási (etikai) szabályairól és a fegyelmi eljárásról egyértelműen rendelkezik az összeférhetetlenség tekintetében. Azonos időszakban a könyvelésben sem a könyvvizsgáló, sem közeli hozzátartozója, sem a könyvvizsgáló cég vagy előbbiek közvetlen érdekeltségében álló vállalkozás, vagy a könyvvizsgálói hálózat más tagja nem vehet részt. Végezetül érdemes megemlíteni a téma kapcsán, hogy a számviteli törvény január 1-jétől hatályos változása nyomán a 2008-ban indított üzleti évről készített beszámoló kiegészítő mellékletében be kell mutatni a könyvvizsgálónak kifizetett díjakat szolgáltatástípusonkénti bontásban (könyvvizsgálat, egyéb bizonyosságot nyújtó szolgáltatások, adótanácsadói szolgáltatás, egyéb, nem könyvvizsgálói szolgáltatás). Az egyszerűsített éves beszámoló kiegészítő mellékletében a könyvvizsgálói díjakat fenti részletezés nélkül, egy összegben, összesítve is be lehet mutatni. A könyvviteli szolgáltatást nyújtókra ilyen típusú szabály nem vonatkozik, továbbra is csupán a nyilvántartásban szereplő, nyilvános adatokat kell szerepeltetni. Barát vagy ellenség? Egyik sem. Független és objektív ellenőr, aki a törvényben foglalt funkciójánál fogva ellenőriz, ekként hibát keres, és általában talál. Figyelemmel arra, hogy az ellenőrzés kapcsán két individuum találkozásáról van szó, amelyben rendszerint a könyvvizsgáló magasabb képzettséggel rendelkező, a vizsgált társaságtól jelentősen függetlenebb személy, mint a könyvelő, az ebből adódó emberi reakciók, viselkedés nagyban befolyásolhatja az ellenőrzés hatékonyságát és az együttműködés minőségét. Fortvingler Judit 1 1 okleveles könyvvizsgáló, egyetemi oktató, Budapesti Műszaki és Gazdaságtudományi Egyetem 16

19 NEMZETKÖZI SZÁMVITEL Miért szükséges a számviteli előírások nemzetközi összehangolása? A világméretűvé váló nemzetközi gazdasági kapcsolatok egyik következményeként a vállalatok túllépték tevékenységükkel az országhatárokat. E multinacionális vállalatoknál a profitmaximálás szempontjai fontosabbak a nem zeti érdekeknél vagy a földrajzi elhelyezkedés szempontjainál. Emiatt felmerült az igény olyan elszámolási rendszerek kialakítására, amelyek egységes elvek szerint mérik, minősítik a vállalat eredményét, tevékenységét. Jelenleg hazai szempontból három mértékadó nemzetközi számviteli rendszer létezik egymás mellett: az uniós irányelvek, a nemzetközi pénzügyi beszámolási standardok (IAS/IFRS-ek), valamint az USA általánosan elfogadott számviteli alapelvei (US GAAP). Korábban úgy tűnt, hogy a három nemzetközi számviteli rendszer közül az amerikai szabályrendszer (US GAAP) válik leginkább elfogadottá, ám a nagy port kavaró számviteli, könyvvizsgálati botrányok (ENRON, WordCom) rámutattak e rendszer sebezhető pontjaira. Számítani lehet arra, hogy a három érvényben lévő számviteli rendszer közül a Nemzetközi Számviteli Standard Testület (IASB) által kidolgozott és fejlesztett számviteli standardok válnak világméretűvé. Annál is inkább, mert a tőzsdén jegyzett vállalatok IAS/IFRS szerint összeállított beszámolóját az USA-ban is elfogadják, és az Európai Unió is elkötelezte magát a Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standardok (IAS/IFRS-ek) használata mellett. A jelenlegi hazai számviteli gyakorlatra a három rendszer közül elsőként az Európai Unió szabályozási rendszerében született számviteli irányelvek és rendeletek hatottak. Az Unióban a szabályozás folyamata négy szinten történik. A szabályozási rendszer első két szintjén szereplő irányelvek és rendeletek kötelező érvényűek, a harmadik és negyedik szintjét alkotó közlemények és ajánlások útmutatások, megoldási javaslatok. Az irányelveket a tagállamok beépítik a saját nemzeti szabályrendszerükbe, az irányelvekkel ellentétes szabályokat nem alakíthatnak ki, a tagállamoknak azonban döntési joguk van annak meghatározásában, hogy az átvett irányelveket milyen alkalmazási körre terjesztik ki. Már az uniós csatlakozásunk előtt a számviteli rendszerünkbe törvényi úton beépült a 4. irányelv a gazdasági társaságok éves beszámolójáról, a 7. irányelv a konszolidált beszámolókról és a 8. irányelv a könyvvizsgálatról, valamint a pénzügyi intézmények és biztosító intézetek konszolidált beszámolóját szabályozó számviteli irányelv. A rendeletek azonnal, külön nemzeti adaptálás nélkül is kötelezőek minden tagállam számára. Számviteli rendszerünk szempontjából kiemelkedő fontosságú az 1606/2002/ EK rendelet, mely 2005-től az Unió tőzsdén jegyzett vállalatai számára kötelezővé teszi, hogy konszolidált beszá- molójukat a nemzetközi pénzügyi beszámolási standardok (IAS/IFRS-ek) előírásai szerint készítsék. A Nemzetközi számviteli standardok (IAS/IFRS) ma - gukba foglalják a 2001 után kibocsátott nemzetközi pénzügyi beszámolási standardokat (International Financial Reporting Standards, rövidítve IFRS), 2001 előtt kibocsátott nemzetközi számviteli standardokat (International Accounting Standards, rövidítve IAS), és gyakorlat által felvetett, standardszintű szabályozást nem igénylő kérdésekre adott válaszokat, számviteli szabványokhoz kiadott értelmezéseket, speciális útmutatásokat a tisztázatlan tételekhez: 2001 előtt (SIC 1 ) és 2001 után (IFRIC 2 ), valamint a standardok megértését, kiegészítését szolgáló keretelveket. Ajánlás vagy előírás? A standard szó jelentése szabvány. A szabványok olyan általános és ismételten alkalmazható szabályok, útmutatók, vagy jellemzők, melyek alkalmazásával a rendező hatás az adott feltételek között a legkedvezőbb. További sajátosságuk, hogy ezeket elismert szervezetek alkotják és hagyják jóvá, és közmegegyezéssel fogadják el azokat. A szabványok lehetnek ajánlások, de ha jogszabályi felhatalmazással bírnak, akkor a szabványok előírásként viselkednek. Vizsgáljuk meg, miként érvényesül ez a nemzetközi pénzügyi beszámolási standardok esetében! A hatályban lévő standardok kötelező érvényű előírások mindazok számára, akik IFRS-beszámolót készítenek. A standardok alapján készülő beszámoló esetén elsődleges cél a döntéshozók számára hasznos információk biztosítása, mely nem valósítható meg csak úgy, ha a beszámolók nemzetközi szinten is összehasonlíthatók. Míg előtt a standardok alapvetően ajánlásként funkcionáltak, több választható megoldást kínálva a beszámolók összeállítására, a óta teljes felelősséggel tartozó szakmai szervezet, az IASB a meglévő IAS-ek módosításai során, illetve az IFRS-ek elkészítése során arra törekedett, hogy az alternatívákat megszüntesse, illetve minimális mértékűre korlátozza. Az előíráshoz szükséges felhatalmazást a már említett rendelet hozta meg. A nemzetközi standardok felépítése Ez idő szerint hatályosnak tekinthető 8 IFRS és 29 IAS, valamint a számviteli beszámolók elkészítésére és bemutatására vonatkozó keretelvek. Minden standard tartalmaz a konkrét előírásokon túl egy rövid bevezetést, 1 Standardértelmezési Állandó Bizottság 2 Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Értelmező Bizottság 17

20 NEMZETKÖZI SZÁMVITEL melyben indokolják a standardban foglalt leglényegesebb előírásokat. A standardok érdemi része a standard céljának bemutatásával kezdődik, majd rögtön ezt követően a standard meghatározza hatókörét, azt, hogy milyen alkalmazási körre vonatkozik, illetve melyek azok a közelálló területek, melyeket más standard szabályoz. Minden egyes standard külön definiálja az általa használt, a standard megértéséhez nélkülözhetetlen fogalmakat, majd ezeket követik fejezetekre bontva az előírások. A standardok leglényegesebb előírásait vastag betűkkel kiemelik, a nem kiemelt részek általában a kiemelt előírást magyarázzák, részletezik, vagy kiegészítik. Az egyes előírásokat gyakran szemléltető példák gazdagítják. A standardok minden esetben tartalmazzák, hogy előírásai mikortól lépnek hatályba, illetve, hogy az új vagy módosított standard melyik másik vagy korábbi standardot helyezte hatályon kívül. Az előírásokat követő függelék tartalmazza a testület tagjainak aktuális névsorát és ismerteti azoknak a tagoknak az eltérő véleményét, akik a standard elfogadása, módosítása ellen voksoltak. A standardok a következtetések alapjai -val zárulnak, ezek részletesen magyarázzák a standardok egyes előírásait. Hogyan valósulhat meg a világszerte egységes számviteli nyelv? A számviteli beszámolók akkor összehasonlíthatók, ha azonos rendszer szerint készülnek. Az Unió tőzsdén jegyzett konszernvállalatai szintjén ez megvalósul, de miként érhetjük ezt el a különböző nemzetekhez tartozó kisebb vállalatok esetén? Ezt a célt szolgálják a nemzeti számviteli standardok. A nemzeti standardokat az egyes nemzetek standardizáló testületei fogalmazzák meg, ezek nem tartalmazhatnak a nemzetközi standardokkal ellentétes előírást, de a nemzetközi szinten nem szabályozott kérdésekben a nemzetközi standardok szellemét követve szabadon rendelkezhetnek. A nemzetközi standardok az egyes nemzetek számára lehetőséget hagynak például az egyes beszámolórészek szerkezeti felépítése, tagolása tekintetében, ezekkel kapcsolatosan minimális követelményeket fogalmaznak meg, ugyanakkor szigorú előírásaik vannak az alkalmazott értékelési módszereket illetően. A hazánkban készülőben lévő nemzeti számviteli standardokat rendeletben hirdetik ki. A Pénzügyminisztérium honlapján három magyar számviteli standard tervezete olvasható: a számviteli politikáról, a készletekről és a lízingről. A nemzeti standardjaink nem tartalmazhatnak ellentétes előírást sem a számviteli törvénnyel, sem a nemzetközi számviteli standardokkal. Mivel számviteli törvényünk számos pontjában találunk a nemzetközi előírásoktól eltérő rendelkezéseket, a jelenlegi hazai standardalkotási folyamatban ahhoz, hogy a nemzeti standardok megjelenhessenek, megelőző törvénymódosítás szükséges, mely jelentősen lelassítja a standardalkotás folyamatát. Mely szervezetek állnak a nemzetközi és a hazai nem zeti standardok mögött? A nemzetközi számviteli standardok tekintetében a londoni székhelyű Nemzetközi Számviteli Standard Testület, az IASB teljes felelősséggel tartozik minden szakmai kérdést illetően. Feladata és célja, hogy létrehozza a számviteli standardok egységes sorozatát, amely átlátható és összehasonlítható információkat ír elő az általános célú számviteli beszámolókra vonatkozóan. Az IASB semlegességét a testület szervezeti felépítése garantálja. Fel ügyeletéről, tagjainak megválasztásáról, finanszírozásáról a 22 fős Nemzetközi Számviteli Standard Bizottság Alapítvány gondoskodik. A kurátorok közül hat főt delegál Európa, hatot Észak-Amerika, hat főt Ausztrália/Óceánia és további négy fő érkezik a világ bármely más részéről. Az IASB 14 tagját ezek a kurátorok olyan elven választják ki, hogy semmilyen választótestület vagy regionális érdekeltség ne kerülhessen túlsúlyba az IASB-n belül. A tagok között vannak könyvvizsgálók, könyvelők, beszámoló felhasználók és elméleti szakemberek. A testület működését 40 taggal a Standard Tanácsadói Fórum (SAC) és 12 taggal a Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Értelmezési Bizottság (IFRIC, korábban SIC) támogatja. A SAC fórumot biztosít a számvitel iránt érdeklődők részére, tájékoztatja erről a standardizáló testületet, tanáccsal látja el az IASB-t a standardalkotói projektek során. Az IFRIC feladata, hogy irányt mutasson a felhasználóknak és a testületnek olyan időszerű kérdésekben, melyekre a standardok nem adnak választ, vagy ahol ellentmondásos értelmezések születtek, vagy születnének, továbbá, hogy együttműködjön a nemzeti standardalkotók értelmezési bizottságaival. A magyar számviteli standardok létrehozásáért felelős szervezetek működését a 202/2003. (XII. 10.) kormányrendelet szabályozza. A kormányrendelet 3 standard testületet bízott meg a standardizálással kapcsolatos feladatok ellátásával: a Magyar Számviteli Standard Testületet, a Standard Előkészítő Testületet és a Standard Értelmező Testületet. Ez utóbbi két testület tagjait az Országos Számviteli Bizottság delegálja. A Magyar Számviteli Standard Testü letben pedig 21 taggal vesz részt az Országos Számviteli Bizottság, és további 11 természetes személyt nevez ki a pénzügyminiszter. A Magyar Számviteli Standard Testü let nek egyrészt az a feladata, hogy meghatározza azokat a témaköröket, amelyekről indokolt standardot alkotni, vagy azokat a standardokat, melyekhez kapcsolódóan indokolt értelmezést közzétenni, másrészt javaslatot tesz a pénzügyminiszternek a standardok kihirdetésére és jóváhagyja az értelmezéseket. A Standard Előkészítő Testület ajánlásokat fogalmaz meg az egyes magyar számviteli standardok szövegére vonatkozóan, illetve véleményt nyilvánít az egyes standardokhoz kapcsolódó értelmezések szükségességéről. A Standard Értelmező Testület összeállítja a standardokhoz kapcsolódó értelmezések tervezeteit. 18

Nemzetközi ügyletek ÁFA-ja és számlázása előadás Kapcsolódó anyag

Nemzetközi ügyletek ÁFA-ja és számlázása előadás Kapcsolódó anyag Nemzetközi ügyletek ÁFA-ja és számlázása előadás Kapcsolódó anyag Tartalomjegyzék: Összetett ügyletek ÁFA-ban Külföldi vevő a magyar boltban A termék más tagállamba történő kiszállításának igazolása Angol

Részletesebben

Benne: nem mindennapi technikák, amelyek egy ingatlant eladhatóvá, vagy rossz esetben eladhatatlanná tesznek! Írta és szerkesztette: Rák Edit

Benne: nem mindennapi technikák, amelyek egy ingatlant eladhatóvá, vagy rossz esetben eladhatatlanná tesznek! Írta és szerkesztette: Rák Edit Benne: nem mindennapi technikák, amelyek egy ingatlant eladhatóvá, vagy rossz esetben eladhatatlanná tesznek! Írta és szerkesztette: Rák Edit a www. ingatlan-tanacsado.hu alapítója Régen hirdeted a lakást,

Részletesebben

Penta Unió Oktatási Centrum

Penta Unió Oktatási Centrum Penta Unió Oktatási Centrum A belföldi fordított adózás alkalmazásának jogszabályi háttere, indokoltsága, különös tekintettel a mezőgazdasági termékekre FARKAS ANDREA Forgalmiadó-szakértő Beck Ágnes 2

Részletesebben

Könyvelői Klub 2012. november 26. Budapest. Konzultáns: Horváth Józsefné okleveles könyvvizsgáló-adószakértő, a Könyvelői Klub szakmai vezetője

Könyvelői Klub 2012. november 26. Budapest. Konzultáns: Horváth Józsefné okleveles könyvvizsgáló-adószakértő, a Könyvelői Klub szakmai vezetője Könyvelői Klub 2012. november 26. Budapest Konzultáns: Horváth Józsefné okleveles könyvvizsgáló-adószakértő, a Könyvelői Klub szakmai vezetője ÖNKÖLTSÉGSZÁMÍTÁS, LELTÁROZÁS Leltár A számviteli törvény

Részletesebben

SZÁMVITELI POLITIKA, SZÁMVITELI SZABÁLYZAT

SZÁMVITELI POLITIKA, SZÁMVITELI SZABÁLYZAT Ikt.sz.: 47192/2012. Ikt.k.: 2012.10.17. BUDAPEST FŐVÁROS XIII. KERÜLETI ÖNKORMÁNYZAT GAZDASÁGI ELLÁTÓ SZERVEZET 1139. Budapest, XIII., Hajdú utca 29. SZÁMVITELI POLITIKA, SZÁMVITELI SZABÁLYZAT Készült:

Részletesebben

A fordított adózás bemutatása egy konkrét cégen keresztül

A fordított adózás bemutatása egy konkrét cégen keresztül Miskolci Egyetem Gazdaságtudományi Kar Üzleti Információgazdálkodási és Módszertani Intézet A fordított adózás bemutatása egy konkrét cégen keresztül Szilágyi Tímea 2014. Tartalomjegyzék 1. Bevezetés...

Részletesebben

KÉZIKÖNYV. version 2015.11.16. 13:56:00. EcoSim Kft. Budapest

KÉZIKÖNYV. version 2015.11.16. 13:56:00. EcoSim Kft. Budapest version 2015.11.16. 13:56:00 KÉZIKÖNYV EcoSim Kft. Budapest No part of this edition may be multiplied and/or publicly notified by means of printing, photocopy, microfilm or in any other way, without preceding

Részletesebben

BÉKÉSCSABA MEGYEI JOGÚ VÁROS ALPOLGÁRMESTERE

BÉKÉSCSABA MEGYEI JOGÚ VÁROS ALPOLGÁRMESTERE ALPOLGÁRMESTERE Ikt. sz.: IV. 369-2/2005. Mell: Hiv. sz: Postacím: 5601 Pf. 112. Telefax: (66) 523-808 Telefon: (66) 523-805 E-mail:bajil@bekescsaba.hu Véleményező: Gazdasági és Mezőgazdasági Bizottság

Részletesebben

ÖSSZEFOGLALÓ JELENTÉS

ÖSSZEFOGLALÓ JELENTÉS ÖSSZEFOGLALÓ JELENTÉS a villamosenergia-, földgáz-, víziközmő-, távhı- és hulladékgazdálkodási közszolgáltatás átfogó ellenırzésérıl a beérkezett fogyasztói beadványok alapján Budapest, 2014. február NEMZETI

Részletesebben

KÁRTALANÍTÁSI ÉS EGYÜTTMŰKÖDÉSI MEGÁLLAPODÁS

KÁRTALANÍTÁSI ÉS EGYÜTTMŰKÖDÉSI MEGÁLLAPODÁS FGSZ FÖLDGÁZSZÁLLÍTÓ ZÁRTKÖRŰEN MŰKÖDŐ RÉSZVÉNYTÁRSASÁG ÜZLETSZABÁLYZATA KÁRTALANÍTÁSI ÉS EGYÜTTMŰKÖDÉSI MEGÁLLAPODÁS továbbiakban Megállapodás, amely létrejött egyrészről az FGSZ Földgázszállító Zártkörűen

Részletesebben

1926 MÁRCIUS 15. AZ ORSZÁGOS ERDÉSZETI EGYESÜLET KÖZLÖNYE. KIADJA: AZ ORSZÁGOS ERDÉSZETI EGYESÜLET Felelős szerkesztő CZILLINGER JÁNOS

1926 MÁRCIUS 15. AZ ORSZÁGOS ERDÉSZETI EGYESÜLET KÖZLÖNYE. KIADJA: AZ ORSZÁGOS ERDÉSZETI EGYESÜLET Felelős szerkesztő CZILLINGER JÁNOS 1926 MÁRCIUS 15. ERDÉSZETI LAPOK LXV. ÉVF. AZ ORSZÁGOS ERDÉSZETI EGYESÜLET KÖZLÖNYE 3. FÜZET KIADJA: AZ ORSZÁGOS ERDÉSZETI EGYESÜLET Felelős szerkesztő CZILLINGER JÁNOS Megjelenik minden hó 15-én. Előfizetési

Részletesebben

A közlekedés társadalmi költségei és azok általános és közlekedési módtól függő hazai sajátosságai

A közlekedés társadalmi költségei és azok általános és közlekedési módtól függő hazai sajátosságai Dr. Tánczos Lászlóné - Dr. Bokor Zoltán A közlekedés társadalmi költségei és azok általános és közlekedési módtól függő hazai sajátosságai Az EU több kutatási programja foglalkozik a közlekedés társadalmi

Részletesebben

HÁTTÉRANYAG AZ ALAPTÖRVÉNY NEGYEDIK MÓDOSÍTÁSÁHOZ

HÁTTÉRANYAG AZ ALAPTÖRVÉNY NEGYEDIK MÓDOSÍTÁSÁHOZ HÁTTÉRANYAG AZ ALAPTÖRVÉNY NEGYEDIK MÓDOSÍTÁSÁHOZ I. ELŐZMÉNYEK 1. A módosítás indoka Az Országgyűlés 2013. március 11-én elfogadta az Alaptörvény negyedik módosítását (a továbbiakban: Módosítás). A Módosítást

Részletesebben

KÁRTALANÍTÁSI ÉS EGYÜTTMŰKÖDÉSI MEGÁLLAPODÁS

KÁRTALANÍTÁSI ÉS EGYÜTTMŰKÖDÉSI MEGÁLLAPODÁS FGSZ FÖLDGÁZSZÁLLÍTÓ ZÁRTKÖRŰEN MŰKÖDŐ RÉSZVÉNYTÁRSASÁG ÜZLETSZABÁLYZATA KÁRTALANÍTÁSI ÉS EGYÜTTMŰKÖDÉSI MEGÁLLAPODÁS továbbiakban Megállapodás, amely létrejött egyrészről az FGSZ Földgázszállító Zártkörűen

Részletesebben

ellenőrzés Módszertan Jogesetek Tárgyalóterem BEMUTATÓSZÁM Magánszemélyek vagyongyarapodási vizsgálata Szoftverek nyilvántartása

ellenőrzés Módszertan Jogesetek Tárgyalóterem BEMUTATÓSZÁM Magánszemélyek vagyongyarapodási vizsgálata Szoftverek nyilvántartása ADÓELLENŐRZÉS Bemutatószám 2007. június ellenőrzés Módszertan Magánszemélyek vagyongyarapodási vizsgálata Szoftverek nyilvántartása Jogesetek 180 millió forintos forráshiány A testvéri kölcsön Adózatlan

Részletesebben

VÉGELSZÁMOLÁS, ADÓVÁLTOZÁSOK, KOCKÁZATI KÉRDŐÍV, PDF-BEN VALÓ SZÁMLÁZÁS ÉS TÉTELES ÁFA 2012. június

VÉGELSZÁMOLÁS, ADÓVÁLTOZÁSOK, KOCKÁZATI KÉRDŐÍV, PDF-BEN VALÓ SZÁMLÁZÁS ÉS TÉTELES ÁFA 2012. június VÉGELSZÁMOLÁS, ADÓVÁLTOZÁSOK, KOCKÁZATI KÉRDŐÍV, PDF-BEN VALÓ SZÁMLÁZÁS ÉS TÉTELES ÁFA 2012. június Konzultáns: Ruszin Zsolt könyvvizsgáló, adószakértő AZ ELŐADÁSOK TARTALMI ÖSSZEFOGLALÓJA Végelszámolás

Részletesebben

MWEBNET Informatikai KFT. Helyhez kötött vezeték nélküli Internet szolgáltatás Általános Szerződési Feltételek

MWEBNET Informatikai KFT. Helyhez kötött vezeték nélküli Internet szolgáltatás Általános Szerződési Feltételek MWEBNET Informatikai KFT. Helyhez kötött vezeték nélküli Internet szolgáltatás Általános Szerződési Feltételek Módosításokkal egybekötött egységes szerkezetbe foglalva: 2013. december 9. Hatályos: 2014.

Részletesebben

Kikre vonatkozik e tájékoztatás?

Kikre vonatkozik e tájékoztatás? Az általános szabályok szerint adózó áfaalanyoknak a közösségen belüli termékbeszerzéseik, szolgáltatás-igénybevételük, termékértékesítéseik, szolgáltatásnyújtásaik után teljesítendő áfakötelezettségének

Részletesebben

Pannónia Nyugdíjpénztár Választható Portfoliós Rendszer Szabályzata Magán Ágazat

Pannónia Nyugdíjpénztár Választható Portfoliós Rendszer Szabályzata Magán Ágazat Pannónia Nyugdíjpénztár Választható Portfoliós Rendszer Szabályzata Magán Ágazat Elfogadta a Pannónia Nyugdíjpénztár, a CIG Partnerség tagja végelszámolója. Hatályos: 2014.04 01.-től. 1. Bevezetés... 1

Részletesebben

ÉRTÉKELÉSI SZABÁLYZAT 2013

ÉRTÉKELÉSI SZABÁLYZAT 2013 ÉRTÉKELÉSI SZABÁLYZAT 2013 Szervezet neve: Egyenlő Esélyért Egyesület 2007 Címe: 2840 Oroszlány, Táncsics Mihály út 39. Adószáma: 18616909-1-11 Képviseletre jogosult személyneve: Kiss Csilla Klára Jelen

Részletesebben

gyakorlati KÖZBESZERZÉSI KÉZIKÖNYV

gyakorlati KÖZBESZERZÉSI KÉZIKÖNYV MAGYAR KÖZBESZERZÉSI INTÉZET 0 Utat mutatunk. gyakorlati KÖZBESZERZÉSI 1 KÉZIKÖNYV ÖNKORMÁNYZATI KÉPVISELŐK SZÁMÁRA BUDAPEST, 2010. ÁPRILIS Jelen kézikönyv a VKI szakmai álláspontját fogalmazza meg, és

Részletesebben

A területi vízgazdálkodási rendszerek mûködésének közgazdasági szempontú. program eredményeinek felhasználásával. 2013. november

A területi vízgazdálkodási rendszerek mûködésének közgazdasági szempontú. program eredményeinek felhasználásával. 2013. november Grant Agreement no. 265212 FP7 Environment (Including Climate Change) A területi vízgazdálkodási rendszerek mûködésének közgazdasági szempontú átgondolása az EPI-WATER kutatási program eredményeinek felhasználásával

Részletesebben

Az iparűzési adó bevallásának aktualitásai

Az iparűzési adó bevallásának aktualitásai Az iparűzési adó bevallásának aktualitásai dr. Kovács Attila 2016. 04. 25. 11:37 Értesítő a rovat cikkeiről A következő írás az állandó jellegű iparűzési tevékenység utáni 2015. adóévi adóbevallás elkészítéséhez

Részletesebben

Flotta casco biztosítás

Flotta casco biztosítás Flotta casco biztosítás Hatályos: 2016. január 1-tôl Ügyféltájékoztató Ügyféltájékoztató Tisztelt Ügyfelünk! Jelen tájékoztatónkban szeretnénk Önnek röviden bemutatni a KÖBE FLOTTA CASCO BIZTOSÍTÁSÁT.

Részletesebben

A munka világa. HÍD Dunaújváros és Környéke 2007 ROP-3.3.1-05/1.2006-04-0001/36

A munka világa. HÍD Dunaújváros és Környéke 2007 ROP-3.3.1-05/1.2006-04-0001/36 A munka világa HÍD Dunaújváros és Környéke 2007 ROP-3.3.1-05/1.2006-04-0001/36 Készítették: Kovácsné Kemény Gyöngyi I. fejezet Frecska Zoltánné II. fejezet Kapás Zsolt III. fejezet Dr. Jászka Ernő IV.

Részletesebben

Jelentős változások a számviteli törvényben

Jelentős változások a számviteli törvényben 2015. július 7. Jelentős változások a számviteli törvényben 2015. június 23-án a Parlament elfogadta a T/4852. számú, a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény, valamint egyes pénzügyi tárgyú törvények

Részletesebben

19 A 2008. évi Éves Továbbképzési Terv végrehajtása és a 2009. évi tervezett képzések _ 19

19 A 2008. évi Éves Továbbképzési Terv végrehajtása és a 2009. évi tervezett képzések _ 19 III. évfolyam 2 3 Az Alkotmánybíróság 2008. év folyamán hozott döntéseinek tematikus összefoglalója _ 3 A fás szárú növények védelméről 4 Az Alkotmánybíróság 611/B/2000. AB számú határozata és a közterület-felügyelet

Részletesebben

KÉZIKÖNYV ECONO-MIX. version 2015.11.02. 10:16:00. EcoSim Kft. Budapest

KÉZIKÖNYV ECONO-MIX. version 2015.11.02. 10:16:00. EcoSim Kft. Budapest version 2015.11.02. 10:16:00 KÉZIKÖNYV ECONO-MIX EcoSim Kft. Budapest No part of this edition may be multiplied and/or publicly notified by means of printing, photocopy, microfilm or in any other way,

Részletesebben

Általános Szerződési Feltételek

Általános Szerződési Feltételek Általános Szerződési Feltételek október 8 2013 Az ASP-Netkom Kereskedelmi és Szolgáltató Korlátolt Felelősségű Társaság Internet Hozzáférési Szolgáltatásra vonatkozó Általános Szerződési Feltételei Hatályos:

Részletesebben

A gyógyszerpiac szabályozásának versenypolitikai kérdései

A gyógyszerpiac szabályozásának versenypolitikai kérdései A gyógyszerpiac szabályozásának versenypolitikai kérdései A gyógyszerpiac liberalizálása hasonlóan az egészségügy privatizációjához mind a mai napig aktuális, a közvéleményt is foglalkoztató kérdés. Az

Részletesebben

Adótörvény-változások 2012

Adótörvény-változások 2012 ADÓHÍRLEVÉL 2011. NOVEMBER Adótörvény-változások 2012 2011. november 21-én elfogadta a Parlament az új adótörvénycsomagot, mely az eredeti tervezethez képest jelentős változtatáson esett át. Az elfogadott

Részletesebben

Sectio Juridica et Politica, Miskolc, Tomus XXII. (2004), pp. 393-392 A TERMŐFÖLDET ÉRINTŐ ELŐVÁSÁRLÁSI JOG EGYES KÉRDÉSEI LESZKOVEN LÁSZLÓ*

Sectio Juridica et Politica, Miskolc, Tomus XXII. (2004), pp. 393-392 A TERMŐFÖLDET ÉRINTŐ ELŐVÁSÁRLÁSI JOG EGYES KÉRDÉSEI LESZKOVEN LÁSZLÓ* Sectio Juridica et Politica, Miskolc, Tomus XXII. (2004), pp. 393-392 A TERMŐFÖLDET ÉRINTŐ ELŐVÁSÁRLÁSI JOG EGYES KÉRDÉSEI LESZKOVEN LÁSZLÓ* 1. Az elővásárlási jogról általában Az elővásárlási jog - alapuljon

Részletesebben

A FIZETÉSKÉPTELENSÉGI ELJÁRÁSOK EGYES VITÁS KÉRDÉSEI I. A CSŐDELJÁRÁS A P ÉCSI Í TÉLŐ TÁBLA P OLGÁRI K OLLÉGIUMA. 2010.El.II.C.17.

A FIZETÉSKÉPTELENSÉGI ELJÁRÁSOK EGYES VITÁS KÉRDÉSEI I. A CSŐDELJÁRÁS A P ÉCSI Í TÉLŐ TÁBLA P OLGÁRI K OLLÉGIUMA. 2010.El.II.C.17. 2010.El.II.C.17. A P ÉCSI Í TÉLŐ TÁBLA P OLGÁRI K OLLÉGIUMA A FIZETÉSKÉPTELENSÉGI ELJÁRÁSOK EGYES VITÁS KÉRDÉSEI I. A CSŐDELJÁRÁS BEVEZETÉS A csődeljárásról és a felszámolási eljárásról szóló 1991. évi

Részletesebben

AJÁNLATTÉTELI DOKUMENTÁCIÓ

AJÁNLATTÉTELI DOKUMENTÁCIÓ AJÁNLATTÉTELI DOKUMENTÁCIÓ Tiszavasvári Város Önkormányzata ÉAOP-4.1.1/A-11-2012-0006 Tiszavasvári, Ifjúság u. 8. szám alatti, 2795/3 hrsz-ú ingatlanon található Fülemüle óvoda bővítés és felújítás kivitelezése

Részletesebben

Statisztikai Módszertani Füzetek, 51. A munkaerő-piaci politikák (LMP) adatbázisa (módszertan)

Statisztikai Módszertani Füzetek, 51. A munkaerő-piaci politikák (LMP) adatbázisa (módszertan) Statisztikai Módszertani Füzetek, 51 A munkaerő-piaci politikák (LMP) adatbázisa (módszertan) Budapest, 2009 Központi Statisztikai Hivatal ISSN: 0291 0554 ISBN: 978 963 235 0237 4 (on-line) 978 963 235

Részletesebben

Vállalkozás alapítás és vállalkozóvá válás kutatás zárójelentés

Vállalkozás alapítás és vállalkozóvá válás kutatás zárójelentés TÁMOP-4.2.1-08/1-2008-0002 projekt Vállalkozás alapítás és vállalkozóvá válás kutatás zárójelentés Készítette: Dr. Imreh Szabolcs Dr. Lukovics Miklós A kutatásban részt vett: Dr. Kovács Péter, Prónay Szabolcs,

Részletesebben

I. SZAKASZ: A SZERZŐDÉS ALANYAI

I. SZAKASZ: A SZERZŐDÉS ALANYAI 5. melléklet a 14/2010. (X. 29.) NFM rendelethez KÖZBESZERZÉSI ÉRTESÍTŐ A Közbeszerzések Tanácsának Hivatalos Lapja1024 Budapest, Margit krt. 85. Fax: 06 1 336 7751, 06 1 336 7757 E-mail: hirdetmeny@kozbeszerzesek-tanacsa.hu

Részletesebben

Irányítószámok a közigazgatás szürke zónájában

Irányítószámok a közigazgatás szürke zónájában Dr. Va rga Á dá m mb. oktató Pázmány Péter Katolikus Egyetem Jog- és Államtudományi Kar Alkotmányjogi Tanszék, Közigazgatási Jogi Tanszék Irányítószámok a közigazgatás szürke zónájában Bevezetés Van egy

Részletesebben

MOL Magyar Olaj- és Gázipari Nyrt. és Leányvállalatai

MOL Magyar Olaj- és Gázipari Nyrt. és Leányvállalatai MOL Magyar Olaj- és Gázipari Nyrt. és Leányvállalatai Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standardok szerint készített Konszolidált pénzügyi kimutatások a Független Könyvvizsgálói jelentéssel együtt Budapest,

Részletesebben

LAST-MILE KFT. ÁLTALÁNOS SZERZŐDÉSI FELTÉTELEI ADATHÁLÓZATI SZOLGÁLTATÁS EZEN BELÜL IS INTERNET HOZZÁFÉRÉSI SZOLGÁLTATÁS IGÉNYBEVÉTELÉRE

LAST-MILE KFT. ÁLTALÁNOS SZERZŐDÉSI FELTÉTELEI ADATHÁLÓZATI SZOLGÁLTATÁS EZEN BELÜL IS INTERNET HOZZÁFÉRÉSI SZOLGÁLTATÁS IGÉNYBEVÉTELÉRE A LAST-MILE KFT. ÁLTALÁNOS SZERZŐDÉSI FELTÉTELEI ADATHÁLÓZATI SZOLGÁLTATÁS EZEN BELÜL IS INTERNET HOZZÁFÉRÉSI SZOLGÁLTATÁS IGÉNYBEVÉTELÉRE Last-Mile Kereskedelmi és Szolgáltató Kft. Székhely: 7635 Pécs,

Részletesebben

Kedves Olvasó! 2. I. Célok és keretek 3. II. Versenyképesség 3. III. Az átvilágítás folyamata 4

Kedves Olvasó! 2. I. Célok és keretek 3. II. Versenyképesség 3. III. Az átvilágítás folyamata 4 Tartalomjegyzék Kedves Olvasó! 2 I. Célok és keretek 3 II. Versenyképesség 3 III. Az átvilágítás folyamata 4 IV. Szolgáltatások és érintettek 5 4.1 Szolgáltatások azonosítása 5 4.2 Érintettek azonosítása

Részletesebben

TAKÁCS ANDRÁS Absztrakt Kulcsszavak 1. A vállalatértékelési módszerekrõl általában

TAKÁCS ANDRÁS Absztrakt Kulcsszavak 1. A vállalatértékelési módszerekrõl általában 19 TAKÁCS ANDRÁS Absztrakt A vállalatértékelés módszertana az értékelési eljárások igen széles körét kínálja a termelõ, szolgáltató illetve kereskedelmi vállalatok értékének megbecslésére. Ezzel szemben

Részletesebben

II. PÁLYÁZATI ÚTMUTATÓ a Társadalmi Infrastruktúra Operatív Program

II. PÁLYÁZATI ÚTMUTATÓ a Társadalmi Infrastruktúra Operatív Program II. PÁLYÁZATI ÚTMUTATÓ a Társadalmi Infrastruktúra Operatív Program Bentlakásos intézmények kiváltása, című pályázati felhívás B Gyermekvédelmi komponenséhez Kódszám: TIOP-3.4.1.B-11/1 1 Felhívjuk a tisztelt

Részletesebben

Ügyfél-tájékoztatási tevékenység. Dr. Rákosa Melinda NAV KAVIG Kiemelt Adózók Adóügyi és Végrehajtási Igazgatóhelyettes

Ügyfél-tájékoztatási tevékenység. Dr. Rákosa Melinda NAV KAVIG Kiemelt Adózók Adóügyi és Végrehajtási Igazgatóhelyettes Ügyfél-tájékoztatási tevékenység Dr. Rákosa Melinda NAV KAVIG Kiemelt Adózók Adóügyi és Végrehajtási Igazgatóhelyettes Témakörök Ügyfél-tájékoztatás, mint szolgáltató tevékenység Gyakori kérdések Időszakos

Részletesebben

Flotta casco biztosítás

Flotta casco biztosítás Flotta casco biztosítás Hatályos: 2014. november 1-tôl Ügyféltájékoztató Ügyféltájékoztató Tisztelt Ügyfelünk! Jelen tájékoztatónkban szeretnénk Önnek röviden bemutatni a KÖBE FLOTTA CASCO BIZTOSÍTÁSÁT.

Részletesebben

Fiáth Attila Nagy Balázs Tóth Péter Dóczi Szilvia Dinya Mariann

Fiáth Attila Nagy Balázs Tóth Péter Dóczi Szilvia Dinya Mariann Fiáth Attila Nagy Balázs Tóth Péter Dóczi Szilvia Dinya Mariann Egységes kockázatkezelési módszertan kialakítása a villamosenergia-ipari átviteli rendszerirányító társaságnál A felelős vállalatirányítás

Részletesebben

1. sz. füzet 2001-2005.

1. sz. füzet 2001-2005. M A G Y A R M Ű S Z A K I B I Z T O N S Á G I H I V A T A L 1. sz. füzet A 2/2001. (I. 17.) Korm. rendelet alapján összeállított biztonsági jelentés, illetőleg biztonsági elemzés hatóságnak megküldendő

Részletesebben

HAR, IFRS és US GAAP Hasonlóságok és különbségek. 2014. október

HAR, IFRS és US GAAP Hasonlóságok és különbségek. 2014. október HAR, IFRS és US GAAP Hasonlóságok és különbségek 20. október HAR, IFRS és US GAAP Hasonlóságok és különbségek A kiadványról A kiadvány célja, hogy felhívja a társaságok figyelmét a jelenlegi magyar számviteli

Részletesebben

Javaslat AZ EURÓPAI PARLAMENT ÉS A TANÁCS RENDELETE

Javaslat AZ EURÓPAI PARLAMENT ÉS A TANÁCS RENDELETE EURÓPAI BIZOTTSÁG Brüsszel, 2010.12.21. COM(2010) 799 végleges 2010/0385 (COD) Javaslat AZ EURÓPAI PARLAMENT ÉS A TANÁCS RENDELETE a mezőgazdasági piacok közös szervezésének létrehozásáról, valamint egyes

Részletesebben

A NEMI ERKÖLCS ELLENI ERÕSZAKOS BÛNCSELEKMÉNYEK HATÁLYOS SZABÁLYOZÁSÁVAL KAPCSOLATOS NÉHÁNY PROBLÉMÁRÓL. TÓTH ÁRON LÁSZLÓ doktorandusz (PPKE JÁK)

A NEMI ERKÖLCS ELLENI ERÕSZAKOS BÛNCSELEKMÉNYEK HATÁLYOS SZABÁLYOZÁSÁVAL KAPCSOLATOS NÉHÁNY PROBLÉMÁRÓL. TÓTH ÁRON LÁSZLÓ doktorandusz (PPKE JÁK) Iustum Aequum Salutare III. 2007/4. 235 250. A NEMI ERKÖLCS ELLENI ERÕSZAKOS BÛNCSELEKMÉNYEK HATÁLYOS SZABÁLYOZÁSÁVAL KAPCSOLATOS NÉHÁNY PROBLÉMÁRÓL doktorandusz (PPKE JÁK) A nemi erkölcs elleni erõszakos

Részletesebben

PENTA UNIÓ ZRT. NÉV: Gálicza Zoltán Ottóné. Szak: Forgalmi adószakértő. Konzulens: Fábiánné Játékos Judit. Oldalszám: 1

PENTA UNIÓ ZRT. NÉV: Gálicza Zoltán Ottóné. Szak: Forgalmi adószakértő. Konzulens: Fábiánné Játékos Judit. Oldalszám: 1 PENTA UNIÓ ZRT. A fordított adózás alkalmazásának jogszabályi háttere, indokoltsága, valamint az ingatlanokkal kapcsolatok belföldi fordított ÁFA szabályozás részletes bemutatása Oldalszám: 1 NÉV: Gálicza

Részletesebben

Hatálytalan a szerződés, ha érvényesen létrejött, mégsem fűződik hozzá joghatás (pl. felfüggesztő vagy bontó feltétel miatt)

Hatálytalan a szerződés, ha érvényesen létrejött, mégsem fűződik hozzá joghatás (pl. felfüggesztő vagy bontó feltétel miatt) Nincs szerződés, ha hiányzik fogalmának alapja: az akaratnyilatkozat. Nem létezik a szerződés, ha a felek nem állapodtak meg a lényeges kellékekben vagy ha a szerződés tartalma nem állapítható meg, a felek

Részletesebben

A számvitel és az adózás időszerű kérdései 2013

A számvitel és az adózás időszerű kérdései 2013 Dr. Kardos Barbara Dr. Siklósi Ágnes Dr. Sztanó Imre Dr. Sztanó Imréné Dr. Veress Attila A számvitel és az adózás időszerű kérdései 2013 PR-017/13 Tartalomjegyzék 1. A számviteli törvény változásai....................

Részletesebben

MEGÁLLAPODÁS. a *** (székhely: ***.; nyilvántartó bíróság neve: ***; nyilvántartási száma: ***; képviseletében eljár: ***; továbbiakban: Pályázó )

MEGÁLLAPODÁS. a *** (székhely: ***.; nyilvántartó bíróság neve: ***; nyilvántartási száma: ***; képviseletében eljár: ***; továbbiakban: Pályázó ) MEGÁLLAPODÁS Amely létrejött egyrészről: másrészről a MAGYAR KÉZILABDA SZÖVETSÉG (székhelye: 1087 Budapest Könyves Kálmán krt. 76..; nyilvántartó bíróság neve: Fővárosi Törvényszék; nyilvántartási száma:

Részletesebben

Penta Unió Oktatási Centrum Zrt.

Penta Unió Oktatási Centrum Zrt. Penta Unió Oktatási Centrum Zrt. Fordított adózás a magyar forgalmi adózás rendszerében, különös tekintettel az ingatlanokkal kapcsolatos szabályozásra BERECZKI ÁGNES Okleveles forgalmiadó-szakértő szak

Részletesebben

Zamárdi, Szabadság téren rendezvénytér kialakítása és a Zamárdi 2222 hrsz-ú út átalakítási munkái

Zamárdi, Szabadság téren rendezvénytér kialakítása és a Zamárdi 2222 hrsz-ú út átalakítási munkái Zamárdi, Szabadság téren rendezvénytér kialakítása és a Zamárdi 2222 hrsz-ú út átalakítási munkái Közbeszerzési Értesítő száma: 2016/59 Beszerzés tárgya: Építési beruházás Kivitelezés Hirdetmény típusa:

Részletesebben

A 10 millió forintos Családi Otthonteremtési Kedvezmény és az új lakások áfa-kulcsának csökkentése

A 10 millió forintos Családi Otthonteremtési Kedvezmény és az új lakások áfa-kulcsának csökkentése A 10 millió forintos Családi Otthonteremtési Kedvezmény és az új lakások áfa-kulcsának csökkentése Statikus gazdasági és költségvetési hatásvizsgálat 2016. január 25. 2 Alábbi anyagunkban a 10 millió forint

Részletesebben

JEGYZŐKÖNYV. Iktsz: 185-7/2013. Készült:

JEGYZŐKÖNYV. Iktsz: 185-7/2013. Készült: Iktsz: 185-7/2013. JEGYZŐKÖNYV Készült: Tiszavárkony Község Önkormányzat Képviselő-testületének 2013. június 27. napján (csütörtök) du. 17 órai kezdettel megtartott rendkívüli, nyílt képviselő-testületi

Részletesebben

VESZPRÉM MEGYEI EGÉSZSÉGBIZTOSÍTÁSI PÉNZTÁR 8200 Veszprém, Óváry F. u. 7. Postacím: 8201 Veszprém, Pf.:73 Telefon: (88) 546-600, Fax: (88) 546-696

VESZPRÉM MEGYEI EGÉSZSÉGBIZTOSÍTÁSI PÉNZTÁR 8200 Veszprém, Óváry F. u. 7. Postacím: 8201 Veszprém, Pf.:73 Telefon: (88) 546-600, Fax: (88) 546-696 VESZPRÉM MEGYEI EGÉSZSÉGBIZTOSÍTÁSI PÉNZTÁR 8200 Veszprém, Óváry F. u. 7. Postacím: 8201 Veszprém, Pf.:73 Telefon: (88) 546-600, Fax: (88) 546-696 Szám: 02/79-33/2007. ELŐTERJESZTÉS a Veszprém Megyei Önkormányzat

Részletesebben

ÁLTALÁNOS SZERZŐDÉSI FELTÉTELEI

ÁLTALÁNOS SZERZŐDÉSI FELTÉTELEI ÁLTALÁNOS SZERZŐDÉSI FELTÉTELEI ADATHÁLÓZATI SZOLGÁLTATÁS EZEN BELÜL IS INTERNET HOZZÁFÉRÉSI SZOLGÁLTATÁS IGÉNYBEVÉTELÉRE Last-Mile Kereskedelmi és Szolgáltató Kft. Székhely: 7635 Pécs, Jakabhegyi út 27.

Részletesebben

(Közlemények) AZ EURÓPAI UNIÓ INTÉZMÉNYEITŐL ÉS SZERVEITŐL SZÁRMAZÓ KÖZLEMÉNYEK BIZOTTSÁG

(Közlemények) AZ EURÓPAI UNIÓ INTÉZMÉNYEITŐL ÉS SZERVEITŐL SZÁRMAZÓ KÖZLEMÉNYEK BIZOTTSÁG 2009.5.9. Az Európai Unió Hivatalos Lapja C 107/1 II (Közlemények) AZ EURÓPAI UNIÓ INTÉZMÉNYEITŐL ÉS SZERVEITŐL SZÁRMAZÓ KÖZLEMÉNYEK BIZOTTSÁG A Bizottság Közleménye Italok csomagolása, betétdíjas rendszerek

Részletesebben

Aszervezett bűnözés a kriminológiában társulásos,

Aszervezett bűnözés a kriminológiában társulásos, Nánási László * A SZERVEZETT BÛNÖZÉS KÉRDÉSEI A MAGYAR ANYAGI ÉS ELJÁRÁSI BÜNTETÕJOGBAN ** (Egy precedensügy tapasztalai) Aszervezett bűnözés a kriminológiában társulásos, foglalkozásként űzött, hivatásos,

Részletesebben

BUDAPESTI GAZDASÁGI FŐiSKOLA ~ BGF BUDAPEST BUSINESS SCHOOL A BUDAPESTI GAZDASÁGI FŐISKOLA

BUDAPESTI GAZDASÁGI FŐiSKOLA ~ BGF BUDAPEST BUSINESS SCHOOL A BUDAPESTI GAZDASÁGI FŐISKOLA BUDAPEST GAZDASÁG FŐiSKOLA ~ BGF BUDAPEST BUSNESS SCHOOL A BUDAPEST GAZDASÁG FŐSKOLA FOLYAMATBA ÉPÍTETT ELŐZETES ÉS UTÓLAGOS VEZETŐ ELLENŐRZÉS RENDSZERE Budapest, 2005. szeptember FOLYAMATBA ÉPÍTETT ELŐZETES

Részletesebben

Ferencvárosi Intézmény Üzemeltetési Központ 1097 Budapest, Vágóhíd utca 35-37. e-mail: info@intezmenyuzemeltetes.hu Tel./Fax: 06-1-798-0517

Ferencvárosi Intézmény Üzemeltetési Központ 1097 Budapest, Vágóhíd utca 35-37. e-mail: info@intezmenyuzemeltetes.hu Tel./Fax: 06-1-798-0517 10. számú melléklet T E R V E Z E T BÉRLETI SZERZŐDÉS amely létrejött egyrészről Ferencvárosi (, képviseli: Czakóné Dobó Krisztina) mint b é r b e a d ó, másrészről pedig. (.. cégjegyzékszám:.., adószám:

Részletesebben

* Modern piacelmélet. ELTE TáTK Közgazdaságtudományi Tanszék. Tárgyfelelős neve * Modern piacelmélet Összejátszás, kartell

* Modern piacelmélet. ELTE TáTK Közgazdaságtudományi Tanszék. Tárgyfelelős neve * Modern piacelmélet Összejátszás, kartell * Modern piacelmélet ELTE TáTK Közgazdaságtudományi Tanszék Tárgyfelelős neve * Modern piacelmélet Összejátszás, kartell ELTE TáTK Közgazdaságtudományi Tanszék Készítette: Hidi János * Verseny és versenyellenesség

Részletesebben

Ország: Magyarország

Ország: Magyarország EURÓPAI UNIÓ Az Európai Unió Hivatalos Lapjának Kiegészítő Kiadványa 2, rue Mercier, 2985 Luxembourg, Luxemburg Fax: +352 29 29 42 670 E-mail: ojs@publications.europa.eu Információ és on-line formanyomtatványok:

Részletesebben

Fedett Fürdő integrált beléptető rendszer építése és kivitelezése

Fedett Fürdő integrált beléptető rendszer építése és kivitelezése Fedett Fürdő integrált beléptető rendszer építése és kivitelezése Közbeszerzési Értesítő száma: 2015/32 Beszerzés tárgya: Építési beruházás Hirdetmény típusa: Tájékoztató az eljárás eredményéről (1-es

Részletesebben

1/2006/09 Az iskolakezdési támogatás az érettségi utáni technikumban tanulmányokat folytató tanuló után is adómentesen jár?

1/2006/09 Az iskolakezdési támogatás az érettségi utáni technikumban tanulmányokat folytató tanuló után is adómentesen jár? SZEMÉLYI JÖVEDELEMADÓ Az iskolakezdési támogatás az érettségi utáni technikumban tanulmányokat folytató tanuló után is adómentesen jár? A személyi jövedelemadóról szóló többször módosított 1995. évi CXVII.

Részletesebben

KÖZoktatás. Kérdések és válaszok A-tól Z-ig. Kérdések és válaszok A-tól Z-ig

KÖZoktatás. Kérdések és válaszok A-tól Z-ig. Kérdések és válaszok A-tól Z-ig kozoktatas.complex.hu Kérdések és válaszok A-tól Z-ig KÖZoktatás VI. évfolyam Mutatványszám 2011. június Kérdések és válaszok A-tól Z-ig Jogszabályváltozások Kérdések és válaszok A közoktatási rendszer

Részletesebben

Számviteli tanácsadás. IFRS felmérés - 2011 Fókuszban a pénzügyi beszámolók

Számviteli tanácsadás. IFRS felmérés - 2011 Fókuszban a pénzügyi beszámolók Számviteli tanácsadás IFRS felmérés - 11 Fókuszban a pénzügyi beszámolók Tartalomjegyzék 1. Vezetői összefoglaló. A felmérés célja. A pénzügyi kimutatások áttekintése 7. A pénzügyi teljesítményre vonatkozó

Részletesebben

AZ ÖNKÖLTSÉGSTATISZTIKA NÉHÁNY PROBLÉMÁJÁRÓL

AZ ÖNKÖLTSÉGSTATISZTIKA NÉHÁNY PROBLÉMÁJÁRÓL KÖVESDI AGNES: AZ ÖNKÖLTSÉGSTATISZTIKA NÉHÁNY PROBLÉMÁJÁRÓL A Statisztikai Hivatal az N. T. 651/33/195.0. sz. határozata nyomán az önköltség és önköltségcsökkentés mérésére gyáripari önköltségstatisztikát

Részletesebben

Könyvelői Klub INGATLANOK ÉS BEFEKTETÉSE SZÁMVITELI ÉS ADÓZÁSI KÉRDÉSEI KÖNYVELŐI KLUB - 2013. SZEPTEMBER 23. - DEBRECEN

Könyvelői Klub INGATLANOK ÉS BEFEKTETÉSE SZÁMVITELI ÉS ADÓZÁSI KÉRDÉSEI KÖNYVELŐI KLUB - 2013. SZEPTEMBER 23. - DEBRECEN KÖNYVELŐI KLUB - 2013. SZEPTEMBER 23. - DEBRECEN Konzultáns: Horváth Józsefné okl. könyvvizsgáló, okl. nemzetközi áfa- és adóigazgatósági adószakértő, jogi szakokleveles közgazdász; költségvetési minősítésű

Részletesebben

apró betűk helyett amit a K&H hozamhalmozó rendszeres díjas befektetési egységekhez kötött életbiztosításról tudni érdemes

apró betűk helyett amit a K&H hozamhalmozó rendszeres díjas befektetési egységekhez kötött életbiztosításról tudni érdemes apró betűk helyett amit a K&H hozamhalmozó rendszeres díjas befektetési egységekhez kötött életbiztosításról tudni érdemes Gyakran találkozunk olyan levelekkel és hirdetésekkel, amelyek csak az adott termék

Részletesebben

Fridrich Péter Simon Szilvia Dr. Sztanó Imre

Fridrich Péter Simon Szilvia Dr. Sztanó Imre Fridrich Péter Simon Szilvia Dr. Sztanó Imre A konszolidáció módszertana 022/2008 V. A konszolidáció egyéb feladatai A teljes körû konszolidáció részfeladatainak végrehajtását követõen a vállalatcsoport

Részletesebben

K&H BANK ZRT. KONSZOLIDÁLT ÉVES BESZÁMOLÓ 2009. DECEMBER 31. TARTALOMJEGYZÉK

K&H BANK ZRT. KONSZOLIDÁLT ÉVES BESZÁMOLÓ 2009. DECEMBER 31. TARTALOMJEGYZÉK TARTALOMJEGYZÉK KONSZOLIDÁLT EREDMÉNYKIMUTATÁS...4 KÖZVETLENÜL A SAJÁT TŐKÉBEN ELSZÁMOLT KONSZOLIDÁLT EREDMÉNY...5 KONSZOLIDÁLT MÉRLEG...6 KONSZOLIDÁLT SAJÁT TŐKE VÁLTOZÁSA...7 KONSZOLIDÁLT CASH FLOW KIMUTATÁS...8

Részletesebben

A Femina Média Korlátolt Felelősségű Társaság. Általános Szerződési Feltételei a Femina Media által kiadott termékekre vonatkozóan

A Femina Média Korlátolt Felelősségű Társaság. Általános Szerződési Feltételei a Femina Media által kiadott termékekre vonatkozóan A jelen Általános Szerződési Feltételek (a továbbiakban: ÁSZF) vonatkozó részei elválaszthatatlan részét képezik mindazon Hirdetési szerződésnek (a továbbiakban: Egyedi Szerződés), melyet a Femina Média

Részletesebben

ZÁRÓ TANULMÁNY a "FoglalkoztaTárs társ a foglalkoztatásban" kiemelt projekt (TÁMOP 1.4.7-12/1-2012-0001) keretében

ZÁRÓ TANULMÁNY a FoglalkoztaTárs társ a foglalkoztatásban kiemelt projekt (TÁMOP 1.4.7-12/1-2012-0001) keretében ZÁRÓ TANULMÁNY a "FoglalkoztaTárs társ a foglalkoztatásban" kiemelt projekt (TÁMOP 1.4.7-12/1-2012-0001) keretében Készítette: Civil Support Nonprofit Kft 1024 Budapest, Széll Kálmán tér 11. II. 19. 96

Részletesebben

OTDK-DOLGOZAT 2015 1

OTDK-DOLGOZAT 2015 1 OTDK-DOLGOZAT 2015 1 Környezeti vezetői számvitel alkalmazhatóságának kérdései a szarvasmarha tenyésztés területén, kiemelten az önköltségszámításban Questions of applicability of environmental management

Részletesebben

Város Polgármestere. Előterjesztés. a lakáscélú helyi támogatásokról szóló 26/2012. (X.26.) Ör. számú rendelet módosításához

Város Polgármestere. Előterjesztés. a lakáscélú helyi támogatásokról szóló 26/2012. (X.26.) Ör. számú rendelet módosításához Város Polgármestere 2051 Biatorbágy, Baross Gábor utca 2/a. Telefon: 06 23 310-174/218. Fax: 06 23 310-135 E-mail: igazgatas@ biatorbagy.hu www.biatorbagy.hu Előterjesztés a lakáscélú helyi támogatásokról

Részletesebben

1. táblázat Adókulcsok a 70-es években

1. táblázat Adókulcsok a 70-es években 1 AZ ÁLTALÁNOS FORGALMI ADÓ 1.1 Forgalmi adózás alapjai A fejlett országok adórendszereinek ismertetésekor már volt szó a hozzáadott érték-típusú forgalmi adórendszerekről. Bár ez a legnagyobb karriert

Részletesebben

(egységes szerkezetben a 31/2012. (XI.30.), az 1/2013. (I.31.) és a 14/2013. (VI.27.) számú önkormányzati rendelettel)

(egységes szerkezetben a 31/2012. (XI.30.), az 1/2013. (I.31.) és a 14/2013. (VI.27.) számú önkormányzati rendelettel) Vecsés Város Önkormányzata Képviselő-testületének 22/2012. (VII.26.) önkormányzati rendelete az önkormányzati tulajdonú utakon a tehergépjárművek közlekedésének súlykorlátozásáról, a behajtási engedélyek

Részletesebben

K&H vállalkozói vagyonbiztosítás. érvényes: 2016. január 1-től

K&H vállalkozói vagyonbiztosítás. érvényes: 2016. január 1-től K&H vállalkozói vagyonbiztosítás érvényes: 2016. január 1-től tartalom ügyfél tájékoztató... 5 I. általános feltételek... 9 1.1. biztosító, szerződő, biztosított... 9 1.2. a biztosítási szerződés létrejötte...

Részletesebben

TANULMÁNY A BÍRÓSÁGOK KÖZÉRDEKŐ ADATOK KÖZLÉSÉNEK GYAKORLATÁVAL KAPCSOLATBAN VÉGZETT KUTATÁSRÓL

TANULMÁNY A BÍRÓSÁGOK KÖZÉRDEKŐ ADATOK KÖZLÉSÉNEK GYAKORLATÁVAL KAPCSOLATBAN VÉGZETT KUTATÁSRÓL TANULMÁNY A BÍRÓSÁGOK KÖZÉRDEKŐ ADATOK KÖZLÉSÉNEK GYAKORLATÁVAL KAPCSOLATBAN VÉGZETT KUTATÁSRÓL TARTALOMJEGYZÉK BEVEZETÉS...3 A BÍRÓI HATALOM ÁTLÁTHATÓSÁGA...3 A NYILVÁNOSSÁG ALAPELVE...5 SAJTÓNYILVÁNOSSÁG

Részletesebben

POLGÁRMESTERE. :1041 Budapest, István út. 14. :231-3131 Fax:231-3133 ELŐTERJESZTÉS. a Képviselő-testület 2011. november 24-i ülésére

POLGÁRMESTERE. :1041 Budapest, István út. 14. :231-3131 Fax:231-3133 ELŐTERJESZTÉS. a Képviselő-testület 2011. november 24-i ülésére Budapest Főváros IV. kerület, Újpest Önkormányzat POLGÁRMESTERE :1041 Budapest, István út. 14. :231-3131 Fax:231-3133 ELŐTERJESZTÉS a Képviselő-testület 2011. november 24-i ülésére Tárgy: Budapest Főváros

Részletesebben

www.allianz.hu HozamMax Élet- és személybiztosítás Ügyfél-tájékoztató és szerződési feltételek AHE-21020/1 1/21

www.allianz.hu HozamMax Élet- és személybiztosítás Ügyfél-tájékoztató és szerződési feltételek AHE-21020/1 1/21 www.allianz.hu HozamMax Élet- és személybiztosítás Ügyfél-tájékoztató és szerződési feltételek 1/21 HozamMax Ügyfél-tájékoztató és szerződési feltételek I. Általános rendelkezések 1. A HozamMax egyszeri

Részletesebben

Bevezető. Bevezető. Tájékoztatót készítettünk az Mötv. módosításáról, valamint a Könyvtárellátási Szolgáltató Rendszer működéséről.

Bevezető. Bevezető. Tájékoztatót készítettünk az Mötv. módosításáról, valamint a Könyvtárellátási Szolgáltató Rendszer működéséről. III. évfolyam Tartalom 6741 Szeged, Rákóczi tér 1. www.csmkh.hu vezeto@csmkh.hu Tel.: 62/562-662 Fax: 62/562-601 Bevezető... 2 Törvényességi Felügyeleti Főosztály tájékoztatói... 3 Tájékoztató az Mötv.

Részletesebben

Beépítési és vázlatterv egyéni eredeti jellege és felhasználása

Beépítési és vázlatterv egyéni eredeti jellege és felhasználása A Szerzői Jogi Szakértő Testület szakvéleményei Beépítési és vázlatterv egyéni eredeti jellege és felhasználása Ügyszám: SZJSZT-03/11. A Fővárosi Bíróság megkeresése A Bíróság által feltett kérdések: 1.)

Részletesebben

Fogyasztóvédelmi tájékoztató az internetes vásárlásokkal kapcsolatos legfontosabb tudnivalókról. Mit is jelent az online vásárlás?

Fogyasztóvédelmi tájékoztató az internetes vásárlásokkal kapcsolatos legfontosabb tudnivalókról. Mit is jelent az online vásárlás? Fogyasztóvédelmi tájékoztató az internetes vásárlásokkal kapcsolatos legfontosabb tudnivalókról Mit jelent az internetes (online) vásárlás? Mit is jelent az online vásárlás? Az internetes vásárlás a távollévők

Részletesebben

A KÖZÉP-DUNÁNTÚLI REGIONÁLIS MUNKAÜGYI KÖZPONT ÉS A RÉGIÓ KERESKEDELMI ÉS IPARKAMARÁINAK FELMÉRÉSE A 2009. ÉVI MUNKAHELYMEGŐRZŐ PÁLYÁZATOKRÓL

A KÖZÉP-DUNÁNTÚLI REGIONÁLIS MUNKAÜGYI KÖZPONT ÉS A RÉGIÓ KERESKEDELMI ÉS IPARKAMARÁINAK FELMÉRÉSE A 2009. ÉVI MUNKAHELYMEGŐRZŐ PÁLYÁZATOKRÓL A KÖZÉP-DUNÁNTÚLI REGIONÁLIS MUNKAÜGYI KÖZPONT ÉS A RÉGIÓ KERESKEDELMI ÉS IPARKAMARÁINAK FELMÉRÉSE A 2009. ÉVI MUNKAHELYMEGŐRZŐ PÁLYÁZATOKRÓL Munkahelymegőrző támogatások felhasználásának jellemzői, hasznossága

Részletesebben

5. 2016. évi Járási startmunka mintaprogramok/ráépülő program pályázat Előterjesztő: Tóth János polgármester

5. 2016. évi Járási startmunka mintaprogramok/ráépülő program pályázat Előterjesztő: Tóth János polgármester 5. 2016. évi Járási startmunka mintaprogramok/ráépülő program pályázat Előterjesztő: Tóth János polgármester Tervezési Segédlet a 2016. évi járási startmunka programok indításához I. Általános szempontok

Részletesebben

A Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság ítélete a Nemzeti Adatvédelmi és Információszabadság Hatóság döntésének hatályon kívül helyezéséről*

A Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság ítélete a Nemzeti Adatvédelmi és Információszabadság Hatóság döntésének hatályon kívül helyezéséről* Jóri András A Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság ítélete a Nemzeti Adatvédelmi és Információszabadság Hatóság döntésének hatályon kívül helyezéséről* Az adatvédelem bírói kontrollja Hivatalos

Részletesebben

Az alapvető jogok biztosának Jelentése az AJB-496/2016. számú ügyben

Az alapvető jogok biztosának Jelentése az AJB-496/2016. számú ügyben Az alapvető jogok biztosának Jelentése az AJB-496/2016. számú ügyben Előadó: dr. Kiss Bernadett dr. Tóth Lívia dr. Borza Beáta dr. Csikós Tímea Az eljárás megindulása A Nemzeti Emberi Jogi Intézmények

Részletesebben

FENNTARTHATÓ KÖZLEKEDÉSFEJLESZTÉSRE

FENNTARTHATÓ KÖZLEKEDÉSFEJLESZTÉSRE FELHÍVÁS FENNTARTHATÓ KÖZLEKEDÉSFEJLESZTÉSRE A felhívás címe: Fenntartható városi közlekedésfejlesztés A felhívás kódszáma: TOP-6.4.1-15 Magyarország Kormányának felhívása megyei jogú város önkormányzatok

Részletesebben

KÖNYVEK. A SZEGÉNYSÉG DINAMIKÁJÁRÓL Spéder Zsolt: A szegénység változó arcai. Tények és értelmezések. Budapest: Századvég Kiadó, 2002.

KÖNYVEK. A SZEGÉNYSÉG DINAMIKÁJÁRÓL Spéder Zsolt: A szegénység változó arcai. Tények és értelmezések. Budapest: Századvég Kiadó, 2002. Szociológiai Szemle 2005/1, 79 85. KÖNYVEK A SZEGÉNYSÉG DINAMIKÁJÁRÓL Spéder Zsolt: A szegénység változó arcai. Tények és értelmezések. Budapest: Századvég Kiadó, 2002. MONOSTORI Judit Központi Statisztikai

Részletesebben

NexONBÉR bérügyviteli szoftver jogszabály követési, támogatási és fejlesztési szolgáltatások

NexONBÉR bérügyviteli szoftver jogszabály követési, támogatási és fejlesztési szolgáltatások NexONBÉR bérügyviteli szoftver jogszabály követési, támogatási és fejlesztési szolgáltatások Közbeszerzési Értesítő száma: 2013/32 Beszerzés tárgya: Szolgáltatás megrendelés Hirdetmény típusa: Tájékoztató

Részletesebben

Az üzleti együttműködés előmozdítása és segítségnyújtás a partnerkereséshez, ideértve a nemzetközi projekt irányítást is

Az üzleti együttműködés előmozdítása és segítségnyújtás a partnerkereséshez, ideértve a nemzetközi projekt irányítást is IPOSZ EMBLÉMA EU EMBLÉMA 1 Az üzleti együttműködés előmozdítása és segítségnyújtás a partnerkereséshez, ideértve a nemzetközi projekt irányítást is EU CSATLAKOZÁSRA FELKÉSZÍTŐ PROGRAMOK KISVÁLLALKOZÁSOKNAK

Részletesebben

munkavédelem és munkaügy ellenőrzés

munkavédelem és munkaügy ellenőrzés MUNKAVÉDELMI ÉS MUNKAÜGYI ELLENŐRZÉS II. évfolyam 1. szám 2008. január munkavédelem és munkaügy ellenőrzés Aktuális Jogszabályváltozások A hónap témája Az ügyelet és készenlét szabályainak változása Előírások

Részletesebben

COR@NET Távközlési Zrt. VÁLLALKOZÁSI FELTÉTELEI ADATHÁLÓZATI (Internet) SZOLGÁLTATÁSRA

COR@NET Távközlési Zrt. VÁLLALKOZÁSI FELTÉTELEI ADATHÁLÓZATI (Internet) SZOLGÁLTATÁSRA COR@NET Távközlési Zrt. VÁLLALKOZÁSI FELTÉTELEI ADATHÁLÓZATI (Internet) SZOLGÁLTATÁSRA 2009. július 1. 2 TARTALOMJEGYZÉK: 1. A Szolgáltató adatai... 5 1.1. A Szolgáltató megnevezése, telephelyi címe...

Részletesebben

AZ EURÓPAI PARLAMENT ÉS A TANÁCS 2009/81/EK IRÁNYELVE

AZ EURÓPAI PARLAMENT ÉS A TANÁCS 2009/81/EK IRÁNYELVE L 216/76 Az Európai Unió Hivatalos Lapja 2009.8.20. AZ EURÓPAI PARLAMENT ÉS A TANÁCS 2009/81/EK IRÁNYELVE (2009. július 13.) a honvédelem és biztonság területén egyes építési beruházásra, árubeszerzésre

Részletesebben

ÁLTALÁNOS SZERZŐDÉSI FELTÉTELEK

ÁLTALÁNOS SZERZŐDÉSI FELTÉTELEK ÁLTALÁNOS SZERZŐDÉSI FELTÉTELEK 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. A FELEK MEGNEVEZÉSE A VÁSÁRLÁS A KISZÁLLÍTÁS JÓTÁLLÁS A VÁSÁRLÁSTÓL VALÓ ELÁLLÁS JOGA A FELELŐSSÉG KORLÁTOZÁSA SZERZŐI JOG HÍRLEVÉL ADATKEZELÉS,ADATVÉDELEM

Részletesebben